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Medios alternativos para incentivar la inversión - ley 1082 de 2006 : tratado de doble imposición Colombia - España

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(1)1 MONOGRAFÍA DE GRADO PARA OPTAR AL TÍTULO DE ABOGADO. MEDIOS ALTERNATIVOS PARA INCENTIVAR LA INVERSIÓN: LEY 1082 DE 2006 - TRATADO DE DOBLE IMPOSICIÓN COLOMBIA ESPAÑA. SANTIAGO RAMOS BRAVO Código 200310991. Director: DR. JOSE ALEJANDRO BERNATE. Universidad de Los Andes Facultad de Derecho Junio 04 de 2007.

(2) 2 I.. INTRO DUCCIÓ N. II.. CONVENIO DE DOBLE IMPO SICIÓ N INTERNACIO NAL a. DEFINICIÓN b. CAUSAS QUE DAN ORIGEN A LA DOBLE IMPOSICIÓN INT ERNACIONAL c. El EST ADO Y SU PODER T RIBUT ARIO d. EST ABLECIMIENT O PERMANENT E e. MODELOS INT ERNACIONALES i. MODELO OCDE ii. MODELO ONU iii. DECISIÓN 578 f. MET ODOS PARA EVIT AR LA DOBLE T RIBUT AIÓN. i. LA EXCENCIÓN DE RENT A EN EL EXTERIOR (T AX EXEMPT ION SYST EM) ii. EL CRÉDIT O DE IMPUEST OS PAGADOS EN EL EXTERIOR (T AX CREDIT) iii. DESCUENT O POR IMPUEST OS PAGADOS EN EL EXT ERIOR (TAX SPARING) iv. DESCUENT O POR INVERSIONES EN EL EXT ERIOR. III.. EL CO NVENIO DE DO BLE IMPOSICIO N ENTRE CO LO MBIA Y ESPAÑA CO MO INSTRUMENTO PARA INCENTIVAR LA INVERSIÓ N. a. EVOLUCIÓN EN LA MAT ERIA i. EXPERIENCIA COLOMBIANA EN DESARROLLO DE T RAT ADOS DE DOBLE T RIBUT ACIÓN b. PUNT OS A FAVOR Y PUNT OS EN CONT RA DEL MODELO. IV. V. VI.. CONCLUSIO NES Y RECO MENDACIO NES ANEXO S DEFINICIO NES GENERALES FUNDAMENTALES a. DERECHO T RIBUT ARIO b. DERECHO T RIBUT ARIO INTERNACIONAL c. SUJET OS DE LA OBLIGACION T RIBUT ARIA i. SUJET O ACT IVO ii. SUJET O PASIVO d. HECHO GENERADOR e. BASE GRAVABLE f. T ARIFA g. IMPUEST O DIRECT O E INDIRECT O h. RELACIÓN JURÍDICO T RIBUT ARIA i. PRINCIPIOS DE FUENTE Y RESIDENCIA i. FUENT E ii. RESIDENCIA j. EST ABLECIMIENT O PERMANENT E LEY 1082 DE 2006 CUADROS CO MPARATIVOS CONVENIO S DE DOBLE IMPO SICIÓ N Q UE TIENE CO LO MBIA BIBLIO GRAFÍA. VII. VIII. IX. X..

(3) 3 I. Introducción. El propósito de este trabajo es presentar la información necesaria y básica para entender en qué consiste un. acuerdo de doble tributación, sus definiciones,. impuestos comprendidos y causales, lo cual dará herramientas para entender los beneficios que éste enmarca dentro de su aplicación legal. Por otro lado debemos debatir si es posible por medio de este mecanismo incentivar la inversión extranjera en Colombia, y si realmente se configuran beneficios tributarios para los empresarios extranjeros en aras de lo que se dispone en el tratado Colombia España. Al profundizar el estudio del primer tratado celebrado con España, se puede adquirir la experiencia y el conocimiento necesario para celebrar otros tratados con países que Colombia tiene relaciones comerciales fuertes, proyectándose una mayor estabilidad jurídica frente a potenciales inversionistas extranjeros y países con los cuales Colombia mantiene relaciones comerciales sólidas.. A lo largo del siglo XX hemos visto un constante desarrollo o fenómeno de integración regional entre países vecinos y bloques estratégicos. La integración regional se refiere a los acuerdos entre Estados en una región geográfica los cuales tienen como fin reducir o quitar las cuotas arancelarias para la libre circulación de 1 bienes, servicios y factores de producción entre las partes firmantes. Lo anterior. principalmente se da por dos razones: políticas y económicas. En materia política hay una mayor interdependencia económica lo cual genera una mayor estabilidad en las relaciones políticas y condiciones de progreso, incentivando la cooperación entre los Estados firmantes para promocionar la paz y el desarrollo. Un ejemplo de lo anterior puede verse claramente con la experiencia de la Unión Europea a partir de la Segunda Guerra M undial.. 1. HILL W.L., Charles. International Business : Competing in the global marketplace. Quinta Edición. New York: Mc Graw-Hill, 2005, pg. 268..

(4) 4 Económicamente hablando hay un juego entre los conceptos de creación de comercio y desviación del comercio. La creación de comercio se da cuando productores nacionales (ineficientes, con altos costos), son reemplazados por extranjeros productores dentro del área de integración, que son mucho más eficientes. Básicamente lo anterior crea interdependencias económicas entre las regiones donde los productores ineficientes pasan a abastecer parte de la cadena de producción volviéndose cada vez más especializados dentro de su nicho o “cluster” industrial, fortaleciendo así la integración regional con múltiples factores y nuevos procesos dentro de la línea de producción. A continuación podemos ver un cuadro 2 con los diferentes tipos de Integración Económica :. • Área de. Libre. Comercio. Elimina todas las barreras (arancelarias y no. arancelarias) al comercio de bienes y servicios. •. Cada país puede determinar su propia política. comercial frente a otros países que no pertenecen al área. • Unión Aduane ra. Además de eliminar todas las barreras comerciales. entre sí, los miembros adoptan una única política comercial frente a terceros países (arancel externo común). •. Me rcado Común. Además de a doptar un arancel externo común,. permite la libertad de movimiento de los factores productivos entre los países miembros: mano de obra, capital, materias primas… •. Unión Económica. Además de la libre movilidad de los factores. productivos, la unión económica implica la unificación de las políticas monetaria (moneda común), laboral (salarios) y fiscal (impuestos). •. Unión Política. Creación e integración de órganos comunes de. decisión y representación política. Hay cesión de poderes y soberanía a una nueva autoridad política supranacional o confederación.. 2. Ibidem. Pg. 269..

(5) 5 Dentro de esta “comunidad global” es indiscutible la importancia del comercio como un mecanismo para proporcionar un intercambio de productos y servicios para cumplir las leyes económicas de demanda y oferta en el mercado. Hoy en día vivimos un proceso histórico de cambio hacia una economía mundial y unas instituciones cada vez más integradas e interdependientes. Al estar fusionándose las economías nacionales en un sistema económico mundial los países miembros de la comunidad global han optado por utilizar diferentes mecanismos y facultades para fortalecer sus relaciones comerciales.. La percepción de las distancias ha cambiado gracias a los avances en el transporte y en las telecomunicaciones. Los países que integran al mundo hoy en día viven en una comunidad o aldea global, donde el comercio se ha convertido en una economía global. La conformación de este nuevo entorno global ha dado lugar a la organización de bloques económicos donde las barreras al comercio y la inversión lentamente están desapareciendo. Los procesos en la integración de mercados y factores de producción han desencadenado un término reconocido como globalización. “La globalización es el proceso por el que la creciente comunicación e interdependencia entre los distintos países del mundo unifica mercados, sociedades y culturas, a través de una serie de transformaciones sociales, económicas y políticas que les dan un carácter global. Así, los modos de producción y de movimientos de capital se configuran a escala planetaria, mientras los gobiernos van perdiendo atribuciones ante lo que se ha denominado la "sociedad en red". En éste marco se registra un gran incremento del comercio internacional y las inversiones, debido a la caída de las barreras arancelarias y la interdependencia de las naciones.”. 3. Wikipedia, Globalización. En : [línea] [Consultado 13 de enero de 2007]. Disponible en: < http://es.wikipedia.org/wiki/Globalizaci%C3%B3n>. 3.

