Emitida en mayo de 2000
NICSP 1
IFAC
Comité
para el
Sector
Público
Presentación de estados
financieros
Norma Internacional de Contabilidad
para el Sector Público
Emitida por
la Federación
Internacional de
Contadores
La presente Norma ha sido aprobada por el Comité para el Sector Público de la Federación Internacional de Contadores.
Reconocimiento
La presente Norma Internacional de Contabilidad para el Sector Público ha sido tomada de la Norma Internacional de Contabilidad NIC 1, Presentación de estados financieros, publicada por el Comité de
Normas Internacionales de Contabilidad (IASC). Los fragmentos extraidos de la Norma NIC 1 se reproducen en esta publicación del Comité para el Sector Público de la Federación Internacional de
Contadores con la autorización del IASC.
El texto aprobado de las Normas Internacionales de Contabilidad (NIC) es el publicado por el IASC en inglés. Pueden solicitarse copias directamente al IASC, 166 Fleet Street, London EC4A 2DY, United
Kingdom.
Correo electrónico: publications@iasc.org.uk
Los derechos de autor de las NIC, los proyectos para comentarios y otras publicaciones del IASC son propiedad del IASC.
"NIC", "IASC" e "International Accounting Standards" son marcas comerciales registradas de propiedad del IASC y no pueden utilizarse sin su aprobación.
En el sitio http://www.ifac.org puede encontrarse información sobre la Federación Internacional de Contadores y copias de esta Norma.
El texto aprobado de esta Norma es el publicado en inglés.
Copyright © 2000 de la Federación Internacional de Contadores. Todos los derechos están reservados. Ninguna parte de esta publicación puede reproducirse, almacenarse en un sistema de recuperación o
transmitirse de ninguna forma ni por medios electrónicos, mecánicos, de fotocopiado, grabación u otros, sin previa autorización por escrito de la Federación Internacional de Contadores.
ISBN: 1-887464-46-8
International Federation of Accountants 535 Fifth Avenue, 26th Floor
New York, New York 10017 United States of America
INTRODUCCIÓN
Normas de contabilidad para el sector público
El Comité para el Sector Público de la Federación Internacional de Contadores (el Comité) está preparando un conjunto de normas de contabilidad recomendadas para las entidades del sector público, conocidas como Normas Internacionales de Contabilidad para el Sector Público (NICSP). El Comité reconoce los grandes beneficios que supone la obtención de información financiera coherente y comparable en todas las jurisdicciones y considera que las NICSP desempeñarán una importante función en aras de materializar esos beneficios.
La adopción de las NICSP por los gobiernos mejorará tanto la calidad como la comparabilidad de la información financiera presentada por entidades del sector público en todo el mundo. El Comité reconoce el derecho de los gobiernos y de quienes fijan las normas nacionales de establecer directrices y normas contables para la presentación de estados financieros por el sector público de su jurisdicción. El Comité insta la adopción de las NICSP y su armonización con los requisitos nacionales. Sólo se podrá afirmar que los estados financieros cumplen las NICSP si cumplen los requisitos de cada una de las Normas Internacionales de Contabilidad para el Sector Público que sean de aplicación.
El objetivo de la etapa actual del plan de trabajo del Comité consiste en formular NICSP en base a las Normas Internacionales de Contabilidad (NIC) emitidas por el Comité de Normas Internacionales de Contabilidad vigentes al 31 de agosto de 1997, o sus versiones revisadas posteriores. Las Normas Internacionales de Contabilidad no abordan cabalmente algunas consideraciones contables del sector público. Asimismo, las Normas Internacionales de Contabilidad que se están preparando actualmente abordarán la contabilidad correspondiente a varios temas complejos. Si bien estos temas no están incluidos en la etapa actual del plan de trabajo del Comité, el Comité es consciente de su importancia y espera abordarlos una vez que haya emitido su primera serie de Normas.
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1
Presentación de estados financieros
Las Normas, que figuran en negritas y cursiva, deben leerse en el contexto de los comentarios que figuran en el presente documento en letra normal y en el contexto del prefacio de las Normas Internacionales de Contabilidad para el Sector Público. Las Normas Internacionales de Contabilidad para el Sector Público no han de aplicarse a partidas que carezcan de importancia.
