TEMA IV
LAS CUENTAS ANUALES
SUMARIO:
1.- Regulación jurídica.
2.- El balance.
3.- La cuenta de pérdidas y ganancias.
4.- La memoria explicativa.
5.- El informe de gestión.
6.- Auditoría.
7.- Sometimiento de las cuentas a la Junta general.
8.- Aplicación de los resultados del ejercicio.
9.- Depósito de las cuentas en el Registro Mercantil.
10.- Preguntas de autocontrol de conocimientos
Las cuentas anuales de las sociedades anónimas están reguladas tanto en el Código de comercio (en lo adelante C. de c.), en sus artículos 34 a 49 como en la LSA, en sus artículos 171 a 222. En los momentos actuales hay que tener presente que algunos de los preceptos referidos se han visto modificados por la legislación contable, en particular, por el Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad (BOE nº.278, de 20 de noviembre) y Real Decreto 1515/2007, de 16 de noviembre, por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad de Pequeñas y Medianas Empresas y los criterios contables específicos para
microempresas (BOE nº.279, de 21 de noviembre; correcciones de errores en BOE de 21 de noviembre y 29 y 31 de diciembre).
Sumado a lo anterior los artículos 171 a 176 han sido redactados de conformidad con la Ley 16/2007, de 4 de julio, de reforma y adaptación de la legislación mercantil en materia contable para su armonización internacional con base en la normativa de la Unión Europea (BOE n1.160, de 5 de julio).
No obstante esto último, como el objetivo del tema es solamente precisar los conceptos fundamentales de esta materia, únicamente haremos referencia a las dos primeras normas mencionadas.
Ante todo habremos de remitirnos al artículo 34 del C. de c. que coincide con 172 de la LSA y que dispone que las cuentas anuales comprenderán el balance, la cuenta de
pérdidas y ganancias y un estado que refleje los cambios en el patrimonio neto del ejercicio, un estado de flujos de efectivo y la memoria, aclarando que estos documentos forman una unidad. Asimismo, ambos preceptos obligan a que las cuentas sean redactadas con claridad y muestren la imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera y de los resultados de la sociedad.
Necesaria transparencia de las cuentas
De lo estudiado en los temas anteriores sabemos que esta es una facultad de los administradores. Ahora cabe agregar, al amparo de lo dispuesto en el artículo 171 de la LSA, que aquéllos quedan obligados a formular las cuentas
en el plazo máximo de tres meses contados a partir del cierre del ejercicio social.
2.- El Balance
Según lo establecido en el artículo 35 del C. de c., el balance comprende, con la debida separación, los bienes y derechos que constituyen el activo de la empresa y las obligaciones que forman el pasivo de la misma, especificando los fondos propios. Precisa este artículo la correspondencia que debe existir entre el balance de apertura de un ejercicio con el balance de
cierre del ejercicio anterior.
Por su parte, el artículo 175 regula el esquema del balance, materia en la cual no se pretende profundizar en este curso. Tras la modificación el artículo 175 hace referencia al balance y estado de cambios en el patrimonio neto abreviados.
Con respecto al pasivo parece importante insistir en que el capital suscrito constituye su primera partida, lo cual, según se explicó es un elemento importante para garantizar su restitución a los accionistas. A ello se puede agregar que es, asimismo, una cifra de retención y garantía de que la sociedad cuenta con los bienes necesarios para hacer frente a las deudas sociales.
Dentro del pasivo desempeñan una función similar las reservas, que pueden ser de tres tipos:
ejercicio hasta que la misma alcance, al menos, el 20% del capital social. En tanto no supere este límite, sólo podrá destinarse a la compensación de pérdidas en el caso de que no existan otras reservas disponibles suficientes para este fin, salvo lo dispuesto en el artículo 157 de la misma ley, que autoriza a utilizarlas para aumentos de capital.
b) Reservas estatutarias que son las que se establezcan en los estatutos, los cuales definirán tanto la forma en que serán constituidas así como el destino que se les podrá dar.
c) Reservas voluntarias, aquellas que no aparecen reguladas en la Ley ni en los estatutos sino que se crean por acuerdo de la Junta General de accionistas. De ellas se puede disponer libremente.
3.- La cuenta de pérdidas y ganancias.
El artículo 35 del C. de c. preceptúa que esta cuenta comprenderá, con la debida separación, los ingresos y los gastos del ejercicio y, por diferencias, el resultado del mismo y precisa que se distinguirán los resultados ordinarios propios de la explotación de los que no lo sean o de los que se originen en circunstancias de carácter extraordinario.
