Perdidas tributarias causadas por las empresas virtuales en el marco normativo del sistema tributario mexicano

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(1)BENEMÉRITA UNIVERSIDAD AUTÓNOMA DE PUEBLA. FACULTAD DE CONTADURÍA PÚBLICA Secretaría de Investigación y Estudios de Posgrado. “PERDIDAS TRIBUTARIAS CAUSADAS POR LAS EMPRESAS VIRTUALES EN EL MARCO NORMATIVO DEL SISTEMA TRIBUTARIO MEXICANO”. DIRECTOR: _Dra. María Antonieta Monserrat Vera Muñoz__. TESIS Para Obtener el Grado de Maestro en Contribuciones. PRESENTA: Manuel Aguirre Cerón. i Puebla, Pue. enero de 2018.

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(7) Tabla de contenido RESUMEN .................................................................................................... vi ABSTRACT .................................................................................................. vii I. INTRODUCCIÓN ............................................................................... viii II.. PLANTEAMIENTO DEL PROBLEMA .............................................. x. III.. JUSTIFICACIÓN ............................................................................. xii. IV.. OBJETIVOS DE LA INVESTIGACIÓN ........................................... xiii. IV.I OBJETIVO GENERAL: ................................................................. xiii IV.II OBJETIVOS ESPECÍFICOS ........................................................ xiii V.. PREGUNTAS DE INVESTIGACIÓN .............................................. xiv. VI.. HIPÓTESIS ..................................................................................... xv. VI.I VARIABLE INDEPENDIENTE: ...................................................... xvi VI.II VARIABLES DEPENDIENTES..................................................... xvi VII. DISEÑO METODOLÓGICO ........................................................... xvi VI.II TIPO DE INVESTIGACIÓN .......................................................... xvi VIII.. ALCANCES Y LIMITACIONES .................................................. xvii. CAPÍTULO I “GLOBALIZACIÓN Y SISTEMAS TRIBUTARIOS: SUS CAMBIOS EN AMÉRICA LATINA” .......................................................................... 1 1.1. SISTEMAS TRIBUTARIOS .............................................................. 1. 1.2 PRINCIPALES IMPUESTOS DE LOS SISTEMAS TRIBUTARIOS .... 6 1.3 SISTEMAS TRIBUTARIOS Y GLOBALIZACIÓN ................................ 9 1.4 EFECTOS EN LOS SISTEMAS TRIBUTARIOS DEBIDO A LA GLOBALIZACIÓN .............................................................................................. 12 1.5 ACCIONES DE LOS SISTEMAS TRIBUTARIOS EN EL NUEVO CONTEXTO ....................................................................................................... 13. ii.

(8) 1.6 SISTEMAS TRIBUTARIOS EN AMÉRICA LATINA .......................... 20 CAPÍTULO II “LA CONFIGURACIÓN DE LAS EMPRESAS VIRTUALES: EMPRESAS AUDIOVISUALES EN EL CONTEXTO MEXICANO” ....................... 37 2.1. LA CONFIGURACIÓN DE LAS EMPRESAS VIRTUALES ............ 37. 2.2 ANTECEDENTES DE LA EMPRESA VIRTUAL ............................... 37 2.3 FACTORES QUE MOTIVARON EL SURGIMIENTO DE LA EMPRESA VIRTUAL............................................................................................................ 40 2.4 LA TRANSICIÓN A LA EMPRESA VIRTUAL ................................... 43 2.5 DEFINICIÓN DE EMPRESA VIRTUAL ............................................. 45 2.6 CARACTERÍSTICAS DE LA EMPRESA VIRTUAL ........................... 47 2.7 MODELOS Y ESTRUCTURA DE LAS EMPRESAS VIRTUALES .... 51 2.8 TIPOS DE EMPRESAS VIRTUALES ................................................ 55 2.9. VENTAJAS Y DESVENTAJAS DE LAS EMPRESAS VIRTUALES 55. 2.10 EMPRESA DEL ENTRETENIMIENTO VISUAL .............................. 58 2.11 LA EMPRESA VIRTUAL DEL ENTRETENIMIENTO AUDIOVISUAL ........................................................................................................................... 58 CAPÍTULO III “EL CONTEXTO DE MÉXICO, SU SISTEMA TRIBUTARIO Y SUS IMPUESTOS A LAS EMPRESAS VIRTUALES Y TRADICIONALES” .......... 64 3.1 SISTEMA TRIBUTARIO MEXICANO ................................................ 64 3.2 POLÍTICA FISCAL MEXICANA ......................................................... 74 3.3 REGÍMENES TRIBUTARIOS EN MÉXICO ....................................... 81 3.3.1 RÉGIMEN DE ASALARIADOS ................................................... 82 3.3.2 RÉGIMEN DE SERVICIOS PROFESIONALES (HONORARIOS) ....................................................................................................................... 83 3.3.3 RÉGIMEN DE ARRENDAMIENTO DE INMUEBLES ................. 84. iii.

(9) 3.3.4 RÉGIMEN DE PERSONAS FÍSICAS CON ACTIVIDADES EMPRESARIALES ......................................................................................... 85 3.3.5 RÉGIMEN DE INCORPORACIÓN FISCAL ................................ 86 3.3.6 RÉGIMEN GENERAL DE PERSONAS MORALES .................... 92 3.3.7 PERSONAS MORALES CON FINES NO LUCRATIVOS ........... 93 3.4 EMPRESAS AUDIOVISUALES EN MÉXICO ................................... 93 3.5 IMPUESTOS A LAS EMPRESAS TRADICIONALES Y VIRTUALES EN MÉXICO............................................................................................................. 99 CAPÍTULO IV “METODOLOGÍA DE LA INVESTIGACIÓN, ANÁLISIS COMPARATIVO DE LOS MARCOS REGULATORIOS A LAS EMPRESAS VIRTUALES Y LA ESTIMACIÓN DE PERDIDAS TRIBUTARIAS DE IVA E ISR DE NETFLIX EN EL TERRITORIO MEXICANO” ...................................................... 108 4.1 INVESTIGACIÓN DOCUMENTAL .................................................. 108 4.2 OBJETO DE ESTUDIO ................................................................... 109 4.3 METODOLOGÍA.............................................................................. 111 4.4 ANÁLISIS COMPARATIVO DE LOS MARCOS REGULATORIOS APLICABLES A LAS EMPRESAS VIRTUALES. ............................................. 112 4.4.1 ESPAÑA ................................................................................... 115 4.4.2 CANADÁ ................................................................................... 119 4.4.3 ESTADOS UNIDOS .................................................................. 122 4.4.4 ARGENTINA ............................................................................. 125 4.4.5 CHILE ....................................................................................... 126 4.4.6 COLOMBIA ............................................................................... 129 4.5 ESTIMACIÓN DE LAS PÉRDIDAS TRIBUTARIAS DE LOS IMPUESTOS DE IVA E ISR A NETFLIX BAJO EL MARCO NORMATIVO MEXICANO...................................................................................................... 135. iv.

(10) 4.6 ANÁLISIS DE INFORMACIÓN ........................................................ 152 4.7 RESULTADOS ................................................................................ 153 4.8 ESTADO DE LA HIPÓTESIS .......................................................... 156 PROPUESTA............................................................................................ 158 CONCLUSIONES ..................................................................................... 166 Referencias............................................................................................... 171 ANEXO 1 .................................................................................................. 179 Anexo 2 ................................................................................................. 180. v.

(11) RESUMEN. El presente trabajo plantea el nuevo contexto al que se afrontan los sistemas tributarios que podría disminuir su captación de ingresos, que es el enfrentarse a las empresas en un ambiente globalizado, en el que se les transforma a empresas virtuales y sus actividades desconocen las fronteras nacionales. El problema radica en la pérdida de ingresos tributarios que pueda ocasionarse dado que la recaudación fiscal en particular de México no posee ni la legislación para hacer sujeto obligatorio al que realice actividades virtuales (sobre todo de bienes intangibles), ni el sistema tributario necesario para localizar al sujeto, actividad e ingresos llevados a cabo en internet. Esta tendencia de transformación va vinculada con los sectores que más dependen de las tecnologías para ejercer su función, tal es el caso del sector audiovisual, cuyas funciones cada vez son más digitalizadas y globalizadas, lo que los ha posibilitado de evadir con mayor facilidad los impuestos, sobre todo el Impuesto al Valor Agregado (IVA) y el Impuesto Sobre la Renta (ISR), en el caso mexicano este panorama se ve reflejado con la empresa Netflix, y los ingresos tributarios no obtenidos de ella.. PALABRAS CLAVE: Empresa virtual, sistema tributario, impuestos, comercio electrónico, empresa audiovisual, IVA, ISR.. vi.