Objetivo
El objetivo de la presente Norma consiste en estipular la manera en que deben presentarse los estados financieros para fines generales a efectos de garantizar su comparabilidad tanto con los estados financieros emitidos por la misma entidad en períodos anteriores como con los estados financieros de otras entidades. Para alcanzar este objetivo, la presente Norma establece consideraciones generales para la presentación de estados financieros, brinda orientación en cuanto a su estructura y determina los requisitos mínimos de contenido de los estados financieros preparados bajo el sistema de contabilidad de acumulación. En otras Normas Internacionales de Contabilidad para el Sector Público se hace referencia al reconocimiento, la medición y la divulgación de operaciones y hechos concretos.
Alcance
1. La presente Norma debe aplicarse en la presentación de todo tipo de estados financieros con fines de información general que sean preparados y presentados según el método contable de acumulación de conformidad con las Normas Internacionales de Contabilidad para el Sector Público.
2. Los estados financieros para fines de información general son aquellos que pretenden atender las necesidades de usuarios que no están en condiciones de exigir informes preparados especialmente para satisfacer sus necesidades concretas de información. Los usuarios de estados financieros para fines generales incluyen contribuyentes, quienes pagan tarifas, miembros del poder legislativo, acreedores, proveedores, medios de comunicación y empleados. Los estados financieros para fines de información general incluyen los que se presentan individualmente o como parte de otro documento de carácter público, tal como el informe anual. La presente Norma no es aplicable a información financiera resumida de carácter provisional.
3. La presente Norma es aplicable, por igual, a los estados financieros de una entidad individual y a los estados financieros consolidados de una entidad económica, tales como los estados financieros correspondientes al gobierno en su conjunto.
4. La presente Norma es aplicable a todas las entidades del sector público que no sean empresas públicas comerciales.
5. Las empresas públicas comerciales deben cumplir las Normas Internacionales de Contabilidad emitidas por el Comité de Normas Internacionales de Contabilidad. La Directriz No. 1 del Comité para el Sector Público, Presentación de informes financieros por empresas públicas comerciales, señala que las Normas Internacionales de Contabilidad son aplicables a todas las empresas comerciales, sean del sector público o privado. En consecuencia, la Directriz No. 1 recomienda que las empresas públicas comerciales presenten estados financieros que se ajusten en todos los aspectos importantes a las Normas Internacionales de Contabilidad.
Definiciones
6. Los siguientes términos empleados en la presente Norma tienen la acepción que se indica a continuación:
Por actividades ordinarias se entienden las actividades que realiza una entidad como parte de sus actividades comerciales o la prestación de sus servicios. Incluye actividades conexas adicionales o incidentales que realiza la entidad como parte de sus actividades.
Por activo se entienden los recursos controlados por una entidad como resultado de hechos contables anteriores de los cuales la entidad espera obtener, en el futuro, beneficios económicos o potencial de servicio.
Por activo de realización diferida se entiende aquel que necesariamente requiere un período de tiempo considerable para estar listo para su utilización prevista o venta.
Por activo financiero se entiende cualquier activo que consista en a) efectivo;
b) un derecho contractual de recibir efectivo u otro activo financiero de otra entidad;
c) un derecho contractual de intercambiar instrumentos financieros con otra entidad en condiciones posiblemente favorables; o
d) un instrumento de capital de otra entidad.
Por activo/patrimonio neto se entiende el interés residual en los activos de la entidad una vez descontado todo su pasivo.
Por aportes de los propietarios se entienden los beneficios económicos futuros o el potencial de servicio que aporten a la entidad partes ajenas a ella (salvo los que le generen un pasivo a la entidad) y que den lugar a una participación financiera en el activo/patrimonio neto de la entidad que:
a) confiera derecho a la distribución de beneficios económicos futuros o del potencial de servicio por parte de la entidad a lo largo de su existencia, efectuándose tales distribuciones a discreción de los propietarios o sus representantes, así como a la distribución del excedente del activo respecto del pasivo en caso de liquidación de la entidad; o
b) pueda vender, cambiar, traspasar o redimir.
