Coleccion Modelos de Escritos de Defensa del contribuyente

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EDITORA

© EMPRENDIMIENTOS NORA RUOTI S.R.L.

Tte. Héctor Vera Nº 1761 e/ Bélgica y Viena - Villa Morra - Asunción

Teléfonos: (595 21) 660 088 R.A. Fax: (595 21) 612 753 www.ruoti.com.py Autora

Nora Lucía Ruoti Cosp nrc@noraruoti.com.py Colaboradores

Mauro Mascareño mauro@noraruoti.com.py Carlos Vargas

carlos@noraruoti.com.py Edición General

Elvira Adorno

elvira@noraruoti.com.py Diseño y Diagramación

Gustavo Ravetti

publicidad@noraruoti.com.py Impresión

A.G.R. Servicios Gráficos S.A. Edición, distribución y ventas:

Emprendimientos Nora Ruoti S.R.L.

Queda hecho el depósito que establece la Ley Nº 1328/98, Artículo. 150º/152º y Artículo 18º, 25º y 29º. Decreto Reglamentario Nº 5159/99.

ISBN 978-99953-97-06-7 Junio 2011

Asunción - Paraguay

El contenido del presente material es didáctico e ilustrativo. La autora no se responsabiliza por las consecuencias de su uso. Los modelos presenta-dos son referenciales y deben adaptarse al caso concreto.

En caso de dudas, comunicarse con el Centro de Atención al Cliente de Emprendimientos Nora Ruoti S.R.L. Tel.: (595 21) 660 088 R.A., o a al correo: emprendimientos@noraruoti.com.py

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POSTGRADOS MODALIDAD SEMIPRESENCIAL

ESPECIALISTA EN IMPUESTOS Y PROCEDIMIENTOS + ESPECIALIZACIÓN EN AUDITORÍA

= MASTER EN IMPUESTOS Y AUDITORÍA

La presente colección, cuya presentación se realiza en la contratapa, forma parte de los materiales preparados por la Directora Académica del Instituto Superior de Formación Tributaria y Empresarial (FO-TRIEM), reconocido por Ley Nº 3502/08 como Institución de Enseñan-za de Postgrado, con facultades para implementar planes y programas de estudios en el campo de las áreas jurídico-tributaria y ciencias em-presariales, y a expedir títulos de grado, maestrías y diplomados.

Uno de los módulos de la Especialización en Impuestos, analiza en forma extensa, las disposiciones del Libro V de la Ley Nº 125/91 y enseña todo aquello necesario para la Defensa del Contribuyente, incluyendo la manera de redactar los escritos.

Como modalidad de enseñanza semipresencial, se han grabado en DVD’s las clases correspondientes a este módulo.

Objetivo de la Especialización:

Lanzar al mercado laboral profesionales capacitados en el área de los impuestos internos dispuestos en la legislación nacional, con una for-mación que no solamente le permita liquidar correctamente los im-puestos, sino además realizar el planeamiento tributario de los ne-gocios de la empresa y realizar los procedimientos administrativos necesarios para la defensa del contribuyente.

Actualizar los conocimientos de los profesionales contadores, aboga-dos, economistas y otras ramas en el área tributaria, estimulando el espíritu de investigación hacia una excelente formación jurídica - tri-butaria, contable, económica y técnica, otorgando un título de Espe-cialización en Impuestos y Procedimientos a aquellos que cumplan con los requisitos.

Dar la oportunidad al egresado de obtener un título de Masterado.

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Índice General

Capítulo 1

Esquema de Procedimiento en Instancia Administrativa y Judicial

1. Instancia Administrativa ... 013

1.1. Sumario Administrativo. Ante el Juez Instructor ... 013

1.2. Recursos de Reconsideración. Ante la SET ... 013

2 Instancia Judicial ... 013

2.1. Acción Contencioso Administrativa. Ante el Tribunal de Cuentas – Poder Judicial ... 013

2.2. Recurso de Apelación. Ante la Corte Suprema de Justicia – Poder Judicial ... 014

3. Procedimiento en Instancia Administrativa ... 014

3.1. Sumario Administrativo. (Primera Instancia) ... 014

3.2. Presentación de Descargo ... 014

3.3. Apertura de la Causa a Prueba ... 016

3.4. Cierre del Período de Pruebas y Presentación de Alegatos ... 018

3.5. Determinación de la Obligación Tributaria ... 018

4. Recurso de Reconsideración (Segunda Instancia) ... 019

4.1. Procedimiento de Interposición del Recurso con Prescindencia de la Apertura de la Causa a Prueba ... 019

4.2. Interposición del Recurso sin Prescindencia de la Apertura de la Causa a Prueba ... 020

5. Procedimiento en Instancia Judicial ... 021

5.1. Acción Contencioso Administrativa. Tribunal de Cuentas - Poder Judicial (Primera Instancia) ... 021

5.2. Promoción de la Acción Contencioso Administrativa ... 021

5.3. Solicitud de Antecedentes Administrativos ... 021

5.4 Contestación de la Acción ... 022

5.5. Apertura del Período de Pruebas ... 022

5.6. Alegatos ... 022

5.7. Acuerdo y Sentencia ... 022

6. Recurso de Apelación ante la Corte Suprema de Justicia ... 023

6.1. Interposición del Recurso de Apelación ... 023

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Capítulo 2

Modelos de Escritos a presentar en Instancia Administrativa

1. Solicitud de copias y prórroga para presentar descargo ... 024

1.1. Motivo de uso del modelo ... 024

1.2. Plazo para presentarlo ... 024

1.3. Norma legal ... 024

1.4. Características resaltantes del escrito ... 024

1.5. Presentación del modelo ... 025

2. Solicitud de suspensión del término para presentar descargo ... 025

3. Modelo de escrito de Contestación del Sumario Administrativo (descargo) ... 027

3.5. Presentación del modelo. Tema: Imputación por Defraudación ... 029

4. Modelo de Ofrecimiento de Pruebas ... 045

4.3.1. Prueba confesoria ... 046

4.3.2. Prueba testimonial ... 046

4.3.3. Prueba documental ... 047

4.3.4. Prueba pericial ... 048

4.3.5. Prueba de reconocimiento judicial ... 048

4.3.6. Prueba de informes ... 049

4.4. Características resaltantes del escrito de ofrecimiento de pruebas ... 050

5. Presentación de alegatos en Instancia Administrativa ... 052

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5.5. Presentación del modelo. Tema: Utilización de facturas falsas por servicios no prestados ... 052

6. Modelo de escrito de presentación de Recurso de Reconsideración ... 059

6.5. Presentación del modelo. Tema: Defensa de supuestas diferencias en la liquidación de IVA y del Impuesto a la Renta. Impugnación de la Resolución de la SET por no ser fundada ... 061

Capítulo 3 Modelos de Escritos a presentarse en Instancia Judicial 1. Promoción de la Acción Contencioso Administrativa ... 069

1.5. Presentación del modelo. Tema: Defensa de imputación por defraudación basada en rectifiactivas de DDJJ. Impugnación del acta final de fiscalización por falta de fundamentación. Defensa de ajustes fiscales de IVA y Renta por omisión de ventas ... 070

2. Solicitud de antecedentes administrativos por el Tribunal de Cuentas. Presentación de oficio diligenciado ... 088

2.1. Motivo del uso del modelo ... 088

3. Ofrecimiento de Pruebas en Instancia Judicial ... 089

4. Solicitud de cierre del período probatorio ... 092

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5. Presentación de alegatos en Instancia Judicial ... 093

