vendes i prestacions de serveis
ÍNDEX
1. Relació de comptes 16.3
2. Norma de registre i valoració núm. 15 d’Ingressos amb contra-prestació a. Conceptes 16.4 b. Norma de registre 16.4 c. Norma de valoració 16.6 d. Novetats 16.6 e. Aplicació pràctica 16.7
3. Aspectes a considerar i importància relativa 16.7
4. Criteris i mètodes de valoració 16.8
5. Procediments comptables 16.9
6. Informació específica a incloure en els comptes anuals 16.9
1. Relació de comptes
Els comptes de la Instrucció que intervenen en aquesta àrea són els següents. En color negre es presenten els comuns als models Normal i Simplificat, i en color blau els que sols es preveuen en el model Normal. No hi ha cap compte exclusiu del model Simplificat.
GRUP 7. VENDES I INGRESSOS PER NATURALESA
70. VENDES I INGRESSOS PER ACTIUS CONSTRUÏTS O ADQUIRITS PER A ALTRES ENTITATS. 700. Vendes de mercaderies.
701. Vendes de productes acabats. 702. Vendes de productes semiacabats. 703. Vendes de subproductes i residus. 704. Vendes d’envasos i embalatges. 705. Prestacions de serveis.
707. Ingressos per actius construïts o adquirits per a altres entitats.
7070. Ingressos imputats per grau d’avanç d’actius construïts per a altres entitats. 7071. Ingressos imputats per lliuraments d’actius construïts o adquirits per a altres
entitats.
74. TAXES, PREUS PÚBLICS, CONTRIBUCIONS ESPECIALS I INGRESSOS URBANÍSTICS. 740. Taxes per prestació de serveis o realització d’activitats.
741. Preus públics per prestació de serveis o realització d’activitats.
742. Taxes per utilització privativa o aprofitament especial del domini públic. 744. Contribucions especials.
745. Ingressos per actuacions urbanístiques.
7450. Cànon d’urbanització. 7451. Quotes d’urbanització.
746. Aprofitaments urbanístics.
7460. Cànon per aprofitaments urbanístics.
7461. Aprofitament urbanístic corresponent a l’Administració.
77. BENEFICIS PROCEDENTS D’ACTIUS NO CORRENTS, ALTRES INGRESSOS DE GESTIÓ ORDINÀRIA I INGRESSOS EXCEPCIONALS.
776. Ingressos per arrendaments.
2. Norma de registre i valoració 15a Ingressos amb contraprestació
a. Conceptes
En aquesta àrea comptable serà d’aplicació el punt 4 de la primera part del Pla (marc conceptual), Despeses i ingressos pressupostaris, i, dintre de la segona part, la Norma de reconeixement i va-loració 15a d’Ingressos amb contraprestació.
Els ingressos amb contraprestació es poden definir com aquells que es deriven de transaccions en les quals l’entitat rep actius o serveis, o cancel·la obligacions, i dóna a canvi un producte, un servei o un ús d’actius per un valor aproximadament igual.
Els ingressos que es poden considerar dintre d’aquesta categoria són:
Categoria d’ingrés Tipus Normativa
Ingressos de dret públic Ingressos tributaris – Taxes
– Contribucions especials
Altres ingressos de dret públic
– Preus públics
– Text refós de la Llei d’Hisen-des Locals
– Legislació tributària – Ordenances fiscals Ingressos de dret privat – Ingressos patrimonials – Normativa específica
b. Norma de registre
Els requisits que s’exigeixen per registrar aquests tipus d’ingressos són els següents: • Quan el seu import es pugui mesurar amb fiabilitat.
• Quan sigui probable que l’entitat rebi els rendiments econòmics o potencial de servei associat a la transacció.
Entenem que és probable que es rebin aquests tipus d’ingressos quan apareguin els elements necessaris que determinen el naixement d’un dret a favor de l’entitat, d’acord amb la normativa tributària, les ordenances fiscals, o altra normativa de dret públic o de dret privat que els hi sigui d’aplicació.