Por su parte, el artículo 189 de la LSA, presenta un esquema de esta cuenta. Sin pretender abordar el contenido íntegro de este esquema señalaremos que en el mismo se recogen de forma separada primeramente los gastos y después los ingresos. Cuando los gastos o ingresos extraordinarios resulten relevantes para la apreciación de los resultados, deberá hacerse en la memoria
Respecto a esta cuenta de pérdidas y ganancias está prevista la posibilidad de su presentación en forma abreviada, es decir, con la agrupación de un conjunto de partidas, para las sociedades en las que durante dos años consecutivos en la fecha del cierre del ejercicio concurran dos de las siguientes circunstancias.
a) Que el total de las partidas del activo no supere los mil quinientos ochenta millones de pesetas;
b) Que el importe neto de su cifra anual de negocios no supere los tres
mil ciento sesenta millones de pesetas y;
c) Que el número medio de trabajadores empelados durante el ejercicio no sea superior a doscientos cincuenta.
4.- La memoria explicativa.
Este documento, según el artículo 35.5 del C. de c., completará, ampliará y comentará la información contenida en el balance y en la cuenta de pérdidas y ganancias.
Su contenido se encuentra desarrollado en el artículo 200 de la LSA en un total de 14 apartados, a los cuales remitimos para su estudio.
5.- El informe de gestión.
¾ Una exposición fiel sobre la evolución de los negocios y la situación de
la sociedad y;
¾ El informe sobre los acontecimientos importantes
ocurridos después del cierre del ejercicio, la evolución previsible de la sociedad, las actividades en materia de
investigación y desarrollo y las adquisiciones de acciones propias.
Este informe deberá ser redactado por los administradores y, según lo establecido por la Ley de 23/3/1995, no tendrá carácter obligatorio para las
sociedades facultadas para formular su balance abreviado.
6.- Auditoria.
Dispone la LSA que las cuentas anuales y el informe de gestión deberán ser revisados o verificados por Auditores de
cuentas, con la excepción de las sociedades que pueden presentar balance abreviado.
Esta materia se encuentra regulada en los artículos 203 a 211 de la mencionada ley. A continuación presentaremos abreviadamente los aspectos que consideramos de la mayor importancia.
¿Quién nombra a estos auditores?
También está prevista la posibilidad del nombramiento judicial de los auditores cuando exista justa causa. Serán los administradores y las personas legitimadas quienes en estos casos harán la solicitud al juez para que revoque al que haya sido designado por la Junta general o por el Registrador mercantil.
Podrán ser nombrados como auditores tanto las personas físicas como las personas jurídicas y su actuación deberá corresponder con lo dispuesto en la Ley 19 de 1988 de Auditoría de cuentas de 12 de julio.
¿Por qué período de tiempo deben ser nombrados los auditores?
La ley establece un período mínimo de 3 años y un máximo de 6, pero además, fija limitaciones a su reelección. Estas limitaciones consisten en que los auditores no podrán ser reelegidos hasta que hayan transcurridos 3 ejercicios desde la terminación del período anterior.
¿Qué objeto persigue la auditoría de cuentas?
Esencialmente, los auditores comprobarán si las cuentas anuales ofrecen la imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera y de los resultados de la sociedad, así como la concordancia del informe de gestión con las cuentas anuales del ejercicio.
Los resultados del análisis efectuado por los auditores deberán recogerse en un informe en el que, de forma detallada, se tratarán como mínimo los siguientes asuntos:
¾ Las observaciones sobre las eventuales infracciones de las normas
legales o estatutarias que hubieran comprobado en la contabilidad, en las cuentas anuales o en el informe de gestión de la sociedad.
¾ Las observaciones sobre cualquier hecho que hubieran comprobado,
En caso de no detectarse ninguna anomalía, así se expresará en el informe, declarando que las cuentas y el informe de gestión responden a las exigencias mencionadas en el apartado anterior. En caso contrario, se expondrán las correspondientes reservas en el informe.
¿En qué plazo deberán los auditores emitir su informe?
Dispondrán para ello como mínimo de un plazo de un mes a partir del momento que le fueren entregadas las cuentas firmadas por los
administradores. Si como consecuencia del informe, los administradores tuviesen que modificar las cuentas, los auditores tendrán que ampliar su informe incorporando los cambios introducidos.
Debe llamarse la atención sobre el hecho de que a las sociedades que están autorizadas a presentar su balance abreviado la Ley no les exige la auditoria de sus cuentas. Sin embargo, se prevé en estos casos que los accionistas que representen al menos el 5% del capital social, pueden solicitar al Registrador mercantil del domicilio social para que designe un auditor de cuentas a fin de que efectúe la revisión de las cuentas de un determinado ejercicio, siempre que no hubieren transcurridos tres meses a contar desde la fecha de cierre de dicho .