5.4. Presentación del modelo. Tema: Defensa de las presunciones. Determinación de supuestas infracciones de IVA, Renta, Gastos No Deducibles por simples presunciones ... 093

6. Recurso de Apelación ante la Corte Suprema de Justicia ... 105

6.1. Presentación de Modelo ... 106

Capítulo 4 Defensa ante intimaciones recibidas por la SET y pedido de nulidad de las mismas 1. Notificaciones recibidas por el contribuyente que determinan infracciones tributarias ... 107

2. Pasos que se deben seguir en caso de no estar de acuerdo con el reclamo del Fisco ... 107

3. Procedimiento de Determinación de la Obligación Tributaria establecido en el Libro V ... 108

4. Pedido de nulidad de la intimación recibida. Solicitud de cumplimiento del procedimiento del Libro V ... 109

5. Modelo de rechazo de intimación y solicitud de nulidad del procedimiento... 110

6. Presentación del modelo. Tema: Rechazo de intimación al pago de supuestas deudas tributarias por cruce de información sin apertura de un Sumario Administrativo ... 110

Capítulo 5 Defensa ante el reclamo de impuestos prescriptos 1. Extinción de las obligaciones tributarias ... 115

2. Prescripción liberatoria. Importancia de la figura ... 115

3. Presupuestos para solicitar la prescripción ... 116

4. La prescripción como forma de extinguir la acción judicial para el cobro del tributo ... 116

5. Obligación del Fisco de reclamar el pago de impuestos prescriptos ... 117

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7. Prescripción de acuerdo a la postura de la SET y del

Tribunal de Cuentas ... 117

8. Posibilidad de interrupción del cómputo de la prescripción ... 118

9. Jurisprudencia sobre el caso de las prescripciones ... 119

9.1. Caso Medigrup SA, SD Nº 52/08 ... 120

9.2. Caso Agrobiológico SA, SD Nº 02/07 ... 121

9.3. Caso Bio SRL, SD Nº 68/07 ... 122

10. Modelos de Pedido de Prescripción ante la SET ... 124

11. Modelo de Defensa ante el Tribunal alegando la Prescripción de los Impuestos reclamados ... 125

Capítulo 6 Devolución de Anticipo de Renta 1. Derechos que amparan al contribuyente a pedir la devolución del Anticipo de Renta ... 134

2. Modelo de Solicitud de Devolución de Anticipo de Renta ... 135

3. Modelo de Recurso de Reconsideración ante negativa de la SET de devolver el Anticipo, con reclamo de intereses y responsabilidad personal de los funcionarios actuantes... 138

4. Modelo de Urgimiento y otras estrategias de defensa en caso de negativa de devolver el Anticipo, con intervención del Ministerio de Hacienda y cita de la jurisprudencia que obliga a devolver con pago de intereses de demora ... 146

Capítulo 7 Compensación de Impuestos 1. Compensación ... 153

2. Modelo de pedido de compensación de pagos en exceso del Impuesto a la Renta con la obligación del Impuesto al Valor Agregado ... 154

3. Modelo de rechazo de confección de título ejecutivo sobre una deuda pendiente de compensación ... 159

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Capítulo 8

Otros Modelos Tributarios

1. Modelo de Urgimiento ... 168

1.2. Presentación del modelo de Urgimiento de apertura de Sumario Administrativo ... 169

1.3. Presentación del modelo de urgimiento de Resolución de Sumario Administrativo ... 170

1.4. Urgimiento de respuesta a Consulta Vinculante ... 171

1.5. Urgimiento de resolución de Recurso de Reconsideración ... 172

2. Solicitud de exclusión de de responsabilidad ... 173

3. Modelo de excepción de inhabilidad de título ... 177

4. Poder especial para representación en Instancia Administrativa y/o Judicial ... 180

4.1. Motivo de uso de los modelos ... 180

4.2. Modelo de Poder Especial para Asuntos Administrativos ... 180

4.3. Modelo de Poder Especial para Asuntos Administrativos y Judiciales ... 181

Capítulo 9 Desarrollo de la Instancia Administrativa desde la Orden de Fiscalización hasta la presentación de los Alegatos Finales 1. Modelo de Orden de Fiscalización ... 183

2. Modelo de Acta Final ... 184

3. Modelo de Solictud de Apertura de Sumario Administrativo ... 189

4. Modelo de Notificación. Apertura de Sumario. Descargos y Presentación de Pruebas. ... 190

5. Modelo de Presentación de Descargo y Ofrecimiento de Pruebas ... 191

6. Modelo de Ofrecimiento de Prueba Pericial ... 209

7. Modelo de Solicitud de Cierre del Período Probatorio ... 211

8. Modelo de Presentación de Alegatos Finales. ... 211

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Esquema de Procedimiento en Instancia

Administrativa y Judicial

1. Instancia Administrativa

1.1. Sumario Administrativo. Ante el Juez Instructor Instrucción de Sumario por Resolución (Notificada)(1)

ñ ñ ñ ñ

Presentación de descargo. Plazo 10 días hábiles. Prorrogable por igual Período. (2) Período de pruebas. Plazo 15 días hábiles. Prorrogable

por igual Período. (3)

Alegatos Plazo 10 días

hábiles. No prorrogable.

(4)

Resolución (Determinación) Plazo para dictar resolución para la

Administración 10 días hábiles

(5) 1.2. Recurso de Reconsideración. Ante la SET

Interposición del Recurso de Reconsideración fundado (1)

ñ ñ

Período de Pruebas (15 días) O cumplidas las medidas de

mejor proveer (2)

Resolución (20 días)

(3)

2. Instancia Judicial

2.1. Acción Contencioso Administrativa. Ante el Tribunal de Cuentas – Poder Judicial

Promoción de Acción Contencioso y Administrativa (18 días hábiles) (1)

ñ ñ ñ ñ ñ

Antecedentes Administrativos

A solicitud del Tribunal de Cuentas (10 días hábiles) Contestación de Demanda por parte del Ministerio de

Hacienda (Plazo de 18

días)

Apertura de la Causa a

prueba (Plazo de 40

días) Alegatos (6 días comunes) Acuerdo y Sentencia (30 días)

CAPÍTULO

1

(14)

2.2. Recurso de Apelación. Ante la Corte Suprema de Justicia – Poder Judicial

Fundamentación del Recurso de Apelación (9 días hábiles)

(1)

ñ ñ

Contestación del traslado (9 días hábiles)

(2)

Acuerdo y Sentencia (3)

3. Procedimiento en Instancia Administrativa (1)

Concluida la verificación realizada por el Ministerio de Hacienda, sus dependientes (auditores – fiscalizadores) formularan sus conclusiones.

Si el contribuyente no está de acuerdo con las conclusiones formuladas, lo manifiesta, y se inicia el procedimiento en instancia administrativa, siguiendo las etapas que se detallan a continuación.

3.1. Sumario Administrativo. (Primera Instancia) (1) Instrucción de Sumario por Resolución (Notificada)

(1)

ñ ñ ñ ñ

Presentación de descargo.

Plazo 10 días hábiles. Prorrogable por igual período de

tiempo (2)

Período de pruebas. Plazo 15 días

hábiles. Prorrogable por

igual período. (3)

Alegatos Plazo 10 días

hábiles. No prorrogable.

(4)

Resolución (Determinación) Plazo para dictar resolución para la

Administración 10 días hábiles

(5)

Normas Aplicables

Ley Nº 125/91, Arts. 197º, 200º, 202º, 203º, 204º, 205º, 212º, 215º. Código Procesal Civil, Art. 215º, inc. b), d), e), f); 317º, 328º, 343º, 344º, 367º, 371º.