(12) ABSTRACT. This paper presents the new context faced by tax systems that could reduce their income collection, which is to confront companies in a globalized environment, where they are transformed into virtual companies and their activities ignore national borders. The problem lies in the loss of tax revenue that can be caused since the tax collection in particular of Mexico does not have the legislation to make obligatory subject to the one that realizes virtual activities (mainly of intangible goods), nor the necessary tributary system to locate to the subject, activity and income carried out on the internet. This trend of transformation is linked to the sectors that are most dependent on technologies to perform their function, such as the audiovisual sector, whose functions are increasingly digitized and globalized, which has enabled them to evade taxes more easily, especially Value Added Tax (VAT) and Income Tax (ISR), in the Mexican case this scenario is reflected with the company Netflix, and the tax revenues not obtained from it.. Keywords: Virtual company, tax system, taxes, electronic commerce, audiovisual company,. vii.

(13) I. INTRODUCCIÓN. El constante avance de las tecnologías ha dado una continua transformación en la configuración de las empresas y la realización de sus actividades, hasta lograr obtener un comercio electrónico, en el cuál la frontera de los Estados Nación se desvanece. Dado que la captación de ingresos por parte de los gobiernos se realiza dentro del territorio de su jurisdicción es de suma importancia que los marcos regulatorios de los impuestos, que es el principal elemento de captación de ingresos del Estado, tengan supuestos que contengan este comercio electrónico y como sujetos a estas nuevas empresas denominadas virtuales; así como las herramientas y mecanismos necesarios para su adecuada recaudación.. En este contexto se situará al sistema tributario mexicano y el particular caso de la empresa Netflix, donde se analiza los componentes del primero, haciendo especial énfasis en los marcos regulatorios, y se tomará el caso de Netflix para tener una idea cuantificable acerca de la pérdida tributaria existente en el país por parte de las empresas virtuales, limitada a los impuestos de IVA e ISR, por ser estos los más representativos en la captación de ingresos.. Para llegar a este objetivo el presente trabajo se encuentra estructurado en cuatro capítulos, el primero dará un panorama general acerca de los componentes de los sistemas tributarios, específicamente de los impuestos que lo integran, y como estos se han ido adaptando a un contexto globalizado con los respectivos efectos que esto ha ocasionado, terminando este apartado con un contraste de los sistemas tributarios en América Latina.. viii.

(14) Posteriormente en el segundo capítulo, se aborda el tema de las empresas virtuales, planteando los antecedentes y factores que dieron su origen, así como el proceso de transición de la empresa tradicional a este nuevo tipo, para finalmente llegar a la empresa virtual actual, determinando sus características, modelos, tipos y ventajas. En este mismo capítulo se hará una especificación a las empresas del entretenimiento virtual, dado que Netflix se encuentra dentro de esta categoría, y es una de las áreas con mayor número de empresas de este tipo, al ser su giro una imposición al uso constante de la tecnología.. Dentro del tercer capítulo se encuentra determinado estos dos elementos previamente mencionados pero en el contexto mexicano; primero se aborda las generalidades del sistema tributario mexicano complementándolo con su respectiva política fiscal y los regímenes tributarios existentes en el país, después se mencionan de manera cuantitativa y descriptiva las empresas audiovisuales en el país, para terminar con la relación existente entre los marcos regulatorios en mexicanos en materia de tributación y las empresas virtuales.. En el último capítulo se realiza un análisis comparativo entre diferentes marcos regulatorios, tanto de países denominados desarrollados como de la región latinoamericana, aplicables a las empresas virtuales y su recaudación de impuestos; así como una estimación aproximada de los impuestos de IVA e ISR perdidos por la falta de recaudación a la empresa Netflix correspondientes a los años 2016 y 2017.. ix.

(15) II. PLANTEAMIENTO DEL PROBLEMA. El Estado, mediante sus acciones y programas, trata de cubrir las carencias de aquellas personas en estado de marginación y pobreza, buscando equilibrar las desigualdades; sin embargo, para llevar a cabo dichos objetivos necesita de un presupuesto, el cual es obtenido en su mayoría a través de la recaudación de impuestos; que en gran medida proviene de dos tipos específicos de impuestos, el impuesto al consumo (normalmente denominado IVA) y el impuesto al ingreso (conocido comúnmente como ISR), y es ejecutada a través de un sistema tributario nacional.. En la actualidad, el mercado se ha expandido hasta llegar a tener un alcance global, y con el surgimiento de los avances tecnológicos que permiten realizar actividades de lucro, como ventas o servicios, sin necesidad de contratar un local e incluso pagar empleados, la distribución de los ingresos se ve cada vez más concentrada; restringiendo también la facultad del Estado de cobrar impuestos. Este último suceso principalmente observado en países en “vías de desarrollo”, dado que las nuevas tecnologías permiten traspasar las fronteras nacionales y efectuar los servicios y venta de productos sin tener que establecerse físicamente en otros países; por lo que los países más desarrollados, debido a una mejor normatividad, obtienen de las empresas virtuales nacionales o con actividades por medios electrónicos realizadas dentro del país, los impuestos justos; además de ingresos libres de impuestos generados por sus empresas transnacionales en otros países en donde las tasas impositivas no les pueden ser aplicables, lo que activa de mejor manera la economía de los países desarrollados.. x.

(16) De esto surge la necesidad de la implementación de marcos jurídicos regulatorios en materia tributaria, para las actividades que generen ingresos y que se lleven a cabo por empresas virtuales, o que se trate del intercambio de mercancía (sobre todo de bienes intangibles) a través del uso de medios electrónicos en los países en vías de desarrollo, para poder seguir haciendo sustentable y eficiente las actividades de índole redistributivo en los Estados.. México se encuentra catalogado como uno de los países en vías de desarrollo, caracterizado por políticas que pretenden a traer la inversión extranjera. En cuanto a su sistema tributario, de acuerdo a la OCDE (2011) obtuvo la recaudación más baja para el 2010, dependiendo en gran medida de los impuestos indirectos, que representaban para ese año más del 50% de la recaudación.. Dentro del país desde hace varios años se encuentran ya instauradas empresas virtuales, tanto transnacionales como nacionales, teniendo las primeras una mayor cobertura del mercado. En cuanto a la industria del entretenimiento visual Netflix es la pionera en utilizar las nuevas tecnologías al internacionalizar su empresa en 2010, generando actualmente ingresos millonarios y teniendo en México su segundo más grande mercado.. Para enfrentar este contexto cada vez más globalizado con medios que permiten realizar el comercio de manera virtual a empresas transnacionales, y tener un sistema tributario fuerte que permita que el Estado ejecute los programas sociales a su cargo son necesarias disposiciones que faculten al sistema tributario que incluyan en su jurisdicción a las empresas virtuales, sobre todo con la intención de incrementar la recaudación de IVA e ISR, para ello es imperante preguntarse si ¿el marco regulatorio mexicano aplicado a las empresas virtuales y actividades por. xi.

(17) medios electrónicos (denominado comercio electrónico) es eficiente, o ha causado pérdidas impositivas?.. III. JUSTIFICACIÓN. Es un hecho que el mercado actualmente se encuentra globalizado, así como que los países en vías de desarrollo tienden a tener condiciones de desventaja a la hora de la competencia, pero el avance de las tecnologías ha ido agrandando esta desigualdad de oportunidades entre las empresas, hasta crear las empresas virtuales que sobre pasan, en la mayoría de los casos, las regulaciones normativas (sobre todo las tributarias) establecidas en los países donde efectúan sus actividades, que son los países en vías de desarrollo, que veían en la recaudación de impuestos la herramienta mediante la cual los Estados podían regular los efectos del mercado en su territorio, es decir que gracias a los impuestos intentan compensar la desigualdad (sobre todo en el aspecto social) generada por el mercado.. El análisis comparativo de los marcos regulatorios existentes en diversos países y la estimación de pérdidas tributarias generadas en México por la empresa, es importante porque dará un parámetro de los posibles daños al sistema tributario mexicano, y dará un contexto existente de normativas aplicadas a este nuevo modelo de comercio (el electrónico. Por las características de nuestro país la población necesita de los programas sociales que operan mediante los ingresos obtenidos por los impuestos; por lo que cualquier afectación a estos debilitaría a la sociedad en general.. xii.