A) Vendes
Els ingressos derivats de la venda de béns es reconeixeran sempre i quan s’acomplexin els requisits següents:
a) L’entitat ha transferit al comprador els riscos i els avantatges derivats de la propietat del bé.
b) L’entitat no conserva per a ella cap implicació en la gestió corrent dels béns venuts, ni reté el control efectiu sobre ells.
c) Les despeses associades a la transacció, com per exemple les despeses de l’escrip-tura pública, es poden quantificar amb fiabilitat.
B) Prestació de serveis
Els ingressos derivats de la prestació de serveis es reconeixeran quan el resultat de la transacció pot ser estimat amb fiabilitat, tot considerant el seu grau de realització a la data de presentació dels comptes anuals. Per tant, s’haurà de tenir en compte el nivell d’execució de la prestació del servei i els costos relacionats. S’entendrà que el resultat de la transacció es pot estimar amb fia-bilitat quan es compleixin els dos requisits següents:
• El grau d’avançament o de realització del servei de la prestació a la data dels comptes anuals es pot mesurar amb fiabilitat.
• Els costos que s’han suportat en la prestació, així com els que resten per suportar fins al seu acabament, també poden ser mesurats amb fiabilitat.
Quan el resultat d’una transacció, que impliqui una prestació de serveis, no pugui ser estimat de forma fiable, els ingressos corresponents s’hauran de reconèixer en funció de les obligacions conegudes que es considerin recuperables. En aquests casos també caldrà tenir en compte la re-gulació específica de la normativa tributària i de les ordenances fiscals que els hi sigui d’aplicació. Finalment, en cas que no sigui d’aplicació cap dels procediments assenyalats, caldrà estudiar si és aplicable la norma de registre i valoració d’Existències. En cas afirmatiu, les despeses incor-regudes s’aniran activant com a existències, reflectint el cost acumulat del bé o servei en curs. I quan es lliuri el bé o es presti el servei, tant l’ingrés com la despesa es registraran en el compte del resultat.
Quan els serveis es prestin a través d’un nombre indeterminat d’actes en un espai de temps fixat, els ingressos associats es podran reconèixer de forma lineal al llarg del període esmentat. C) Pressupost
Es reconeixerà un ingrés pressupostari quan d’acord amb el procediment establert s’aprovi el corresponent acte administratiu de liquidació del dret a cobrar o document equivalent que l’iden-tifiqui i el quanl’iden-tifiqui. Les operacions s’aplicaran al pressupost d’ingressos d’acord amb l’Ordre EHA/3565/2008, de 3 de desembre, pel que s’aprovava l’estructura dels pressupostos de les entitats locals. La imputació als respectius comptes financers s’aplicarà segons la naturalesa econòmica de cada operació. El reconeixement del dret es podrà fer:
• Simultàniament amb el cobrament de l’ingrés. En aquest cas, els drets que resten pendents de cobrament es reconeixeran d’acord amb el principi de meritació a la fi de l’exercici.
• Individualment per a cada acte administratiu de liquidació d’ingrés.
Cal posar de manifest, així mateix, que en la Instrucció es regula en els mateixos termes els as-pectes que venien regulats en el títol III, Dades a incorporar al sistema, i títol IV, Dades a obtenir del sistema, respecte a la Instrucció 2004. Els diferents aspectes específics de cada entitat local, com els justificants, documents comptables, autoritzacions i sistemes de captura de dades, es regularan a través dels procediments administratius de gestió comptable que cada entitat tingui establertes.
c. Norma de valoració
Els ingressos derivats de transaccions amb contraprestació es valoraran pel valor raonable de la contrapartida rebuda (o per rebre) que, llevat d’evidència en contra, serà el preu acordat pels drets o serveis prestats, del qual es minoraran els descomptes, bonificacions o rebaixes comer-cials que l’entitat pugui atorgar, així com els interessos contractuals incorporats al valor nominal dels crèdits.
Criteri general
+ Preu acordat
– Descomptes, bonificacions o rebaixes
– Interessos contractuals incorporats al nominal del crèdit, i no contractuals en cas de venciment >1 any i l’efecte de no actualitzar sigui significatiu (Norma de registre i valoració 8a).