3.2. Presentación de Descargo (2)

Art. 212º de la Ley Nº 125/91. La Administración Tributaria dará traslado (Notificará) de las actuaciones al administrado por el término

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de diez (10) días, permitiéndole el acceso a todas las actuaciones administrativas referentes al caso.

Art. 215º del C.P.C.

Inc. b) Nombre y domicilio real o procesal del demandado. Inc. d) Los hechos en que se funde, explicados claramente. Inc. e) El derecho expuesto sucintamente.

Inc. f) La petición en términos claros y positivos.

Art. 197º de la Ley Nº 125/91. Comparecencia. Los interesados podrán actuar personalmente o por medio de representantes o mandatarios, instituidos por documento público o privado.

Se aceptará la comparecencia sin que se acompañe o pruebe el título de la representación, pero deberá exigirse que se acredite la representación o se ratifique por el representado lo actuado dentro del plazo de quince (15) días hábiles, contados desde la primera actuación, prorrogable por igual término, bajo apercibimiento de tenérsele por no presentado.

Deberá actuarse personalmente cuando se trate de prestar declaración ante los órganos administrativos o jurisdiccionales.

Artículo 200º de la Ley Nº 125/91. Notificaciones personales

Las resoluciones que determinen tributos, impongan sanciones, decidan recursos, decreten la apertura de la causa a prueba, y, en general, todas aquellas que causen gravamen irreparable, serán notificadas personalmente al interesado, en la oficina o en el domicilio constituido en el expediente, y a falta de éste, en el domicilio fiscal.

Las notificaciones personales se practicarán directamente al interesado con la firma del mismo en el expediente, personalmente o por cédula courrier, o telegrama colacionado. Se tendrá por hecha la notificación en la fecha en que se haga constar la comparecencia o incomparecencia en el expediente, si se hubieren fijado días de notificaciones.

Igualmente, en la fecha en que se reciba el aviso de retorno del colacionado, deberá agregarse al expediente las respectivas constancias. Si la notificación se efectuare en día inhábil o en días en que la Administración Tributaria no desarrolle actividades, se entenderá

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En caso de ignorarse el domicilio, se citará a la parte interesada por edictos publicados en cinco (5) días consecutivos en un diario de gran difusión, bajo apercibimiento de que si no compareciere sin justa causa se proseguirá al procedimiento sin su comparecencia.

Existirá notificación tácita cuando la persona a quien ha debido notificarse una actuación, efectúa cualquier acto o gestión que demuestre o suponga su conocimiento.

3.3. Apertura de la Causa a Prueba (3)

Artículo 212º de la Ley Nº 125/91: Recibida la contestación, si procediere se abrirá un termino de prueba de hasta (15) quince días, prorrogable por igual término, pudiendo además la Administración Tributaria ordenar de oficio o a petición de parte el cumplimiento de medidas para mejor proveer dentro del plazo que ella señale.

Artículo 202º de la Ley Nº 125/91, Medios y término de prueba.

Cuando existieren hechos sustanciales, pertinentes y controvertidos, la Administración Tributaria concederá al interesado un término de prueba, no perentorio y prorrogable a pedido de parte, señalando su plazo de duración, la materia de prueba y el procedimiento para producirla.

En los asuntos de puro derecho se prescindirá del término de prueba, sea de oficio o a petición de parte.

Las pruebas documentales podrán, sin embargo, acompañarse conjuntamente con la presentación o petición inicial.

Serán admisibles todos los medios de pruebas aceptados en derecho, compatibles con la naturaleza de estos procedimientos administrativos, con excepción de la absolución de posiciones de funcionarios y empleados de la Administración Tributaria.

Ofrecimiento de Pruebas

Instrumentales (Documentos). Deben ser presentadas al formular el descargo o indicar el lugar donde estas se encuentren.

Testificales: Los testigos deben ser ajenos a las partes (Administración – Contribuyente), pero deben conocer el hecho. Los testigos deben ser ofrecidos por el contribuyente una vez dictada la providencia de apertura a prueba y notificada al mismo. El plazo de quince días comienza a correr desde que la providencia es notificada.

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Artículo 317º del C.P.C. Ofrecimiento. Cuando las partes pretendan producir prueba de testigos, deberán presentar una lista de ellos con expresión de sus nombres, profesión, estado civil y domicilio. Si por las circunstancias del caso a la parte le fuera imposible conocer alguno de estos datos, bastará que indique los necesarios para que el testigo pueda ser individualizado sin dilaciones y sea posible su citación. El interrogatorio podrá reservarse por las partes hasta la audiencia en que deban declarar los testigos.

Artículo 328º del C.P.C. Interrogatorio preliminar. Aúnque las partes no lo pidan, los testigos serán siempre preguntados:

a) Por su nombre, edad, estado civil, profesión, nacionalidad y domicilio;

b) Si es pariente por consanguinidad, adopción o afinidad de alguna de las partes;

c) Si tiene interés directo o indirecto en el pleito;

d) Si es amigo íntimo o enemigo de alguna de las partes, y

e) Si es dependiente, acreedor o deudor de alguno de los litigantes o si tiene algún otro género de relación con ellos.

Pericial. Art. 343º del C.P.C. Será admisible la prueba pericial cuando la apreciación de los hechos controvertidos requiera conocimientos especiales en alguna ciencia, arte, industria o actividad técnica.

Artículo 344º del C.P.C. Ofrecimiento. Al ofrecer la prueba pericial el interesado deberá:

Indicar la especialización que han de tener los peritos.

a)

Proponer peritos, haciendo constar la aceptación del cargo

b)

y juramento o promesa de decir la verdad. A este efecto,

el perito propuesto suscribirá también el escrito, y

Proponer los puntos de la pericia.

c)

Reconocimiento Judicial. Artículo 367º del C.P.C. Procedencia. El Juez podrá ordenar, a petición de parte o de oficio, el reconocimiento de lugares o cosas.

Prueba de Informes. Artículo 371º del C.P.C. Procedencia. Los jueces podrán, de oficio o a petición de parte, requerir informes a las oficinas

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públicas, escribanos con registro o entidades privadas.

En general se encuentran admitidos todos los medios de prueba con excepcion de la absolución de posiciones. La excepción se funda en:

1) La prueba confesoria es un acto personalísimo.

2) En los hechos se desprende la voluntad del funcionario y no de la Administración.

3) La Administración pública sólo se obliga en razón al ejercicio de su competencia legal.

4) La Administración es parte del proceso y no el funcionario.

3.4. Cierre del Período de Pruebas y Presentación de Alegatos (4) Art. 212º de la Ley Nº 125/91, numeral 7): Vencidos los plazos para las pruebas y medidas para mejor proveer, el interesado podrá presentar su alegato dentro del plazo de diez (10) días.

Art. 204º de la Ley Nº 125/91. Vencido el término de prueba o producida la ordenada por parte de la Administración Tributaria, el interesado podrá presentar, dentro del plazo de diez (10) días perentorios un alegato sobre las conclusiones del caso.

3.5. Determinación de la Obligación Tributaria (5)

Art. 205º de la Ley Nº 125/91. Resoluciones. La Administración Tributaria deberá pronunciarse dentro del plazo de diez (10) días, contados desde que el asunto queda en estado de resolver lo cual ocurrirá vencido el plazo para presentar el memorial a que refiere el artículo anterior o cuando hayan concluido las actuaciones administrativas en que no haya lugar al diligenciamiento de prueba.

Los pronunciamientos, en cuanto corresponda, deberán ser fundados en los hechos y en el derecho, valorar la prueba producida y decidir las cuestiones planteadas en el procedimiento o actuación.