(18) A partir del trabajo planteado se busca poder incentivar el fortalecimiento del sistema tributario, sobre todo en su marco legislativo, mediante la comparación de marcos regulatorios tributarios y exposición del grado de pérdidas tributarias ocasionadas por la empresa virtual de Netflix sobre todo aquellas de origen extranjero.. IV.. OBJETIVOS DE LA INVESTIGACIÓN. IV.I Objetivo general:. Analizar y comparar los marcos regulatorios de diversos países aplicados a las empresa virtuales y determinar la cantidad de ingresos tributarios perdidos (IVA e ISR) por el marco regulatorio mexicano aplicado actualmente a Netflix, para en su conjunto encontrar pautas normativas que refuercen el sistema tributario mexicano para el adecuado cobro de impuestos a las empresas virtuales.. IV.II Objetivos específicos. . Describir el sistema tributario mexicano y sus principales impuestos. . Determinar el concepto de empresa virtual. xiii.

(19) . Establecer la relación entre empresas virtuales y sistemas tributarios. (impuestos que pagan), en México.. . Determinar las principales empresas virtuales de entretenimiento. audiovisual en México.. . Realizar análisis comparativo entre los marcos regulatorios aplicables. a las empresas virtuales, tanto de países desarrollados como en vías de desarrollo.. o Analizar la normatividad general que regule la actividad de las empresas virtuales (comercio electrónico).. o Analizar la normatividad tributaria aplicable a las empresas virtuales.. . Determinar la cantidad de ingresos tributarios perdidos, en cuanto a. IVA e ISR se refiere en el caso de la empresa virtual Netflix, de acuerdo a la normatividad tributaria vigente.. V. PREGUNTAS DE INVESTIGACIÓN. xiv.

(20) . ¿Cuáles con las principales características del sistema tributario. mexicano, así como sus impuestos más relevantes? . ¿Qué es una empresa virtual y cuáles son sus características?. . En México ¿A qué tipo de impuestos está sometida una empresa. virtual y dónde radica su cobro?. . ¿Qué empresas virtuales de entretenimiento visual se encuentran. ejerciendo actividades dentro del país?. . ¿Cómo están conformados los marcos regulatorios a las empresas. virtuales tanto en países desarrollados como en vías de desarrollo?. . ¿Cuáles con las pérdidas impositivas estimadas de IVA e ISR en el. caso de la empresa Netflix con el marco regulatorio mexicano vigente?. VI.. HIPÓTESIS. El marco regulatorio mexicano aplicado a las empresas virtuales en cuestión tributaria es deficiente y da pérdidas impositivas.. xv.

(21) VI.I Variable independiente: Empresas virtuales. VI.II Variables dependientes Marco regulatorio tributario mexicano.. VII.. DISEÑO METODOLÓGICO. El diseño metodológico es de carácter no experimental, ya que no se manipulan deliberadamente las variables de la investigación, únicamente se analizan los marcos regulatorios de los diversos países se observó y se cuantificó las pérdidas tributarias en impuestos de IVA e ISR en la empresa virtual de Netflix.. VI.I Enfoque metodológico. El enfoque tomado es mixto, al tener como objetivo brindar cifras aproximadas de pérdidas de impuestos así como un análisis comparativo de las diversas normatividades existentes para las empresas virtuales.. VI.II Tipo de investigación. xvi.

(22) Específicamente este trabajo es de tipo descriptivo documental, al ubicar el contexto actual normativo de las empresas virtuales y medir las pérdidas tributarias generadas por Netflix para proporcionar una descripción de la situación actual tributaria de las empresas y en específico de la normatividad de estas en México; será documental dado que se hará un análisis que partirá de lo general y solo tocó el caso particular de Netflix, y las técnicas de recolección de datos son meramente documentales.. .. VIII.. ALCANCES Y LIMITACIONES. El alcance que tiene este trabajo es de tipo descriptivo, ya que solo se pretende analizar cómo se manifiestan y se caracterizan los marcos regulatorios de las empresas virtuales en el contexto mundial, buscando especificar en la estimación de pérdidas tributarias. El estudio se limitará al análisis de los marcos normativos de España, Canadá y Estados Unidos como representantes de los países desarrollados, así como de Colombia, Chile, Argentina y México para los países en vías de desarrollo. En cuanto a las perdidas tributarias por el marco regulatorio actual en México solo se limitará al cálculo de le empresa Netflix, por ser la empresa que mejor representa el aspecto virtual (por ser sector audiovisual y realizar sus actividades por internet) y la de generación de riquezas en el país en esa categoría.. xvii.

(23) CAPÍTULO I “GLOBALIZACIÓN Y SISTEMAS TRIBUTARIOS: SUS CAMBIOS EN AMÉRICA LATINA”. En el presente capitulo se abordará los conceptos y características básicas de un sistema tributario eficiente, así como su estado actual en américa latina, utilizado como contexto de referencia dadas las similitudes entre países de esta región; y específicamente en México; sobre todo tras los efectos de la globalización y el cambio que tuvo en las empresas y con ello el cambio en la manera de su tributación.. 1.1 SISTEMAS TRIBUTARIOS. Los sistemas tributarios nacen como mecanismos de financiamiento de las actividades del Estado, que buscan aminorar las desigualdades en la población; sin embargo con el paso del tiempo este ha ido adquiriendo un papel cada vez más importante. Tal y como lo señala Guerra (2006) al decir que “se ha entendido al sistema tributario no solo como un mecanismo de financiamiento de actividades públicas, y una justa distribución de las rentas y la riqueza entre los habitantes de todo el país, sino que pretende estimular la inversión, la reinversión, el ahorro y su empleo para el desarrollo nacional”, donde establece que si bien aún el sistema tributario sirve como herramienta para mejorar las condiciones del Estado, el peso que tiene en el mercado (especialmente en la economía) lo convierte en el mecanismo fundamental para cambiar las condiciones de una población. Tanto es así que autores como Serrano (2014) relacionan a la tributación como “un atributo de soberanía de los países”. .. 1.

(24) La acción principal que caracteriza al sistema tributario, es la de pago de impuestos por la realización de alguna actividad específica, donde “las obligaciones tributarias nacen de la ley, y como tales su cumplimiento es vinculante para las personas naturales y jurídicas que enmarquen su actuación dentro de los presupuestos previstos para la aplicación de los impuestos” (Guerra, 2006); dejando entrever de esta manera que dichas obligaciones variaran de país en país de acuerdo a lo establecido en sus respectivas legislaciones, que también se vincula con las facultades que tienen las diferentes naciones para hacer cumplir su pago, donde de acuerdo a Guerra (2006) generalmente se dejan pautas para estrategias que aminoran la carga.. Ahora, la coherencia de un sistema tributario, dentro de un sistema nacional se alcanza mediante un principio de correspondencia, donde se paga un impuesto pero se reciben beneficios a cambio (Serrano, 2014), es decir que si bien los sujetos que incurran en las actividades señaladas por las respectivas leyes de los países están obligados a contribuir con determinada cantidad, también tienen derecho a recibir beneficios por parte del Estado. Además que entre esos beneficios debe haber un equilibrio para dividirlos entre aquellos dirigidos a la industria y aquellos dirigidos a individuos, buscando un efecto progresivo, donde el que más necesita reciba más y a su vez sea el que menos contribuya con los impuestos, algunos de estos aspectos los respalda Grau-Ruiz (2013) al establecer que es decisivo ajustar las normas para conseguir un equilibrio entre los incentivos a la inversión y el reparto justo de los beneficios.. Como ya se ha mencionado el sistema tributario tiene como una de sus funciones la redistribución de la riqueza o al menos aminorar las desigualdades entre los habitantes de una población. Para lograr dicho objetivo se basa en el principio de la equidad, en la cual existen dos tipos en cuanto a sistemas tributarios. 2.

(25) se trata: la horizontal y la vertical. La primera establece que individuos iguales deben ser tratados por el sistema fiscal de la misma forma; la segunda instituye la capacidad de pago como diferenciación principal del contribuyente (Huesca & Serrano, 2005); dichas aseveraciones son en cuestión del papel que juega el individuo como persona física dentro del sistema tributario.. Otro actor que juega un papel relevante en la recaudación de impuestos es la empresa, quien aporta un considerable monto de los impuestos recaudados. Dentro de este aspecto se encuentra a su vez las inversiones extranjeras, que cada vez adquieren mayor valor sobre todo en países en desarrollo, dado que en 2012 reciben por primera vez mayor inversión extranjera que los países desarrollados, alcanzando el 52% de los flujos globales. Actualmente las inversiones extranjeras son responsables del 10% de los ingresos tributarios en la zona (Grau-Ruiz, 2013).. Como muestra la gráfica 1.1, la inversión extranjera en América Latina ha sufrido un constante crecimiento, que ha llevado a los diferentes gobiernos a buscar mecanismos para la atracción de capital extranjero a su país.. 3.

(26) Gráfica 1.1 Inversión extranjera de América Latina 1990-2015. Fuente: CEPAL (2017) “CEPALSTAT: Bases de Datos y Publicaciones Estadísticas”. Por otro lado para que un sistema tributario se catalogado como bueno debe de cumplir con las siguientes características (Centro de Estudios Monetarios Latinoamericanos , 1996):. . Ser elástico.- La elasticidad de los ingresos se define como el cambio porcentual en los ingresos tributarios para un cambio porcentual dado el ingreso nacional, es decir se requiere crecer más que proporcionalmente el cambio del ingreso.. . Ser equitativo.- En lo referente a la distribución de la carga, para ello el sistema necesita ser progresivo, donde los individuos o familias en los más altos niveles de ingreso paguen un porcentaje más alto de sus. 4.

(27) rentas en impuestos que aquellos en los más bajos niveles, aplicando así la carga impositiva en función de la capacidad de pago.. . Ser eficiente.- Medido a través del costo de le eficiencia, que es la pérdida de bienestar del causante debido al impuesto y el beneficio que este produce. A su vez la carga excesiva reducida al mínimo, que se refiere a la perdida de bienestar causada a la sociedad por un impuesto.. . Económicamente neutral.- No distorsione las decisiones económicas de la gente, es decir que el efecto del impuesto sobre sobre los precios relativos (o recibido por el vendedor) y las cantidades (precio pagado por el comprador) es idéntico independientemente que el impuesto se ponga sobre los consumidores o los vendedores.. . Facilitar las políticas de estabilización y los objetivos de crecimiento económico. . Administración eficiente y justa. . Costos administrativos lo más reducidos posibles,. En las características enlistadas por el Centro de Estudios Monetarios Latinoamericanos se ve reflejado la coherencia y principio de equidad que ya se habían mencionado en el trabajo, juntándose con aspectos de eficiencia económica, 5.

(28) como lo es la elasticidad, eficiencia y neutralidad, y con aspectos de eficiencia operativa, que es lo relacionado a políticas, administración y costos. Su implementación dará como resultado un sistema tributario bueno y por tanto bien diseñado, el cuál en concordancia con Huesca y Serrano (2005) es capaz de sostener el crecimiento a través de una mejor predicción y mayor nivel de gasto programado para infraestructura, desarrollo de capital humano, programas de salud y de combate a la pobreza.. El sistema tributario que está vigente actualmente fue desarrollado en los años treinta, donde los gobiernos tenían el poder de perseguir diferentes bases gravables que podían modificar de acuerdo a sus intereses. Sin embrago desde los años ochenta se evidencia una creciente interdependencia entre las naciones, aunado a ello se dio una recomposición de los capitales a favor de la inversión extranjera directa, y las tecnologías de la información y de la comunicación han ganado un papel importante (Castañeda, 2014). La interdependencia señalada hace alusión al fenómeno de la globalización, donde el factor económico e innovación tecnológica, por ser los nuevos motores de crecimiento, han ido modificándose y estrechando esa interdependencia, generando un entorno diferente que está dejando obsoleto el sistema tributario vigente.. 1.2. PRINCIPALES. IMPUESTOS. DE. LOS. SISTEMAS. TRIBUTARIOS. Se empezará este apartado definiendo el concepto de impuesto como “las contribuciones establecidas en ley que deben pagar las personas físicas y morales. 6.

(29) que se encuentran en la situación jurídica o de hecho prevista por la misma” (Cámara de diputados del H. Congreso de la Unión, 2009).. Los impuestos se clasifican en directos e indirectos, los primeros se imponen tomando como base el ingreso el capital o las propiedades, los segundos por su parte se imponen sobre las transacciones, los productos o algunos bienes y servicios. (Centro de Estudios Monetarios Latinoamericanos , 1996), pudiéndose decir que los directos se aplican a los individuos que poseen los elementos descritos por el autor, mientras que los indirectos se dan hasta el momento de efectuar una acción (compra o transacción) que brindará a quien la realice algo a cambio.. De acuerdo con el Centro de Estudios Monetarios Latinoamericanos (1996) los impuestos directos son una fuente importante en los países industrializados, mientras que mientras que los países en desarrollo dependen de los impuestos sobre las transacciones y productos. Esto se puede atribuir a la limitada capacidad tributaria con la que cuentan los países en desarrollo dado que en ellos se da con mayor facilidad la elusión y evasión de impuestos. Por su estructura de cobro los impuestos directos son más fáciles de evadir por ello estos gobiernos le apuestan más a los impuestos indirectos.. Respecto a esto autores como Huesca y Serrano (2005) mencionan que los impuestos indirectos representan una capacidad de compensación entre los distintos grupos de contribuyentes, y cuya imposición se justifica en la búsqueda de un efecto neto que proporcione la progresividad requerida; basado en ello los países con mayor desigualdad que resultan ser los que están en vías de desarrollo, apoyan este impuesto para solventar dicho problema. Sin embargo otras corrientes afirman que si bien los impuestos indirectos van de acuerdo a la capacidad de consumo (lo. 7.

(30) que los hace progresivos) es verdad que los niveles económicos más bajos designaran un mayor porcentaje de su ingreso al consumo para poder cubrir sus necesidades básicas, haciendo en estos niveles socioeconómicos un impacto no tan progresivo. Por ejemplo una persona que gana un millón de pesos al año pero que sólo destina 250,00 pesos al gasto con el correspondiente IVA del 16% de 40,000 pesos, da a este impuesto el 4% de su ingreso; mientras que otra persona que gana $30,000 pesos al año que destina $25,000 pesos al gasto con su correspondiente cuota de 4 000 pesos de IVA, da a este impuesto el 13% de su ingreso; teniendo en cuenta que el monto gastado en los estratos inferiores únicamente cubre las necesidades básicas y por tanto no es opcional; por ello en proporción del ingreso el IVA llega a ser regresivo.. Otra clasificación de los ingresos tributarios es la que los divide en impuestos sobre el valor de la mercancía e impuestos específicos. Aquellos impuestos que añaden valor se establecen generalmente como un porcentaje sobre el valor del producto. Por su parte los específicos se establecen sobre un artículo por un monto determinado. (Centro de Estudios Monetarios Latinoamericanos , 1996), esta clasificación es meramente operativa, dado que la diferencia entre uno y otro radica en el método del cálculo del mismo, siendo el primero un porcentaje y el segundo una cantidad fija.. Por último, también es importante señalar que existen impuestos que modifican el comportamiento de los individuos, sirviendo como un desincentivo a consumos que no se desean propiciar, denominados impuestos del vicio. (Centro de Estudios Monetarios Latinoamericanos , 1996), dichos impuestos también sirven para impulsar la economía local.. 8.

(31) 1.3 SISTEMAS TRIBUTARIOS Y GLOBALIZACIÓN. La globalización implica restricciones que McLure clasifica en cuatro: las primeras que son las inducidas por el mercado; las segundas las negociadas por los países, las terceras impuestas por la soberanía fiscal de otras naciones y las cuartas las generadas por la administración tributaria (Castañeda, 2014). Todas las restricciones mencionadas sacan a relucir dos actores principales: las empresas y los estados, quienes han sufrido modificaciones durante la globalización, pero cuyo principal efecto ha sido el incremento y estrechamiento de las relaciones mundiales que ha generado un nuevo panorama.. Como se ha mencionado con anterioridad, el Estado como actor de eliminador de desigualdades, busca alcanzar mediante el sistema tributario cuyo objetivo es eliminar las desigualdades, donde un porcentaje de esos recursos (directa e indirectamente) proviene del otro actor denominado empresa; por lo que los cambios en ambos actores afectan el desempeño del sistema tributario, por lo que vale la pena mencionarlos.. En el caso de los cambios efectuados en el mercado, cuyo actor principal son las empresas, la globalización ha dado un cambio de paradigma empresarial, partiendo desde modelos operativos específicos para cada país para dar lugar a modelos globales basados en organizaciones de gestión matricial y cadenas de suministro integradas que centraliza varias funciones a nivel regional o global (Serrano, 2014).. 9.

(32) Ahora, los individuos detrás de las empresas, los accionistas o inversores, siempre pretenden alcanzar un mayor rendimiento de sus capitales con la mayor ganancia posible, por lo que buscan la reducción o mitigación de sus tributos mediante una estrategia o planificación fiscal (Guerra, 2006) que gracias a la revolución científica ha tenido mayor flexibilidad permitiéndole elegir las mejores combinaciones posibles de localización y organización. Esto ha dificultado identificar el origen de la renta, sobre todo al llevar a cabo la fragmentación de la actividad económica dentro de los grupos multinacionales (Caamaño & Calderón, 2008).. En resumen los cambios en la empresa y su relación con el sistema tributario consisten en el aprovechamiento de la globalización para desagregar las empresas en localizaciones estratégicas que disminuyan o eliminen el pago de impuestos.. En el caso del Estado, la globalización ha limitado considerablemente su poder como entes autónomos e independientes que se relacionan entre sí en un plano de igualdad con los demás estados (Caamaño & Calderón, 2008); además que se ha dado una tendencia a la reducción de la participación del Estado en la economía (Caballero & López, 2012); generando un poder estatal debilitado dentro de una red de dependencia con otros Estados, que se da de manera vertical y en donde los países desarrollados llevan el mandato.. Aunado a ello se ha dado una competencia de mejorar los climas fiscales, empleando mecanismos como los incentivos fiscales para atraer a la inversión empresarial (Caamaño & Calderón, 2008), es decir, por la importancia que ha caído en el sector empresarial dentro del mercado, los gobiernos han optado mediante estímulos atraer su inversión al país, esto sobre todo con cuestiones tributarias y en. 10.

(33) países en desarrollo, ya que las naciones en desarrollo que modifican sus regímenes legales y económicos que resultan a tractivos a la inversión son altamente disputadas por las empresas (Guerra, 2006).. La síntesis de la modificación del Estado en la globalización, es el comienzo de la competencia por la captación de ingresos tributarios, aún al arriesgar la integridad y eficiencia de sus sistemas tributarios.. Este nuevo contexto esta permeado por una economía digital caracterizada por activos intangibles, uso masivo de datos, adopción general de modelos que aprovechan las externalidades, y la dificultad de determinar su jurisdicción (Serrano, 2014). Todo ello ha dado un desterritorialización de la economía, dificultando la determinación del impuesto directo por la dificultad de encontrar el país de residencia, al igual que del indirecto por la dificultad de determinar el lugar de la realización del hecho imponible (Caamaño & Calderón, 2008); es decir que lo dos actores principales viven en un contexto ya es digital y por tanto desterritorializada, reiterando que el primordial efecto de la globalización es la eliminación de las fronteras nacionales.. Específicamente estos problemas de falta de localización se dan por el comercio electrónico, que no aplica el concepto de establecimiento permanente y dificulta encontrar el país de la fuente o residencia del vendedor. Además dentro de este rubro se encuentran los bienes intangibles como los descargables que pese a representar un alto valor monetario no permiten ejercer controles complementarios (Castañeda, 2014). El comercio electrónico es la definición de las empresas que más ocupa la desterritorialización y digitalización de la economía, materializando en él los problemas del nuevo tiempo, sobre todo en materia tributaria.. 11.

(34) 1.4 EFECTOS EN LOS SISTEMAS TRIBUTARIOS DEBIDO A LA GLOBALIZACIÓN. El sistema tributario como tal, esta constatado que desde la segunda década del siglo XX la sociedad de naciones reconoció que la interacción de sistemas tributarios nacionales puede ocasionar doble tributación, con efectos adversos en el crecimiento (Serrano, 2014); aunado al hecho que impone restricciones al control fiscal y a las direcciones que podrían seguir las reformas tributarias (Castañeda, 2014), y genera la erosión dela base imponible y el traslado de beneficios socavan la integridad del sistema tributario (Serrano, 2014). El sistema tributario se ha visto debilitado por el estrechamiento de los mercados, donde el control nacional de los ingresos tributarios se ve superado, al dejar de existir las fronteras entre naciones, dando sistemas que duplican cargas tributarias o no captan el ingreso requerido, haciéndolos de cualquier forma ineficientes.. En lo referente a los efectos directos en cuanto a captación de impuestos, se puede decir que los Estados han disminuido su capacidad recaudatoria asociada con la disminución de su base impositora. Sin embargo la tendencia normal del gasto público es la de ir aumentando por lo que “tal vez la pérdida de ingresos tributarios se han compensado alterando el reparto delas cargas fiscales, esto es incrementando la carga fiscal sobre las rentas del trabajo, el consumo y sobre los bienes y factores de producción” (Caamaño & Calderón, 2008); consiguiendo de esta forma solventar el gasto público, ya que de acuerdo a Castañeda (2014) ciertos impuestos deben compensar la reducción de otros, y si es el caso, generar un excedente; el mismo autor menciona que esto explicaría la tendencia desde los años noventa a ampliar las bases y unificar las tarifas de los impuestos al consumo interno, en contraste con el desmonte de los impuestos al comercio internacional y creación de beneficios para el capital. 12.

(35) Actualmente se demuestra que los sistemas tributarios siguen las pautas dadas por los organismos internacionales y que el sistema es menos progresivo al reducir las brechas entre mínimo y máximo del ISRP y su caída general de recaudo. (Castañeda, 2014). 1.5 ACCIONES DE LOS SISTEMAS TRIBUTARIOS EN EL NUEVO CONTEXTO. La influencia de la globalización económica en la política fiscal de los Estados, ha provocado una notable internacionalización del derecho tributario (Caamaño & Calderón, 2008); donde también nuevas fuentes nutren este campo del derecho: los convenios de doble tributación, la legislación blanda y los principios elaborados por el comité fiscal de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económicos (OCDE), o algunos de los preceptos de los tratados de la Organización mundial del comercio. Esas fuentes poseen ciertas características denominadas backdoor rules que son producidas sin intervención directa de los parlamentos nacionales, ya que organizaciones internacionales las elaboran por si mismas como la OCDE, Banco Mundial (BM), Fondo Monetario Internacional (FMI); en ellos los Estados se ven obligados a reformar su ordenamiento siguiendo este tipo de reglas (Caamaño & Calderón, 2008); es decir que el derecho internacional tributario está completamente dirigido por organismos internacionales, siendo acatado por todos los países y en donde se ve una supremacía de los intereses de los países desarrollados.. 13.

(36) Por su parte los convenios de doble imposición (CDI) son instrumentos comunes para tratar el problema que surge cuando dos o más Estados tienen la potestad de gravar la misma renta; aunque a veces en este rubro se desatiende la capacidad de las administraciones para aplicar una norma (Castañeda, 2014); es decir se considera a los países que realizan el convenio para ejecutar con la misma eficiencia los acuerdos impositivos sin considerar la capacidad real de cada sistema tributario.. También cabe especificar la soft law, que es “una serie de actos que no son legalmente vinculantes pero a los que la práctica les atribuye una fuerza moral importante para representar la voluntad política de los Estados, al existir una expectativa de ellos que hará que se cumplan las recomendaciones” (Serrano, 2014), en este sentido van los ordenamientos o las recomendaciones de los organismos internacionales, donde legalmente no existe algo que obligue a los países a acatarlas, pero por presión política o social se llevan a cabo. Esta aseveración también confirmada por Serrano (2014) al mencionar que dado que las directrices no generan obligaciones jurídicas para los estados, puede afirmarse que las recomendaciones no son vinculantes por lo que los estados no están obligadas a seguirlas.. Para ejemplificar alguna de las directrices en este ámbito comandada por los organismos internacionales se encuentra el proyecto de la OCDE denominado Informe de la erosión de la base imponible y traslado de los beneficios (por sus siglas en ingles BEPS), que hace hincapié en el multilateralismo como método para resolver los problemas de la globalización, donde al identificar algunas áreas de incidencia de la erosión de las bases imponibles y adoptar enfoques basados en el consenso y la inclusión se determina un plan de acción con las siguientes vertientes (Serrano, 2014):. 14.

(37) . Abordar los retos de la economía digital para la imposición.- identificar las principales dificultades que trae consigo la economía digital para los sistemas tributarios.. . Creación de coherencia internacional en el impuesto de sociedades: neutralizar los efectos de los mecanismos híbridos.- Se complementa las normas para evitar la doble imposición con nuevas normas diseñadas para crear coherencia internacional.. . Refuerzo de las normas sobre la corporación extranjera controlada.Revisar estas normativas para que evite la erosión de la base imponible.. . Limitar la erosión de la base imponible por vía de deducciones en el internet y otros pagos financieros.- Vigilar las normas que regulan la deducción. de. gastos. financieros,. para. que. no. reduzcan. inadecuadamente la base imponible.. . Combatir las prácticas tributarias perniciosas teniendo en cuenta la transparencia y la sustancia.- Evitar las reducciones de tipo impositivo en el impuesto sobre sociedades sobre todo para actividades financieras o cesión de intangibles.. 15.

(38) . Impedir la utilización abusiva de convenios.- Disponer de cláusulas estrictas contra el abuso de convenios, junto el ejercicio de la potestad tributarias bajo las leyes internas.. . Asegurar que los resultados de los precios de transferencia estén en línea con la creación de valor: intangibles, riesgos y capital, y otras transacciones de alto riesgo.- Proponer soluciones a los problemas de los retorno relacionados con activos intangibles, riesgo y exceso de capitalización.. . Establecer metodologías para la recopilación y el análisis de datos sobre la erosión de la base imponible y el traslado de beneficios y sobre las acciones para enfrentarse a ella.. . Exigir a los contribuyentes que revelen sus mecanismos de planificación fiscal agresiva.- Programas de cumplimiento cooperativo entre los contribuyentes y las administraciones tributarias.. . Reexaminar la documentación sobre precios de transferencia.Desarrollar una visión panorámica de la cadena de valor global del contribuyente.. 16.

(39) . Hacer más efectivos los mecanismos de resolución de las controversias.- Mejorar la eficiencia para lograr procedimientos amistosos.. . Desarrollar un instrumento multilateral.. La iniciativa BEPS ha reconocido la necesidad de una mayor cooperación internacional, puesto que el sistema tributario internacional no se ha acomodado todavía a los cambios experimentados por los negocios internacionales (Grau-Ruiz, 2013). También trata de sentar las bases de las nuevas interacciones internacionales, buscando priorizar la economía de manera eficiente.. Cansados de las imposiciones de los organismos internacionales, los gobiernos han decidido por un lado aislarse de la globalización, reducir el Estado, modificar el reparto tradicional de las cargas fiscales y la coordinación global de políticas fiscales. Y por otro construir las instituciones o mecanismos de coordinación fiscal desde el derecho tributario internacional, sin que este sea imposición, como una coordinación fiscal piloteada, que cerrara la evasión y fraude fiscal creado por la globalización (Caamaño & Calderón, 2008).. Se podría considerar como un ejemplo de esta segunda postura lo que son los precios de transferencia se han posicionado como una de las herramientas más efectivas para atenuar las cargas fiscales totales sobre un negocio global. Estos son determinados por sociedades vinculadas entre sí en sus transacciones cuyo propósito es el traslado de la renta de una sociedad a otra. El precio, para fines. 17.

(40) tributarios, debe ser el resultado de precios que habrían sido aplicados por empresas no vinculadas en operaciones equiparables en un mercado. Sin embargo algunos de los problemas identificados en los precios de transferencia son: la escasa disponibilidad de material de referencia para las comparaciones, el acceso no sencillo o transparente a los comprobables por parte de los sujetos pasivos, las fuertes cargas administrativas para sujetos pasivos y administraciones tributarias, y el diseño y perfeccionamiento de une metodología consensuada (Guerra, 2006).. Además de ello, los precios de transferencia son difíciles de controlar para las administraciones tributarias, debido a que no existe un precio de mercado para determinados insumos y no aplica el principio de libre competencia, sobre todo en las industrias automotrices y aeronáuticas (Castañeda, 2014).. Sin embargo, es importante señalar que para que cualquier tipo de derecho tributario internacional tome vigor es necesario que exista pleno acuerdo entre todos los países, para ello el autor Guerra (2006) propone cuatro modos de implementar el Principio de Plena Concurrencia:. . Mediante una referencia legal expresa a la obligatoriedad del principio y a la posibilidad administrativa de efectuar ajustes en caso de desviaciones.. . Estableciendo directamente la posibilidad administrativa de efectuar ajustes en caso de desviaciones, sin una mención expresa del principio.. 18.

(41) . A través de un sistema normativo de deducciones toleradas sobre precios y márgenes preestablecidos.. . A través de un sistema amplio y específico, que incorpora las características del primero, y las aplica a una variada gama de transacciones comerciales, financieras y otras relaciones entre empresas vinculadas.. Básicamente se trata de un esquema flexible e incluyente, que promueve la tolerancia, con la finalidad que todos se sientan cómodos, pero en cuestión de obligatoriedad para los países, se ve algo limitada debido a tanta libertad dentro de su estructura.. Dado que esta posibilidad de derecho tributario internacional también recae en las denominadas softs laws, en el que se basaría en un compromiso moral más que legal, también existen propuestas que incluyen a la empresa como un miembro más de este derecho, a través de la responsabilidad social que se ve caracterizada actualmente por tres factores: la tendencia expansiva en el ámbito sectorial, el camino hacia un requerimiento de transparencia con mayor alcance territorial, y la progresiva intensidad en la exigencia de la información tributaria (Grau-Ruiz, 2013).. En este sentido la autora Grau-Ruiz (2013) establece que el International Accounting Standards Board podría fijar un estándar de informe por país donde las empresas multinacionales informaran sobre los beneficios obtenidos y tributos pagados en cada Estado en el que operan para garantizar la transparencia.. 19.

(42) 1.6 SISTEMAS TRIBUTARIOS EN AMÉRICA LATINA. Se empezará esta sección visualizando la condición negativa que viven los países de América Latina en cuanto a recaudación se trata, como se puede observar en la gráfica 1.2, la mayoría de los países latinoamericanos tiene un mayor nivel de gastos que de ingresos, lo que dificulta la misión del Estado de solventar los problemas sociales.. Gráfica 1.2 Gasto beneficio América Latina 2015 en proporción del PIB. Fuente: CEPAL (2017) “CEPALSTAT: Bases de Datos y Publicaciones Estadísticas”. Aunque como tendencia contraria los datos mencionan que desde mediados de la década delos noventa se ve una nueva etapa de la tributación latinoamericana, donde el nivel de recaudación tributaria en términos porcentuales del PIB ha demostrado una tendencia creciente; entre 1990 y 2012 la carga promedio de la. 20.

(43) región aumento más del 52% pasando del 13.6% a 20.7% del PIB (Gómez & Morán, 2016).. En la región se encuentran dos tipos de impuestos internos, los directos, resaltando los impuestos a la renta y al patrimonio; y los impuestos indirectos donde los de mayor relevancia son el IVA y ciertos impuestos específicos a las compraventas u otras transacciones. En el impuesto a la renta hay que distinguir entre aquellos que gravan las rentas de las empresas o del capital, por una parte, y aquellos que gravan las rentas de las personas físicas. (Espinosa, 2014). En la gráfica 1.3, se muestra la evolución que ha tenido los diferentes impuestos en la región, en cuanto a la integración del ingreso tributario; en el que el patrón concentrado de distribución del ingreso para el año 2009 que caracteriza a los países de la zona latinoamericana, está asociada con la supremacía del impuesto al consumo, además se aprecia cómo ha ganado importancia el IVA y se ha reducido la dependencia del comercio exterior.. 21.

(44) Gráfica1.3 Evolución de la estructura tributaria de América Latina 1990-2009. Fuente: Caballero y López (2012) “Gasto público, impuesto sobre la renta e inversión privada en México”. Sin embargo, cabe señalar que los sistemas tributarios que favorecen los impuestos de consumo como eje de recaudación, están asociados con más bajos niveles de PIB per cápita y patrones de distribución del ingreso concentrados (Caballero & López, 2012).. Como un desglose a lo anteriormente mencionado se encuentra la tabla 1.1, donde se observa que en promedio América Latina para el 2014 tiene un porcentaje mayor de recaudación en los impuestos a bienes y servicios, donde solo cinco de los diecisiete países enlistados tienen una recaudación mayor por parte de los impuestos a bienes y utilidades (Bolivia, Brasil, Colombia, México y Panamá).. 22.

(45) También se muestra el bajo impacto del impuesto a la propiedad y en general de la baja recaudación de la región, al recaudar solo en promedio el 20% del PIB.. Tabla 1.1 Ingresos tributarios como porcentaje del PIB en América Latina para el año 2014. Impuesto a Impuesto a Impuestos a Total Contribuciones bienes y bienes y la ingresos sociales servicios utilidades propiedad tributarios Argentina 7.6 6.1 0.3 6.9 32.8 Bolivia 10 11 0 4.7 Brasil 4.5 6.7 0 6.5 30.9 Chile 8.2 6.3 0 19.8 Colombia 5.5 6.9 0.6 2.5 20 Costa Rica 4.7 4.1 0.8 3 21.9 Repúbluca Dominicana4.7 4.6 4 2.3 14.1 Ecuador 6.5 4.2 0.4 4.7 19.8 El Salvador 7.5 6.1 0.1 2.4 17.8 Guatemala 5.6 3.9 0.1 1.7 12.6 Honduras 6.8 5.3 0.1 3 20.8 México 3.9 5.7 0.4 1.7 13.1 Nicaragua 6.3 5.9 0 4.9 21.7 Panama 2.7 4.1 0.7 5.7 16.2 Paraguay 6.8 2.7 0 5 18.3 Peru 8.8 7.7 0 2.1 19.3 Uruguay 9.7 5.7 1.3 9.8 31.2 Venezuela 8.6 6 0 0.9 18.2 Promedio A.L. 6.96470588 6.05882353 0.51764706 3.988235294 20.5 Fuente: Elaboración propia con datos del CIAT (2014). Ahora para ahondar más en los sistemas tributarios, se profundizará en los más importantes impuestos de la región, comenzando por el impuesto a los bienes o utilidades, denominado comúnmente Impuesto Sobre la Renta (ISR).. 23.

(46) En la región existe una baja recaudación en el impuesto sobre la renta, debido a la reducción de las tasas, la debilidad de las bases, alta evasión e incumplimiento del gravamen (Gómez & Morán, 2016), en la tabla 1.1 se ve que el promedio de la región se encuentra en el 6% del PIB y los países con mayor recaudación en este impuesto son: Paraguay (2.7%), Guatemala (3.9%), Costa Rica (4.1%) y Panamá (4.1%).. En la mayoría de los países se mantiene un sistema tributario a la renta con un esquema tradicional dual, con un impuesto a nivel empresarial generalmente de carácter proporcional e impuestos con carácter personal a las demás rentas que obtienen las personas físicas (Espinosa, 2014). En la gráfica 1.4 se muestra la evolución de la recaudación del impuesto sobre la renta de 1990 al 2014 de 16 países latinoamericanos excluyendo a Venezuela (por ser un caso especial con datos atípicos), que muestra que la recaudación del ISR ha ido aumentando con los años y que su composición en su mayoría proviene de las personas morales, o sociedades como también se les denomina. Como apoyo a ello Gómez (2016) establece que en la mayoría de los países latinoamericanos más de dos tercios de los ingresos tributarios por el ISR corresponden a las sociedades respecto a la imposición sobre la renta personal, con implicaciones negativas sobre la distribución, al ser el ISR de las sociedades menos progresiva que el ISR personal.. 24.

(47) Gráfica 1.4 Evolución y estructura del ISR de América Latina. Fuente: Elaboración propia con datos del CIAT (2014). Para establecer este impuesto se requiere de un tabulador con alícuotas mínimas y máximas para establecer la cantidad a pagar, que irá de acuerdo a las posibilidades económicas de la persona física en cuestión, y tienden a tener una tasa general para las personas morales, como la presentada en México del 30%, o la de Perú del 27%.. De acuerdo a la gráfica 1.5, para el 2016 en América Latina la alícuota mínima para las personas físicas oscila entre el 13% y 0%, donde los únicos países con una cantidad superior a cero para la tasa mínima son: Bolivia, Guatemala, México, Paraguay, Perú y Venezuela; por su parte las cuotas máximas para estas mismas personas se encuentran entre el 7% y el 40% con un promedio de tasa del 26%. Por otro lado las alícuotas de las personas morales van del 10% al 40%, datos parecidos a la tasa máxima de las personas físicas. También se observa como. 25.

(48) Chile, Ecuador, Panamá y Uruguay, por sus bajas tasas a la empresa podrían estar apostando por la atracción de la inversión extranjera.. Gráfica 1.5 Alícuotas ISR América Latina 2016. Fuente: Elaboración propia con datos del CIAT (2016). De acuerdo a Gómez y Morán (2016), las alícuotas máximas del impuesto sobre la renta de personas físicas se aplican mayormente sobre las rentas del trabajo sin incorporarse los ingresos del capital en las bases del impuesto; además de que cayó de un promedio de 49.5% a 27.7% en 2012; y finalmente a un 26.6%en 2016 (Centro Interamericano de Administraciones Tributarias, 2016).. Para finalizar la composición del ISR en América Latina, se muestra la tabla 1.2, donde se ve el desglose de impuestos aplicados a las empresas bajo el. 26.

(49) concepto general de impuesto sobre la renta. En esta tabla con información del año 2013, se puede aseverar que las utilidades son las menos gravadas (con excepción de Chile y Venezuela).. Gráfica 1.2 Impuestos a la renta corporativos. Fuente: Espinosa (2014) “Los sistemas de impuesto a la renta de América Latina y los convenios de doble imposición vigentes”. 27.

(50) Prosiguiendo con los demás impuestos se encuentra aquel aplicado al patrimonio, pudiendo resaltar que en América Latina la importancia al patrimonio ha sido reducida, sin embargo este impuesto ha sido de creciente interés entre funcionarios y académicos por presentar una serie de ventajas de eficiencia y equidad, con un flujo relativamente estable de recursos tributarios. Además es reconocido a nivel internacional que este impuesto es la fuente más importante de recursos propios para los gobiernos subnacionales, dichos gobiernos dependen de la autorización legal de los congresos estatales que tampoco poseen incentivos para aumentar las tablas de valuación de predial, existiendo un deficiente sistema de descentralización fiscal (Gómez & Morán, 2016).. De acuerdo a ellos este impuesto en su mayoría es recaudado por los gobiernos subnacionales, sin embargo el recurso no es suficiente para hacerlos sostenibles, y la autonomía tenida por estos gobiernos no es la necesaria para poder aumentar su recaudación mediante esta herramienta.. De acuerdo a la tabla 1.3, para el año 2011 el impuesto en lo que se refiere a patrimonio más cobrado en América Latina, es la propiedad de inmueble, seguido de las transacciones financieras y de capital. Sin embargo en general es un impuesto sin mucho peso en la región al tener un promedio de 0.84% del PIB, (tabla 1.3) que para el 2017 disminuye al 0.51% de acuerdo a datos del CIAT (2016).. 28.