Por control se entiende la facultad de regir la política financiera y operativa de otra entidad para beneficiarse de sus actividades.
Por costos financieros se entienden los intereses y otros gastos en los que incurre una entidad en relación con fondos que obtiene en préstamo.
Por diferencia cambiaria se entiende la diferencia resultante de presentar el mismo número de unidades de una moneda extranjera en la moneda en que están expresados los estados financieros, a diferentes tasas de cambio.
Por distribución a los propietarios se entienden los beneficios económicos futuros o el potencial de servicio distribuidos por la entidad a todos sus propietarios o a algunos de ellos, sea a título de rendimiento de la inversión o como reembolso de la inversión.
Por efectivo se entiende el efectivo en caja y los depósitos a la vista.
Por empresa conjunta se entiende un acuerdo vinculante por el cual dos o más partes se comprometen a realizar una actividad sujeta a control conjunto.
Por empresa pública comercial se entiende aquella que cumpla todas las siguientes características: a) está facultada para contratar en nombre propio;
b) se le ha conferido la autoridad financiera y operativa para emprender una actividad comercial;
c) vende bienes y servicios a otras entidades en el curso habitual de sus actividades, obteniendo por ello utilidades o recuperando el costo total;
d) no depende para subsistir de financiamiento gubernamental continuo (salvo cuando se trata de la compra de productos en condiciones de mercado); y
Por entidad controlada se entiende la entidad que está sujeta al control de otra (llamada entidad de control).
Por entidad de control se entiende la que tiene una o más entidades controladas.
Por entidad económica se entiende un grupo de entidades que incluyen una entidad de control y una o más entidades controladas.
Por entidad vinculada se entiende aquella en la que el inversionista ejerce una gran influencia y que no es ni una entidad controlada ni una empresa conjunta del inversionista.
Por equivalentes a efectivo se entienden las inversiones a corto plazo y de gran liquidez que pueden convertirse fácilmente en cantidades conocidas de efectivo y que están sujetas a un riesgo insignificante de cambios de valor.
Por errores fundamentales se entienden los errores descubiertos en el ejercicio en curso cuya importancia es tal que ya no se puede considerar que los estados financieros de uno o más períodos anteriores sean fiables a la fecha de su emisión.
Por estados financieros consolidados se entienden los estados financieros de una entidad económica presentados como si fuera una entidad única.
Por fecha de los estados financieros se entiende el último día del período contable al que corresponden los estados financieros.
Por flujos de efectivo se entienden las entradas y salidas de efectivo y equivalentes a efectivo. Por gastos se entiende la disminución de los beneficios económicos o el potencial de servicio
durante el período contable en forma de egresos, consumo de activo o la asunción de obligaciones que ocasionen una disminución del activo/patrimonio neto, con la excepción de distribuciones a los propietarios.
Por ingresos se entiende la entrada bruta de beneficios económicos o potencial de servicio en el período contable durante el cual dicha entrada ocasiona un aumento del activo/patrimonio neto distinto del correspondiente a los aportes de los propietarios.
Por método de acumulación se entiende un sistema de contabilidad en virtud del cual las operaciones y otros hechos contables se asientan en el momento en que se producen (y no únicamente cuando se percibe o efectúa el pago en efectivo o su equivalente). Por lo tanto, las operaciones y hechos contables se asientan en los libros de contabilidad y se contabilizan en los estados financieros de los períodos contables a los que corresponden. Los elementos asentados en
el sistema contable de acumulación son el activo, el pasivo, el activo/patrimonio neto, los ingresos y los gastos.
Por método de equivalencia patrimonial se entiende el método contable mediante el cual la inversión se asienta inicialmente al costo y se ajusta posteriormente para reflejar la variación que se haya producido después de la adquisición en la participación que tiene el inversionista en el activo/patrimonio neto de la empresa participada. El estado de desempeño financiero refleja la participación del inversionista en los resultados de las operaciones de la entidad participada. Por moneda extranjera se entiende una moneda distinta de aquella en la que están expresados los estados financieros de una entidad.