Además deberán cumplir con los requisitos formales de fecha y lugar de emisión, individualización del interesado y del funcionario que la dicta.

Vencido el plazo señalado en el párrafo primero de este Artículo, sin que hubiere pronunciamiento, se presume que ha denegatoria tácita, pudiendo los interesados interponer los recursos o acciones que procedieren.

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El vencimiento del plazo a que refiere este artículo, no exime al órgano competente para dictar el acto.

Artículo 212º de la Ley Nº 125/91 numeral 8). Vencido el plazo del numeral anterior, la Administración Tributaria deberá dentro del plazo de diez (10) días dictar el acto de determinación.

Artículo 215º de la Ley Nº 125/91. Requisitos formales del acto de determinación. El acto de determinación de oficio de la obligación tributaria deberá contener las siguientes constancias:

a) Lugar y fecha.

b) Individualización del órgano que emite el acto y del contribuyente o responsable.

c) Indicación de los tributos adeudados y períodos fiscales correspondientes.

d) Apreciación y valoración de los descargos, defensas y pruebas. e) Fundamentos de hecho y de derecho de la determinación. f) Presunciones especiales, si la determinación se hubiere hecho

sobre esa base.

g) Montos determinados y discriminados por concepto de tributos, intereses, multas, recargos, así como los períodos que comprenden los cálculos.

h) Orden de que se notifique el acto de determinación. i) Firma del funcionario competente.

4. Recurso de Reconsideración. (Segunda Instancia)

4.1. Procedimiento de Interposición del Recurso con Prescindencia de la Apertura de la Causa a Prueba (1)

Interposición del Recurso de Reconsideración fundado

(10 días hábiles) (1)

ñ

(20)

4.2. Interposición del Recurso sin Prescindencia de la Apertura de la Causa a Prueba

Interposición del Recurso de Reconsideración fundado (1)

ñ ñ

Período de Pruebas (15 días)

O cumplidas la medida de mejor proveer

(2)

(3)

Norma aplicable ñ

Ley Nº 125/91, Art. 234º

Artículo 234º de la Ley Nº 125/91. El Recurso de Reconsideración o reposición podrá interponerse dentro del plazo perentorio e improrrogable de diez (10) días hábiles, computables a partir del día siguiente de la notificación de la resolución que se recurre.

Será interpuesto ante el órgano que dictó la resolución que se impugna, y el mismo será quien ha de pronunciarse dentro del plazo de (20) veinte días.

En caso que dicho órgano ordene pruebas o medidas para mejor proveer, dicho plazo se contara desde que se hubieren cumplido estas.

Si no se emitiere resolución en el término señalado se entenderá que hay denegatoria tácita del recurso.

Obs.: Para citar jurisprudencia verificar las publicadas en la obra “Colección Jurisprudencia: Casos resueltos a favor y en contra del contribuyente” de la misma autora del presente material y la Base de Datos Jurídica Tributaria.

Leer caso José Ruoti, SD Nº 92/09

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5. Procedimiento en Instancia Judicial

5.1. Acción Contencioso Administrativa. Tribunal de Cuentas - Poder Judicial (Primera Instancia)

Promoción de Acción Contencioso Administrativa (18 días hábiles) (1)

ñ

Escrito de Promoción de Acción Contencioso Administrativa Módulo 2.1

ñ ñ ñ ñ ñ

Antecedentes Administrativos

A solicitud del Tribunal de Cuentas (10 días hábiles) (2) Contestación de Demanda por parte del Ministerio de

Hacienda (Plazo de 18

días) (3)

Apertura de la Causa a

prueba (Plazo de 40

días) (4) Alegatos (6 días comunes) (5) Acuerdo y Sentencia (30 días) (6) Norma aplicable

Ley Nº 125/91, Art. 237º Ley Nº 1462/35

Código Procesal Civil

5.2. Promoción de la Acción Contencioso Administrativa (1)

Presentación del escrito de promoción de Acción Contencioso Administrativa. Plazo de dieciocho (18) días hábiles una vez notificada la resolución del Recurso de Reconsideración. Se deben cumplir los requisitos establecidos en el Artículo 215º del Código Procesal Civil.

5.3. Solicitud de Antecedentes Administrativos (2)

El Tribunal de Cuentas, dicta la primera providencia ordenando a la Administración (Ministerio de Hacienda) que remita los antecedentes administrativos de la resolución impugnada.

Esta petición se realiza a los efectos de determinar: a) El carácter del acto impugnado.

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c) El plazo de interposición, para declarar su competencia o declarar inadmisible la acción.

El plazo para presentar los antecedentes administrativos es de díez

(10) días hábiles. En el caso de que la Administración sea remisa a presentar los antecedentes administrativos, se reitera la petición por el término de cinco (5) días hábiles. Si nuevamente ésta no cumple se ordenará el secuestro de estos.

5.4 Contestación de la Acción (3)

Una vez cumplido con el requisito mencionado, se corre traslado a la Administración. Se notifica, agregando copia del escrito y todos los documentos presentados por el administrado, y esta tiene dieciocho (18) días hábiles para contestar la demanda, cumpliendo asimismo los requisitos del Artículo 215º del C.P.C.

5.5. Apertura del Período de Pruebas (4)

Contestada la demanda, el tribunal ordena la apertura de la causa a prueba que puede ser hasta un plazo máximo de cuarenta (40) días.

5.6. Alegatos (5)

Transcurrido el período de pruebas, el tribunal dictará una providencia habilitando a las partes a que presenten su escrito de alegatos si así favoreciera a sus derechos. La presentación de alegatos queda a criterio de las partes.

El plazo para presentar el escrito es de seis (6) días comunes para las partes. Los alegatos constituyen las conclusiones de las partes, con esta se busca dar meritos a las pruebas de una de las partes y desmerito a las de la otra.

5.7. Acuerdo y Sentencia ( 6 )

Agotadas todas las etapas señaladas, el Tribunal de Cuentas dictará Acuerdo y Sentencia. El Tribunal tiene treinta (30) días para dictar la resolución.

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6. Recurso de Apelación ante la Corte Suprema de Justicia (Segunda Instancia Judicial)

Fundamentación del recurso de apelación (9 días hábiles)

(1)

ñ ñ

Contestación del traslado (9 días hábiles)

2

Acuerdo y Sentencia (3)

Norma aplicable ñ

Ley Nº 879/81 y sus modificaciones. Código de Organización Judicial

(Competencia) Código Procesal Civil

(Forma y Plazo)

6.1. Interposición del Recurso de Apelación (1)

Dictado el Acuerdo y Sentencia por el Tribunal de Cuentas, cualquiera de las partes, si no estuviese de acuerdo con el fallo o lesionara sus derechos, puede interponer Recurso de Apelación contra el Acuerdo y Sentencia.

El apelante se limitará a la mera interposición del recurso. (Presentará el recurso sin fundarlo).

El plazo para interponer este recurso es de cinco (5) días, plazo que comienza a correr una vez notificada la resolución (Acuerdo y Sentencia).

Interpuesto el recurso en plazo, el Tribunal remitirá el expediente a la Corte Suprema de Justicia, y ésta dictará una providencia para que el apelante fundamente el recurso.

6.2. Fundamentación y Contestación ( 2 )

El apelante tiene nueve (9) días para fundar su recurso. Habiéndolo hecho, se correrá traslado a la otra parte para que lo conteste en igual

plazo (9 días).

Cumplido dicho procedimiento, el expediente quedará en estado de Autos para Sentencia.

(24)

Modelos de escritos a presentar en Instancia Administrativa

Solicitud de copias y prórroga para presentar descargo 1.

