COMPENSACIÓN DE SALDOS A FAVOR – Término de caducidad para solicitarla / SALDOS A FAVOR ORIGINADOS EN DECLARACIÓN TRIBUTARIA / SALDOS A FAVOR ORIGINADOS EN ACTOS ADMINISTRATIVOS /
La regla general contenida en el inciso 1 del artículo 816 del E.T., en cuanto determina que la solicitud de compensación debe efectuarse dentro de los dos años siguientes al vencimiento del término para declarar, no encajaba en los presupuestos que dieron lugar a la Litis, ni podía servir de fundamento jurídico para hacer nugatorio el derecho sustantivo de la actora, pues aparte de reconocerse que es perentoria en cuanto fija el plazo para la solicitud, tiene vacío legal en tanto no prevé ni regula con claridad eventos como el que ocupa la atención de la Sala. La Corte Suprema de Justicia en la sentencia del 15 de febrero de 1990, que declaró exequibles los artículos 816 y 854 del E.T. interpretó que ellos establecían términos para solicitar saldos a favor que arrojaran las declaraciones tributarias, pero de ninguna forma de actos administrativos. En forma similar la Corte Constitucional al analizar las mismas disposiciones frente a los principios de equidad e igualdad, en cuanto éstas confieren a los contribuyentes dos años para solicitar la devolución y/o compensación de sus saldos a favor, mientras la Administración goza de cinco años para ejercer la acción de cobro encontró legítima la prerrogativa del Estado. De manera que cuando el saldo a favor se origina en un acto administrativo como lo es la liquidación oficial de corrección u otra decisión gubernativa, o en decisiones jurisdiccionales, el plazo para ejercer el derecho no puede seguir las reglas del artículo 816 que exigen como presupuesto "saldos a favor originados en declaraciones tributarias" al punto que el mismo artículo determina que cuando “el saldo a favor de las declaraciones del impuesto sobre la renta haya sido modificado mediante una liquidación oficial la parte rechazada no podrá solicitarse hasta tanto se resuelva definitivamente sobre la procedencia del saldo”. Si la solicitud de compensación implica la anuencia de la Administración para aplicar saldos a favor de un impuesto a otros, es obvio entender que frente a una declaración tributarla que no arroje saldo a favor, no corre término prescriptivo alguno y mal podía exigírsele a la sociedad una conducta carente de respaldo fáctico y legal para deducirle consecuencias desfavorables por no realizar una actividad o ejercer un derecho que aún no había surgido, en tanto no se habían expedido los actos oficiales que lo originaron, aun cuando fuere a petición del contribuyente. De ahí la necesidad de tener en cuenta dos eventos distintos, el primero, declaración tributaria que arroja saldo a favor. El segundo, declaración tributaria con saldo a cargo, modificada posteriormente mediante
liquidación oficial de corrección que origina crédito tributario por cuanto si se parte de supuestos de hecho diferentes, igual será la solución.
SALDOS A FAVOR ORIGINADOS EN ACTOS ADMINISTRATIVOS / DECLARACIÓN CON SALDO A PAGAR / TÉRMINO PARA SOLICITAR COMPENSACIÓN DE SALDO A FAVOR – Inexistencia / LIQUIDACIÓN OFICIAL DE CORRECCIÓN
En el sub lite resulta obligado concluir que la solicitud de compensación del saldo a favor para ser aplicado a la declaración del impuesto sobre las ventas del primer bimestre de 1995, presentada el 5 de junio de 1995, no podía resultar extemporáneo, habida consideración de que al no haber arrojado saldo a favor el denuncio inicial presentado oportunamente el 2 de abril de 1993, sino un valor a pagar mal podía correr término para efectuar solicitud de reconocimiento y compensación sobre un saldo no originado y consignado en una declaración y que sólo se vino a configurar mediante -el acto oficial de corrección, ésto es la liquidación que sustituyó el denuncio inicial. Se insiste entonces, en que como la petición de devolución no tuvo como fundamento el denuncio privado inicialmente presentado, sino justamente la liquidación oficial de corrección, proferida por la División de Liquidación de la Administración de Grandes Contribuyentes de Santafé de Bogotá, no podía argumentarse extemporaneidad con fundamento en las disposiciones que consagran un término perentorio de dos años contados a partir del vencimiento del término para declarar.
CONSEJO DE ESTADO
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA
Consejero ponente: JULIO ENRIQUE CORREA RESTREPO
Santafé de Bogotá, D.C., diciembre dieciocho (18) de mil novecientos noventa y siete (1 997)
Radicación número: 8643
Actor: LA PREVISORA S.A. COMPAÑÍA DE SEGUROS Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS
Resuelve la Sección el recurso de apelación interpuesto por la sociedad. Ad actora, contra el fallo del 3 de julio de 1997, proferido por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, desestimatorio de las pretensiones de la demanda instaurada por la sociedad LA PREVISORA S.A. COMPAÑIA DE SEGUROS, en relación con los actos que rechazaron la solicitud de compensación de saldos a favor elevada por la Compañía, respecto del período gravable de 1992 del impuesto sobre la renta.