VALOR DE L’INGRÉS
Els impostos repercutits a tercers (IVA i impostos especials) i les quantitats re-budes per compte de tercers no són ingressos.
En els casos dels ingressos tributaris en concepte de taxes i en els casos dels preus públics, la quantificació dels ingressos es farà segons les ordenances fiscals corresponents, les quals deter-minaran els imports a ingressar i les possibles exempcions o bonificacions que es puguin aplicar. Els impostos que gravin les transaccions i que l’entitat hagi de repercutir als beneficiaris segons la normativa tributària corresponent (per exemple, l’IVA) no formaran part dels ingressos. Aquests ingressos tindran el caràcter de no pressupostari.
Tampoc no es podran considerar ingressos aquells que es rebin per compte de tercers i que posteriorment s’hagin de retornar (per exemple, les retencions a compte de l’IRPF o els dipòsits). També en aquests casos el seu tractament tindrà el caràcter no pressupostari.
Quan hi hagi intercanvi de béns i serveis per altres de naturalesa i valor similar no donarà lloc a cap reconeixement d’ingressos. S’inclouen en aquests casos les permutes.
d. Novetats
La novetat més important respecte de la Instrucció 2004, en relació amb aquesta àrea comptable, és la nova configuració dels comptes deutors, tant de l’exercici corrent com d’exercicis tancats, els quals s’utilitzaran en la comptabilització de les corresponents operacions comptables. Així els comptes 430 i 431, deutors pressupostaris de corrent i de tancats, respectivament, són objecte d’un desplegament específic en comptes de quatre dígits segons les categories següents:
• Operacions de gestió. • Altres comptes a cobrar.
• Inversions financeres en entitats del grup, multigrup i associades. • Altres inversions financeres.
En funció de les categories abans esmentades, les operacions d’ingressos es comptabilitzaran, en els comptes deutors pressupostaris, amb un quart dígit específic amb idèntica denominació que les categories abans esmentades. Aquesta imputació específica també afectarà les opera-cions d’anul·lació de drets i les d’ajornament i fraccionament de deutes. En conseqüència, per comptabilitzar les operacions d’ingressos en la nova Instrucció caldrà seleccionar aquells tipus d’operacions que corresponguin a les categories esmentades anteriorment.
L’equivalència entre les noves categories i els capítols pressupostaris d’ingressos seria:
1. Operacions de gestió: Operacions dels capítols no financers (1, 2, 3, 4, 7 i el 5 no fi-nancer).
2. Altres comptes a cobrar: Operació del capítol 9 (passius financers).
3. Inversions financeres en entitats del grup, multigrup i associades: Operacions dels capítols (financer), 6 i 8.
4. Altres inversions financeres, que contempla operacions amb entitats que no són del grup, multigrup o associades: Operacions dels capítols 5 (financer), 6 i 8.
Com les operacions d’aquesta àrea fan referència als capítols 3 i 5 (no financer) de l’estat d’in-gressos del pressupost, s’utilitzarà el compte divisionari de deutors pressupostaris del primer grup abans esmentat, és a dir, els comptes 4300, de l’exercici corrent, i 4310, d’exercicis tancats.
e. Aplicació pràctica
L’aplicació de la Instrucció no exigirà canvis significatius respecte als procediments de gestió comptable que s’han utilitzat fins a l’actualitat. S’aplicaran les normes de gestió establertes en les respectives ordenances fiscals i normativa pressupostària.
A efectes de consolidació comptable, caldrà distingir en els ingressos amb contraprestació dos aspectes:
1. Comptable. Els ingressos procedents de les entitats integrades dintre del grup, multi-grup o associades es cancel·laran en el procés de consolidació del multi-grup.
2. Sector públic. A l’efecte de calcular l’acompliment de les regles fiscals s’haurà de realitzar la consolidació de les entitats considerades administracions públiques (no de mercat), d’acord amb l’Inventari de Béns del Sector Públic d’una entitat local determi-nada, la qual delimitarà el seu perímetre de consolidació. També en aquest cas els in-gressos amb contraprestació procedents d’aquests ens es cancel·laran en el moment de la consolidació de tot el sector públic.