(6) 6 Los países del mundo están en la obligación de presentar alternativas y mecanismos distintos que atraigan con seguridad capital extranjero, en aras de poder ser competitivos en esta comunidad mundial.. Las tendencias de la. globalización han hecho que Colombia implemente una visión hacia la apertura económica, haciendo que esta compita con otros países para atraer mayores sumas de capital extranjero, con el propósito de incrementar el desarrollo interno y social de nuestro país. Además de lo anterior se busca incentivar al empresario colombiano a buscar ingresos en nuevos. mercados internacionales para. beneficiarse de la competencia y generar cualidades que diferencien y agreguen valor a nuestras empresas, productos y servicios a un largo plazo. “Desde el punto de vista tributario, de los procesos de integración e internacionalización de las economías, surgen los temas de la doble tributación internacional, los precios de transferencia y la evasión o elusión fiscal internacional, como los más importantes que la doctrina coincide en identificar.”. 4. II. Con venio de Doble Imposición Internacional a. Definición. Jesús Sol Gil, define el convenio de doble imposición como acuerdos bilaterales entre dos o más Estados, los cuales regulan el marco jurídico tributario que es aplicable a los hechos imponibles que se perfeccionan dentro de su ámbito 5. territorial.. La globalización y las tendencias actuales sobre el comercio. internacional, han hecho cuestionar lo importante que dentro de nuestra política de comercio exterior pueda reflejarse mecanismos que propongan estrategias para. 4. LEWIN, Alfredo y RODRIGUEZ, Adrián F. Los tratados para evitar la doble tributación internacional como instrumentos de estabilidad, promoción y garantía para la inversión extranjera. En : Revista de Derecho P rivado, (Santa fe de Bogotá, D.C.), Vol. 14 no. 25, (oct., 2000)--pg. 5. 5. GIL SOL, Jesús. Alcance General, Impuestos Cubiertos y Definiciones en los Convenios de Doble Imposición. En : Estudios de Derecho Internacional Tributario: Los Convenios de Doble Imposición. P rimera Edición. Bogotá : Legis, 2006, pg. 80..

(7) 7 implementar un desarrollo sostenible en el tiempo, donde el Gobierno Nacional reconozca la importancia de los inversionistas extranjeros, sus capitales y sus aportes tecnológicos en aras de generar más oportunidades laborales para nuestros nacionales y nuevas tecnologías para volvernos más competitivos como empresarios en esta nueva comunidad mundial.. La doble imposición internacional se encuentra definida en el modelo OCDE: “como el resultado de la aplicación de impuestos en dos o mas Estados a un mismo contribuyente, respecto a una misma materia imponible y por el 6. mismo período de tiempo.”. Este fenómeno se presenta cuando existe la imposición de dos modelos tributarios, que gravan la renta y el patrimonio en su territorio, como también las rentas y patrimonio percibido en el exterior que producen los residentes, domiciliados o nacionales.. 7. La Organización para la Cooperación y Desarrollo Económico (OCDE) agrupa a los 29 países más ricos del mundo en una organización o plataforma de discusión 8 donde se proporcionan políticas económicas y sociales. Sin embargo este modelo. y su impacto en el derecho internacional tributario lo estudiaremos posteriormente en este ensayo. En síntesis la doble tributación es el resultado de la aplicación de impuestos similares en dos o más Estados, a un mismo contribuyente respecto de la misma materia imponible y por el mismo período de tiempo.. 6. Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico (OCDE). Modelo Convenio Fiscal sobre la Renta y sobre el P atrimonio, 1995.. 7. Debe precisarse la diferencia entre domicilio y residencia. La doble tributación se deriva de las diferentes formas en que se definen las rentas territoriales por parte de un Estado.. 8. INSTITUTO UNIVERSITARIO DE DESARROLLO Y COOP ERACIÓN, OCDE (Organización para la Cooperación y Desarrollo Económico). En : [línea] [Consultado 04 de abril de 2007]. Disponible en <http://www.ucm.es/info/IUDC/guia/OCDE.htm.

(8) 8. b. Causas que dan origen a la doble imposición internacional. El tratadista venezolano Ronald Evans sostiene que: “El fenómeno de la doble imposición se da básicamente y primordialmente en virtud del solapamiento (sic) de dos o más sistemas tributarios, los cuales buscan gravar no solamente la renta que se da en su propio territorio sino además la renta de origen extranjero. Los problemas también se derivan de las distintas formas en que se han ido formulando los diversos sistemas tributarios del mundo, ya que cada uno de ellos, con sus particularidades, difieren en el tratamiento de la renta bruta, los costos y deducciones, así como los elementos que deber ser excluidos de estas nociones.”. 9. Al no existir instrumentos o herramientas que puedan suprimir el fenómeno de la doble imposición internacional entre los Estados, se afecta a todo sujeto pasivo o 10 contribuyente , como a cualquier sujeto involucrado en la promoción de inversión. hacia el Estado donde el sujeto activo no ha tomado las medidas necesarias para minimizar los riesgos operacionales del inversionista causando una nula comunicación y progresividad entre los Estados intervinentes. El inversionista puede ser tanto residente, nacional o domiciliado en su país de origen explotando una actividad económica en Colombia. La anterior relación supone la generación de rentas e ingresos internamente en el país de origen. Lo anterior genera un conflicto entre dos jurisdicciones, en primer lugar el inversionista estará sujeto a. 9. MARQUEZ, Ronald Evans. El tratamiento de los Dividendos bajo los Convenios para Evitar la Doble Tributación. En : Estudios de Derecho Internacional Tributario: Los Convenios de Doble Imposición. P rimera Edición. Bogotá: Legis, 2006, pg. 317.. 10 Es importante tener claridad frente los sujetos de la obligación tributaria. Por lo anterior debe tenerse en cuenta que toda obligación enmarca una relación jurídica entre un sujeto activo (acreedor) y un sujeto pasivo (deudor). La Constitución Política en su artículo 338 exige que cualquier norma legal que cree un tributo deberá contener quien es el sujeto activo y el sujeto pasivo. (BRAVO, Juan Rafael pg. 213.).

(9) 9 obligaciones tributarias bajo el presupuesto de residencia de su Estado natal, como también gravámenes del Estado receptor de la inversión bajo el principio de la fuente o residencia.. 11. c. El Estado y su Poder Tributario. Los criterios de vinculación que los Estados, en ejercicio de su poder de imposición, adoptan para someter las rentas o patrimonios en su jurisdicción es la esencia del poder tributario. “Es la facultad o posibilidad jurídica que tienen los Estados de exigir contribuciones con respecto a bienes o personas que se hallen en sus jurisdicciones.”. 12. De lo anterior vemos que el Estado, limitado por los. principios y garantías constitucionales, puede imponer en su ámbito territorial los tributos a la renta, patrimonio y complementarios a toda persona natural o jurídica, ya sean nacionales o residenciados en ellos.. El profesor VICTOR UKMAR dice lo siguiente: “La comunidad internacional esta formada por Estados soberanos de potestad normativa primaria e independiente. Cada Estado puede imponer su propia potestad tributaria a todas aquellas circunstancias que impliquen una relación económica con su propio sistema estatal, aún en los casos en que el mismo hecho imponible se encuentre vinculado por algún elemento a otro ordenamiento jurídico. Cada Estado puede imponer tributos a cualquier que se encuentre en el ámbito de su propia potestad de imperio, de la cual la tributaria no es más que una de sus manifestaciones, puede dar lugar a un conflicto de jurisdicciones en razón de la falta de límites del poder impositivo de cada. 11. LEWIN, Alfredo y RODRIGUEZ, Adrián F. Op. Cit. P ág.. 5. 12. Gil Sol Jesús. Op. Cit. P ág.. 71.

(10) 10 Estado, derivados de la ley interna o del derecho público internacional, 13. respecto de hechos vinculados con su propio territorio.”. d. Establecimiento Permanente. En cuanto al tema en desarrollo, soberanía del Estado en la repartición de la potestad tributaria determinadora de las fuentes productoras de renta, es importante señalar el concepto de establecimiento permanente. Bajo los parámetros generales del modelo de Convenio OCDE (Organización para la Cooperación y Desarrollo Económico) en su artículo 7. 14. permite, en ciertos casos, que el país de origen. pueda gravar la renta conforme a su principio de fuente, los ingresos percibidos de un residente de otro Estado, siempre y cuando opere en su territorio de manera permanente, fija o estable.. 15. En palabras de Alejandro C. Altamirano:. “En suma, por virtud del artículo 7 del M odelo de Convenio de la OCDE, un Estado contratante no puede gravar los beneficios de una empresa del otro contratista salvo que esta ejerza sus actividades por medio de un Establecimiento Permanente situado en el primer Estado.”. 16. El Establecimiento Permanente funciona como una representación de actividades de la casa M atriz, tiene la particularidad de carecer de personalidad jurídica, pero para fines tributarios, se adquiere una “personalidad fiscal ad hoc, ya que estos 13. Víctor Uckmar. Curso de Derecho Tributario Internacional Ed. Temis, Bogotá 2003. pg. 85. 14 “ Los beneficios de una empresa de un Estado contratante solamente pueden someterse a imposición en este Estado, a no ser que la empresa realice su actividad en el otro Estado contratante por medio de un establecimiento permanente situado en él. Si la empresa realiza sus actividades de dicha manera, los beneficios de la empresa pueden someterse a imposición en el otro Estado, pero solo en la medida en que sean imputables a ese establecimiento permanente.” 15. VLEX. Tratamiento Interpretativo de las Distintas Rentas. En : [línea] [Consultado 24 de mayo de 2007]. Disponible en < http://vlex.com/vid/245592f>. 16. ALTAMIRANO, Alejandro C. Aproximación al Concepto de Establecimiento P ermanente. En : Estudios de Derecho Internacional Tributario: Los Convenios de Doble Imposición. P rimera Edición. Bogotá: Legis, 2006. P ág.. 116..

