CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA

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CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA

Bogotá, D.C., siete (7) de junio de dos mil seis (2006) CONSEJERO PONENTE: HÉCTOR J. ROMERO DÍAZ Radicación:11001-03-27-000-2003-00066-01-14076 ACTOR: JULIO ENRIQUE CORREA RESTREPO .

Acción pública de nulidad contra el Concepto Unificado del Impuesto sobre las Ventas No 0003 de 2002 de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.

FALLO

En ejercicio de la acción prevista en el artículo 84 del Código Contencioso Administrativo, el ciudadano JULIO ENRIQUE CORREA RESTREPO solicita la nulidad parcial y suspensión provisional del numeral 3 del Capítulo I del Título III del Concepto Unificado del Impuesto sobre las Ventas 0003 de 12 de julio de 2002 de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.

EL ACTO ACUSADO

La pretensión de nulidad recae sobre los apartes que se subrayan del Concepto Unificado del Impuesto sobre las Ventas 0003 de 12 de julio de 2002, en el siguiente texto:

3. ALGUNOS BIENES EXCLUIDOS

A continuación se presenta una relación de algunos bienes excluidos del impuesto sobre las ventas.

(…)

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Como bienes excluidos, el artículo 424 del mismo ordenamiento señala los ladrillos y bloques de calicanto, de arcilla y con base en cemento, bloques de arcilla silvocalcárea.

De acuerdo con lo dispuesto por el artículo 28 del Código Civil, las palabras de la ley se entenderán en su sentido natural y obvio, según el uso general, salvo cuando se hayan definido para ciertas materias. Así las cosas, al no existir una definición legal para el caso particular, debemos atenernos al uso general, De acuerdo con el diccionario de la Real Academia Española, el ladrillo corresponde a un prisma rectangular, y los bloques a un paralelepípedo rectangular recto, entendiéndose estos como los usualmente utilizados en obras de construcción.

Lo anterior significa que ladrillos y bloques de formas diferentes no son beneficiarios de la exclusión.

La exclusión no se extiende a las tejas ni los enchapes, y bienes distintos aun elaborados con arcilla.

Adicionalmente, cuando se estipula "con base en cemento" no se está queriendo decir que deba ser en su totalidad de dicho material, siendo posible que se mezcle con otros materiales como la arena, siempre y cuando, el elemento esencial sea el cemento. En consecuencia, los bloques elaborados con arena y con base en cemento se encuentran excluidos del impuesto sobre las ventas (partida 68.10 del Arancel de Aduanas).

LA DEMANDA

El accionante indica como normas violadas los artículos 424 del Estatuto Tributario;150 [12] y 338 de la Constitución Política. Explica el concepto de violación así:

El concepto acusado, a falta de definición legal, acude al Diccionario de la Real Academia de la Lengua Española, e incorpora solamente algunas acepciones de los términos "ladrillo " y "bloque", restringiendo así el alcance de la norma superior, al limitar la exclusión en función de su utilización o destino, pues no acepta que también están excluidos los ladrillos y bloques de formas diversas, ni los que se utilizan para techar o para enchapes, elaborados con la misma materia prima (calycanto, arcilla, cemento y arcilla silvocalcárea).

La ley no exige que los ladrillos y bloques se destinen exclusivamente a levantar muros y además obras de construcción, sino que también pueden utilizarse para enchapar, revestir, enlozar o recubrir pisos y paredes, uso que el concepto impugnado no permite.

Se pretende variar la base gravable del IVA establecida en la ley, pues según el concepto, los ladrillos y bloques mencionados quedan comprendidos en dicha base, no obstante su carácter de bienes excluidos, lo cual evidencia un .intento de irrumpir en la competencia que la Carta Política atribuyó exclusivamente al legislador.

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TRÁMITE PROCESAL

Mediante auto de 2 de diciembre de 2003 se admitió la demanda y se negó la medida de suspensión provisional solicitada.

Los antecedentes administrativos del concepto demandado fueron remitidos por la DIAN con oficio 011674 de 27 de febrero de 2004.

OPOSICIÓN

La Dirección de impuestos y Aduanas Nacionales expone como fundamentos de oposición, los siguientes:

De la lectura del artículo 424 del Estatuto Tributario se desprende que los bienes que se encuentran excluidos del IVA son los "ladrillos y bloques" y no los materiales con los cuales se elaboran, calicanto, arcilla, silvocalcárea y cemento, ni las formas diferentes elaboradas con las mismas materias primas.

Para interpretar la norma se debe partir del principio general, en virtud del cual, todas las ventas de bienes corporales muebles, e importaciones de los mismos, se encuentran gravadas con el IVA, salvo las excepciones taxativamente contempladas en la ley. Significa que la exclusión objeto de discusión, tiene carácter exceptivo, por lo que su interpretación y aplicación es restrictiva y cobija sólo aquellos bienes que de manera expresa se encuentran señalados por el legislador.

