2. Estados contables consolidados
2.2. Balance de situación consolidado
A) Activo no corriente A) Patrimonio neto I. Inmovilizado intangible
1. Fondo de comercio de consolida-ción
2. Otro inmovilizado intangible II. Inmovilizado material
1. Terrenos y construcciones
2. Instalaciones técnicas y otro inmo-vilizado material
3. Inmovilizado en curso y anticipos III. Inversiones inmobiliarias
1. Terrenos 2. Construcciones
IV. Inversiones en empresas del grupo y
aso-ciadas a largo plazo
1. Participaciones puestas en equiva-lencia
2. Créditos a sociedades puestas en equivalencia
3. Otros activos financieros V. Inversiones financieras a largo plazo VI. Activos por impuesto diferido
A-1) Fondos propios
I. Capital
1. Capital escriturado 2. (Capital no exigido) II. Prima de emisión
III. Reservas
IV. (Acciones y participaciones en
patri-monio propias)
V. Otras aportaciones de los socios VI. Resultado del ejercicio atribuido a la
sociedad dominante
VII. (Dividendo a cuenta)
VIII. Otros instrumentos de patrimonio neto A-2) Ajustes por cambios de valor
I. Diferencia de conversión
II. Otros ajustes por cambios de valor A-3) Subvenciones, donaciones y legados
re-cibidos A-4) Socios externos
B) Activo corriente B) Pasivo no corriente I. Activos no corrientes mantenidos para la
venta
II. Existencias
III. Deudores y otras cuentas a cobrar
1. Clientes por ventas y prestaciones de servicios
2. Sociedades puestas en equivalencia 3. Activos por impuesto corriente 4. Otros deudores
IV. Inversiones en empresas del grupo y
aso-ciadas a corto plazo
1. Créditos a sociedades puestas en equivalencia
I. Provisiones a largo plazo II. Deudas a largo plazo
1. Obligaciones y otros valores nego-ciables
2. Deudas con entidades de crédito 3. Acreedores por arrendamiento
fi-nanciero
4. Otros pasivos financieros C) Pasivo corriente
I. Pasivos vinculados con activos no
co-rrientes mantenidos para la venta
B) Activo corriente (continuación) C) Pasivo corriente (continuación) 2. Otros activos financieros
V. Inversiones financieras a corto plazo VI. Periodificaciones a corto plazo
VII. Efectivo y otros activos líquidos equiva-lentes
III. Deudas a corto plazo
1. Obligaciones y otros valores nego-ciables
2. Deudas con entidades de crédito 3. Acreedores por arrendamiento
fi-nanciero
4. Otros pasivos financieros
IV. Deudas con empresas del grupo y
aso-ciadas a corto plazo
1. Deudas con sociedades puestas en equivalencia
2. Otras deudas
V. Acreedores comerciales y otras cuentas
a pagar
1. Proveedores
2. Proveedores sociedades puestas en equivalencia
3. Pasivos por impuesto corriente 4. Otros acreedores
VI. Periodificaciones a corto plazo
Total activo Total patrimonio neto + pasivo
Las partidas que ahora aparecen en el balance consolidado son las siguientes:
1. Fondo de comercio de consolidación
Este es el activo que surge por un precio pagado superior al valor de la par-ticipación adquirida. Al igual que sucede con el fondo de comercio de una em-presa individual, su naturaleza es de activo intangible y actualmente en la nor-mativa española se amortiza y deteriora; en cambio, en la internacional, únicamente se deteriora.
El plazo máximo de amortización es de 10 años y en la memoria debe apa-recer una nota explicativa de su composición (ya que puede surgir tanto en la integración global como en la proporcional) y mención de las empresas cuya participación ha sido adquirida, así como el porcentaje que corresponda en su caso. Si esta diferencia positiva (este sobreprecio) es posible asignarlo a algún activo o pasivo —ya sea porque se ha pagado más por estar un activo
infrava-lorado contablemente, o bien, en el caso del pasivo, estar sobrevainfrava-lorado—, en-tonces se imputará directamente al mismo elemento, no apareciendo como fon-do de comercio.
A diferencia del fondo de comercio de consolidación, si la diferencia es ne-gativa, no aparece en el balance de situación, sino que se considera como un resultado positivo (una ganancia), siempre y cuando no sea posible asignarlo a algún activo o pasivo. Un posible razonamiento para apoyar este tratamiento es que se paga menos por una mejor negociación con la empresa a la cual se toma el control. Sin embargo, no se contempla explícitamente (como en la normativa del 1991) la posibilidad de que surja por la necesidad de hacer frente a unas obligaciones futuras (reestructuraciones, despidos, etc.). De forma muy acerta-da, se consideraba como una provisión a largo plazo para hacer frente a posi-bles desembolsos.
2. Inversiones en empresas del grupo y asociadas a largo plazo
En primer lugar, cabe preguntarse por qué dichas inversiones aparecen aquí y no han sido eliminadas, tal y como anteriormente se había comentado. Si nos fijamos en el título, aquí se engloban aquellas inversiones en empresas asociadas, por tanto, en aquellas en que el grado de participación sobre las mismas es como mínimo un 20 % y a las cuales no se les ha integrado ni en su totalidad (integración global) ni tampoco por el porcentaje que corresponde (integración proporcional). A este tipo de empresas, pero también a otras del grupo en que no se les haya aplicado la integración proporcional, le será de aplicación la puesta en equivalencia. Y, efectivamente, en dicho procedimiento no se agrega nada, sino que se actualiza una inversión financiera y se separa del resto.