(11) 11 lugares fijos de negocio reconocen al establecimiento con los mismos efectos de un residente, generando la obligación de contribuir por medio del gravamen.. 17. Esencialmente esta figura busca gravar, por medio de la excepción al principio consagrado en el artículo 7 del M odelo de Convenio de la OCDE, cuando el Establecimiento Permanente genere beneficios o utilidades, aumentando el estado de su patrimonio, llevando a que la ley tenga esta percepción de ingresos como causal para gravar sobre la renta o aumento producido en el patrimonio. El artículo 24 del Estatuto Tributario numerales 13 y 14 consagran que los ingresos de fuente o actividad empresarial por una persona natural, jurídica, son ingresos de fuente del territorio colombiano, y por tanto deben estar sujetos a gravamen. Por tanto los efectos que produce la existencia de un Establecimiento Permanente debe estar claramente delimitado en la Ley, ya que como lo hemos venido desarrollando la 18. fuente del tributo de be estar señalada en la Ley.. Así mismo el concepto de. Establecimiento Permanente encuentra su definición en el artículo 5 de la Ley 1082 de 2006, aprobatoria del tratado con España, planteando los parámetros generales dentro de los cuales cabe esta figura, por tanto limitando su interpretación inequívoca por medio de la enumeración taxativa.. 19. Concluyendo un poco el tema con las palabras de Juan Francisco Jaramillo S. vemos que:. 17. Ibidem. P ágs.. 116 y 117. E.T. Art. 24 “ Ingresos de f uente nacional. Se consideran ingresos de fuente nacional los provenientes de la explotación de bienes materiales e inmateriales dentro del país y la prestación de servicios dentro de su territorio, de manera permanente o transitoria, con o sin establecimiento propio. También constituyen ingresos de fuente nacional los obtenidos en la enajenación de bienes materiales e inmateriales, a cualquier título, que se encuentren dentro del país al momento de su enajenación. Los ingresos de fuente nacional incluyen, entre otros, los siguientes: (…) 13. Las utilidades provenientes de la fabricación o transformación industrial de mercancías o materias primas dentro del país, cualquiera que sea el lugar de venta o enajenación. 14. Las rentas obtenidas en el ejercicio de actividades comerciales dentro del país.” 18. 19. En Anexo Complementario.

(12) 12 “… cada vez es más frecuente el tratamiento más preciso del establecimiento permanente como elemento de fijación del domicilio fiscal y su consecuente efecto en materia imponible. Esta situación práctica, que ha llevado a varias jurisdicciones a aplicar sistemas híbridos que consagran el principio de territorialidad sobre las rentas atribuibles dentro de sus fronteras y, simultáneamente, dan efecto extraterritorial a ciertas normas internas para poder acceder a fuentes extranjeras de ingresos atribuibles a sus nacionales.”. 20. Sencillamente lo que le plantea es que en principío se sigue el criterio de la residencia y su excepción es la conformación de Establecimiento Permanente.. e. Modelos Internacionales. Teniendo en cuenta lo anterior es claro que no existe una uninamidad o un modelo paralelo que siguen los estados cuando imponen estas obligaciones tributarias en su territorio a los contribuyentes, ni tampoco normas internacionales que regulen la 21 materia , lo cual hace que cada Estado goce libremente de su poder soberano para. generar su propia legislación impositiva en materia de recaudación. Lo anterior nos lleva al principal problema de nuestro estudio: Al no tener una columna vertebral o base internacional que pueda limitar o servir como puente entre los ciudadanos de la comunidad mundial y sus negocios internacionales hay una clara afectación y fenómeno que limita la movilización de capitales, bienes, tecnologías y servicios: la doble tributación internacional, lo cual en últimas limita el comercio y afecta el poder de decisión de estos inversionistas.. 20. JARAMILLO, Juan Francisco. Op. Cit. P ág.. 101. La potestad del Estado en calificar la residencia de un individuo claramente se ve reflejado en las normas de derecho interno del Estado. Sin embargo estas normas internas a veces no son lo suficientemente amplias en contemplar la posibilidad que este individuo sea o se considere residente en más de un Estado, generándose una doble tributación sobre las rentas globales que este pueda generar en otras jurisdicciones. 21.

(13) 13 Para evitar la doble imposición internacional y sus efectos nocivos que afectan el intercambio comercial, la libre competencia y la economía se deben llevar a cabo negociaciones de tratados de doble tributación los cuales, apoyan y le dan base a la legislación interna que trata la materia. Los Convenios de Doble Imposición. 22. (CDI), obran como el instrumento bilateral que limita la potestad tributaria de quienes firman el tratado, repartiéndose el derecho de tributación en las materias señaladas sobre las rentas o patrimonios. “El objetivo principal del convenio no es el de garantizar una perfecta igualdad de tratamiento- tarea esta prácticamente imposible a la luz de los diversos ordenamientos tributarios de ambas naciones- sino más bien, como se desprende del preámbulo del propio convenio, el de facilitar los intercambios comerciales, por medio de la eliminación de la doble imposición, resultante de la imposición por ambos Estados sobre la misma transacción o sobre la misma renta.”. 23. Para poder lograr suscribir un convenio de doble imposición internacional es de gran importancia analizar los modelos que existen en el mundo para ver las diferencias básicas que existen entre la adaptación de uno u otro. Actualmente hay dos modelos internacionales utilizados con frecuencia frente a la materia: el de la Organización de Cooperación y Desarrollo Económico (OCDE) y el de la Naciones Unidas (ONU), sin embargo de lo anterior a nivel regional también existe un modelo denominado D-40. 24. que también se analizará posteriormente. Cuando. 22. Teniendo en cuenta que los tratados internacionales son de obligatorio cumplimiento para las partes signatarias, conforme a la Convención de Viena sobre el Derecho de los Tratados y de acuerdo al artículo 224 de nuestra Constitución Política, ya que de conformidad con la aprobación del Congreso Nacional el tratado se incorpora en el Derecho interno por medio de un acto formal equivalente a una ley, lo cual hace que estos instrumentos no pueden verse afectados por legislación interna pasada o posterior al Convenio. Lo anterior básicamente se da ya que una vez se encuentre canjeado la ratificación con el otro Gobierno, el tratado no puede ser derogado unilateralmente, haciendo que los tratados tengan la cualidad de ser estables y sean diferenciadores de la legislación interna. (BRAVO Juan Rafael P ág.. 119) 23. UCKMAR. Op. Cit., pg. 94.. 24 Modelo de doble tributación internacional que adoptaron los países miembros de la Comunidad Andina de Naciones (CAN) por medio de la decisión 40 de 1971 del Acuerdo de Cartagena. Actualmente esta decisión se encuentra derogada por medio de la Decisión 578 de la Comisión de la Comunidad Andina, la cual rige a partir del primero de enero de 2005 en Colombia..