3. Aspectes a considerar i importància relativa
Cal subratllar que els ingressos es reconeixeran, amb caràcter general, en funció d’actes o fets de naturalesa tributària, administrativa o contractual, a partir dels quals s’origini un dret exigible vers un tercer (deutor) determinat.
A efectes comptables, caldria distingir el reconeixement d’ingressos en el pressupost de l’entitat local i en la seva comptabilitat financera:
a) En el pressupost d’ingressos de l’entitat local: s’aplicaran a l’exercici pressuposta-ri on s’hagin opressuposta-riginat, en el moment de la data d’emissió de la liquidació tpressuposta-ributàpressuposta-ria o del preu públic, o de la data d’aprovació de l’acte administratiu (decret o acord) cor-responent a l’aprovació d’un conveni, un contracte de dret privat, etc. Els ingressos amb contraprestació s’aplicaran al pressupost de l’exercici d’acord amb la normativa pressupostària. Si només es reconeix el dret de forma simultània en el moment del co-brament, necessàriament, com a mínim, a la fi de l’exercici caldrà reconèixer els drets pendents de cobrament a aquesta data.
b) En la comptabilitat financera es reconeixeran els ingressos en funció del principi de meritació. Per tant, a la fi de cada exercici caldrà determinar aquells ingressos no vençuts (exigibles) que s’hagin meritat en aquest exercici. Per altra banda, caldrà re-gularitzar els ingressos vençuts i aplicats al pressupost però que, a la fi de l’exercici, encara no s’hagin meritat. També caldrà determinar les obligacions reconegudes ge-nerades per prestacions de serveis, l’import de les quals no hagi estat possible quan-tificar. En aquests casos, caldrà reconèixer un ingrés en la comptabilitat financera per l’import de les obligacions reconegudes esmentades.
A efectes de periodificació, la Instrucció ofereix els següents comptes: Pel que fa als ingressos comptabilitzats i no meritats:
• 485: Ingressos avançats a curt termini. Correspondran a aquells ingressos comptabi-litzats en el pressupost de l’exercici corrent però la seva meritació no es produirà fins l’any següent.
• 186: Ingressos avançats a llarg termini. Correspondran a aquells ingressos comptabi-litzats en el pressupost de l’exercici corrent però la meritació del qual es produirà a partir del segon any. Aquest compte no hi era en la Instrucció de 2004. Cons-tituirà un ajustament per periodificació a llarg termini.
Pel que fa als ingressos meritats i no comptabilitzats:
• 441: Deutors per ingressos meritats. Constituiran aquells ingressos no vençuts però meritats en l’exercici que no s’hagin comptabilitzat a la data de tancament d’a-quest mateix exercici.
En aquesta àrea comptable no serà d’aplicació el principi d’importància relativa. Les operacions es comptabilitzaran pel seu import exacte, en funció de les dades que subministrin els corresponents documents suport. Dintre d’aquest àmbit, no hi ha possibilitat de realitzar estimacions sobre la base de les quals es realitzin assentaments comptables i, per tant, no serà d’aplicació aquell principi. A excepció de l’elaboració dels comptes anuals, procés en què el principi manté la seva vigència.
4. Criteris i mètodes de valoració
El criteri de valoració dels ingressos serà el valor raonable, tal com ja s’ha comentat en l’apar-tat 2.c). Aquesta valoració no es modificarà al llarg dels exercicis futurs, excepte en els casos que es considerin deterioraments per insolvències. Aquest deteriorament dels saldos pendents de cobrament es podrà determinar de forma individual o de forma conjunta, mitjançant una esti-mació percentual. Cada entitat haurà d’aprovar els percentatges d’estiesti-mació per deteriorament
que s’hagin d’aplicar als imports pendents de cobrament a la fi de cada exercici, segons la seva antiguitat i la naturalesa del deute.
A aquest respecte, vegeu el criteri que es proposa en l’àrea 1 d’Elaboració dels comptes anuals, i concretament dins de la nota 4.7 d’Actius i passius financers en relació amb el Deteriorament.