7.- Sometimiento de las cuentas a la Junta general.
su apartado 2 establece el derecho de los mismos, a partir del momento de la convocatoria de la junta, a obtener de forma gratuita e inmediata esta documentación. Precisa al respecto que en la misma convocatoria deberá hacerse mención de este derecho.
8.- Aplicación de los resultados del ejercicio.
Una vez aprobadas las cuentas sociales por la Junta general, esta deberá aprobar también la forma en que se aplicarán los resultados obtenidos.
Los beneficios resultantes del balance sólo podrán repartirse una vez cubiertas las reservas legales y/o estatutarias a las que se ha hecho mención en este tema. Al respecto el artículo 213.2 establece una regla que tiene por objetivo impedir que se repartan dividendos ficticios y que se
lesione con ello el patrimonio de la sociedad y el consecuente equilibrio entre éste y el capital social. Esta regla dispone que sólo puedan repartirse dividendos con cargo al beneficio del ejercicio, o a reservas de libre disposición, si el valor del patrimonio neto contable no es o, a consecuencia del reparto, no resulta inferior al capital social. Dicho de otra forma, no se podrán repartir dividendos si ello conlleva que el patrimonio neto se quede por debajo del capital social.
A lo anterior se añade que si existieran pérdidas de ejercicios anteriores que hicieran que ese valor del patrimonio neto de la sociedad fuera inferior a la cifra del capital social, el beneficio se destinará a la compensación de pérdidas. Tampoco se podrán repartir beneficios mientras no estén totalmente amortizados los gastos de establecimiento y otros previstos en el artículo 194, a menos que el importe de las reservas disponibles sea, como mínimo, igual al importe de los gastos no amortizados.
Entre los accionistas ordinarios se distribuirán en proporción al capital que hayan desembolsado (art. 215 LSA). El momento y la forma de pago los determinará la Junta General en el acuerdo de distribución del dividendo y, en defecto de pronunciamiento al respecto de la Junta, se ordena que el dividendo se pague en el domicilio social a partir del día siguiente al que se haya adoptado el acuerdo.
¿Podrán distribuirse dividendos antes de que se conozcan los
resultados del ejercicio social?
El artículo 216 ofrece una respuesta afirmativa a este interrogante aunque sometida a determinadas condiciones. En efecto, tanto los administradores como la Junta General podrán acordar la distribución entre los accionistas de cantidades a cuenta de dividendos cuando se produzcan las siguientes circunstancias:
a) Los administradores formularán un estado de cuentas que evidencie que la sociedad dispone de liquidez suficiente para tal distribución. Este estado contable se incluirá posteriormente en la memoria.
b) La cantidad a distribuir no podrá exceder de la cuantía de los resultados obtenidos, deducidas las pérdidas procedentes de ejercicios anteriores y las cantidades con las que deban dotarse las reservas obligatorias, legales o estatutarias, así como la estimación del impuesto a pagar sobre dichos resultados.
9.- Depósito de las cuentas en el Registro Mercantil.
las cuentas anuales. A esta certificación deberá adjuntarse un ejemplar de cada una de dichas cuentas, así como del informe de gestión y, en su caso, el informe de los auditores. Si alguna o varias de las cuentas anuales se hubieran formulado en forma abreviada, se hará constar así en la certificación con expresión de la causa.
Los documentos serán objeto de calificación por el Registrador dentro de los 15 días siguientes al asiento de presentación; en el caso de no encontrar defectos, el Registrador practicará el asiento del depósito en el Libro correspondiente. De apreciar algún defecto procederá conforme a lo
establecido respecto a los títulos defectuosos. (Véanse los artículos 58 a 76 del RRM).
Los documentos presentados deberán ser conservados por el Registro Mercantil durante un período de seis años.
Como es sabido, la función fundamental del Registro es la publicidad legal de los datos en él inscritos. En virtud de ello el artículo 220 de la LSA dispone que mensualmente los Registradores mercantiles remitan al Registro Mercantil Central una relación de las sociedades que hubieren cumplido durante el mes anterior la obligación de depósito de las cuentas. Corresponde entonces al Boletín Oficial del Registro Mercantil publicar el anuncio de las sociedades que hubieran cumplido con la obligación de depósito.
Por su parte, la nueva redacción dada al artículo 221 de la LSA por la disposición adicional 2ª, Nº 20, de la Ley de Responsabilidad Limitada, establece las siguientes sanciones por incumplimiento de la obligación de depositar las cuentas anuales. Ellas son las siguientes:
