GASTOS
DEDUCIBLES
INTRODUCCION
Nuestra normatividad ha previsto la deducibilidad de
determinados gastos respecto de la Renta Bruta.
Ha venido imponiendo una serie de filtros que determinan
si al gasto le corresponde o no ser deducido.
Los referidos filtros, han sido
muchas veces establecidos por el legislador pero también ha participado en ello el juzgador (Tribunal Fiscal), tal como podrá ser apreciado a continuación:
INTRODUCCION
INGRESO BRUTO (DESCUENTOS) (DEVOLUCIONES) INGRESO NETO (COSTO COMPUTABLE) RENTA BRUTA (GASTOS DEDUCIBLES)RENTA NETA
Valor de Adquisición Valor de ProducciónValor de Ingreso al Patrimonio
Gastos permitidos
conforme al Art.37 del TUO de la Ley del IR
PRIMER FILTRO: PRINCIPIO DE CAUSALIDAD
El artículo 37º del TUO de la Ley del IR, establece que aefectos de determinar la renta neta que produce una empresa, se debe de deducir de la renta bruta, los gastos necesarios para producirla, así como para mantener la fuente generadora de la misma.
Debe existir una relación directa entre:
Generación de Renta Gastos Incurridos
PRIMER FILTRO: PRINCIPIO DE CAUSALIDAD
Un ejemplo de ello, puede ser observado en la
siguiente RTF:
3934-4-2002 (19/07/2002)
“Para la deducción de los gastos por adquisición de obsequios o agasajos, la recurrente debe demostrar la relación de causalidad con las rentas gravadas y que los mismos se encuentren dentro de los límites establecidos por la norma.
SEGUNDO FILTRO: FEHACIENCIA
Este concepto ha sido desarrollado por la
jurisprudencia.
Consiste en acreditar la realidad de la operación y
su vinculación con la generación de la renta.
1105-4-2003 (28/02/2003)
“Reparos al crédito fiscal y al gasto sustentado en facturas con RUC dado de baja
Se confirma la apelada respecto al reparo al gasto y crédito fiscal por operación no fehaciente, referido a una factura cuyo emisor había sido dado de baja en el Registro Único de Contribuyentes a la fecha de emisión de la misma, toda vez que la recurrente no sustentó la fehaciencia de la misma a pesar de haber sido requerida expresamente para ello.”
SEGUNDO FILTRO: FEHACIENCIA
“Facultad de verificación por parte de SUNAT de las operaciones fehacientes 04440-1-2003 (08/08/2003)
Se confirman las resoluciones apeladas. Se indica que no basta presentar el comprobante de pago que respalde las operaciones realizadas y el registro contable de las mismas, sino que dichos comprobantes deben corresponder a operaciones reales, por lo que la Administración, podrá verificar si dichas operaciones son o no fehacientes, para el goce del derecho al crédito fiscal o a la deducción de gastos”.
“Fehaciencia de operaciones 03267-4-2003 (11/06/2003)
Se confirma la apelada respecto a los reparos al IR por gastos de operaciones no fehacientes, toda vez que del cruce de información efectuada con los proveedores los comprobantes presentados habían sido emitidos a otros clientes y por otros montos, no habiendo la recurrente probado la fehaciencia de la operación”.
TERCER FILTRO: RAZONABILIDAD
Este concepto ha sido establecido a través de la Tercera
Disposición Final de la Ley 27346, publicada en el Diario Oficial El Peruano con fecha 18 de octubre de 2000, la misma que señala lo siguiente:
“Tercera Disposición Final.- Precisión de principio de causalidad. Precisase que para efecto de determinar que los gastos sean necesarios para producir y mantener la fuente, a que se refiere el artículo 37 de la ley, éstos deberán ser normales para la actividad que genera la renta gravada, así como cumplir con criterios tales como razonabilidad en la relación con los ingresos del contribuyente (…)”
TERCER FILTRO: RAZONABILIDAD
Relación cuantitativa existente entre el gasto
realmente efectuado y el total de rentas que el contribuyente obtiene.
Ejemplo:
Por ejemplo, si la empresa Asesorandina S.R.L., tiene utilidades ascendentes a 1,000.00,
y los gastos por un mismo concepto que se pretenden deducir son de 10,000.00, es claro que no existe razonabilidad entre el gasto efectuado y la renta obtenida, motivo por el cual la SUNAT podrá reparar los mismos.
TERCER FILTRO: RAZONABILIDAD
“Criterios para aceptar el Gasto - 01596-3-2003 (25/03/2003) Se revoca la apelada por cuanto los gastos financieros incurridos por la recurrente originados en la aceptación de letras de cambio por la adquisición de harina y aceite de pescado, cumplen con el principio de causalidad previsto en el artículo 37º del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta aprobado por el Decreto Supremo Nº 054-99-EF, toda vez que bajo el principio de causalidad todo gasto debe ser necesario y vinculado a la actividad que se desarrolla, debiendo apreciarse ello, considerando criterios de razonabilidad y proporcionalidad así como el modus operandi de la empresa. Se indica que teniendo en cuenta que la actividad económica principal de la recurrente es la elaboración de productos de molinería, entendiéndose como tal a la técnica propia de molinos o fábricas de harinas, resulta razonable que haya adquirido los referidos productos para el desarrollo de su objeto social, siendo además que su política comercial consiste en pagar al crédito a sus proveedores mediante la aceptación de letras de cambio, afirmación que no ha sido desvirtuada por la Administración Tributaria”.
TERCER FILTRO: RAZONABILIDAD
“Razonabilidad de gastos tomando en cuenta la actividad del contribuyente - 02726-5-2003 (23/05/2003)
Se declara nula e insubsistente la apelada en cuanto al IGV de noviembre y diciembre de 1999 e Impuesto a la Renta de 1999 (...) señalándose con respecto a los reparos a gastos por combustible, repuestos y mantenimiento, etc., que corresponderían al uso, mantenimiento y reparación de la "chata" (embarcación) proporcionada por otra empresa a la que le presta servicios, que éstos no sólo consisten en la descarga de pescado, como alega SUNAT, sino también en su transporte, para que la carga llegara a la planta de la empresa, siendo razonable que para prestar el servicio la recurrente necesitara de una embarcación para transportar la carga desde mar adentro hacia tierra firme pues en el periodo acotado no contaba con medios de transporte entre sus activos.”
CUARTO FILTRO: REGLAS ESPECIALES
Debido a conductas elusivas, nuestra normatividad ha
debido incorporar una serie de reglas y restricciones especiales para la deducción de determinados gastos.
El Decreto Legislativo Nro. 945, ha dispuesto nuevas
CUARTO FILTRO: REGLAS ESPECIALES
A efectos de que las empresas del Sistema Financiero
deduzcan las provisiones ordenadas por la SBS. Las provisiones:
INCORPORAN REQUISITOS EN PROVISIONES DE
ENTIDADES DEL SISTEMA FINANCIERO
a. Deben ser autorizadas por el MEF previa opinión de la SUNAT.
b. Deben ser respecto de provisiones específicas.
c. No deben formar parte del patrimonio efectivo.
d. Debe ser vinculadas a riesgos de crédito clasificados en la categoría de deficiente, dudoso, perdido o con problemas potenciales.
CUARTO FILTRO: REGLAS ESPECIALES
Se precisa que los contratos de
arrendamiento y las colocaciones celebrados después del 01.01.01, son consideradas como operaciones sujetas a riesgo crediticio.
Se prevé la posibilidad que, sin
perjuicio que estemos ante una entidad financiera, existan cuentas por cobrar derivadas de operaciones no regulares, las cuales en consecuencia se regularán por lo dispuesto para las provisiones de cuentas por cobrar no financieras.
INCORPORAN REQUISITOS EN PROVISIONES DE
ENTIDADES DEL SISTEMA FINANCIERO
CUARTO FILTRO: REGLAS ESPECIALES
Se ha establecido que no serán deducibles aunque sean
castigadas y provisionadas:
RESTRINGEN DEDUCCIONES DE PROVISION DE
DEUDAS Y CASTIGOS
a. Las deudas contraídas entre partes vinculadas.
b. Las deudas afianzadas por empresas del Sistema Financiero, garantizadas mediante derechos reales de garantía, depósitos dinerarios o compra venta con reserva de propiedad.
c. Las deudas que hayan sido objeto de renovación o prórroga expresa
CUARTO FILTRO: REGLAS ESPECIALES
Se ha establecido que el importe de las remuneraciones de los titulares, socios o asociados de personas jurídicas así como a sus familiares debe respetar el valor de mercado, en su defecto el exceso no podrá ser deducido como gasto y será considerado como dividendo entregado.
REMUNERACIONES DE SOCIOS
Resultado Positivo: Con esta
nueva normatividad, ha quedado resuelto todo tipo de discusiones con la SUNAT, respecto a la posibilidad de que socios o accionistas perciban una remuneración de cuarta o quinta
CUARTO FILTRO: REGLAS ESPECIALES
En conclusión: si bien ahora que existe norma expresa
la SUNAT no podrá desconocer, la empresa deberá cuidar que:
REMUNERACIONES DE SOCIOS
a. Las labores dentro de la empresa se encuentren documentada.
b. Las remuneraciones no excedan el valor de mercado.
CUARTO FILTRO: REGLAS ESPECIALES
Hasta el 2003 podía deducir como gasto aquellos que
fueran sustentados con Boleta de Venta o Tickets, siempre que no excedieran los siguientes límites:
MODIFICAN LIMITES PARA DEDUCIR GASTOS
SUSTENTADOS EN BOLETAS Y TICKETS
a. El 3% de los montos acreditados mediante Comprobantes de Pago que otorgan derecho a deducir gasto o costo (facturas).
b. Las 100 UITs en un Ejercicio Gravable.
CUARTO FILTRO: REGLAS ESPECIALES
A partir del 2004 :
MODIFICAN LIMITES PARA DEDUCIR GASTOS
SUSTENTADOS EN BOLETAS Y TICKETS
• El límite se eleva a 6% de los montos acreditados mediante comprobantes de pago que si otorguen derecho a crédito fiscal
• El segundo límite se eleva a 200 UIT. • Sólo podrán provenir de contribuyentes
que estén acogidos al RUS.
Límite adicional resulta cuestionable.
Determinar contribuyentes acogidos al RUS:
CUARTO FILTRO: REGLAS ESPECIALES
En el futuro: Boletas de Venta especiales y distintivos. Por el momento:
MODIFICAN LIMITES PARA DEDUCIR GASTOS
SUSTENTADOS EN BOLETAS Y TICKETS
• Consulta SUNAT
• Comprobante de información registrada
• Considerar que no pueden emitir facturas
4021-2-2003 (11/07/2003)
“Si bien es cierto que el adquirente no estaba obligado a conocer si su proveedor se encuentra comprendido en el Régimen Único Simplificado, no es posible desconocer el artículo 4° de la Ley del Régimen Único Simplificado.”
CUARTO FILTRO: REGLAS ESPECIALES
Hasta el 2003, eran gastos deducibles:
CONDICIONAN DEDUCCION DE GASTOS
VINCULADOS A LA RELACION LABORAL
a. Los aguinaldos, bonificaciones, gratificaciones y retribuciones que se
acuerden con el personal, etc.
b. Los gastos y contribuciones destinados a prestar al personal servicios de salud, recreativos, culturales y educativos.
A partir del 2004, adicionalmente se deberá cumplir
con el criterio de generalidad para que proceda la referida deducción.
CUARTO FILTRO: REGLAS ESPECIALES
Los pagos o beneficios que se
entreguen con ocasión de la relación laboral deben ser otorgados en general a los trabajadores de una empresa.
CONDICIONAN DEDUCCION DE GASTOS
VINCULADOS A LA RELACION LABORAL
0947-4-2003 (21/02/2003)
Respecto a las gratificaciones extraordinarias equivalentes a S/. 12, 000.00 que el recurrente alega se otorgaron a 2 de sus 5 trabajadores por su participación en el incremento en los ingresos de la empresa, se resuelve confirmar la apelada toda vez que las mismas no fueron otorgadas a todos los trabajadores
CUARTO FILTRO: REGLAS ESPECIALES
CONDICIONAN DEDUCCION DE GASTOS
VINCULADOS A LA RELACION LABORAL
Generalidad dentro de la particularidad.Ejemplo:
Si se decide otorgar una bonificación al departamento de contabilidad se deberá entregar a todos quienes la integran, pero no se podrá considerar que el mismo no encuadra como gasto deducible por no haber sido otorgado a la totalidad de los trabajadores de la empresa.
CUARTO FILTRO: REGLAS ESPECIALES
CONDICIONAN DEDUCCION DE GASTOS
VINCULADOS A LA RELACION LABORAL
“Gastos incurridos en parte del personal 02230-2-2003 (25/04/2003)
Nula e insubsistente la apelada, al establecerse lo siguiente respecto a los reparos al crédito fiscal por: (...) 2) Gastos ajenos al giro del negocio, por el seguro de asistencia médica otorgado sólo al gerente y no con carácter general a todos los trabajadores de la empresa. Se señala que la generalidad debe evaluarse considerando situaciones comunes del personal, lo que no se relaciona necesariamente con comprender a la totalidad de trabajadores.
CUARTO FILTRO: REGLAS ESPECIALES
El domicilio fiscal dentro del territorio nacional.
Se estableció que el contribuyente adquirirá
automáticamente la condición de No Habido, si no cumple con declarar el nuevo domicilio o confirmar el declarado en el RUC, en los siguientes casos:
NO SERAN DEDUCIBLES GASTOS SUSTENTADOS EN
COMPROBANTES DE PAGO EMITIDOS POR NO HABIDOS
• Ante la negativa a recibir la notificación (en 3 días consecutivos).
• Ante la ausencia de persona capaz en el domicilio (en 3 días consecutivos).
• Si los casos anteriores se combinan.
• Si no existe la dirección declarada del domicilio.
CUARTO FILTRO: REGLAS ESPECIALES
Hasta el 2003, las únicas consecuencias que se
establecieron a esta condición, fueron las siguientes:
NO SERAN DEDUCIBLES GASTOS SUSTENTADOS EN
COMPROBANTES DE PAGO EMITIDOS POR NO HABIDOS
• Los comprobantes de pago emitidos durante el tiempo en que sea considerado como No Habido, no podrán sustentar crédito fiscal para el IGV .
• Los representantes legales eran considerados responsables solidarios.
• Suspensión del plazo prescriptorio de la obligación tributaria.
CUARTO FILTRO: REGLAS ESPECIALES
No obstante que estas eran las consecuencias señaladas
por las normas, la SUNAT venía pretendiendo desconocer el gasto de aquellas operaciones que se efectuaran con contribuyentes que tengan la calidad de no habidos.
NO SERAN DEDUCIBLES GASTOS SUSTENTADOS EN
COMPROBANTES DE PAGO EMITIDOS POR NO HABIDOS
0933-4-2003 (21/02/2003)
El que con posterioridad a la emisión del comprobante de pago se constate que el domicilio fiscal del proveedor consignado en las facturas es falso, no determina que las operaciones de compra contenidas en dichas facturas no sean reales.
CUARTO FILTRO: REGLAS ESPECIALES
NO SERAN DEDUCIBLES GASTOS SUSTENTADOS EN
COMPROBANTES DE PAGO EMITIDOS POR NO HABIDOS
Actitud revanchista: La SUNAT ha logrado que se
legitime su posición al haberse establecido una limitación a la deducción de los gastos cuya documentación sustentatoria no reúna los requisitos del Reglamento de Comprobantes de Pago y que a la fecha de su emisión, el emisor haya tenido la condición de no habido.
Podrá regularizarse esta
situación si al 31 de diciembre del ejercicio, el contribuyente ha levantado tal condición.