Una cosa son los ladrillos y bloques utilizados para la construcción de estructuras, y otra muy diferente, las baldosas, baldosines, enchapes, tejas, etc., que no obstante pudieran estar elaboradas en calicanto, arcilla, cemento o arcilla silvocalcárea y tener formas diferentes, son utilizados generalmente para acabados, con fines decorativos y ornamentales, lo cual hace evidente la diferencia de unos bienes respecto de los otros.

ALEGATOS DE CONCLUSIÓN

La opositora reitera los fundamentos expuestos en la contestación de la demanda y advierte que las definiciones de ladrillos y bloques enunciadas en el concepto acusado, tienen como finalidad hacer más explícita la diferencia respecto de otro tipo de bienes, a los que no puede hacerse extensiva la exclusión del IVA.

El accionante advierte que “la posición arancelaria 68.10" a que alude el concepto acusado, comprende, según el Decreto 2800 de 2001, todos los bienes allí implicados, incluso las tejas y demás "manufacturas de cemento, hormigón o piedra

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artificial, incluso armadas", lo cual hace evidente la contradicción en que incurre el concepto, al pretender excluir del beneficio algunos materiales específicos.

MINISTERIO PUBLICO

Solicita negar las pretensiones de la demanda, por las siguientes razones:

El artículo 424 del Estatuto Tributario se refiere en forma simple y expresa a los "ladrillos" y "bloques", los cuales se identifican a partir de la idea que el común de las personas tiene de los mismos, por una forma y tamaño bien definidos y por el uso específico que siempre han tenido, es decir, como materiales de construcción fundamentalmente para levantar muros y paredes y en general dar forma y estructura a casas y edificios.

Si bien es cierto que los ladrillos eventualmente pueden tener aplicaciones distintas, como adoquinar calles o andenes, ésta no es su generalidad, y el hecho que la norma-no distinga en este aspecto, no implica que por la vía de otras definiciones o interpretaciones, se pueda extender el beneficio a otros bienes que no concuerdan con la identidad que de los ladrillos se tiene.

Pese a que el concepto acusado acude a una definición que resulta un tanto técnica, no hace más que ratificar la exclusión del IVA únicamente respecto de los ladrillos y bloques, por lo que no establece ninguna limitación a la norma superior.

CONSIDERACIONES DE LA SALA

Corresponde decidir sobre la legalidad del Concepto Unificado del Impuesto sobre las Ventas 0003 de 12 de julio de 2002, expedido por la Oficina Jurídica de la DIAN, en cuanto interpreta, con fundamento en el artículo 424 del Estatuto Tributario, que los ladrillos y bloques excluidos del IVA se entienden "como los usualmente utilizados en obras de construcción", lo cual significa, "que ladrillos y bloques de formas diferentes no son beneficiarios de la exclusión", y que la exclusión no se extiende a "las tejas ni los enchapes y bienes distintos aun elaborados con arcilla”.

Las razones en que el actor sustenta la pretensión de nulidad son similares a las que motivaron el pronunciamiento contenido en la sentencia de 29 de mayo de 2005, en la cual se decidió sobre la demanda de nulidad contra el Concepto Unificado del Impuesto sobre las Ventas 0001 de 19 de Junio de 2003, en cuanto interpreta el artículo 424 del Estatuto Tributario, en lo relativo a la definición de "ladrillos y bloques" frente a la exclusión del IVA1.

La interpretación oficial plasmada en el Concepto 0003 de 2002, sobre la cual recae la pretensión de nulidad en el presente proceso, corresponde a la misma que aparece contenida en el Concepto 0001 de 2003, que la Sala encontró ajustada a la norma superior objeto de interpretación, con base en las siguientes consideraciones:

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Dispone el artículo 424 del Estatuto Tributario, modificado por la Ley 788/2002, artículo 30:

Bienes excluidos del impuesto. Los siguientes bienes se hallan excluidos del impuesto y por consiguiente su venta o

importación no causa el impuesto a las ventas. Para tal efecto se utiliza la nomenclatura arancelaria Nandina vigente:

(...)

Ladrillos y bloques de calicanto, de arcilla, y con base en cemento, bloques de arcilla silvocalcárea,"

Del texto de la norma transcrita se advierte que los bienes sobre los cuales se establece el beneficio de la exclusión del IVA están referidos a los ladrillos y los

1 Exp. 14098 M.P. doctora Ligia López Díaz

bloques de calicanto2, elaborados en arcilla, con base en cemento o de arcilla silvocalcárea y que su descripción no está

relacionada con la nomenclatura arancelaria, En consecuencia, para establecer el alcance del beneficio, las expresiones "ladrillos y bloques" deben entenderse "en su sentido natural y obvio, según el uso general de las mismas palabras", en aplicación del principio general de interpretación de la ley que consagra el artículo 28 del Código Civil.