(14) 14 un país estudia los modelos a escoger normalmente se encuentra frente al tema de poder seleccionar un modelo que adopte un conjunto de estrategias para poder lograr el objetivo más acorde conforme a la situación real del país. Generalmente, los países en desarrollo al escoger el modelo, suelen irse por uno que tenga en cuenta el principio de la fuente, ya que bajo esta estrategia logra una mayor recaudación, pues donde se desarrolla la actividad es donde se va a generar el tributo, por tanto es también donde se queda la fuente de ese ingreso.. i. Modelo OCDE. La Organización para la Cooperación y Desarrollo Económico 25 (OCDE) es un organismo internacional que tiene los principales objetivos de:. a) Promover el mayor crecimiento de la economía y el empleo, por medio de la elevación de vida en los países miembros en condiciones de estabilidad financiera conjuntamente con la contribución al desarrollo de la economía mundial. b) Promover el desarrollo económico de países miembros y no miembros. c) Propulsar la expansión del comercio mundial por medio de bases multilaterales internacional.. no. discriminatorias. conforme. a. la. normativa. 26. 25 Los protocolos a continuación se firmaron el 14 de diciembre de 1960 en P arís. Esta organización se encuentra integrada por 30 países que promueven por medio de diferentes estrategias el crecimiento de mercados y economías democráticas y de libre comercio. Alemania, Australia, Bélgica, Dinamarca, Francia, Grecia, Irlanda, Islandia, Italia, Luxemburgo, Noruega, P aíses Bajos, Portugal, Reino Unido, Suecia, Suiza, Turquía, Estados Unidos, Canadá, España, Japón, Finlandia, Australia, Nueva Zelanda y México, son algunos miembros que hacen parte de esta organización. 26 ORGANISATION FOR ECONOMIC CO-OPERATION AND DEVELOP MENT, OCDE (Organización para la Cooperación y Desarrollo Económico). En : [línea] [Consultado 28 de abril de 2007]. Disponible en < http://www.oecd.org/about/0,2337,en_2649_201185_1_1_1_1_1,00.html>.

(15) 15. Históricamente la producción de modelos de convenios comenzó hace unos setenta años. La sociedad de las Naciones, por medio del Comité de Asuntos Económicos, fue el primero en lograr concretar el problema y proponer una solución emitiendo el primer modelo de convenio. Debido al fracaso de la anterior institución posteriormente a la Segunda Guerra M undial, el trabajo quedó en manos de la Organización Europea de Cooperación Económica (OECE), la cual posteriormente 27 se convirtió en Organización de Cooperación y Desarrollo (OCDE) .. El convenio modelo que propone la OCDE se actualiza aproximadamente cada dos o tres años, y sigue sirviendo hoy en día para dar base a la mayoría de convenios bilaterales en la materia de doble imposición internacional. En palabras de Alfredo Lewin Figueroa y Adrián F. Rodríguez Piedrahita: “(…) es revisado periódicamente con el fin de incorporar a él la experiencia adquirida por los países miembros en la negociación de tratados bilaterales de esta naturaleza, el desarrollo de nuevos sectores de la actividad empresarial, los cambios en los sistemas fiscales de los países miembros, el aumento de las relaciones fiscales internacionales, el desarrollo de nuevas tecnologías, así como los demás factores que puedan motivar la incorporación de cambios al modelo de la convención.”. 28. Lo anterior es importante ya que claramente el mundo de los negocios y la internalización de mercancías suponen un constante proceso de actualización en aras de poder volver la inversión y el flujo de capitales más eficiente, logrando una mayor capitalización de inversión y recurso para los países interesados en adoptar o modificar los acuerdos internacionales entre ellos. 27 TRANSP ARENCIA ECONÓMICA. P reguntas Frecuentes - Sobre los Convenios para evitar la Doble Tributación para promover la inversión y evitar la evasión fiscal internacional. En : [línea] [Consultado 28 de abril de 2007]. Disponible en http://transparenciaeconomica.me f.gob.pe/faq/conveniosdobletributacion/conveniosdobletributacion5.asp > 28 LEWIN, Alfredo y RODRIGUEZ, Adrián F. Los tratados para evitar la doble tributación internacional como instrumentos de estabilidad, promoción y garantía para la inversión extranjera. En : Revista de Derecho P rivado, (Santa fe de Bogotá, D.C.), Vol. 14 no. 25, (oct., 2000)--p. 12..

(16) 16 Los modelos proponen ciertas generalidades que los hacen diferenciarse entre uno y el otro, tal como veremos a continuación. “En términos generales, el modelo OCDE adopta en la mayoría de los casos el principio de la residencia, en algunos casos con carácter de exclusividad y en otros en concurrencia y sin exclusión del principio de la fuente, en estos últimos casos este modelo establece unos porcentajes fijos como límites máximos en que un beneficio, renta o ingreso puede ser gravado en el país en que se encuentra localizada su fuente, porcentajes que varían según el caso entre el 5% y el 15%; también permite este modelo , en algunos pocos casos, la aplicación del principio de la fuente, únicamente.”. 29. En. últimas lo que lo anterior nos dice es que el criterio de la fuente (principio de fuente o residencia) no se encuentra claramente definido, en el M odelo OCDE30 . El modelo OCDE y ONU consagran que el ámbito subjetivo de su aplicación, es decir las personas comprendidas, son aquellas personas que son residentes de los 31. países contratantes.. “Los perjudiciales efectos de tal situación (la doble imposición internacional) para el desarrollo de los intercambios de bienes y servicios y los movimientos de capitales, tecnología y personas son tan bien conocidos que es apenas necesario insistir en la importancia que tiene la remoción del obstáculo que la doble imposición supone para la expansión de las 32. relaciones económicas entre los distintos países.”. Es claro que el principal propósito de este mecanismo es facilitar el comercio, por medio de la eliminación de preocupaciones tributarias del país receptor, dejando a este último beneficiarse cuando las empresas extranjeras hagan mayor presencia en su territorio, dejando así una facilidad para el intercambio de información, capital, bienes y servicios entre los países interesados. 29. Ibidem., pg. 14. 30. P ara información comparativa frente al tema Véase ANEXO I.. 31. Ibidem., pg. 15. 32 Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico (OCDE). Modelo de Convenio Rentas y sobre el P atrimonio, 1995.. Fiscal sobre.

(17) 17. ii. Modelo ONU. Entre 1969 y 1980 la Organización de las Naciones Unidas publicó ocho reportes que se llamaban. “Convenios. Tributarios. entre Países Desarrollados. y. Subdesarrollados”, los cuales reconocieron que: •. Los parámetros para los Convenios de doble imposición que. elaboraba la OCDE de 1963 sirven de guía y uso de las negociaciones tributarias entre países ya desarrollados; y •. El patrón de la OCDE debía de incorporarse a los problemas de los. convenios celebrados entre países en vía de desarrollo y los desarrollados, particularmente frente al tema del flujo de inversión y el riesgo de pérdida de recaudación. Las Naciones Unidas en 1974 publicó las pautas necesarias para la celebración de Convenios de Doble Imposición entre países desarrollados y países en desarrollo. Seguido de lo anterior estas pautas fueron seguidas por una publicación en 1979 de un M anual para la Negociación de Convenios Tributarios entre Países Desarrollados y Países en Desarrollo. Finalmente en 1980 las Naciones Unidas hace conocer su M odelo para la celebración de convenios para prevenir la doble imposición fiscal.. 33. El modelo ONU, aunque siga los lineamientos y algunos parámetros generales del modelo OCDE, deja de lado el carácter exclusivo (cuando hay exclusividad) en la aplicación del principio de residencia, el cual cuando se aplica se hace concurrentemente sin excluir el principio de la fuente, abriendo la posibilidad de 34 porcentajes varios determinados a la voluntad de las partes contratantes . Lo. 33 TRANSPARENCIA ECONÓMICA Op. Cit. En: <http://transparenciaeconomica.me f.gob.pe/faq/conveniosdobletributacion/conveniosdobletributacion5.asp> 34. LEWIN y RODRIGUEZ. Op. Cit. Pg. 14.

(18) 18 anterior quiere decir que el modelo de la ONU hace más énfasis en gravar los rendimientos que se generan en el territorio propio, los cuales son obtenidos por el país importador obtenidos por no residentes. Algunos ejemplos para explicar lo anterior puede verse reflejado en: “- Rendimientos empresariales: solamente tributan en el Estado de residencia salvo que se opere en el Estado de la fuente a través de: - Establecimiento permanente - Cánones (derechos derivados de la propiedad industrial e intelectual): - Variaciones CDIs y Modelo ONU - Rendimientos del trabajo - Otras rentas - Ganancias de capital.”. 35. Al hacer más énfasis en los derechos de los países donde proviene la renta, el M odelo ONU, restringe las situaciones en donde las empresas de otro país pueden operar sin que estas paguen impuestos en el país de donde proviene la renta, generando en consecuencia que las tasas de retención sean más altas que aquellas 36. como las de intereses, dividendos y regalías.. iii. Decisión 578. La Comunidad Andina de Naciones (CAN) es el resultado de la búsqueda de integración regional por parte de países en vía de desarrollo en aras de crear una comunidad económica armonizada con voz internacional , creada el 26 de mayo de. 35. Félix Alberto Vega. Derecho de los negocios internacionales En : [línea] [Consultado 7 de mayo de 2007]. Disponible en < http://www.uam.es/centros/derecho/publico/tributo/Documentos/Docs.curso.felix/cdis1.pdf>. 36. . TRANSP ARENCIA ECONÓMICA Op. Cit. En: <http://transparenciaeconomica.me f.gob.pe/faq/conveniosdobletributacion/conveniosdobletributacion5.asp>.