Los contribuyentes deberán
cuidar de verificar la calidad de cada uno de sus proveedores.
CUARTO FILTRO: REGLAS ESPECIALES
NO SERAN DEDUCIBLES GASTOS SUSTENTADOS EN
COMPROBANTES DE PAGO EMITIDOS POR NO HABIDOS
CUARTO FILTRO: REGLAS ESPECIALES
GASTOS INCURRIDOS EN EL EXTERIOR
A efectos de que los contribuyentes puedan reunir sus
rentas de fuente peruana y extranjera debían seguir el siguiente procedimiento:
• Determinarán los resultados que arrojen sus fuentes productoras de renta peruana.
• Determinarán los resultados que arrojen sus fuentes productoras de renta extranjera.
• Sólo si la fuente productora de renta extranjera arroja una renta neta, la misma se sumará a la renta neta de fuente peruana.
CUARTO FILTRO: REGLAS ESPECIALES
GASTOS INCURRIDOS EN EL EXTERIOR
¿Cómo se determina la Renta Neta de fuente
extranjera?
Dos posiciones:
• Eran aplicables las reglas para determinar la renta de tercera categoría.
• No eran aplicables las referidas reglas pues las rentas fuente extranjera no son categorizables.
CUARTO FILTRO: REGLAS ESPECIALES
GASTOS INCURRIDOS EN EL EXTERIOR
Ahora:
• Se deducirá de la renta bruta los gastos necesarios para producir y mantener su fuente.
• Los gastos en el exterior se presumen que son por rentas de fuente extranjera.
• Cuando los gastos incidan conjuntamente en rentas de fuente peruana y rentas de fuente extranjera y no sean imputables directamente a una o a otras, la deducción será proporcional.
CUARTO FILTRO: REGLAS ESPECIALES
GASTOS INCURRIDOS EN EL EXTERIOR
• Los gastos incurridos en el extranjero se acreditarán con los correspondientes documentos emitidos en el exterior (de conformidad a las disposiciones legales del país respectivo), en los cuales deberá contener como mínimo la siguiente información:
– El nombre, denominación o razón social
– El domicilio del transferente o prestador del servicio,
– La naturaleza u objeto de la operación; y,
– La fecha y el monto de la misma.
• Si bien esta ultima precisión se ha establecido en el artículo que regula la determinación de renta de fuente extranjera, consideramos que la SUNAT podrá requerir los mismos requisitos para estos gastos para la determinación de la renta de fuente peruana.
CUARTO FILTRO: REGLAS ESPECIALES
PARAISOS FISCALES
– Créditos
– Seguros o reaseguros
– Cesión en uso de naves o aeronaves
– Transporte que se realice desde el país al exterior y desde el exterior hacia el país; y,
– el derecho de pase por el canal de Panamá
• En un inicio ningún gasto que se haya generado en alguno de estos países podría ser deducido. (evitar que se admita el gasto de conceptos en los que realmente no se ha efectuado desembolso alguno.
• Posteriormente:
• Ahora: se establece que los gastos derivados de dichas operaciones lo seguirán siendo siempre que el precio o monto de la contraprestación sea igual al que hubieran pactado partes independientes en transacciones comparables.
CUARTO FILTRO: REGLAS ESPECIALES
BENEFICIO POR EMPLEAR A PERSONAS
DISCAPACITADAS
Se establece que cuando una empresa emplee a personas
con discapacidad, tendrán derecho a una deducción adicional sobre las remuneraciones que sean pagadas a estas personas, en concordancia con lo dispuesto por la Ley General de la Persona Discapacitada, la misma que señala lo siguiente:
Artículo 35o.- Deducción de gastos sobre el importe total de remuneraciones
Las entidades públicas o privadas, que a partir de la vigencia de la presente Ley empleen personas con discapacidad, obtendrán deducción de la renta bruta sobre las remuneraciones que se paguen a éstas personas, en un porcentaje adicional que será fijado por el Ministerio de Economía y Finanzas.