(51) Tabla 1.3 Estructura de recaudación del impuesto patrimonial en América Latina para el año 2011. Transacciones Total impuesto Herencias y Otros sobre financieras y de sobre el Propiedad Riqueza patrimonio donaciones patrimonio capital inmueble Neta 3.12 2.47 0.33 0.32 1.91 1.9 0.01 2.08 0.95 0.58 0.07 0.48 0.85 0.22 0.03 0.6 2.1 0.82 0.68 0.6 0.34 0.09 0.01 0.24. Argentina Bolivia Brasil Chile Colombia Costa Rica República 0.25 Dominicana Ecuador El Salvador 0.17 Guatemala Honduras 0.2 México Nicaragua 0.35 Panamá 0.27 Paraguay 0.18 Perú 0.77 Uruguay Venezuela 0.36916667 A.L.. 0.01. 0.07. 0.39 0.07. 0.09 0.09 0.27 0.02. 0.12. 1.12. 0.05. 0.21 0.17. 0.71. 0.02 0.028 0.15571429. 0.625. 0.72 0 0.07 0.17 0.09 0.29 0 0.74 0.29 0.39 2.11 0.02 0.849444444. Fuente: Gómez y Morán (2016) “La situación tributaria en américa latina: raíces y hechos estilizados”. Prosiguiendo con el impuesto al valor agregado (IVA), este fue introducido masivamente en los sistemas tributarios de la región durante la década de los setenta y del ochenta; donde se ha observado un progresivo avance de la tasa general del IVA (Gómez & Morán, 2016). Esto confinado por la tabla 1.4, en donde se ve como del año 1995 al 2016 se pasa de una tasa promedio de 11% a 15%. Entre los países con mayor tasa se encuentran Uruguay (22%), Argentina (21%) y Chile con (19%), mientras que entre las más bajas se encuentran Paraguay (10%) y Panamá (7%).. 29.

(52) Tabla 1.4 Evolución tasa del IVA en América Latina de 1995 a 2016. Año de Tasa Inicial introducción Uruguay 1983 21 Argentina 1975 16 Chile 1975 20 República 1983 6 Dominicana Perú 1976 20 Brasil 1967 15 Colombia 1975 10 México 1980 10 Honduras 1976 3 Nicaragua 1975 6 AL 12.7 Bolivia 1973 10 Costa Rica 1975 10 El Salvador 1992 10 Ecuador 1970 10 Guatemala 1983 7 Venezuela 1987 10 Paraguay 1993 10 Panamá 1977 5. 1995. 2000. 2005. 2010. 2016. 23 18 18. 23 21 18. 23 21 19. 22 21 19. 22 21 19. 8. 8. 16. 16. 18. 18. 18. 19. 14 15 7 15 213.1 13 10 13 10 7 12.5 10 5. 15 15 12 15 214.5 13 13 13 12 12 15.5 10 5. 16 15 12 15 216.1 13 13 13 12 12 15 10 5. 19 18 17 17 16 16 16 16 12 15 15 15 198.454545 199.363636 13 13 13 13 13 13 12 12 12 12 12 12 10 10 5 7. Fuente: Elaboración propia con datos del CIAT (2016). Con excepción de Brasil todos los países tienen el IVA tradicional, el que opera con el método del valor añadido y se aplica en cada etapa de intermediación de un producto o servicio determinado, también se encuentran productos exentos o no se grava con IVA (Espinosa, 2014).. A manera de profundizar más en el tema se presenta también la tabla 1.5, que enseña que en el 2010 que el IVA en porcentaje del PIB en promedio en América Latina era de 6.3%, cifra que ha incrementado para el 2016 al 6.9% (Centro Interamericano de Administraciones Tributarias, 2016). En la tabla 1.5 también se. 30.

(53) muestra como este ingreso representa en la mayoría de los casos, más de una cuarta parte del ingreso público total.. Tabla 1.5. Recaudación y productividad del IVA en América Latina para el año 2012. Fuente: Gómez y Morán (2016) “La situación tributaria en américa latina: raíces y hechos estilizados”. A su vez la tabla 1.5 contiene el indicador de productividad del IVA, elaborado por Gómez (2016), que es el cociente entre la carga tributaria efectiva y la tasa general del impuesto, que permite evaluar el poder recaudatorio de un punto de IVA, determinado por la amplitud de la base imponible y el nivel de cumplimiento tributario. Para la productividad del tributo tomando como base lo privado, resulta el indicador eficiencia c. 31.

(54) Para este mismo autor, la recaudación efectiva del IVA en varios países de América Latina, es menor a la que potencialmente podría recaudarse, brecha dada por lo factores de evasión impositiva y gasto tributario; advirtiendo que de ahora en adelante los incrementos marginales de la recaudación necesitaran de avances en la administración tributaria para la reducción de la evasión del gravamen (Gómez & Morán, 2016).. Llegando a una característica singular de la región, los ingresos fiscales obtenidos de la explotación de los recursos naturales, han adquirido una importante relevancia, teniendo una fuerte influencia sobre la forma de apropiación estatal de las rentas generadas por estas actividades económicas, los efectos que estos ingresos públicos adicionales tienen sobre la economía doméstica y las distintas opciones de utilización de estos recursos por parte de cada Estado para consolidar el crecimiento económico; aunque dichos ingresos no siempre se tomen como impuestos (Gómez & Morán, 2016).. Como se ve en la gráfica 1.6, Bolivia, Ecuador y México, han exhibido una elevada y creciente dependencia fiscal de los recurso originados en la explotación de recursos naturales no renovables, dicha dependencia da implicaciones y riesgos para la sustentabilidad de los Estados; actualmente a reducido un poco su dependencia a este ingreso, sin embargo siguen siendo los países (a excepción de Ecuador) con más porcentaje del PIB en este rubro. Para el 2016 Bolivia tiene el 46% del PIB en ingresos de este tipo, Ecuador disminuyó este porcentaje hasta el 0.1% y México con 7.1% se mantiene peligrosamente como el líder (Centro Interamericano de Administraciones Tributarias, 2016).. 32.

(55) Gráfica 1.6 Ingresos fiscales de recursos no renovables como porcentaje del PIB. Fuente: Gómez y Morán (2016) “La situación tributaria en américa latina: raíces y hechos estilizados”. También es importante señalar que en esta región dentro de sus sistemas de impuestos, en la mayoría se encuentran regímenes especiales, sustitutivos o presuntos, para cierto tipo de actividades consideradas prioritarias o de difícil fiscalización, o de sectores económicos más atrasados (Espinosa, 2014).. Esto debido a que una característica de la política tributaria latinoamericana ha sido tratar de suplir las deficiencias en el nivel de la carga tributaria mediante la creación de gravámenes poco convencionales que permitan tener ingresos adicionales para financiar las crecientes necesidades del gasto público. Todas estas modalidades de imposición tienen un impacto negativo sobre la asignación de recursos (Gómez & Morán, 2016).. 33.

(56) Un primer tipo de ellos son de gravámenes de emergencia, con características de manejo administrativo simple que dan posibilidades de elusión y evasión, pero logran montos significativos de recaudación en corto plazo.. Otro tipo de impuesto, es a las transacciones financieras, cuya facilidad administrativa se debe a la posibilidad de implementarse de manera muy rápida, con un impacto negativo en la eficiencia económica a través de dos vías: por la producción al incrementar el costo de las exportaciones, por el lado del consumo al incrementar el precio relativo de los bienes con múltiples etapa productivas.. La última modalidad de estos impuestos, es la adopción de gravámenes que actúan como piso mínimo del ISR, donde a través de un impuesto mínimo, se trata de impedir que las empresas o las personas que poseen una renta económica eludan regularmente el pago del ISR. El mantenimiento prolongado de esta modalidad deteriora su productividad y profundiza las distorsiones derivadas de su aplicación.. Con base en las condiciones tributarias de América Latina, diversos autores han hecho propuestas y predicciones para el futuro de esta región, como por ejemplo Gómez y Morán (2016), que establecen que aun cuando durante las últimas décadas las medidas de reformas han estado enfocadas a la expansión y fortalecimiento del IVA; se cree esta debería centrarse en la introducción de alternativas para aminorar el impacto regresivo del tributo sobre los sectores más. 34.

(57) necesitados, acompañado a una segunda generación de reformas primordiales en el ISR, tanto en lo que respecta a las personas naturales como a las personas jurídicas, y que deberían complementarse con un fortalecimiento de la imposición patrimonial.. Por su parte de acuerdo a Caballero y López (2012) las perspectivas de corto y largo para la zona latinoamericana son:. . El gasto público tiene un efecto positivo en la inversión privada.. . Tanto el ISR como el IVA desestimulan la inversión privada, aunque el IVA es el que tiene efectos mayores.. . Existe un balance fiscal positivo, en el que el efecto positivo del gasto público sobre la inversión privada supera el efecto desestimulante que sobre esta misma variable producen el IVA e ISR.. . Hay un efecto acelerador en la medida que el alza del ingreso genera un incremento importante de la inversión privada.. 35.