(19) 19 1969 por sus originales firmantes: Bolivia, Colombia, Chile, Ecuador y Perú creando lo que se conoce como el Pacto Andino.. 37. La comunidad Andina de Naciones (CAN) por medio de la Decisión 578 adoptó un medio supranacional andino para evitar la doble tributación y prevención en la evasión fiscal entre sus miembros.. 38. La decisión fue adoptada el 4 de mayo de. 2004 y rige, en el caso colombiano, a partir del primero de enero de 2005.39 En el año 1971 se pudo aprobar la decisión 40 por la Comisión del Acuerdo de Cartagena, como se explico anteriormente en nota al pie de página número 56. La creación de esta comunidad abrió la necesidad de que los miembros estuvieran cada vez más integrados y armonizados conforme a su política comercial y económica en aras de crecer el PIB y promover incentivos empresariales a sus miembros con miras de expansión y seguridad jurídica. Dentro de estas estrategias y mecanismos vemos varias alternativas como políticas hacia la inversión 40 extranjera, doble tributación y normas para el desarrollo industrial.. Particularmente en el tema de interés son sabias las palabras de Adrián F. Rodríguez-Piedrahita: “Las normas internacionales tributarias se encuentran tradicionalmente plasmadas en lo que la doctrina reconoce como mecanismos bilaterales, 37 P IEDRAHÍTA-RODRIGUEZ, Adrián F. Régimen para evitar la Doble tributación: una Aproximación a la Decisión 578. En : Estudios de Derecho Internacional Tributario: Los Convenios de Doble Imposición. P rimera Edición. Bogotá: Legis, 2006. P ág.. 628 38 39. P IEDRAHÍTA-RODRIGUEZ, Ibidem. P ág.. 625 Decisión 578, art. 22.. 40 P ara la inversión extranjera directa, es importantísimo conocer el tema tributario en el momento en que decidan evaluar y decidir si realizan una inversión en Colombia. P ara un inversionista es relevante saber que obligaciones tiene a su cargo para establecer el beneficio de la inversión, con el fin de saber cuando recupera el dinero y que porcentaje de la utilidad estará gravada y bajo que modalidad, con el fin de proyectar la inversión y decidir si es factible o rentable hacer la inversión. El Estado al garantizar por medio de políticas comerciales que regulen condiciones específicas tributarias, genera una estabilidad, poniendo las reglas fijas para el pago y recolección de gravámenes. Lo anterior genera estabilidad tanto para el sistema jurídico colombiano como para los proyectos de inversión y genera que los inversionistas se sientan cómodos y motivados hacia la inversión en Colombia. El artículo 338 de la Constitución Política de Colombia, pone de mano la garantía que únicamente pueden los órganos competentes de origen democrático y popular, respetando el principio de la irretroactividad tributaria, decretar los tributos y gravámenes. Complementando la labor de crear normas con carácter vinculante internacional en aras de proteger cada día más al inversionista extranjero..

(20) 20 multilaterales. y. supranacionales. para evitar. la doble tributación. internacional, en los que dos o varios países adoptan reglas para ampliar, limitar o distribuir su jurisdicción impositiva sobre cierto tipo de rentas, y en el caso de comunidades de países organizadas como la CAN o la Comunidad Europea, a través de normas supranacionales con el mismo 41. propósito.”. Siguiendo lo anterior es importante recalcar que la función y la importancia de la Decisión 578 deben analizarse conforme al Derecho Tributario Internacional o en palabras de Ramón Valdes Costa, citado por Adrián F. Rodríguez-Piedrahita como “… el conjunto de normas de conflicto, internacionales y nacionales y de normas sustantivas que se aplican a los hechos tributarios internacionales…”. 42. La Decisión 578 per se no es un modelo o tratado par evitar la doble tributación sino un acto supranacional adoptado por la CAN la cual subroga el régimen interno tributario de sus miembros, aplicando con prevalecía las disposiciones encontradas 43. en la materia que trata esta Decisión.. El modelo que plantea la Decisión 578,. resalta importancia y recalca el principio de la fuente con carácter exclusivo, a diferencia de los dos modelos en cuestión analizados anteriormente en este 44. trabajo.. Debe entenderse por fuente productora como la actividad, bien o. derecho que genera renta, dejando que esta fuente se ubique en el país miembro donde se desarrolla esta actividad, se ejerza el derecho o se encuentre ubicado el bien.. 41. 45. Dentro de esta Decisión, el artículo 3, inciso segundo, establece que el país. P IEDRAHÍTA-RODRIGUEZ, Op. Cit. P ág.. 631. 42. P IEDRAHÍTA-RODRIGUEZ, Ibidem. P ág.. 631. 43. P IEDRAHÍTA-RODRIGUEZ, Ibidem. P ág.. 632. 44. Artículo 3 estableció que las rentas de cualquier naturaleza, independientemente de la nacionalidad y domicilio de las partes, que se tengan sólo estarán gravadas del país miembro donde estas tengan la fuente productora, a excepción de algunos casos contemplados en la Decisión. 45. P IEDRAHÍTA-RODRIGUEZ, Op. Cit. P ág.. 633.

(21) 21 de origen o de residencia deberá abstenerse de gravar las rentas referidas, a nivel de renta y patrimonio, ya que estas son consideradas “exoneradas”.. 46. En palabras. del autor citado anteriormente, tenemos otro problema pues la decisión nunca define que se entiende por rentas exoneradas: “… dejando esta labor al ordenamiento tributario interno, lo cual puede resultar conflictivo, como en el caso colombiano en donde la tipología de las rentas no habla de rentas exoneradas sino de rentas exentas e ingresos no constitutivos de renta, y en el tratamiento puede resultar crucial desde el 47. punto de vista económico de cada contribuyente.”. Es importante concluir en este tema que a diferencia de los modelos vistos anteriormente, este impone el principio de la fuente, es decir que el Estado receptor de la inversión es quien se beneficia de la actividad desarrollada y el hecho generador causado por las rentas percibidas de inversiones extranjeras, dejando que el país donde el contribuyente extranjero reside, se abstenga de recolectar la el impuesto generado, por tanto dejando los gravámenes causados en el país receptor de la inversión. Lo anterior puede verse tenerse como un beneficio para el país receptor, como el nuestro, en vía de desarrollo en términos de corto plazo, ya que el país recaudaría un mayor volumen de impuestos. En últimas lo que pasa es lo siguiente: Los países desarrollados mantiene flujos bilaterales de inversión extranjera, gravando sus residentes basándose en el principio de residencia, dejando de un lado la importancia de la fuente, ya que se benefician gravando a los inversionistas exportadores de capital bajo el concepto de renta mundial; Por otro lado los países en vía de desarrollo no tienen un flujo de inversión bilateral o multilateral con otros países, generando lo opuesto una pérdida de fuentes importantes derivados de renta y patrimonio por estas empresas extranjeras. Sin embargo de lo anterior, el modelo de territorial también tiene sus problemas ya que. 46. P IEDRAHÍTA-RODRIGUEZ, Ibidem. P ág.. 638. 47. P IEDRAHÍTA-RODRIGUEZ, Ibidem. P ág.. 638.

(22) 22 este promueve la evasión fiscal en “paraísos fiscales”. 48. dejando que capitales. provenientes de fuentes nacionales se pierdan en estos escenarios, ocasionando que no haya flujo de capitales, devaluando el peso e incrementando la inflación haciendo que cada vez cueste más el valor de la inversión para el inversionista, por tanto volviendo cada vez menos atractiva la inversión para otros interesados extranjeros.. Sin embargo de lo anterior a largo plazo puede suceder un efecto opuesto. Las casas matrices de las empresas internacionales en el país receptor no pueden deducir los gastos y costos en el extranjero o lugar de inversión generando una base gravable en el país de origen más alto por cada periodo gravable cuando se trata de impuesto a la renta. Lo anterior se da básicamente por no poderse deducir los pagos por conceptos de cánones, intereses o comisiones. En últimas el inversionista de procedencia extranjera que es nacional de un país con principio en de la renta mundial, si no se le reconoce el descuento como medida acreditada dentro de su ordenamiento por impuestos pagados en el exterior, o se limita un reconocimiento, se causa una doble tributación. Generando desconfianza para el inversionista, teniendo este que descontar de sus utilidades más dinero para fines fiscales. Lo anterior claramente hace prioritario establecer medios alternativos como los tratados internacionales de doble imposición, para incentivar la inversión y contrarrestar los incentivos que hacen pensar dos veces al inversionista en invertir su capital, a causa de la doble imposición internacional.. f. Métodos Alternativos para evitar la Doble Tributación. 48 Cuando nos referimos a este concepto nos estamos refiriendo a los territorios o Estados que tienen la característica de tener una tributación nula o prácticamente inexistente, las cuales son utilizadas por personas tanto naturales, como jurídicas para “ evadir” obligaciones tributarias en su país de origen, o destino de inversión. Algunos ejemplos de lo anterior puede verse concretamente en Andorra, Aruba, Bahamas, Bermudas, Islas Vírgenes, Islas Caimán, Mónaco, P anamá, Samoa entre otras. (ALTAMIRANO, Alejandro documento electrónico.).