Por todo lo acabado de comentar se puede entender que aquellas partici-paciones a las cuales se les aplique el mencionado procedimiento no entran dentro del grupo (consolidable), y tanto las propias participaciones (la inver-sión) como los créditos otorgados, así como los activos (financieros y no fi-nancieros) que tenga el grupo sobre estas, deben aparecer como una mayor inversión financiera.
En todas estas inversiones no aparece (sin partida contable visible) el fondo de comercio, aunque sí la diferencia negativa de consolidación, separada y con el título de cuenta que le corresponda. El fondo de comercio no será posible valorarlo a través del balance consolidado, y habrá que acudir a la memoria para poder detectarla, ya que allí se ofrece información de las diferentes empre-sas, su actividad y sus participaciones, así como datos patrimoniales de cada empresa.
De igual forma, la participación en los beneficios y pérdidas en estas socie-dades no aparecerá de forma desglosada, sino que estará incluida dentro de las
participaciones en esta, y habrá que acudir nuevamente a la memoria para ob-tener esa información.
Por consiguiente, bajo este epígrafe hay diferentes conceptos que deben ser tenidos en cuenta cuando se realice el análisis:
— Participación original (valor del porcentaje de participación en estas em-presas).
— Diferencias positivas en la adquisición de las mismas. — Participación en los resultados de estas empresas.
— Participación en las variaciones de las reservas de estas empresas. De forma resumida, lo que en las empresas del conjunto consolidable apa-rece de forma desglosada, aquí se resume en un valor que lo engloba todo.
3. Socios externos
Bajo esta rúbrica aparece la participación de los socios minoritarios dentro del grupo. En primer lugar, parece interesante resaltar el porqué de su coloca-ción. Tal y como se puede ver, está dentro del patrimonio neto, pero no de los fondos propios. La razón de esta localización responde a su consideración como recursos ajenos o no.
Si se considera que los únicos propietarios (teoría de la propiedad) son aque-llos que detentan el control del grupo, lógicamente, debería considerarse como ajenos a la propiedad y, por tanto, se podría hacer la analogía con unos acree-dores. Sin embargo, si consideramos que la empresa (el grupo) es una entidad (teoría de la entidad contable), independiente de quien la detente, entonces se deben considerar como una fuente de financiación propia, no ajena.
El modelo de balance aquí contemplado, visto lo acabado de comentar, se queda a medio camino entre ambas teorías, y plantea una solución en la cual ni son fondos propios del grupo (en definitiva, no son propietarios de este) ni tam-poco externos al mismo, ya que forman parte del patrimonio.
Dicho todo esto, en esta partida figurará tanto la participación que ostentan dichos socios, así como su participación en los resultados (positivos o negativos) y en las reservas del grupo.
4. Deudas con empresas del grupo y asociadas a largo plazo
Aquí figuran aquellas deudas con empresas del grupo y asociadas que no se hayan integrado en el proceso de consolidación y que, de forma simétrica a los activos con este tipo de empresas, se reflejen de forma separada a otro tipo de obligaciones por su especial vinculación con estas.
Hay que señalar que, además de estas nuevas partidas, otras que conservan el mismo nombre que en las empresas individuales ahora integran nuevos con-ceptos. Veamos cuáles y por qué:
a) Reservas: además de las reservas de la empresa individual (matriz), se integran ahora las de todas las empresas filiales y multigrupo (global o proporcionalmente). Aunque a primera vista pudiera parecer algo con-fuso, la realidad es que en esta partida figurará:
— La totalidad de las reservas de la empresa matriz.
— El incremento/disminución de las reservas de las empresas filiales que pertenecen al grupo, detrayendo la parte de estas que pertenece a los socios minoritarios.
— El porcentaje de incremento/disminución de reservas de las empre-sas a las que se les haya aplicado el método de consolidación pro-porcional.
No figurará en esta partida ninguna variación de reservas sobre aquellas empresas en que se haya aplicado el procedimiento de puesta en equivalencia.
b) Resultado del ejercicio atribuido a la sociedad dominante: este epígrafe
engloba tanto el resultado obtenido por la empresa matriz como aque-llos resultados que le pertenecen de las empresas filiales y multigrupo (con integración proporcional). Aquí, por tanto, aparecen tres conceptos claramente definidos:
— Resultados de la empresa matriz en su totalidad.
— Resultados de las empresas filiales, restando los ajustes y eliminacio-nes pertinentes.
— Resultados de las empresas a las que se les haya aplicado el método de integración proporcional y solo por el porcentaje que correspon-da, restando también aquellos ajustes y eliminaciones pertinentes.
c) Acreedores comerciales y otras cuentas a pagar. Aquí se incluye una
par-tida dedicada exclusivamente a los proveedores que son empresas a las que se les ha aplicado el procedimiento de puesta en equivalencia y fi-guran separados del resto.