Por moneda de los estados financieros se entiende la moneda en la que están expresados los estados financieros.
Por operación en el extranjero se entiende una entidad controlada, entidad vinculada, empresa conjunta o filial de la entidad que presenta los estados financieros cuyas actividades tienen sede o se realizan en un país distinto del de la entidad que presenta los estados financieros.
Por participación minoritaria se entiende la parte del superávit (déficit) neto y del activo/patrimonio neto de una entidad controlada atribuible a derechos que no sean de propiedad directa o indirecta de la entidad de control a través de entidades controladas.
Por partidas extraordinarias se entienden los ingresos o gastos que surjan de operaciones o hechos contables claramente distintos de las actividades ordinarias de la entidad, que no se espera que se produzcan frecuente o periódicamente y que no estén bajo el control o la influencia de la entidad. Por pasivo se entienden las obligaciones actuales de la entidad como consecuencia de hechos
contables anteriores cuya liquidación previsiblemente provocará el egreso de recursos de la entidad representativos de beneficios económicos o potencial de servicio.
Por políticas contables se entienden los principios, las bases, las convenciones, las Normas y las prácticas concretas que adopta una entidad a los efectos de preparar y presentar estados financieros.
Por principio de la importancia relativa se entiende aquel en virtud del cual la información es importante si su omisión o presentación errónea puede influir en las decisiones que adopten los usuarios en las evaluaciones que hagan en función de los estados financieros. La importancia relativa depende de la naturaleza o la cuantía de la partida o del error, juzgados en las circunstancias de la omisión o el error.
El superávit/déficit neto comprende:
a) el superávit o déficit a raíz de actividades ordinarias; y b) las partidas extraordinarias.
Por superávit/déficit generado por actividades ordinarias se entiende la cantidad residual tras deducir de los ingresos generados por las actividades ordinarias los gastos incurridos en actividades ordinarias.
Por valor razonable se entiende la cantidad por la cual partes informadas y dispuestas pueden intercambiar un activo o saldar un pasivo en una transacción realizada en condiciones de mercado. Entidad económica
7. En la presente Norma se utiliza la expresión “entidad económica” para definir, a los efectos de la presentación de estados financieros, a un grupo de entidades que comprenden la entidad de control y las entidades controladas.
8. Otros términos utilizados ocasionalmente para hacer referencia a una entidad económica incluyen “entidad administrativa”, “entidad financiera”, “entidad consolidada” y “grupo”.
9. Una entidad económica puede estar constituida por entidades que tengan objetivos comerciales y de política social. Por ejemplo, el departamento de vivienda de un gobierno puede ser una entidad económica que incluya entidades que proporcionan vivienda por un monto mínimo y entidades que lo hagan en condiciones comerciales.
Beneficios económicos futuros o potencial de servicio
10. Los activos constituyen un medio para que las entidades cumplan sus objetivos. Suele decirse que los activos que se utilizan para proporcionar bienes y servicios de conformidad con los objetivos de una entidad, pero que no generan directamente entradas netas de efectivo, representan el “potencial de servicio”. Suele decirse que los activos que se utilizan para generar entradas netas de efectivo representan “beneficios económicos futuros”. A fin de abarcar todos los fines a los que pueden destinarse los activos, en la presente Norma se emplea la expresión “beneficios económicos futuros o potencial de servicio” para describir la característica esencial de los activos.
Empresas públicas comerciales
11. Las empresas públicas comerciales incluyen empresas comerciales tales como las empresas de servicios públicos, y empresas financieras tales como las instituciones financieras. En el fondo no hay diferencia entre las empresas públicas comerciales y las entidades que realizan actividades similares en el sector privado. Por lo general, tienen un fin de lucro, si bien algunas pueden tener ciertas
obligaciones de servicio a la comunidad en virtud de las cuales deben proporcionar a algunas personas u organizaciones bienes y servicios sin costo alguno o por un monto considerablemente reducido. La Norma Internacional de Contabilidad para el Sector Público NICSP 6, Estados financieros consolidados y contabilidad de entidades controladas, imparte orientación acerca de la forma de determinar si existe control a efectos de la presentación de estados financieros, siendo preciso remitirse a ella para determinar si una empresa pública comercial es controlada por otra entidad del sector público.