(23) 23. A lo largo de esta monografía hemos venido desarrollando el medio preferencial para evitar la doble tributación a nivel internacional, reflejado en la subscrición de tratados internacionales entre Estados donde, dependiendo de las exigencias y demandas internas, como de las necesidades actuales, los Estados se acoplan a un modelo con principio territorial o de residencia. Además de lo anterior es importante mencionar otros métodos alternativos para evitar la doble imposición internacional los cuales veremos a continuación.. i.. La exención de rentas obtenidas en el exterior (Tax Exemption System). Este mecanismo señala la exención de rentas obtenidas en el exterior, generando la no tributación de ingresos provenientes del extranjero. El país que exporta capital exime al inversionista que intenta abrir o percibir utilidades en mercados extranjero del impuesto sobre los ingresos que este genere o perciba en otro Estado. Los países que siguen esta tendencia normalmente lo hacen bajo el supuesto de hecho que los ingresos obtenidos por fuera de su territorio sean provenientes de cierto tipo de rentas y que hayan sido sometidas a una tarifa mínima. Además de lo anterior el Estado puede excluir completamente o de manera progresiva dentro de su propio régimen tributario. “En el primer caso, la exención se reconoce sin consideración alguna sobre la incidencia tributaria a que está sometido el contribuyente en el país de origen. Y en el segundo, se parte de la base de estimar la tarifa o alícuota promedio aplicable a la renta mundial del contribuyente, con el objeto de limitar su aplicación a las rentas de fuente nacional y exonerar las de fuente extranjera.”. 49. 49. P LAZAS, Mauricio A. Op. Cit. P ág.. 423..

(24) 24 ii. El crédito de impuestos pagados en el Exterior (Tax Credit). El artículo 254 del Estatuto Tributario señala los descuentos por impuestos pagados en el exterior. Cuando una renta extranjera a favor de un contribuyente nacional se encuentra sujeto a gravamen sobre su renta en el país de origen, la Ley permite que se pueda descontar hasta el monto que se pagó por fuera.. 50. Los. requisitos que deben respetarse son básicamente que la renta percibida extranacionalmente sea susceptible de renta en Colombia y que se valore ese descuento hasta la misma tarifa nacional, no pudiendo descontar por encima de la tarifa, así como pagando el sobrante en caso de haber pagado una tarifa menor en el exterior. “Si la tarifa del impuesto en el país en el cual se obtienen las rentas es superior a la que se aplique en Colombia, el contribuyente queda sometido a la tarifa del exterior. Y si es inferior, queda sometido a la tarifa colombiana, con el consiguiente compromiso de sufragar al Estado la suma que no haya resultado cubierta con el impuesto pagado en el exterior.”. 51. iii. El descuento por impuestos Exonerados (Tax Sparing). Si el contribuyente en el país de fuente obtiene una exención sobre la renta que es gravable, el país de origen le reconocerá a su vez el impuesto equivalente. 50 Artículo 254. Por impuestos pagados en el exterior. Los contribuyentes nacionales que perciban rentas de fuente extranjera, sujetas al impuesto sobre la renta en el país de origen, tienen derecho a descontar del monto del impuesto colombiano sobre la renta, el pagado en el extranjero sobre esas mismas rentas, siempre que el descuento no exceda del monto del impuesto que deba pagar aquí el contribuyente por esas mismas rentas. 51 P LAZAS, Mauricio A. Op. Cit. P ág.. 424. P ara ver si procede la aplicación del descuento en cuestión al estar enfrentado a dividendos o participaciones de una sociedad con domicilio en otro país miembro de la Comunidad Andina de Naciones (CAN) véase el concepto Concepto 031430 del 18 de abril de 2006 en: ACTUALICESE EL P ORTAL DE LOS CONTADORES P ÚBLICOS, Descuentos Tributarios por Impuestos P agados en el Exterior. En : [línea] [Consultado 24 de mayo de 2007]. Disponible en: < http://www.actualicese.com/normatividad/2006/Conceptos/Abril/031430-06.htm>.

(25) 25 otorgando un beneficio fiscal. Generalmente la Ley del país importador de capital concede por medio de una exención un beneficio fiscal al contribuyente, donde puede al finalizar el periodo restarle a la renta bruta, por medio de descuento, el 52. impuesto exonerado en el país de la fuente.. iv. Descuento por Inversiones en el Exterior. Este mecanismo es en verdad un incentivo que utilizan los gobiernos en aras de estimular la exportación de capitales internos a mercados exteriores. El país exportador concede descuentos tributarios por el porcentaje de inversiones exteriores que tenga el empresario país de origen. La anterior estrategia contempla un problema: el inversionista, aunque obtenga un descuento en su base gravable, quedará igualmente sometido al régimen de impuestos tanto del país origen como el del país receptor, dejando que exista aun la doble tributación.. 53. Para que el. esfuerzo estratégico en incentivar la inversión no sea la antítesis del planeamiento, es necesario coordinar por medio de otros mecanismos bilaterales, tales como tratados o convenios internacionales que estén orientados a quitar la doble imposición en el país receptor, sentando relaciones bilaterales sobre la premisa que el país receptor tendrá inversión y desarrollo, mientras el país exportador mantendrá los descuentos por el porcentaje de inversión en el extranjero.. XI.. El Convenio de Doble Imposición Entre Colombia Y España como instrumento para Incentivar la Inversión. a. Evolución en la Materia. Todo lo que hemos venido desarrollando previamente a lo largo de esta investigación en encuentra su propósito y norte en esta parte de la monografía: El 52. P LAZAS, Mauricio A. Op. Cit. P ág.. 425. 53. Ibidem. P ág.. 426..

(26) 26 54 Convenio de Doble Imposición entre Colombia y España. Tras haberse suscrito. el 31 de marzo de 2005, con base en la estructura fundamental del M odelo OCDE y adoptando algunos aspectos del M odelo ONU, entraremos a ilustrar este mecanismo, así como su trámite en aras de entender si aquel es un instrumento eficaz para atraer capital extranjero con ánimos de beneficiarse indirectamente de factores como tecnología, oportunidades, trabajo y desarrollo social de nuestro pueblo colombiano.. Sin embargo de lo anterior, para que un tratado pueda entrar en vigencia debe hablarse de una aprobación por parte del Congreso, sanción presidencial de la ley que aprueba el Congreso, una revisión de la Corte Constitucional para que finalmente pueda hacerse el canje de notas o instrumentos de ratificación del 55. tratado.. Podemos ver de lo anterior que claramente lo que produce la norma y las. consecuencias jurídicas en su entorno no son claramente la norma internacional como per se, sino el mecanismo procidemental determinado por la ley que le da vida a la ley y vigor al entendimiento y mecanismo previsto como medio para evitar la doble tributación internacional.. “Dados la inevitable aprobación del. Congreso y el control previo de constitucionalidad por parte de la Corte Constitucional, el ejercicio del poder tributario a través de tratados internacionales 54. Véase en Anexos Ley 1082 de 2006.. 55. Artículo 150 num. 16 Constitución Política de Colombia: “ Corresponde al Congreso hacer las leyes. P or medio de ellas ejerce las siguientes funciones: (…) 16. Aprobar o improbar los tratados que el Gobierno celebre con otros Estados o con entidades de derecho internacional. Por medio de dichos tratados podrá el Estado, sobre bases de equidad, reciprocidad y conveniencia nacional, transferir parcialmente determinadas atribuciones a organismos internacionales, que tengan por objeto promover o consolidar la integración económica con otros Estados.” Artículo 241 Constitución Política de Colombia: “ A la Corte Constitucional se le confía la guarda de la integridad y supremacía de la Constitución, en los estrictos y precisos términos de este artículo. Con tal fin, cumplirá las siguientes funciones: (…) 10. Decidir definitivamente sobre la exequibilidad de los tratados internacionales y de las leyes que los aprueben. Con tal fin, el Gobierno los remitirá a la Corte, dentro de los seis días siguientes a la sanción de la ley. Cualquier ciudadano podrá intervenir para defender o impugnar su constitucionalidad. Si la Corte los declara constitucionales, el Gobierno podrá efectuar el canje de notas; en caso contrario no serán ratificados. Cuando una o varias normas de un tratado multilateral sean declaradas inexequibles por la Corte Constitucional, el P residente de la República sólo podrá manifestar el consentimiento formulando la correspondiente reserva.”.