1.1. Motivo de uso del modelo

Este escrito se utiliza para solicitar la copia de todos los antecedentes

del sumario administrativo, necesarios para poder preparar la defensa.

Al mismo tiempo se solicita el plazo de prórroga para contestar el sumario, de acuerdo a lo dispuesto en el Artículo 212° del Libro V de la Ley N° 125/91.

1.2. Plazo para presentarlo

Antes del vencimiento del plazo para contestar la demanda, que de acuerdo al Artículo 212º de la Ley N° 125/91 es de diez (10) días hábiles, contados a partir del día siguiente de recibir la notificación.

1.3. Norma legal

Artículo 212° de la Ley N° 125/91, numeral 3) y 4). La Administración Tributaria dará traslado (notificará) de las actuaciones al administrado por el término de diez (10) días, permitiéndole el acceso a todas las actuaciones administrativas referentes al caso.

En el término del traslado, prorrogable por un término igual, el contribuyente o responsable deberá formular sus descargos o cumplir con los expresados requerimientos y presentar u ofrecer las pruebas.

1.4. Características resaltantes del escrito

• El escrito debe ser breve y conciso de manera a manifestar exactamente lo solicitado para una pronta respuesta por parte de la Administración.

• Acreditar la personería, esto es la representación del contribuyente.

• Solicitar copias de los antecedentes del caso.

• Solicitar prórroga del plazo.

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1.5. Presentación del modelo

Objeto: Solicitar copia de expediente y prórroga para formular descargo.

Señora………..

Jueza de Instrucción de Sumario ……….

……….. en nombre y representación de ……… con RUC Nº ……….. en mi carácter de Director de la firma, a la Señora Jueza de Instrucción de Sumario digo:

Que habiendo sido notificada mi representada del inicio de un sumario administrativo, vengo por el presente escrito a tomar intervención de ley, por la representación invocada y a constituir domicilio en………..……….

Que, asimismo, dada la naturaleza de la imputación formulada en el Informe de fecha ………..y no contando con todos los antecedentes del caso, a fin de elaborar una adecuada defensa técnica, a la Señora Jueza solicito, se sirva disponer la expedición de copias autenticadas por la actuaría de todo el expediente administrativo.

Que, atendiendo a la complejidad del caso y la necesidad de reunir una importante cantidad de medios de prueba que avalan la posición de mi representada, solicito además una prórroga de diez días hábiles adicionales. Este pedido de prórroga se funda en lo expresamente previsto en el Artículo 212°, numeral 3) de la Ley N° 125/91.

Esperando una resolución favorable, aprovecho la ocasión para saludarle atentamente.

Firma...

Solicitud de suspensión del término para presentar descargo 2.

Este modelo se utiliza para ejercer una defensa más adecuada. Tiene como consecuencia conseguir un tiempo mayor para preparar el mismo. Se solicita la suspensión del plazo para contestar la demanda, hasta obtener los antecedentes administrativos de manera a plantear correctamente la defensa.

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La diferencia con el pedido de prórroga es que en este caso (suspensión), los plazos no corren hasta que se entreguen las copias y documentos solicitados.

Esta solicitud debe ser presentada antes del vencimiento del plazo para presentar descargos (10 días hábiles). Puede presentarse primeramente la prórroga y luego la suspensión o viceversa. Pero el motivo justificado de la presentación es no tener a disposición todos los documentos, hojas de trabajo e informes, antecedentes administrativos ocopias de estos.

Este mecanismo no está expresamente previsto, sin embargo tiene su base constitucional en el derecho a la defensa.

Este escrito debe indicar exactamente los documentos con los cuales no se cuentan y que son indispensables para la defensa del sumario administrativo, puesto que sin contar con ellos resulta imposible saber en que exactamente se funda el informe de los auditores y mucho menos como defendernos.

2.5. Presentación del modelo

Objeto: Solicitar intervención, fotocopia de hojas de trabajo

y suspensión del término para presentar descargos.

Señor Juez Administrativo Abogado………. Presente

El que suscribe ………con Cédula de Identidad N°…………..

en nombre y representación de la firma ……… con RUC ……….., conforme testimonio de poder que acompaño, con domicilio real en la calle ………. Asunción- Paraguay, bajo patrocinio de la Abogada……….., Matrícula N°…………en los autos caratulados “Auditores de la D.G.G.S. s/ Informe Denuncia c/…………..” al Señor Juez Instructor respetuosamente decimos:

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Que en fecha………….. hemos sido notificados de la prórroga de diez días solicitada a los efectos de formular descargos en el sumario administrativo, cuyo cómputo se inicia a partir del día …………..del corriente año.

Que, analizando el informe presentado por los auditores, en varios puntos del mismo hace referencia a las hojas de trabajo foliadas del……….. que aparentemente se hallan agregadas al expediente en cuestión y sobre las cuales los auditores han basado las supuestas irregularidades cometidas por la firma.

Que dichas hojas de trabajo e informes son indispensables para la defensa del sumario administrativo, puesto que sin contar con ellos resulta imposible comprender de donde surgen los supuestos cuestionamientos impositivos y los montos imponibles.

Que por dicho motivo, por la presente venimos a solicitar, a nuestra costa, se nos expidan fotocopias de las mencionadas hojas de trabajo y otros antecedentes administrativos odocumentos de trabajo que los auditores han tenido en cuenta para la redacción del informe.

Que hasta tanto sea posible obtener las correspondientes fotocopias

se suspenda el plazo para contestar la demanda, el cual deberá ser reiniciado una vez obtenidas las mismas.

Fundamos la presente solicitud en el Artículo 16º de la Constitución Nacional que garantiza la defensa en juicio de las personas y de sus derechos y en las demás disposiciones concordantes del Libro V de la Ley Nº 125/91.

Proveer de conformidad a lo solicitado. Será justicia.

Modelo de escrito de Contestación del Sumario Administra-3.

tivo (descargo)

Este es uno de los escritos de mayor importancia. Este escrito es el que se utiliza en el momento de hacer efectivo el derecho a la defensa técnica y de esta manera se contesta la demanda negando la acusación y en su caso, aceptando parcialmente esta, haciendo mención de la realidad en cuestión.

A este escrito se lo conoce también con el nombre de “Escrito de Descargo”.

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Como se ha indicado anteriormente el contribuyente tiene el plazo de diez días, prorrogable por un término igual, en caso que lo solicite por escrito.

Recordar que los plazos se computan a partir del día siguiente de haber recibido la correspondiente notificación por parte de la Administración Tributaria. Solamente se computan los días hábiles, que para la Administración Tributaria es de lunes a viernes, porque actualmente la misma no trabaja los días sábados.

Artículo 212º de la Ley Nº 125/91, numerales 3) y 4). La Administración Tributaria dará traslado (Notificará) de las actuaciones al administrado por el término de diez (10) días, permitiéndole el acceso a todas las actuaciones administrativas referentes al caso. En el término del traslado, prorrogable por un término igual, el contribuyente o responsable deberá formular sus descargos o cumplir con los expresados requerimientos y presentar u ofrecer las pruebas.

El escrito deberá contener: Un

• análisis de cada una de las imputaciones de los fiscalizadores.

La descripción de la imputación.

•

La mención de la realidad de la cuestión.

•

Las disposiciones legales en que se funda, la doctrina y la

•

jurisprudencia.

Las consultas vinculantes.

•

La presentación de las pruebas que se tengan.

•

En el escrito de contestación del sumario, se deben ofrecer las pruebas documentales y citar otro tipo de pruebas que luego pueden ser ampliadas en el período correspondiente.