5. Procediments comptables
No hi ha modificacions substancials en els procediments comptables establerts en la nova Ins-trucció. Potser caldria comentar els supòsits dels ingressos que no s’han pogut quantificar al tancament i han originat despeses en l’exercici. En aquests casos, caldrà registrar el seu import en la comptabilitat en funció de la despesa generada.
El procediment comptable habitual per registrar les operacions serà: Data: dd/mm/aaa
Deure Haver 4300 Deutors per drets reconeguts. Pressupost corrent X
7XX Compte segons naturalesa X
En relació amb els efectes de la venda de béns –i, en alguns casos, serveis– sobre les existències i al procediment comptable de registre i regularització d’aquestes, ens remetem a l’àrea d’Existències.
6. Informació específica a incloure en els comptes anuals
En relació amb la informació a subministrar en els comptes anuals, caldria distingir per una banda la informació de l’estat de liquidació del pressupost i, per altra, la informació continguda en la Memòria.
Pel que fa a la liquidació del pressupost, s’inclou un únic estat on es reflecteix per cada aplicació pressupostària l’execució de l’estat dels ingressos del pressupost de l’exercici, essent el seu format idèntic al de la Instrucció de 2004.
Respecte a la Memòria, no hi ha modificacions significatives en la informació mínima obligatòria a incloure en relació a l’exigida en la Instrucció de 2004. Sobre la informació pressupostària de l’apartat 24, cal distingir el pressupost d’ingressos de l’exercici corrent de l’agrupació d’exercicis tancats i els llistats proposats que són pràcticament idèntics als de la Instrucció de 2004. Pel que fa a l’exercici corrent contempla els apartats següents:
24.1.2.a. Procés de gestió. En aquest apartat s’informarà de:
• Drets anul·lats: s’especificaran per aplicacions pressupostàries els motius de les anul·l-acions (liquidanul·l-acions, ajornaments o fraccionaments i devolucions d’ingressos indeguts). • Drets cancel·lats: s’especificaran així mateix per aplicacions pressupostàries els
mo-tius de les cancel·lacions (cobraments en espècie, insolvències i altres causes). • Recaptació neta: s’especificarà per aplicacions la recaptació total, les devolucions
24.1.2.b. Devolucions d’ingressos. En aquest apartat s’informarà, també a nivell d’apli-cació pressupostària, sobre les devolucions pendents de pagament a 1 de gener, mo-dificacions del saldo inicial i anul·lacions, devolucions reconegudes en l’exercici, total de devolucions, prescripcions, pagaments efectuats al llarg de l’exercici i devolucions pendents a 31 de desembre.
24.1.2.c. Compromisos d’ingrés. S’informarà dels compromisos concertats, els realit-zats i els pendents a la fi de l’exercici.
Pel que fa a l’agrupació d’exercici tancat, es demana informació, per aplicació pressupostària, dels drets pendents de cobrament, dels drets anul·lats i dels drets cancel·lats, amb els mateixos motius que s’han esmentat anteriorment.
Per a més detall, vegeu l’àrea d’Elaboració i contingut dels comptes anuals.
7. Casos pràctics
7.1. Liquidació d’una taxa
Una entitat local liquida uns preus públics en concepte de matrícules el 15/12/N per a la ce-lebració d’un curs que s’impartirà durant el mes de gener de l’any N+1, per un import total de 15.000 euros. A 31/12/N s’han ingressat 12.000 euros. Es demana comptabilitzar aquestes ope-racions.
1. Liquidació dels preus públics Data: 15/12/N
Deure Haver 4300 Deutors per drets reconeguts. Pressupost corrent 15.000
741 Preus públics per la prestació de serveis 15.000
2. Recaptació Data: 31/12/N
Deure Haver 5710 Bancs, comptes d’efectiu 12.000
4300 Deutors per drets reconeguts. Pressupost corrent 12.000
3. Ajustaments de fi d’any en la comptabilitat financera Data: 31/12/N
Deure Haver 741 Preus públics per la prestació de serveis 15.000
4. Regularització dels ingressos anticipats a l’any següent (N + 1) Data: 01/01/N+1
Deure Haver 485 Ingressos anticipats a curt termini 15.000
741 Preus públics per la prestació de serveis 15.000
7.2. Ingressos per prestació de servei amb % de realització
L’entitat local inicia la prestació d’un servei l’01/01/2016 que durarà 2 anys, en el decurs dels quals incorrerà en les següents despeses; el primer any, 3.000 euros; i el segon, 7.000 euros. En el tercer exercici es produeix el lliurament del servei i el cobrament del mateix, per un import de 12.000 euros.