(27) 27 debe cumplir las condiciones previstas en el artículo 338 de la Carta. La expresión de la voluntad del Parlamento a través de la ley aprobatoria de un tratado en el cual se incluya la creación o modificación de tributos, permite que tenga plena aplicación el principio Nullum tributm sine lege. Y el control de constitucionalidad, a cargo de la Corte, hace factible que se declare la inexibilidad del proyecto de tratado si establece tributos sin sujeción a lo previsto en el artículo 338 citado. En definitiva, en este caso concurren las condiciones de legalidad del tratado y del 56. tributo.”. b. Experiencia colombiana en desarrollo de Tratados de Doble Tributación. Desde que comienza el fenómeno de la globalización y las empresas empiezan a buscar nuevas alternativas en mercados donde hay altos niveles de recursos naturales para tener acceso a una ventaja comparativa de factores y bajos precios en países subdesarrollados. Lo anterior y la potestad impositiva del Estado en su máximo nivel de soberanía tributaria han generado un obstáculo del comercio internacional en el intercambio de bienes y servicios, pues hay un encarecimiento de las inversiones, generando rupturas que hacen más lento el desarrollo como la recepción de tecnologías y capital que permiten un mejoramiento de la economía nacional. El sistema territorial extrapuesto con el de rentas globales derivado de la soberanía estatal como fuente autoritaria tributaria, chocan para generar problemas en el flujo de capitales e inversión debido a que las utilidades o márgenes de ganancia no son lo suficientemente atractivos por presentarse un elevado costo: los tributos, en especial la doble tributación.. 56 CAHN-SP EYER, P aul. El Convenio de doble imposición entre Colombia y España, desde la perspectiva de Colombia. En: Estudios de Derecho Internacional Tributario: Los Convenios de Doble Imposición. P rimera Edición. Bogotá: Legis, 2006. P ág... 581-582..

(28) 28 Colombia ha sido completamente esquiva a esta situación, pues careció de una cultura jurídica encaminada a solucionar los problemas de doble tributación, ya que a lo largo de su historia no ha celebrado ningún tipo de convenio con otros países de la comunidad internacional que traten el tema de la doble tributación.. 57. Aunque la historia en el tema es casi nula, lo anterior no es la situación actual del país. Actualmente se esta considerando una agenda dentro de los próximos cuatro años que emprenderá la negociación de veinte acuerdos de doble tributación y cuatro nuevos Tratados de Libre Comercio.. 58. El Consejo Superior de Comercio Exterior (CSCE), aprobó la agenda relacionada anteriormente y el ministro de Comercio, Industria y Turismo, Luís Guillermo Plata Páez, afirmó que para el desarrollo de esta agenda se contará con, “… un grupo negociador de acuerdos de doble tributación, integrado por los M inisterios de Comercio y de Hacienda, y por la DIAN; y también se definirá una agenda de negociación que culminará en el año 2010. (…) Los países o regiones con los que se negociarán acuerdos de doble tributación o de inversión son: Chile, Venezuela, Suiza, M éxico, Reino Unido, Estados Unidos, Canadá, Países Bajos, Francia, Japón, Comunidad Andina de Naciones, Italia, 59. Alemania, China, Bélgica, Suecia, Dinamarca y Austria.”. Aunque lo anterior. parece ser prometedor encontramos que nuestros países vecinos tienen una ventaja competitiva en la materia como lo demuestra el siguiente cuadro:. 57 Excluyendo de lo anterior el Convenio Multilateral de la Comunidad Andina así como la celebración de algunos convenios en materia de transporte internacional que evitan la doble tributación. Véase en ANEXOS CONVENIOS DE DOB LE IMPOSICIÓN Q UE TIENE COLOMB IA. 58. TRATADO DE LIBRE COMERCIO. En: [línea] [24 de mayo de 2007]. http://www.tratadodelibrecomercio.com/foros/showthread.php? t=808>. 59. Ibidem.. Disponible en <.

(29) 29 Tabla60. País. Número de Tratados Vigentes. Brasil. 23. M éxico. 15. Argentina. 14. Venezuela. 13. Ecuador. 9. Bolivia. 6. Chile. 3. Perú. 1. Uruguay. 3. Costa Rica. 1. República Dominicana. 1. ¿Cabe preguntarse por qué Colombia solamente empieza su trayecto encaminado a la celebración de estos tratados de doble tributación? Encontramos la respuesta derivada de dos supuestos: Colombia firma el primer tratado de doble tributación porque básicamente su política interna en los últimos años brindaba una solución atractiva para sus nacionales como a sus agentes recaudadores: El descuento tributario (Tax Credit). Sin embargo el mecanismo anterior ha quedado obsoleto conforme a las alternativas y estrategias que existen para poder atacar de manera directa y eficazmente el problema. Los tratados y los acuerdos regionales multilaterales han probado ser más efectivos tratando temas comerciales y de inversión, generando más confianza y seguridad para inversionistas. En el año 2000 Colombia no tenía ventajas tributarias y arancelarias para inversionistas pues 60 60. LEWIN, Alfredo y RODRIGUEZ, Adrián F. Op. Cit. P ág. 9.

(30) 30 una encuesta hecha por la Cámara de Comercio Colombo Americana demostró las ventajas de los inversionistas en invertir en Colombia. Un 2.2%, es decir el último puesto fue dado en incentivación tributaria y arancelaria volviendo los anteriores factores desfavorables para la inversión extranjera en Colombia. Por otro lado había un 13.5% de favorabilidad por materia de estabilidad jurídica empeorando el 61. panorama expuesto.. 62. Como lo demuestra el gráfico nuestras tasas fiscales son altísimas, haciendo que un inversionista piense dos veces en movilizar su dinero a nuestro país por estar este con unas tasas altas generando márgenes de utilidades bajos que demoran consecuentemente la recuperación de la inversión efectuada.. 61. 62. Ibidem. P ág. 25.. CÁRDENAS, Mauricio. ¿Qué Hacer para atraer más Inversión Extranjera? En: [línea] [Consultado 04 de abril de 2007]. Disponible en < www.fedesarrollo.org:82/mcardenas/docs/press/2005/2005-4.pdf >.

(31) 31 La anterior situación es bastante preocupante, porque si no hacemos algo pronto nuestro país perderá interés como un sitio atractivo para invertir en Sur América, dejando que mucho capital, tecnología y recursos queden en manos de otros países en vía de desarrollo. Desde el 2004 se desarrollaron tratados con Bolivia, Ecuador, Perú y Venezuela de doble tributación para empresas multinacionales andinas.. 63. Sin embargo la mira debe nuestros socios comerciales estratégicos como Estados Unidos, La Unión Europea, M éxico y Canadá. Sin embargo nuestra visión no puede solamente quedarse cerrada hacía importar inversión extranjera directa, sino más bien incentivar a nuestros empresarios a que compitan en nuevos mercados potenciales.. c. Puntos a favor y Puntos en Contra del Modelo. Como se ha venido exponiendo a lo largo de esta monografía, existen muchos beneficios derivados de este mecanismo pues básicamente se otorga una mayor seguridad jurídica, lo cual atrae la inversión extranjera directa sobre los principios de confianza y estabilidad. El mecanismo opta por incentivar la exportación de capitales por parte de los países desarrollados, hacía países en desarrollo que se abstienen de grabar las rentas o patrimonio en la fuente, dejando de percibir en un corto plazo una serie grande de ingresos, pero a su vez percibiendo otros beneficios indirectos como tecnología, capital, recursos humanos, trabajo generando mejorando la estabilidad interna de la economía.. 63 P or medio de la Decisión 292 se crearon las Empresas Multinacionales Andinas creando la inversión conjunta de miembros países andinos y estableciendo el trato favorable que estas empresas tienen. Existen tres grandes grupos que determinan el tratamiento especial, sin embargo sólo nos ocuparemos de nombrar el segundo grupo que ocupa el tema tributario. Los criterios que regulan el tema para la CAN pueden verse de la siguiente manera: a) Cuando la empresa tenga utilidades no habrá doble tributación al domicilio principal de la empresa Multinacional, aun cuando distribuya sus utilidades entre sus sucursales. b) La no tributación de los países miembros que sean diferentes al domicilio principal a los dividendos que la empresa multinacional andina percibe y realiza a la empresa inversionista..