Debe contener una conclusión, es decir un breve resumen de lo que se expone así como la fundamentación en forma general y detallada y por último el Petitorio que es en síntesis la pretensión de la parte que realiza la defensa. Por ejemplo, pedir al Juez Administrativo que deje sin efecto la denuncia de los fiscalizadores o las supuestas infracciones cometidas por el contribuyente.

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3.5. Presentación del modelo Tema: Imputación por Defraudación

Objeto: Tomar intervención. Presentar descargo. Ofrecer pruebas.

Señor Juez

Instructor de sumario Abogado……….. Presente

………., Abogado con Matrícula Nº ……….., en nombre y representación de la firma ……….., con RUC. Nº ……… conforme testimonio de Poder General que se adjunta, donde consta su domicilio real, constituyendo domicilio procesal en la calle ……… de esta Capital, ante el señor Juez Instructor me presento y respetuosamente digo:

Que, por el presente escrito, en tiempo y forma vengo a Formular descargo en el sumario administrativo que se sustancia en el Departamento Técnico y Jurídico de la Dirección General de Grandes Contribuyentes del Ministerio de Hacienda, de acuerdo al acto de instrucción dictado en el J.I. Nº …… de fecha…… de……….. del ………., que nos fuera notificada, conforme a los hechos y derechos que seguidamente se exponen:

Antecedentes

Que, la firma …………., fue fiscalizada por la Administración Tributaria, según Orden de Fiscalización instrumentada en la Nota D.G.G.C. Nº …… de fecha……. de……… del ………., iniciándose los trabajos en fecha …….. de ………. del ………, culminando con el Acta Final de fecha ……de……… del …….. cuya copia se acompaña.

Que, en el Acta final de fecha…… de……… del …… los auditores manifiestan que: “A fin de verificar el cumplimiento de esta disposición legal se procedió al control de las Declaraciones Juradas, Formulario 120, Retenciones Impuesto al Valor Agregado sobre las facturas emitidas por operaciones que la ………... realiza con la firma de servicios personales ………., por servicios prestados por esta, por un monto total de G. ………. durante el ejercicio ……... En fecha……….., la firma………. procedió a ingresar el impuesto correspondiente al interés moratorio calculado a la tasa del 2%. Al

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El Contribuyente ha realizado el pago de las retenciones posterior a la recepción de la Nota D.G.G.C. Nº….., en consecuencia este hecho no es una presentación espontánea de conformidad a lo previsto en el Artículo 175°, numeral 8) de la Ley N° 125/91. Por lo tanto es criterio de esta auditoría que la situación presentada se configura dentro de lo establecido en el Artículo 172° de la Ley N° 125/91, por que debería aplicarse la multa del 100% sobre el Impuesto abonado y un interés del 2.5% de conformidad a lo previsto en el Decreto Nº 13.947/92 y su modificación dada por el Decreto Nº 2062 del 31/3/04 y demás disposiciones legales vigentes…”.

Defensa de la firma

Que, en primer lugar y antes de hacer referencia de forma puntual a la imputación formulada por los inspectores, negamos y rechazamos categóricamente todos y cada uno de los cargos realizados por los mismos, por ser notoriamente improcedentes e infundados, lo cual se verifica con la sola observación de las documentaciones que los auditores agregan como prueba documental en el presente sumario, así como las que esta parte presenta por el medio del descargo.

Que, los auditores, funcionarios de Dirección General de Grandes Contribuyentes, dependiente de la Subsecretaría de Estado deTributación del Ministerio de Hacienda, imputan a la empresa una supuesta infracción de defraudación fiscal, por el hecho de haber ingresado el impuesto correspondiente a las retenciones por un monto de G.………. (Guaraníes……….) correspondiente a remesas realizadas en el período………...

Que, manifiestan los funcionarios, que dicha actitud (la de ingresar el impuesto correspondiente) no exime de lo dispuesto en el Artículo 175°, numeral 8) de la Ley N° 125/91, por que supuestamente los pagos fueron realizados posteriormente a la recepción de la Nota D.G.G.C. Nº …., estableciendo como criterio suyo, la de encasillar dicha situación dentro de los parámetros de lo dispuesto en el Artículo 172° de la Ley N° 125/91.

Imputación por Defraudación

Que, negamos y rechazamos categóricamente lo afirmado por los auditores, pues la firma, si bien es cierto, ha procedido a ingresar el impuesto correspondiente a las retenciones, no lo ha hecho durante el proceso de verificación, sino antes del inicio de los trabajos respectivos, lo cual se puede apreciar claramente, comparando la fecha de recepción

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de la nota D.G.G.C. Nº …., la cual corresponde al inicio de los trabajos cuya fecha se consigna en el acta inicial de fecha … de …………. del ……, con la de los Formularios 120 con número de orden ……. y ……. cuya fecha corresponde al …. de ……….. del ……, es decir, el pago se realizo antes de la recepción de la citada nota e inicio de los trabajos de verificación, por lo que contrariamente a lo mencionado por los auditores, este sí ha sido espontáneo y no motivado.

Que, al respecto el Artículo 172° de la mencionada ley establece: “Defraudación: Incurrirán en defraudación fiscal, los contribuyentes, responsables y terceros ajenos a la relación jurídica tributaria que con la intención de obtener un beneficio indebido para sí o para un tercero, realizaren cualquier acto, aserción, omisión, simulación, ocultación o maniobra en perjuicio del Fisco”.

Que, al respecto, importante resulta destacar que la firma……… se encuentra totalmente documentada en lo que se refiere a sus operaciones, tanto compras como ventas, y registros en los libros legalmente habilitados, lo cual se demuestra en la propia actuación de los auditores, quienes no han objetado, en lo más mínimo las operaciones ni los libros y registros, así como los comprobantes de respaldo de las operaciones de la empresa.

Que, dicha regularidad en la operación en la empresa de pleno descaracteriza la determinación formulada por los auditores, pues en ningún momento (según se demuestra con la documentación registral) se ha pretendido simular, ocultar, o de alguna forma crear maniobras que puedan ser entendidas como un perjuicio para el fisco, mas por el contrario, la firma ………, se ha abocado a dar cumplimiento a sus obligaciones tributarias abonando el impuesto correspondiente, y ello ha generado su inexplicable sanción.

Que, con relación a la defraudación imputada por los auditores a la firma, el criterio sentado por nuestros tribunales al respecto, e inclusive sobre la omisión, lejos se encuentra del sentido e interpretación dado por la Administración a la norma, principalmente al tener en cuenta que para que se configure una infracción de la índole que nos toca, requiere de la concurrencia de varios elementos, y no solamente del hecho de un retraso o pago fuera del plazo señalado por la ley, para cuyo efecto justamente se establecen las multas e intereses, íntegramente abonados por la firma.

Doctrina en materia de Defraudación

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genere responsabilidad, además del atraso en el cumplimiento de la obligación, se requiere la concurrencia de otros dos elementos:

que el atraso le sea imputable al contribuyente responsable, y la existencia de un daño o perjuicio al acreedor. (Ver Procedimiento Tributario, Horacio D. Díaz Sieiro).

Que, si la infracción no produjo perjuicio a las arcas fiscales, lo cual se demuestra con las instrumentales obrantes en autos, y que también será señalado seguidamente desde la interpretación del Artículos 5° y 240° de la Ley N° 125/91, encasillarlo en cualquiera de esas infracciones (Defraudación – Omisión) con las consecuentes sanciones que ello conlleva, sería vulnerar el Principio de Proporcionalidad ante el ilícito cometido y la sanción aplicada, violando así el precepto constitucional que establece: “No se exigirán fianzas excesivas ni se impondrán multas desmedidas” (Artículo 44°).