31/12/2016. Registre de les despeses del primer exercici
Deure Haver 6XX Despeses 3.000,00
400 Proveïdors 3.000,00
31/12/2016. Reconeixement dels ingressos meritats (proporcionalment a les despeses reconegudes)
Deure Haver 441 Deutors per ingressos meritats 3.600,00
705 o 74X
Prestació de serveis o
Taxes o Preus públics 3.600,00
31/12/2017. Registre de les despeses del segon exercici
Deure Haver 6XX Despeses 7.000,00
400 Proveïdors 7.000,00
31/12/2017. Reconeixement dels ingressos meritats (proporcionalment a les despeses reconegudes)
Deure Haver 441 Deutors per ingressos meritats 8.400,00
705 o 74X
Prestació de serveis o
2018. Lliurament del servei
Deure Haver 430 Deutors, pressupost corrent d’ingressos 12.000,00
441 Deutors per ingressos meritats 12.000,00
7.3. Ingressos que no s’han pogut quantificar a la fi de l’exercici
La Diputació ha concertat amb l’ajuntament YYY la redacció d’un pla d’urbanisme l’01/06/2015. D’acord amb les ordenances fiscals de la Diputació, aquest fet constitueix un preu públic que l’entitat beneficiària haurà de satisfer un cop prestat el servei. A tal efecte, la Diputació ha con-tractat amb un despatx d’arquitectes la redacció d’aquest pla, els quals a 31/12/2015 encara no l’havien acabat, però ja han facturat un acompte de 2.500,00 euros. Comptabilitzar el possible ingrés de la Diputació.
Com que no es pot determinar l’ingrés meritat que ha de satisfer l’ajuntament YYY a data 31/12/2015, es pot adoptar com a ingrés les obligacions reconegudes corresponents a aquest conveni. Si a aquesta data han estat 2.500,00 euros, l’assentament comptable seria:
31/12/2015
Deure Haver 441 Deutors per ingressos meritats 2.500,00
7410 Preus públics per redacció de plans urbanístics 2.500,00
Aquest assentament només es reflectirà en la comptabilitat financera. Els ingressos per aquest concepte s’aplicaran al pressupost quan es liquidi el corresponent preu públic.
Si en data 31/03/2016 es liquidés el preu públic per 3.200 euros, l’assentament comptable en el pressupost d’ingressos seria:
31/03/2016. Reconeixement del dret en el pressupost per liquidació del preu públic
Deure Haver 430 Deutors per drets reconeguts. Pressupost corrent 3.200,00
7410 Preus públics per redacció de plans urbanístics 3.200,00 441 Deutors per ingressos meritats 2.500,00 7410 Preus públics per redacció de plans urbanístics 2.500,00
7.4. Venda de productes
Una entitat local ven llibres el 15/12/2015 per un import de 8.500 euros. A data 01/01/2015 tenia unes existències de llibres per un import de 14.000 euros. A data 31/12/2015, es fa el recompte extracomptable dels llibres que l’entitat té en aquella data i resulta unes existències finals per un import de 9.800 euros. Comptabilitzar les operacions esmentades.
15/12/2015. Venda de llibres: Pressupost d’ingressos per liquidació preu públic
Deure Haver 430 Deutors per drets reconeguts. Pressupost corrent 8.500,00
31/12/201. Regularització de les existències inicials
Deure Haver 610 Variació d’existències de mercaderies 14.000,00
300 Mercaderies, existències inicials 14.000,00
31/12/2015. Regularització de les existències finals
Deure Haver 300 Mercaderies, existències finals 9.800,00