(32) 32 Aunque lo anterior suena muy atractivo, debemos abordar también abordar los puntos negativos que pueden presentarse a su vez. La pérdidas sobre los ingresos recaudados es el mayor argumento en contra de este tipo de mecanismos, donde el Estado o fisco extranjero se traslada esta facultad incentivando la exportación de capital, lo cual generalmente pasa en un país desarrollado, dejando a los países sub desarrollados con la grande tarea de incentivar la expansión de mercados por parte de sus propios empresarios, lo cual generalmente se logra en términos de largo plazo.. Por otro lado algunos argumentan que la celebración de tratados o. convenios de doble imposición no incrementa la inversión extranjera, pues este hecho no ha sido probado, ya que como se explicó quien se beneficia en últimas de estos tratados es el fisco de origen.. XII.. 64. Conclusiones y Recomendaciones. El tratado como mecanismo bilateral o multilateral para evitar la doble imposición internacional es una alternativa efectiva y eficiente en la atracción de inversión extranjera a Colombia. Teniendo en cuenta que Colombia sufre de problemas de estabilidad jurídica, este mecanismo es una estrategia buena para asegurar al inversionista que el recaudo y las reglas conforme a los tributos siempre estará de acuerdo su país de origen, a excepción cuando se encuentra frente al concepto de establecimiento permanente. Lo anterior es preocupante pues en la legislación colombiana no hay una definición precisa de que se entiende por éste concepto, dejando que a la luz de la definición que plantea el tratado tengamos que interpretar sus características esenciales como principales en aras de determinar cuando existe u opera tal condición.. Las empresas hoy en día se encuentran. compitiendo constantemente por factores de producción, mercados, recursos naturales y posiciónes estratégicas que permitan que sus producto y servicios sean conocidos por más gente, se consuman en otros mercados y que los costos para llegar a estas metas se mantengan accesibles para el nicho o mercado objetivo. 64. CAHN-SPEYER, P aul. Op. Cit. P àg. 588..

(33) 33 querido. Para lo anterior es importante que los Estados a su vez complementen esta estrategia, buscando e implementando estrategias comunes a. los intereses de. quienes hacen parte de él, así como de quienes deciden invertir en el.. Si queremos atraer inversión extranjera es claro que necesitamos seguridad y estabilidad jurídica, pero si aún no la tenemos, por lo menos un modelo que disminuya la doble tributación internacional brindando seguridad jurídica en materia tributaria como una alternativa, dejando que el país exportador sea quien tribute sobre las rentas y patrimonio, a excepción de cuando se establezca un establecimiento permanente. Algunos argumentan a favor de que se asemeje al utilizado por los países exportadores de capital, otros preferirán modelos enfocados en el principio de la fuente utilizado por países importadores de capital. En últimas en la medida que tengamos, y nos comprometamos con un modelo, ya sea el de la ONU o el de la OCDE, podemos pasar a nuestra segunda estrategia para atraer la inversión: seguridad y estabilidad jurídica en el comercio multinacional. De no hacerlo estaremos ocupándonos de temas secundarios que necesitan mecanismos y herramientas, como los tratados de doble imposición, para pasar a fortalecer el sistema jurídico.. Tenemos un largo camino por recorrer, este es el primer tratado de doble imposión, en comparación con nuestros vecinos competidores que han firmado un número plural de estos. Es importante que este modelo nos sirva para poder comprender esencialmente sus beneficios y que dentro de nuestra política estatal internacional se genere como prevalente la adopción y la ratificación de estos en aras de poder ser competitivos para la inversión extranjera directa en Colombia.. Conforme a lo analizado y estudiado a lo largo de esta monografía, me parece importante recomendar la elaboración de varios. tratados para evitar la doble. imposición con otros países, principalmente aquellos pertenecientes a la Unión Europea y Estados Unidos ya son por el momento la principal fuente de inversión extranjera en Colombia. Es importante tener en cuenta que la Unión Europea es el.

(34) 34 mayor inversionista extranjero con un promedio del. 37%. de la inversión. extranjera directa en contraste con Estados Unidos que participa con un 17%.. 65. Ya hemos dado el primer paso en la celebración de un tratado de doble tributación con un país perteneciente a la Unión Europea.66 Ahora nuestra tarea consiste en desarrrollar e implementar este tipo de mecanismos que nos darán seguridad jurídica la cual dejamos. perder con cada periodo presidencial y sus reformas. tributarias producto de nuestro ineficiente gasto.. Colombia es uno de los mercados más emergentes del mundo, según uno de los diarios más importantes a nivel empresarial y económicos de circulación mundial, pues en la portada del mes de mayo de 2007 en Business Week hay todo un reportaje de cómo ha Colombia crecido como un mercado potencialmente atractivo 67 a nivel mundial y cómo la inversión incrementa rápidamente a diario . Tenemos. un compromiso con. nuestro pueblo emergente: brindar seguridad a nuestros. nacionales en aras de atraer más inversión y seguir creciendo optando mejorar el nivel de vida de quien integra este país.. 65. Colombia y la Unión Europea. En: Revista Diner: Frenalazo. Volumen 277, mayo 11 de 2007. Pág. 8. 66. “ Entre los inversionistas europeos que han realizado grandes operaciones en Colombia en tiempos recientes están: la anglosurafricana SABMiller; que en 2005 adquirió a Bavaria por la suma de US$4.776 millones; Millicom International, de Luxemburgo, que adquirió OLA por US$479,9 millones; Casino, de Francia, que adquirió Carulla Vivero por US$110 millones; BBVA, de España que adquirió el Banco Granahorrar por US$424 millones; y el grupo francés Maurel y Prom, que compró Hocol por US$460 millones. Entre los sectores mas atractivos para la inversión extranjera direct a europea están los de materias primas, sector financiero, energía, comercio, telecomunicaciones, industria, agroindustria y salud.” (Ibídem. Pág. 8) 67. FARZAD, Robin. Extreme Investing: Inside Colombia. An improbable journey from crime capital to investment hot spot. Can this boom last? En: [línea] [Consultado 03 de junio de 2007]. Disponible en < http://images.businessweek.com/ss/07/05/0517_colombia/index_01.htm>.

(35) 35.

(36) 36. ANEXOS.

(37) 37 VI. D EFINIC IONES GENERALES FUNDAMENTALES a.. Derecho Tributario. Los Estados en general no son sino producto de la voluntad conjunta de quienes lo integran y para poder satisfacer y brindar igualdad de condiciones a las personas de quienes protegen y cobijan, deben hacerlo por medio de sus instituciones, las cuales en últimas son quienes representan un todo (Estado) fraccionando por dependencias del mismo. El derecho tributario es parte del derecho administrativo que se preocupa principalmente por el estudio de los ingresos estatales, pues como se explicó anteriormente este no puede funcionar sin tener o disponer de ingresos, lo cual lo hace por medio de su principal forma de recolectar dinero: los tributos.. “Es aquella parte del Derecho Administrativo que expone los principios y las normas relativas a la imposición y a la recaudación de los tributos y analiza las consiguientes relaciones entre los entes públicos y los ciudadanos.”. 68. Además es importante tener en cuenta que el estudio de las fuentes principales de los ingresos del Estado y las reglas constitucionales y legales que determinan como se debe planificar y dar uso a estos recursos es un tema que los inversionistas analizan detenidamente para ver si deciden invertir en Colombia. Lo anterior debe tenerse en cuenta por cualquier otro Estado que se encuentre en vía de desarrollo, ya que solamente se dará un plano atractivo de inversión si los ciudadanos y nuestros empresarios aportamos al sostenimiento estatal, y a su vez el Estado por medio de una planeación impecable por medio de alternativas y soluciones armonizantes, utiliza esta financiación correctamente e invierte no solamente en sus ciudadanos con apoyo y seguridad sino con infraestructura necesaria para poder competir, puertos cada vez más especializados con tecnología suficiente para poder ser un país más atractivo, seguridad vial para los transportistas de 68 GIANNINI A.D. Instituciones de Derecho Tributario. Madrid: Editorial del Derecho Financiero, 1957. P ág. 7..

Referencias

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