Según el Diccionario de la Real Academia Española, el ladrillo se define como una "Masa de arcilla cocida en forma de prisma rectangular empleada en la construcción". O como una "Masa cíe barro, en forma de paralelepípedo3 rectangular,

que, después de cocida sirve para construir muros, solares, habitaciones, etc."

El bloque, es un "Trozo grande de un material compacto, especialmente de piedra sin labrar. Sillar4 artificial hecho de

hormigón. Paralelepípedo recto rectangular de materia dura."

Las definiciones anotadas corresponden al uso comercial y a la idea que en general se tiene de los ladrillos y de los bloques, es decir, como aquel material de construcción en forma de prisma rectangular.

Los "ladrillos y bloques" se usan para construir la estructura básica de muros para edificaciones (casas, edificios, bodegas, etc.). Los demás productos son los llamados "acabados", que no son elementos fundamentales para conformar la estructura esencial de una construcción, Es por ello, que la forma es determinante para la descripción de estos bienes, lo cual significa que si los productos fabricados con arcilla, o base de cemento, tienen apariencia diferente, no son

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ladrillos o bloques,

2 Calicanto, según el Diccionario de la Real Academia Española se define como obra de mampostería hecha con piedras

desiguales unidas con argamasa sin un orden establecido.

3 Sólido compuesto por seis paralelogramos, siendo iguales y paralelos cada dos opuestos entre si. Diccionario Real

Academia de la Lengua Española,

4 Cada una de las piedras labradas, por lo común en forma de paralelepípedo rectángulo, que forma parte de una

construcción de sillería. Diccionario Real Academia de la Lengua Española.

pues, es claro que el legislador no pretendió otorgar el beneficio a todos los productos vinculados con la construcción o elaborados de arcilla.

Lo anterior se deduce de los antecedentes de la Ley 488 de 1998, según los cuales, inicialmente se planteó el beneficio para los "ladrillos de arcilla" y posteriormente se amplió también á los "de calicanto" y aquellos "con base en cemento", así como a los "bloques" hechos en los mismos materiales5, por lo que no hay elementos que permitan establecer que el

legislador pretendió otorgar el, beneficio a otros bienes distintos de los enumerados en la norma, pues en tal caso, así lo hubiese señalado expresamente. Entonces, no es posible hacer uña interpretación extensiva del precepto legal, para que el beneficio se aplique a otros productos, como las tejas y enchapes.

Conforme a lo expuesto la Sala concluyó en la citada sentencia:

"...no se encuentra configurada la ilegalidad invocada por el actor en las siguientes expresiones acusadas del concepto: "Lo anterior significa que ladrillos y bloques de formas diferentes no son beneficiarios de la exclusión" y "La exclusión no se extiende a las tejas ni a los enchapes y bienes distintos aún elaborados con arcilla, como tampoco a las baldosas y tabletas", toda vez que como ya se indicó, estos productos no corresponden al uso general ni técnico de las expresiones "ladrillos" y "bloques", ni fue la intención del legislador incluirlos dentro del beneficio.

"En relación con la expresión también demandada "los usualmente utilizados en obras de construcción, principalmente para levantar muros y paredes", tampoco encuentra la Sala la ilegalidad invocada, pues contrario a lo señalado por el actor, esta frase no está significando que la exclusión se condicione al destino de los ladrillos y bloques, sino simplemente está describiendo los productos, señalando el uso regular que tienen, lo cual resulta evidente con el empleo del adverbio "usualmente".

"La exclusión no depende del destino final de estos bienes, pero es claro que los ladrillos y bloques objeto del beneficio son aquéllos que regularmente se usan en obras de construcción, sin perjuicio que se utilicen en otros fines".

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Fluye de las anteriores consideraciones que la interpretación oficial plasmada en el Concepto 0003 de 2002, respecto a la exclusión del IVA de los ladrillos y bloques, (art. 424 E.T.) no establece ninguna limitación a la norma superior objeto de interpretación y en consecuencia, la Sala habrá de negar las pretensiones de la demanda.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley.

FALLA

NIÉGANSE las pretensiones de la demanda.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y cúmplase.

Esta providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha.

HÉCTOR J. ROMERO DÍAZ PRESIDENTE

LIGIA LÓPEZ DÍAZ

MARÍA INÉS ORTIZ BARBOSA

JUAN ÁNGEL PALACIO HINCAPIÉ

RAÚL GIRALDO LONDOÑO SECRETARIO

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