Que, siguiendo con la defraudación, hecho imputado a esta parte, la corriente doctrinaria imperante, expresa en la obra Procedimiento tributario, Horacio D. Díaz Sieiro y otros, en lo que respecta a Defraudación: “…La configuración del ilícito tipificado en este precepto requiere la realización de una conducta (tanto sea una acción como una omisión) que debe ir acompañada de los siguientes tres elementos: a) La existencia de un ardid o engaño desplegado por el sujeto activo del ilícito b) Un error en la víctima del ilícito y c) La existencia de una lesión ocasionada al patrimonio del sujeto pasivo del ilícito.

Es decir, para que se configure el ilícito tipificado en este artículo se requiere, no solo la intención (dolo) de evadir el pago del impuesto, sino que también se exige un plus representado por la existencia de un ardid o engaño realizado por el sujeto activo del ilícito con el objeto de generar un error en la víctima del mismo.

No toda la falta o atraso de pago del impuesto adeudado constituye

un supuesto de defraudación fiscal, sino que solo aquella evasión que va acompañada de un ardid tendiente a inducir a error a la víctima de la defraudación puede encuadrarse dentro del tipo previsto en este artículo.

La defraudación fiscal, entonces se configura con la puesta en escena de un artificio, de un engaño, de una conducta dirigida a evadir el tributo y evitar las consecuencias sancionatorias.

Este ilícito, tal como está configurado en la ley, es un delito de resultado que exige para su consumación la efectiva producción de la lesión en el patrimonio del fisco, y así lo establece el propio texto legal

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al referirse al perjuicio ocasionado al fisco como uno de los elementos constitutivos de la infracción…” (sic, Pag. 374 y 375).

Que, las ideas transcriptas constituyen el fundamento de esta defensa, pues de hecho no se presentan en nuestro caso los elementos necesarios que la figura imputada a esta parte requieren. Desde ya, al primer punto; no ha existido ardid, engaño, maquinación o simulación alguna de parte de la firma contribuyente que vaya dirigido a provocar en la administración un error, pues la firma se ha abocado al pago de sus impuestos.

Por otro lado, la firma tampoco ha ocultado sus movimientos, pues todos y cada uno de ellos se encuentran asentados en sus respectivos libros, lo que demuestra que no ha existido ánimo alguno de ocultar datos a la Administración.

Asimismo, cabe mencionar que no ha existido perjuicio patrimonial que afectara al fisco, pues la firma ha abonado sus impuestos en debida forma y tiempo, ingresando sumas de dinero a las arcas del Estado, en beneficio del fisco, y no en perjuicio suyo.

Jurisprudencia sobre Defraudación

Que, todo lo expuesto antecedentemente se halla sustentado por la jurisprudencia uniforme emanada en este sentido por el Tribunal de Cuentas, tanto de la Primera como de la Segunda Sala, y confirmado por la Corte Suprema de Justicia, Sala Penal, conforme se desprende de los siguientes Acuerdos y Sentencias:

Acuerdo y Sentencia Nº 122 del 9 de agosto de 2010, Tribunal de Cuentas, Segunda Sala. Caso: “Constructora e Inmobiliaria del Paraguay SA c/ SET”.

A continuación, trascribo el voto del Dr. Martín Ávalos Valdez, al cual se adhirieron los demás miembros del Tribunal de Cuentas, revocando la imputación de defraudación.

“Que, habida cuenta de que con la procedencia de la presente demanda, en cuanto a la aplicación de la tasa diferenciada de que con la procedencia de la presente demanda, en cuanto a la aplicación de la tasa diferenciada prevista en el Art. 15º de la Ley Nº 125/91, han hecho desaparecer los presupuestos para la aplicación de las sanciones, sobre el cual quisiéramos referirnos con las siguientes consideraciones:

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su atención en el hecho de que recae en el administrado la carga de interpretar y de aplicar la norma tributaria, por vía de la auto declaración, esto representa un riesgo y un cambio en la posición jurídica del contribuyente;

b) Que esta exigencia y el cambio de sus garantías jurídicas que por imposición de la Administración sufre el administrado supone distinguir entre infracción y discrepancia, razón por la cual no resulta admisible sancionarlo por fundada discrepancia, derivada del ejercicio de esta carga, y

c) Que debe distinguir entre Ajuste Técnico Tributario y Ajustes Defraudatorios, ya que en el primero se revela el hecho generador y en el segundo se revela engañosamente o se lo oculta maliciosamente, y en este caso el actor nunca ocultó la real base imponible, no efectuó maniobras ardidosas ni obstruyó el accionar de la actividad fiscalizadora, que por ello nunca su conducta se puede configurar como desvaliosa en el marco de la defraudación.

Acuerdo y Sentencia Nº 11 del 30 de diciembre de 2009, Tribunal de Cuentas, Primera Sala. Caso: “Saverio SRL c/ SET”.

En este caso, a los efectos de determinar si se configuró la defraudación, el Miembro del Tribunal de Cuentas, Primera Sala, Dr. Rodrigo Escobar Espinola, manifestó:

“Es notorio que la figura en cuestión requiere indefectiblemente la concurrencia de tres elementos a los efectos de materializar la infracción. Estos son elementos que serian los siguientes:

1) El propósito o la Intención de obtener un beneficio, que en el caso de análisis no se hallo probado, por la incongruencia de las fundamentaciones de la Resolución objeto de estudio al calificar de empresa fantasma a una convalidada por la propia Administración Tributaria y la incongruencia citada.

2) la maniobra, ocultación omisión o cualquier acto realizado o llegado a cabo, lo cual en el caso que nos ocupa se ha demostrado que ha existido el servicio de parte de un tercero que realizo una prestación de servicio y

3) el perjuicio para el Erario, el cual podría existir siempre y cuando la empresa Saverio no incurra en perdidas en los períodos 2003 y 2004 ya que en caso de existir perdida en sus ejercicios fiscales no incidiría

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en el patrimonio del Estado, y de las constancias en autos nos produce la duda a favor de la empresa Saverio S.A”.

Lo trascripto precedentemente sirvió de base para que el Tribunal de Cuentas, desestime la imputación por defraudación que la Administración Tributaria pretendía aplicar a la firma Saverio SA.

Acuerdo y Sentencia Nº 117 del 13 de agosto de 2009, Tribunal de Cuentas, Primera Sala. Caso: “Maderera Oventense c/ SET”.

En este caso, el Miembro del Tribunal, Primera Sala, Dr. Juan Francisco Recalde Burgos, manifestó:

“Teniendo en cuenta que la Administración Tributaria tipificó en la Resolución Nº 125 de fecha 18 de junio de 2005 la conducta de la firma Maderera Ovetense S.A. como defraudación de conformidad a lo dispuesto en el Art. 172º de la Ley Nº 125/91 cuyo texto se transcribe: “Art. 172º.- Defraudación – Incurrirán en defraudación fiscal, los contribuyentes, responsables y terceros ajenos a la relación jurídica tributaria que con la intención de obtener un beneficio indebido para si o para un tercero, realizaren cualquier acto, aserción, omisión, simulación, ocultación o maniobra en perjuicio del fisco”.

De lo expuesto en la norma citada antecedentemente resulta obvio que para que exista defraudación es necesaria la intención dolosa de los representantes legales de la firma de la actora. Entendiéndose por dolo toda aserción falsa o disimulación de lo verdadero, cualquier astucia, artificio o maquinación que se emplee para conseguir la ejecución de un acto, aplicables también a las omisiones dolosas y para el dolo cause la nulidad del acto se requiere que haya determinado la declaración de voluntad y que ocasione daño (Arts. 290º, 291º C.C.).