ANTECEDENTES
La sociedad contribuyente presentó su declaración de renta y complementarios correspondiente al periodo gravable de 1992 el 2 de abril de 1993, en la cual determinó un valor a pagar de $7'227.578, dicho denuncio fue corregido el 11 de mayo de 1994, sin modificar el saldo a cargo.
La anterior declaración fue objeto de solicitud de corrección (art. 589 del E.T), a cuyo efecto en el proyecto respectivo indicó la contribuyente un saldo a favor de $224'446.000. La Administración oficializó el proyecto presentado mediante la liquidación oficial de corrección No. 153 del 24 de febrero de 1995.
Sobre el saldo a favor aceptado en la liquidación No. 153 citada, el 5 de junio de 1995 la sociedad formuló solicitud de compensación, la cual fue rechazada por el ente oficial, mediante la resolución No. 0382 del 8 de junio de 1995, al considerar extemporáneo la petición, de conformidad con el artículo 816 del Estatuto Tributario.
Decisión que fue confirmada, mediante la resolución No. 0099 del 2 de julio de 1996 que al desatar el recurso de reconsideración interpuesto, mantuvo el rechazo por cuanto la solicitud debió presentarse dentro de los dos años siguientes al vencimiento del plazo para declarar, que en el asunto concreto lo fue el 3 de abril de 1992 (Decreto 2064 de 1992), por lo que la petición de devolución formulada el 5 de junio de 1995, resultó extemporáneo.
DEMANDA
Agotada así la vía gubernativa, la sociedad actora acudió ante el Tribunal Administrativo de Cundinamarca en demanda de nulidad y restablecimiento del derecho, en la cual luego de detallar la actuación administrativa, adujo como violadas las siguientes disposiciones: artículos 816, 854 y 857 numeral 1, 683 del Estatuto Tributario -Decreto 624 de 1989, 27 a 32 y 2313 inciso 1 del Código Civil, 4 del Código de
Procedimiento Civil, 13 del Decreto Reglamentario 2314 de 1989 y 29 de la Constitución Política conforme a los conceptos que se sintetizan así: El saldo a favor rechazado se originó única y exclusivamente en una liquidación oficial y no en una declaración tributario. Agregó que el acto administrativo consiste en la liquidación oficial de corrección No. 0153 del 24 de febrero de 1995, está tipificado en el artículo 589 del E.T., a cuyo efecto describió el procedimiento que allí se consagra, para concluir que las autoridades reconocieron en los actos acusados que el saldo discutido era el establecido en la liquidación oficial de corrección y no en la declaración de renta.
Precisó que la sociedad no tenía derecho a solicitar ningún saldo a favor que se hubiese originado en su declaración de renta presentada el 2 de abril de 1993 y que sólo en ese evento podría asumirse que el plazo para formular la compensación vencía el 2 de abril de 1995.
Afirmó que la solicitud de corrección fue presentada oportunamente antes del 2 de abril de 1995, ésto es, el 8 de mayo de 1994 y observó que el contribuyente está facultado para presentar las solicitudes de corrección que considere necesarias, disminuyendo en cada caso el saldo a pagar o aumentando el saldo a favor, siguiendo el procedimiento establecido en la ley y pagando las sanciones del caso.
Como de acuerdo con el inciso 2 del artículo 589 las autoridades de impuestos "deben decidir dentro de los 6 meses siguientes a la fecha de la solicitud en debida forma”, el término respecto de la efectuada el 8 de noviembre de 1994, vencida el 8 de mayo de 1995, por lo que al haberse practicado la liquidación oficial NO 0 1 53 el 24 de febrero de 1995, ésta fue oportuna.
A juicio de la parte, y con apoyo en su origen normativo (art. 88 del Decreto 2503 de 1987 y 91 de la Ley 84 de 1988) los artículos 816 y 854 del E.T. que establecen los términos para el ejercicio de un derecho sustantivo no tenían aplicación en el sub lite, por cuanto la observancia de la regla general es para las solicitudes de compensación de saldos a favor que arrojen declaraciones tributarios, en las que la solicitud debe presentarse "dentro de los dos años siguientes al vencimiento del plazo para declarar' y no' para los provenientes de liquidaciones oficiales, pues el inciso 21 de las dos normas establece una excepción a la regla general consistente en que la solicitud de compensación de la parte rechazada "mediante una liquidación oficial' puede ser presentada aún después de los dos años siempre y cuando no se haya solicitado su compensación y sólo después de resuelta definitivamente su procedencia.