Activo/patrimonio neto
12. “Activo/patrimonio neto” es la expresión que se emplea en la presente Norma para hacer referencia al valor residual en el estado de la situación financiera (activo menos pasivo). El activo/patrimonio neto puede ser positivo o negativo y pueden utilizarse otras expresiones en su lugar, siempre y cuando su sentido sea claro.
Finalidad de los estados financieros
13. Los estados financieros constituyen una representación estructurada de la situación financiera de una entidad y de las transacciones realizadas por ella. Los estados financieros con fines de información general tienen como objetivo proporcionar información acerca de la situación financiera, el desempeño y los flujos de efectivo de una entidad que sea de utilidad para una amplia gama de usuarios en la evaluación y toma de decisiones acerca de la asignación de recursos. Concretamente, los objetivos que han de perseguirse en la presentación de informes financieros con fines de información general en el sector público deben consistir en proporcionar información útil para la toma de decisiones y en demostrar la forma en que la entidad rinde cuenta de los recursos que le han sido encomendados mediante:
a) información acerca de las fuentes, la asignación y la utilización de los recursos financieros; b) información acerca de la forma en que la entidad financió sus actividades y satisfizo sus
necesidades de efectivo;
c) información útil para evaluar la capacidad de la entidad de financiar sus actividades y satisfacer su pasivo y sus obligaciones;
d) información acerca de la situación financiera de la entidad y de los cambios que ha experimentado; y
e) información global que sirva para evaluar los resultados de la entidad en términos de costos de servicio, eficiencia y logros.
14. Los estados financieros con fines de información general pueden cumplir también una función de pronóstico o de prospección al brindar información que sirva para pronosticar el volumen necesario de recursos para seguir funcionando, los recursos que pueden ser generados al seguir funcionando y los riesgos e incertidumbres conexos. La presentación de informes financieros puede asimismo informar a los usuarios
a) si los recursos fueron obtenidos y utilizados de conformidad con el presupuesto aprobado por ley; y
b) si los recursos fueron obtenidos y utilizados de conformidad con los requisitos legales y contractuales, incluyendo los límites financieros fijados por las autoridades legislativas competentes.
15. Para cumplir estos objetivos, los estados financieros de una entidad proporcionan información acerca de: a) el activo; b) el pasivo; c) el activo/patrimonio neto; d) los ingresos; e) los gastos; y
f) los flujos de efectivo.
16. Si bien la información contenida en los estados financieros puede servir para cumplir los objetivos indicados en el párrafo 13, es poco probable que sirva para que se cumplan todos ellos. En particular, tal es el caso de entidades cuyo fin principal no es la obtención de lucros, ya que es probable que los gerentes tengan que rendir cuenta de la forma en que han prestado los servicios y de los objetivos financieros. Además de los estados financieros puede proporcionarse información complementaria, incluyendo estados no financieros, a fin de tener una idea más completa de las actividades realizadas por la entidad durante el período.
Responsabilidad por la emisión de estados financieros
17. La responsabilidad por la preparación y la presentación de los estados financieros cambia en cada jurisdicción y de una jurisdicción a otra. Además, puede darse el caso que en una jurisdicción se distinga entre el responsable de preparar los estados financieros y el responsable de aprobarlos o presentarlos. Como ejemplos de personas o cargos que pueden ser responsables de la preparación de los estados financieros de entidades individuales (tales como departamentos de gobierno o su
equivalente) cabe mencionar a quien dirige la entidad (el director o jefe permanente) y al jefe del organismo financiero central (o el funcionario financiero principal, como el contralor o el contador general).
18. La responsabilidad por la preparación de los estados financieros consolidados del gobierno en su integridad suele recaer conjuntamente en el jefe del organismo financiero central (o en el funcionario financiero principal, como el contralor o el contador general), y en el ministro de hacienda (o su equivalente).