Circunstancia esta no probada en autos por la Administración Tributaria, pues quien afirma un hecho esta obligado a probarlo, pues el acto administrativo debe ser fundado y demostrar los hechos en que se funda, lo cual no surge de las actuaciones administrativas ni está probado en ésta sede”.

Ese fue el sentido del voto del Dr. Juan Francisco Recalde Burgos, al cual se adhirieron los demás miembros del Tribunal de Cuentas, y en base al cual se determinó la no configuración de la defraudación.

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Acuerdo y Sentencia Nº 13 del 12 de marzo de 2008, Tribunal de Cuentas, Segunda Sala. Caso: “Timac Agro Paraguay SA c/ SET”.

En este caso, el Miembro del Tribunal de Cuentas, Segunda Sala, manifestó:

Que, si los libros, registros o comprobantes de la firma no fueron objetados, sino que de los mismos fueron extraídos los datos utilizados para su determinación, ¿dónde esta la ocultación, o la simulación, o la maniobra, o la aserción para inducir al error?; los mismos no existen, por ende no existe la Defraudación.

Ausencia de Engaño y Perjuicios a la Administración: Que, por lo expuesto claramente se descarta la existencia de algún Engaño que desembocara en Perjuicios para el Fisco, fin este, que pretende evitar la norma y que correctamente es aplicado en las jurisprudencias vigentes emanadas del Tribunal de Cuentas, entendiéndose que para que se configure una infracción de la índole que nos toca, requiere de la concurrencia de varios elementos, y no solamente del hecho de un retraso o pago fuera del plazo señalado por ley, para cuyo efecto justamente se establece el procedimiento de la rectificación, perfectamente aplicado por la firma Timac Agro Paraguay S.A.

Que, importante resulta destacar que en ningún momento la Administración ha impugnado u objetado de alguna forma, según constancias de las resoluciones recurridas, las rectificaciones practicadas por la firma Timac Agro Paraguay S.A., lo cual demuestra de modo inequívoco que la Administración ha consentido y aceptado dicho proceder, descaracterizando de pleno cualquier tipo de imputación o sanción.

Que, asimismo se ha expuesto que para que se genere responsabilidad, además del atraso en el cumplimiento de la obligación, se requiere la concurrencia de otros dos elementos: que el atraso le sea imputable al contribuyente responsable, y la existencia de un daño o prejuicio al acreedor.

En el caso que nos ocupa claramente se observa que no ha existido perjuicio alguno para el fisco (Ver Procedimiento Tributario, Horacio D. Díaz Siero).

Que, si la infracción no produjo perjuicio a las arcas fiscales, lo cual se demuestra con las instrumentales obrantes en autos, ubicarlo en cualesquiera de esas infracciones (Defraudación – Omisión) con las con las consecuentes sanciones que ello conlleva, seria vulnerar el Principio

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de Proporcionalidad ante el ilícito cometido y la sanción aplicada, violando así el precepto constitucional que establece: “No se exigirá fianzas excesivas ni se impondrán multas desmedidas” (Art. 44°)

Que, lo expuesto como ya lo hemos manifestado en el recurso de reconsideración, sobradamente se haya contemplado en varias doctrinas, las cuales pasamos a exponer brevemente , mencionando en primer termino a lo dispuesto por Horacio D. Díaz Siero en su obra Procedimiento Tributario el cual dispone en lo que respecta a la Defraudación que “La configuración del ilícito tipificado en este precepto requiere la realización de una conducta (tanto sea una acción como una omisión) que debe ir acompañada de los siguientes tres elementos:

a) La existencia de un ardid o engaño desplegado por el sujeto activo del ilícito

b) Un error en la victima del ilícito y

c) La existencia de una lesión ocasionada al patrimonio del sujeto pasivo del ilícito.

Que, este ilícito tal como esta configurado en la ley, es un delito de resultado que exige para su consumación la efectiva producción de la lesión en el patrimonio del fisco, y así lo establece el propio texto legal al referirse al perjuicio ocasionado al fisco como uno de los elementos constitutivos de la infracción (sic. Pág. 374 y 375).

Que, el profesor Dr. Sindulfo Blanco, en su obra Manual Impositivo, Tomo II Pág. 70, referente a la Defraudación menciona lo dispuesto por la Reforma Tributaria para América Latina III, Modelo de Código Tributario, el cual dispone que: “Comete defraudación el que, mediante simulación, ocultación, maniobra o cualquier otra forma de engaño. Induce en error al Fisco, del que resultare para si o un tercero un enriquecimiento indebido a expensas del derecho de aquel a la percepción de los tributos.

Desde el punto de vista subjetivo la defraudación requiere, pues, que el actor actué con fraude, es decir mediante actos que podrán tener distintas características, pero que todos responden a la noción de engaño al damnificado”

Que, en el mismo sentido, el Código Tributario de la Republica del Uruguay, en su comentario acerca de la Defraudación expresa: “ principio jurídico más importante de este título es el de la culpabilidad del infractor. Especialmente en materia de delitos y defraudaciones, se establece como requisito esencial para la tipificación de los mismos la

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existencia de la intención o dolo”

“Que, a todo lo señalado se debe agregar uno de los puntos expuestos por Carlos Giulliani Fonrouge en su obra Procedimiento Tributario, Pág.220, al hablar de Defraudación, el cual dispone: “el tribunal fiscal ha expuesto criterio similar al resolver que las presentaciones juradas contradictorias con las anotaciones del contribuyente crean la presunción de fraude que tiene que ser destruidas por pruebas en contrario.

Que, se trae a colación dicho criterio, en razón a que ni siquiera se puede hablar de Presunción en la intención de defraudar por parte de la firma Timac Agro Paraguay S.A., puesto que no existe ningún punto en la determinación de los auditores que haga referencia a declaraciones contradictorias con las anotaciones de la firma y mucho menos de Defraudación propiamente”

En base al voto expuesto precedentemente, el Tribunal de Cuentas revocó la Resolución dictada por la Subsecretaría de Estado de Tributación, revocando la calificación de defraudación que se pretendía aplicar a la firma Timac Agro Paraguay SA.

Acuerdo y Sentencia Nº 214 del 19 de mayo de 2010, Corte Suprema de Justicia, Sala Penal. Caso: “MG SRL c/ SET”.

En este caso, la Dra. Alicia Pucheta de Correa manifestó:

“Que en lo que respecta a la insistencia de la Administración Tributaria por encuadrar la conducta de la firma demandante como defraudación y no como omisión de pago, como lo decretara el Tribunal Inferior, basándose para ello en la supuesta reticencia de la misma en proporcionar todos los documentos a los fiscalizadores, resulta pertinente puntualizar que la conducta desplegada por M.G. S.R.L durante el proceso de fiscalización de ningún modo se encuadra dentro de los supuestos previstos por los arts. 172, 173 y 174 de la Ley Nº 125/91, dado que si bien no proporcionaron a criterio de los funcionarios que dieron inicio a la fiscalización toda la documentación que le fuera solicitada, no consta en los antecedentes obrantes en esta causa, que estos hayan requerido o impedido la entrega de esa documentación faltante a la compañía fiscalizada, ni que ésta se haya negado sistemáticamente a proporcionarlos”.

A su turno, el Sr. Ministro Dr. Sindulfo Blanco, dijo: Me adhiero al voto lúcido de la apreciada colega, Ministra Alicia Beatriz Pucheta de Correa, y agrego. La omisión de pago como hecho punible tributario,