Subrayó que un término es eficaz en la medida en que DURANTE su transcurso se pueda ejercer un derecho, por lo que el término establecido en el inciso 1. De los artículos 816 y 854, solo puede ser eficaz en relación con saldos a favor que arrojen declaraciones tributarlas, no para los provenientes de liquidaciones oficiales.
Acusó que la Interpretación del ente oficial, implica que un contribuyente pierda automáticamente el saldo a favor en la misma fecha de su reconocimiento y además que también perdiera el derecho a solicitar el saldo originado en la liquidación oficial en la misma fecha en que se notifica, cuando la misma liquidación es notificada después de los dos años siguientes al vencimiento del término para declarar, pues las autoridades notifican la liquidación oficial al finalizar los 6 meses que la ley establece para tomar la decisión.
Insistió en que la Administración no podía aplicar los artículos 816 y 854, por cuanto al hacerlo dejó sin efectos la liquidación oficial de corrección que fue la que le dio existencia al referido saldo a favor y convirtió en inane el acto administrativo, cuya naturaleza y razón de ser es la de producir efectos. Y al no ser aplicables infringió el artículo 41 del Código Civil, en relación con la interpretación de las normas procesales, así como el debido proceso consagrado en el artículo 29 de la Carta y finalmente por aplicación indebida el numeral 1 0 del artículo 857 del E.T.
Advirtió que tan ciertos son los efectos del acto de corrección que los mismos funcionarios con base en la citada liquidación de corrección y otros pagos, mediante la resolución N 383 del 8 de junio de 1995, (expedida en la misma fecha y con el siguiente número de la ahora demandada) ordenaron reconocer y compensar pagos en exceso "según la liquidación de confección NI 153 del 24 de febrero de 1995 por renta 1992 a la cual le determinó por el citado período un saldo a favor, obteniendo un pago de lo no debido..."
Con apoyo en apartes de la sentencia del 22 de julio de 1994, expediente NO 5411, C.P., Dr. Jaime Abella Zárate, concluyó que Corporación interpreta que el aludido término de dos años para solicitar la compensación, opera en relación a saldos a favor de una declaración de renta, pero no de "saldos a favor resultantes de decisiones. Gubernativas o fallos contencioso-administrativos”, "decisiones gubernativas" que involucran liquidaciones oficiales.
Además, al desconocerse el saldo a favor arrojado en la liquidación oficial, se originó un enriquecimiento sin causa a favor de la Administración de
Impuestos Nacionales, para lo cual efectuó diversas precisiones sobre los requisitos para su configuración.
Agregó, que de acuerdo con el artículo 2313 del Código Civil, el pago de lo no debido da derecho a repetir lo pagado y en consecuencia al rechazarse la solicitud del pago en exceso se violó la disposición, por inaplicación.
Solicitó la declaratoria de nulidad de los actos ofíciales que negaron la solicitud de compensación y a título de restablecimiento del derecho solicitó el reconocimiento del saldo a favor de $224'446.000 arrojado en la liquidación oficial de corrección No. 153, por no existir norma legal que establezca un término para la solicitud de compensación de saldos provenientes de liquidaciones oficiales y se apruebe la presentada por la sociedad, junto con los intereses correspondientes de acuerdo con los artículos 851, 863 y 864 del E.T. en concordancia con el 13 del Decreto 2314 de 1989.
SENTENCIA
Desestimó las pretensiones de la demanda, al considerar que la solicitud presentada fue extemporáneo, habida cuenta que el término consagrado en los artículos 816 y 854 del E.T. es perentorio y que las disposiciones no efectúan distinción respecto del origen del saldo a favor, se limitan a señalar la fecha a partir de la cual se comienza a contar el plazo de dos años para su solicitud, "a partir de la fecha de vencimiento del término para declarar”.
Observó, que como el término para presentar la solicitud vencía el 2 de abril de 1995 y la liquidación oficial de corrección NI 153 fue notificada el día de su expedición el 24 de febrero de 1995, el contribuyente contaba con un mes y nueve días para hacer efectivo el reconocimiento, por lo que la solicitud presentada el 5 de junio de 1995, fue extemporánea.
Precisó que existiendo unos plazos señalados en la ley para ejercitar el derecho a la compensación la extemporaneidad de la solicitud acarrea la pérdida del derecho, a cuyo efecto citó apartes de jurisprudencia del 20 de marzo de 1992, expediente No. 3520 C.P. Dr. Jaime Abella Zárate. Para desestimar el cargo de enriquecimiento sin causa, transcribió apartes de la sentencia del 15 de febrero de 1990 de la Corte Suprema de Justicia en la cual declaró la exequibilidad de los artículos 816 y 854 del E.T.