Componentes de los estados financieros
19. Un juego completo de estados financieros incluye los siguientes componentes: a) un balance de la situación financiera;
b) un estado del desempeño financiero;
c) un estado de los cambios en el activo/patrimonio neto; d) un estado de flujos de efectivo; y
e) políticas contables y notas a los estados financieros.
20. Los componentes enumerados en el párrafo 19 tienen distintos nombres en cada jurisdicción y en las distintas jurisdicciones. El balance de la situación financiera puede llamarse también balance general o estado del activo y pasivo. El estado del desempeño financiero puede llamarse también estado de gastos e ingresos, estado de ingresos, estado de operaciones o estado de pérdidas y ganancias. Las notas a los estados financieros pueden incluir partidas que en ciertas jurisdicciones se denominan "anexos".
21. Los estados financieros proporcionan a los usuarios información acerca de los recursos y las obligaciones de una entidad a la fecha del informe, así como del flujo de recursos entre fechas de diferentes estados financieros. Esa información es útil para usuarios que deben evaluar la capacidad de una entidad de seguir proporcionando bienes y servicios a un determinado nivel, y la cantidad de recursos que habrá que proporcionarle a la entidad en el futuro para que siga cumpliendo sus obligaciones de prestación de servicios.
22. Las entidades del sector público normalmente están sujetas a límites presupuestarios en forma de asignaciones o autorizaciones presupuestarias (o su equivalente) que entran en vigor mediante leyes de autorización. Los estados financieros con fines de información general de entidades del sector público pueden proporcionar información que indica si los recursos fueron obtenidos y utilizados de conformidad con el presupuesto aprobado por ley. Cuando los estados financieros y el presupuesto
tienen la misma base contable, la presente Norma recomienda incluir en los estados financieros una comparación con los montos presupuestados para el período contable. La presentación puede hacerse de diversas maneras, entre ellas:
a) estados financieros presentados en columnas, con columnas individuales para los montos presupuestados y los montos efectivos. Para una presentación completa, puede también incluirse una columna que indique las variaciones respecto del presupuesto o la asignación presupuestaria; y
b) una declaración del (los) encargado(s) de preparar los estados financieros en el sentido de que no se han excedido los montos presupuestados. Si se ha excedido cualquier monto presupuestado o cualquier asignación presupuestaria, o se ha incurrido en gastos sin la correspondiente asignación u otra forma de autorización, han de divulgarse los pormenores en una nota de pie de página a la partida correspondiente en los estados financieros.
23. Se insta a las entidades para que presenten información adicional que ayude a los usuarios a evaluar el desempeño de la entidad y la forma en que administra su activo, así como a tomar y evaluar decisiones acerca de la asignación de recursos. Esta información adicional puede incluir detalles acerca de los productos y los resultados de la entidad en la forma de indicadores de desempeño, informes sobre desempeño de servicios, evaluaciones de programas y otros informes de la gerencia acerca de los logros de la entidad durante el período contable en cuestión.
24. También se recomienda a las entidades divulgar información acerca del cumplimiento de las normas legislativas o normativas u otros reglamentos impuestos externamente. Cuando no se incluya en los estados financieros información acerca del cumplimiento, sería útil hacer referencia en una nota a los documentos que contengan esa información. El conocimiento de los casos de incumplimiento probablemente ha de ser pertinente a efectos de rendición de cuentas y puede incidir en la forma en que el usuario evalúa el desempeño de la entidad y la orientación de las operaciones futuras. Puede también influir en las decisiones acerca de los recursos que se han de asignar a la entidad en el futuro.
Consideraciones generales
Presentación razonable y cumplimiento de las Normas Internacionales de
Contabilidad para el Sector Público
25. Los estados financieros deben presentar fielmente la situación financiera, el desempeño financiero y los flujos de efectivo de la entidad. En prácticamente todas las circunstancias, la aplicación adecuada de las Normas Internacionales de Contabilidad para el Sector Público, acompañada de la
información adicional que sea necesaria, dará lugar a estados financieros que proporcionen esa presentación razonable.
26. Toda entidad cuyos estados financieros cumplan las Normas Internacionales de Contabilidad para el Sector Público debe dar cuenta de ese hecho. No debe declararse que los estados financieros cumplen las Normas Internacionales de Contabilidad para el Sector Público a menos que cumplan todos los requisitos de cada una de las Normas que sean de aplicación.