APELACIÓN
Al apelar, el apoderado de la sociedad actora adujo que tanto las autoridades administrativas como el Tribunal aceptaron como demostrado que el saldo a favor materia de discusión fue establecido por un acto administrativo LIQUIDACIÓN OFICIAL DE CORRECCIÓN y no en una declaración tributaria, habiéndose probado que tal acto oficial "cumple con los requisitos de ser una liquidación oficial de las autoridades de impuestos y no del contribuyente y no es declaración tributaria” y que la declaración de renta presentada por el año gravable de 1992, no arrojó saldo a favor.
En relación con la aplicación de los artículos 816 y 854 del E.T., subrayó que la Corte Suprema de Justicia al declarar su exequibilidad mediante el fallo del 15 de febrero de 1990, interpretó que ellos establecían términos para solicitar saldos a favor que arrojaran las declaraciones tributarias, pero de ninguna forma de actos administrativos, conforme a las siguientes precisiones:
"En el caso bajo examen no encuentra la Corporación que exista la alegada desigualdad, por cuanto que el término que se consagra en las normas acusadas y dentro de la cual se deben hacer los solicitudes de compensación o devolución de impuestos, rige para todos los contribuyentes en su declaración tributaría haya liquidado saldos a favor.. " (Subrayó)
"De otra parte, debe agregarse que los primeros incisos de los artículos 816 y 854 del Decreto 624-89, materia de demanda, consagran una situación jurídica distinto de la que regula el artículo 817...; en cambio en las disposiciones impugnados se fija el plazo que tiene el contribuyente responsable que haya liquidado saldo a su favor en la declaración tributaria, para solicitar a la administración, la devolución o compensación de impuestos, que es de dos años” (subrayó).
Reiteró lo dicho en la demanda acerca de la inaplicabilidad al sub lite de los artículos 816 y 854 del E.T. y advirtió que "En la demanda (páginas 22 a 42), se demostró que el desconocimiento del saldo a favor de la liquidación oficial y el rechazo de su compensación y devolución, es ilegal...” porque: “1. Los artículos 876 y 854 del Estatuto Tributario no aplican en el presente caso; y 2) El aplicar tales artículos deja sin efectos la liquidación oficial de corrección, es decir, la hace inane y por lo tanto se desconoce su naturaleza”, a cuyo efecto realizó un resumen de lo expuesto en el libelo.
Ratificó los cargos consistentes en que la aplicación de los citados artículos dejó sin efectos jurídicos el acto administrativo consistente en la liquidación oficial de corrección, es decir, la hicieron inane y por ende desconocieron su naturaleza, máxime cuando las mismas autoridades aceptaron el saldo que la misma arrojó, lo reconocieron y ordenaron compensar pagos efectuados en exceso y que se demostraban en la misma liquidación oficial y objeto de reclamación, en idéntica fecha a la de la compensación ahora discutida, conforme lo demostró con los documentos que allegó al proceso.
Así mismo, reiteró los aspectos relativos a enriquecimiento ilícito, particularmente al tercer requisito relativo a la falta de causa, pues consideró no existe un fundamento legal que le permita a la Nación apropiarse del saldo a favor discutido.
De otra parte, criticó la posición del Tribunal en el sentido de que la actora disponía de más de un mes para efectuar la solicitud a partir de la notificación de la liquidación de corrección de dónde provino el saldo a compensar, pues en este evento las autoridades de impuestos buscan aplicar analógicamente el término de que disponen los contribuyentes par a solicitar la devolución de saldos consignados en declaraciones tributarias a los que arrojan las liquidaciones oficiales y pasan por alto que existiría una simultaneidad de cómputo de términos, que son excluyentes entre sí, el existente para que las autoridades decidan sobre los proyectos de corrección y el otorgado a los contribuyentes para el ejercicio de su derecho a solicitar la compensación.
Estimó inaplicable al sub lite el fallo del Consejo del 20 de marzo de 1993, citado por el Tribunal en tanto el mismo se refería a un saldo a favor de una declaración de ventas y a su firmeza, en tanto que en la sentencia que citó en la demanda del 22 de julio de 1994, expediente 5411, se precisó que el término no tuvo fundamento en saldos a favor resultantes de decisiones gubernativas o fallos contenciosos administrativos, sino precisamente la declaración de renta...”, todo lo cual confirma que la cita hecha por el a quo es improcedente, así como el derecho de la actora a la compensación del saldo que arrojó la liquidación oficial de corrección.
ALEGATOS DE CONCLUSIÓN
El apoderado de la Nación descorrió traslado para alegar de conclusión y al efecto previa síntesis del debate y de transcribir la sentencia antes citada dictada en el expediente NI 541 1, así como la de la Corte Suprema de Justicia del 15 de febrero de 1990, solicitó la confirmación del fallo apelado al concluir que en el campo del derecho, las personas deben obrar
con diligencia y cuidado (ius vigilantibus scriptum) y cuando la ley ha estatuido un plazo para que se inicie una acción, se cumpla un deber, o se ejecute un acto, si el interesado lo deja vencer, pierde definitivamente la posibilidad para reclamar posteriormente el reconocimiento del derecho y le permitirá al deudor invocar la extinción de la obligación y de pagar por haber operado la caducidad.
MINISTERIO PÚBLICO
Representado por la señora Procuradora Octava ante la Jurisdicción se pronunció por la confirmación del fallo del Tribunal, en síntesis, por considerar que de conformidad con los artículos 816 y 854 del E.T., éstos no hacen ninguna distinción entre saldos a favor que arrojen las declaraciones tributarias y los provenientes de actos oficiales, máxime cuando las normas no ofrecen ninguna vaguedad o confusión, son claras y precisas y por tanto no admiten interpretaciones diferentes a su tenor literal.
Previa observación de los términos de vencimiento para declarar y de presentación de la solicitud, concluyó la extemporaneidad de la efectuada por la actora. Igualmente solicitó desestimar los cargos de enriquecimiento sin causa.
Concluyó acertada la actuación administrativa en cuanto aplicó los artículos 816 y 854 y en tales circunstancias acató los principios contenidos en el artículo 683 del E.T.
CONSIDERACIONES DE LA SALA
En esta oportunidad debe establecer la Sala el ámbito de regulación del artículo 816 del E.T. en particular, y su observancia frente a la solicitud de compensación elevada por la sociedad actora, a efectos de determinar su oportunidad y por ende la legalidad de los actos acusados.
Básicamente sostiene la parte apelante que como el saldo a favor materia de solicitud de compensación no se originó en una declaración tributaria, sino en un acto administrativo como lo es la Liquidación Oficial de Corrección No 153 del 24 de febrero de 1995, no resultaban aplicables los artículos 816 y 854 del E.T. Además porque su aplicación al sub lite dejó sin efectos jurídicos el acto administrativo de corrección oficial.
En principio, los saldos a favor de los contribuyentes surgen de su liquidación en las declaraciones tributarias como consecuencia de pagos anticipados a la obligación tributaria determinada privadamente. También
pueden tener origen en pagos en exceso de impuestos y pagos de tributos no debidos.
Para la recuperación de los saldos a favor, en general la ley consagra tres mecanismos a saber: La devolución, la compensación con deudas del mismo contribuyente por diversos impuestos y la imputación del saldo a favor en la declaración del período siguiente del mismo impuesto.
Los artículos 815, 816 y 854 del E.T., prescriben las reglas y el procedimiento aplicables para la compensación e imputación de créditos tributarios, así:
"Artículo 815 Compensación con saldos a favor. Los contribuyentes o responsables que liquiden saldos a favor en sus declaraciones tributarias podrán: a) Imputarlos dentro de su liquidación privada del mismo Impuesto, correspondiente al siguiente período gravable. b) Solicitar su compensación con deudas por concepto de Impuestos, anticipos, retenciones, intereses y sanciones que figuren a su cargo.
... (Subraya la Sala).
"Artículo 816 Término para solicitar la compensación. La solicitud de compensación de impuestos deberá presentarse a más tardar dos años después de la fecha de vencimiento del término para declarar
Cuando el saldo a favor de las declaraciones del impuesto sobre la renta y complementarios o sobre las ventas, haya sido modificado mediante una liquidación oficial y no se hubiere efectuado la compensación, la parte rechazada no podrá solicitarse aunque dicha liquidación haya sido impugnada, hasta tanto se resuelva definitivamente sobre la procedencia del saldo.
Parágrafo. En todos los casos, la compensación se efectuará oficiosamente por la Administración cuando se hubiese solicitado la devolución de un saldo y existan deudas fiscales a cargo del solicitante". (Subraya la Sala).
"Artículo 854 Término para solicitar la devolución de saldos a favor. La solicitud de devolución de impuesto deberá presentarse a más tardar dos años después de la fecha de vencimiento del término para declarar
Cuando el saldo a favor de las declaraciones del Impuesto sobre la renta y complementados o sobre las ventas, haya modificado mediante una liquidación oficial y no se hubiere efectuado la devolución, la parte rechazada no podrá solicitarse aunque dicha liquidación haya sido impugnada, hasta tanto se resuelva definitivamente sobre la procedencia del saldo".
Advierte la Sección que las disposiciones transcritas regulan los términos y el procedimiento para obtener por parte de los contribuyentes la recuperación de los saldos a favor originados en las declaraciones tributarias presentadas por los contribuyentes, a cuyo efecto determina que la solicitud deberá presentarse a más tardar dos años después del vencimiento del término para declarar y prevé la caducidad del derecho a solicitar el saldo a favor, la que se interrumpe con la radicación de la solicitud.
El artículo 816 del E.T., otorga un plazo para que los contribuyentes o responsables puedan compensar saldos a favor de un impuesto a otros y prevé que la manifestación ante la Administración del mecanismo en que hará uso de sus saldos a favor, deberá efectuarse dentro del plazo de dos años contados a partir del vencimiento del término para declarar, previsión que resulta del entendimiento de que desde tal momento y aún antes, si el denuncio no se presenta en la fecha límite, el contribuyente tiene la oportunidad de conocer, por cuanto él mismo lo ha determinado, su saldo a favor, oportunidad en la cual también es exigible el pago del impuesto a su cargo, por lo que consagra la ley un término de caducidad para ejercer el derecho y deriva de la inercia o inactividad del contribuyente, consecuencias adversas, como su pérdida.
Se observa, en el sub lite que la sociedad actora en su denuncio inicial por el año de 1992, presentado oportunamente el 2 de abril de 1993, determinó saldo a cargo por $7'227.578, valor que mantuvo en la corrección efectuada el 11 de mayo de 1993 y que propuso modificar para configurar un saldo a favor de $224'446.000, el 8 de noviembre de 1994, fecha en que elevó solicitud y proyecto de corrección conforme a las prescripciones del artículo 589 del E.T., incluida la sanción del 5% sobre el saldo a favor. El proyecto fue aceptado por el ente oficial, para lo cual expidió la liquidación de corrección N' 0153 del 24 de febrero de 1995, que sustituyó la declaración presentada el 11 de mayo de 1993 y cuyo memorando explicativo en lo pertinente, expresó:
"El contribuyente presento la solicitud de corrección en los términos del artículo 589 del Estatuto Tributario, para modificar EL Renglón No. 54, Código HA (TOTAL SALDO A PAGAR) del formulario en el citado denuncio
rentístico, al pasar de 17'227 578 por pagar a $224.446.000 en el renglón HB (TOTAL SALDO A FAVOR) incluida la sanción por colección en cuantía de $12'IQ3.OOO, fundamentado en los siguientes hechos.-
1. Modificar el valor declarado como Renta Presuntiva código RC de $1.425'402.227 a $87,9'493.000, todo vez que en /a citado declaración se incluyeron los dividendos exentos y no los dividendos gravables devengados provenientes de sociedades nacionales.
2. Adicionar Retenciones en la Fuente practicadas durante el año gravable de 1992 por concepto de Rendimientos Financieros código NC de $118'227.000 a $201'397.000.
3. Reclasificar otros rubros relacionados con el patrimonio, modificando el monto del TOTAL PATRIMONIO LIQUIDO código Pl. de $17.539556.662 a $17.844'302.000, el TOTAL INGRESOS NETOS código IG se disminuye de $82.453'902.523 a $80.981'283.000 y TOTAL COSTOS Y DEDUCCIONES código Cl de $8 l. 686'186.029 a $80.830’658. 000.
Las anteriores modificaciones inciden en la determinación de la Renta Líquida Gravable determinado por el sistema Renta Presuntiva que con ocasión de la colección se disminuye y por ende se determina un menor IMPUESTO A CARGO código FU de 1375'920.745 a 1212'148.000.
Mediante Auto Comisorio No. 068-00001 del 18 de enero de 1995, se practicó visita de verificación al contribuyente dentro de la cual se estableció que los modificaciones solicitadas obedecen a que para efectos de la determinación de la Renta Presuntiva, el contribuyente incluyó los dividendos exentos como base para determinación de la misma, cuando lo correcto era excluir de dicha base los dividendos gravados conforme lo dispone el articulado 189 del Estatuto Tributario, situación que fue observado en la Conciliación de Balance de la sociedad en anexo explicativo adjunto.
En relación con la adición de Retención en la Fuente, se anexo relación de los mismas al igual que en ella se observa que el valor registrado en libros, subcuenta auxiliar y general de balances es la misma registrada en el proyecto.
...
Este Despacho, luego del análisis de los documentos adjuntos, teniendo en cuenta que cumple con los requisitos y procedimiento de los Artículos 589 del Estatuto Tributario y art. 63 Ley 6 de 1992, acepta la solicitud
propuesta por la sociedad referida y para el efecto profiere la presente liquidación de Corrección Oficial que sustituye la Declaración de Corrección de Renta y Complementados por el año gravable de 1992 radicado bajo No. 2001202001174-4 el 11 de mayo de 1993, Banco del Estado Chapinero ". Ífl. 74)
La ley tributaria autoriza la corrección de las declaraciones tributarios y determina para el evento de la disminución del valor a pagar o el aumento del saldo a favor, la necesidad de elevar solicitud con un proyecto de corrección, el cual requiere además ser oficializado o aceptado por la Administración, procedimiento que se llevó a cabo en el sub lite y concluyó con la expedición de la liquidación de corrección No. 153 del 24 de febrero de 1995, de la que surgió el derecho cierto a reclamar e crédito tributado y que surtió todos sus efectos a partir de dicho momento, no antes, pues presupuesto básico de la solicitud era la consignación del saldo a favor en la respectiva declaración.
A juicio de la Sala de la solicitud de corrección aceptada y oficializada por la Administración se originó el derecho de la actora a un saldo a favor y sólo a partir de ahí la posibilidad de su recuperación por el mecanismo dé la compensación.
Además porque conforme a los efectos que al acto oficial de corrección le otorga la ley, los términos para que la Administración ejerza su facultad de revisión se cuentan "a partir de la fecha de /a corrección o del vencimiento de los seis meses siguientes a la solicitud..." (Art. 589 del E.T.)
Estima la Sección que la regla general contenida en el inciso 1. del artículo 816 del E.T., en cuanto determina que la solicitud de compensación debe efectuarse dentro de los dos años siguientes al vencimiento del término para declarar, no encajaba en los presupuestos que dieron lugar a la litis, ni podía servir de fundamento jurídico para hacer nugatorio el derecho sustantivo de la actora, pues aparte de reconocerse que es perentoria en cuanto fija el plazo para la solicitud, tiene vacío legal en tanto no prevé ni regula con claridad eventos como el que ocupa la atención de la Sala. En efecto, como se desprende de su lectura armónica con el artículo 815, éste autoriza a los contribuyentes o responsables que "liquiden saldos a favor en sus declaraciones tributarias”, para "b) Solicitar su compensación con deudas por concepto de impuestos, anticipos...”, ésto es, la disposición parte de la premisa de que el saldo a favor surge de "declaraciones tributarias” y vincula como punto de partida del plazo de
dos años para la solicitud de compensación "la fecha del vencimiento del término para declarar”'.
Como lo expresó la actora, la Corte Suprema de Justicia en la sentencia del 15 de febrero de 1990 que declaró exequibles los artículos 816 y 854 del E.T. partió de la interpretación de que los mismos aplicaban a los contribuyentes que hubieren liquidado saldos a favor en sus declaraciones tributarias. En forma similar la Corte Constitucional al analizar las mismas disposiciones frente a los principios de equidad e igualdad, en cuanto éstas confieren a los contribuyentes dos años para solicitar la devolución y/o compensación de sus saldos a favor, mientras la Administración goza de cinco años para ejercer la acción de cobro encontró legítima la prerrogativa del Estado, y consideró que:
“Además, tales prerrogativas son razonables ya que nos encontramos frente a situaciones diversas, pues en los eventos de reclamación o compensación, el contribuyente tiene oportunidad de conocer desde el inicio el saldo a su favor, mientras que el Estado tiene que, en muchos casos, determinar las obligaciones tributarias para poder recaudarlos cuando el término de prescripción ya está en curso, ya que /a ley señala que éste empieza a contarse a partir de la fecha en que tales obligaciones sean legalmente exigibles ". (Subraya por fuera del texto).
De manera que cuando el saldo a favor se origina en un acto administrativo como lo es la liquidación oficial de corrección u otra decisión gubernativa, o en decisiones jurisdiccionales, el plazo para ejercer el derecho no puede seguir las reglas del artículo 816 que exigen como presupuesto "saldos a favor originados en declaraciones tributarias" al punto que el mismo artículo determina que cuando "el saldo a favor de las declaraciones del impuesto sobre la renta haya sido modificado mediante una liquidación oficial la parte rechazada no podrá solicitarse hasta tanto se resuelva definitivamente sobre la procedencia del saldo”. Si la solicitud de compensación implica la anuencia de la Administración para aplicar saldos a favor de un impuesto a otros, es obvio entender que frente a una declaración tributarla que no arroje saldo a favor, no corre término prescriptivo alguno y mal podía exigírsele a la sociedad una conducta carente de respaldo fáctico y legal para deducirle consecuencias desfavorables por no realizar una actividad o ejercer un derecho que aún no había surgido, en tanto no se habían expedido los actos oficiales que lo originaron, aun cuando fuere a petición del contribuyente.
La Sala se aparta del criterio del a quo en cuanto consideró que la sociedad aún disponía de mes y nueve días para hacer efectivo el
reconocimiento del saldo a favor, por cuanto de esta forma se cercena el término que tienen los contribuyentes, que es de dos años, perjudicando a aquéllos cuyo crédito tributario se origina en actos administrativos. De ahí la necesidad de tener en cuenta dos eventos distintos, el primero, declaración tributaria que arroja saldo a favor. El segundo, declaración tributaria con saldo a cargo, modificada posteriormente mediante liquidación oficial de corrección que origina crédito tributario por cuanto si se parte de supuestos de hecho diferentes, igual será la solución. Aclara la Sala que en la sentencia del 22 de julio de 1994, dictada en el juicio No. 5411 y esgrimida por las partes como sustento de sus posiciones, se analizaron aspectos relativos al término para la solicitud de compensación y las consecuencias por no ejercer el derecho oportunamente. En aquella oportunidad el saldo a favor reclamado era el arrojado por una declaración tributario, en la que el saldo a favor liquidado por la contribuyente no fue modificado por la liquidación oficial de corrección y por ello se observó que "la petición formulada por la sociedad no tuvo como fundamento saldos a favor resultantes de decisiones gubernativas o fallos contenciosos administrativos, sino precisamente la declaración de renta...". Sin embargo no se consideró con precisión el tema relativo a la inaplicabilidad del artículo 816 del E.T., en tanto no fue traído al juicio.
Conforme a lo anterior, resulta obligado concluir que la solicitud de compensación del saldo a favor de $224'446.000, para ser aplicado a la declaración del impuesto sobre las ventas del primer bimestre de 1995, presentada el 5 de junio de 1995, no podía resultar extemporáneo, habida consideración de que al no haber arrojado saldo a favor el denuncio inicial presentado oportunamente el 2 de abril de 1993, sino un valor a pagar de $7'227.578 (fl. 66), mal podía correr término para efectuar solicitud de reconocimiento y compensación sobre un saldo no originado y consignado en una declaración y que sólo se vino a configurar mediante -el acto oficial de corrección, ésto es la liquidación NO 0153 del 24 de febrero de 1995, que sustituyó el denuncio inicial.
Se insiste entonces, en que como la petición de devolución no tuvo como fundamento el denuncio privado inicialmente presentado el 2 de abril de 1993, sino justamente la liquidación oficial de corrección No.0153 del 24 de febrero de 1995, proferida por la División de Liquidación de la Administración de Grandes Contribuyentes de Santafé de Bogotá, no podía argumentarse extemporaneidad con fundamento en las disposiciones que consagran un término perentorio de dos años contados a partir del vencimiento del término para declarar, para efectuar la
Solicitud, particularmente el artículo 816 del E.T., invocado por el ente oficial como apoyo legal de la alegada extemporaneidad.
Por lo precedente, la Sala revocará la sentencia apelada y accederá a las pretensiones de la demanda y dispondrá la devolución y/o compensación del saldo a favor, solicitada por la actora, por valor de $224'446.000, que será liquidada junto con los intereses corrientes y moratorias previstos por la ley tributaria de forma especial para estos efectos, en los artículos 863 y 864 del Estatuto Tributario.
En mérito a lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,
FALLA:
1. REVÓCASE la sentencia apelada.
2. En su lugar, DECLÁRASE la nulidad de las Resoluciones números 00382 del 8 de junio de 1995 y la U.A.E. 000099 del - 2 de julio -de 1996 -por medio de las cuales la Administración de Impuestos y Aduanas Nacionales no reconoció a favor de la PREVISORA S.A. COMPAÑÍA DE SEGUROS la Suma dé' DOSCIENTOS VEINTICUATRO MILLONES CUATROCIENTOS CUARENTA Y SEIS MIL PESOS ($224'446.000) M/CTE., por concepto de saldo a favor correspondiente al impuesto de renta y complementarios por el año gravable de 1992 y rechazó en consecuencia la solicitud de compensación del mencionado valor.
3. En consecuencia y a título de restablecimiento del derecho, ORDENASE la devolución y/o compensación de la suma de DOSCIENTOS VEINTICUATRO MILLONES CUATROCIENTOS CUARENTA Y SEIS MIL PESOS ($224'446.000) MICTE. más los intereses a que haya lugar, correspondientes al saldo a favor reconocido en la liquidación oficial de corrección No. 0153 del 24 de febrero de 1995, a la sociedad LA PREVISORA S.A. COMPAÑÍA DE SEGUROS por concepto del impuesto de renta y complementarios por el año gravable de 1992.
4. RECONOCESE PERSONERIA al Dr. ENRIQUE GUERRERO RAMIREZ para actuar en nombre de la Nación.
COPIESÉ, NOTIFÍQUESE, COMUNÍQUESE Y DEVUÉLVASE AL TRIBUNAL DE ORIGEN.CÚMPLASE.
Se deja constancia que la anterior providencia fue estudiada y aprobada en sesión de la fecha.
DELIO GOMEZ LEYVA GERMAN AYALA MANTILLA
Presidente
JULIO E. CORREA RESTREPO MARIELA VEGA DE HERRERA
CARLOS ALBERTO FLÓREZ ROJAS