27. Los tratamientos contables inadecuados no se rectifican mediante la divulgación de las políticas contables utilizadas ni mediante la inclusión de notas o material explicativo.
28. En los casos extremadamente raros en que la gerencia llegue a la conclusión de que el cumplimiento de un requisito exigido por una Norma podría prestarse a confusión, siendo, por lo tanto, necesario no cumplirlo para lograr una presentación razonable, la entidad debe informar: a) que la gerencia ha llegado a la conclusión de que los estados financieros presentan
razonablemente la situación financiera, el desempeño financiero y los flujos de efectivo de la entidad;
b) que la entidad ha cumplido en todos los aspectos importantes las Normas Internacionales de Contabilidad para el Sector Público que sean de aplicación, salvo en lo que respecta a la Norma de la cual ha divergido para lograr una presentación razonable;
c) la Norma de la cual se ha divergido, la naturaleza de la divergencia, con indicación del tratamiento con arreglo a la Norma, la razón por la cual el tratamiento causaría confusión en las circunstancias del caso y el tratamiento adoptado; y
d) el efecto financiero que tal divergencia ha tenido en el superávit o déficit neto de la entidad, su activo o pasivo, su activo/patrimonio neto y sus flujos de efectivo en cada uno de los períodos contables presentados.
29. Puede declararse que los estados financieros fueron preparados "con base en" las Normas Internacionales de Contabilidad para el Sector Público, que "cumplen los requisitos más importantes" de las Normas o que "se ajustan a los requisitos contables" de las Normas Internacionales de Contabilidad para el Sector Público. Quizá no se presente información adicional, si bien es evidente que no se están cumpliendo importantes requisitos de divulgación o incluso requisitos contables. Esas declaraciones desvirtúan la información porque restan confiabilidad y comprensibilidad a los estados financieros.
30. Con el ánimo de asegurar que los estados financieros que afirman cumplir las Normas Internacionales de Contabilidad para el Sector Público se ciñan a las normas exigidas por los usuarios en el plano internacional, la presente Norma incluye el requisito general de que los estados financieros proporcionen una presentación razonable, impartan orientación acerca de la forma en que se cumple el requisito de presentación razonable e impartan además orientación adicional para determinar las circunstancias, extremadamente raras, en que sea necesario divergir de una Norma. Exige también divulgar claramente las circunstancias en las que se produce la divergencia. Sin embargo, cuando una entidad adopta las Normas Internacionales de Contabilidad para el Sector Público, la mera existencia de normas nacionales opuestas (por ejemplo, requisitos de presentación de estados financieros establecidos por el gobierno que contradicen las presentes Normas) no basta, de por sí, para justificar la falta de observación de una Norma en estados financieros que afirmen cumplir las Normas Internacionales de Contabilidad para el Sector Público.
31. El que las excepciones a los requisitos de una Norma Internacional de Contabilidad para el Sector Público obedezcan a la necesidad de cumplir requisitos legales/legislativos para la presentación de informes financieros en una determinada jurisdicción no constituye una excepción que satisfaga el requisito de presentación razonable indicado en el párrafo 28. Si las excepciones son importantes, una entidad no puede sostener que está cumpliendo las Normas Internacionales de Contabilidad para el Sector Público.
32. En prácticamente todas las circunstancias, el requisito de presentación razonable se satisface en todos los aspectos importantes cumpliendo las Normas Internacionales de Contabilidad para el Sector Público que sean de aplicación. A los efectos de una presentación razonable es necesario:
a) seleccionar y aplicar políticas contables de conformidad con el párrafo 37;
b) presentar información, incluyendo las políticas contables, de manera que sea pertinente, confiable, comparable y comprensible; y
c) proporcionar información adicional cuando los requisitos de las Normas Internacionales de Contabilidad para el Sector Público sean insuficientes para que los usuarios puedan comprender el efecto de determinadas operaciones contables en la situación financiera y el desempeño financiero de la entidad.
33. En circunstancias extremadamente raras, existe la posibilidad de que la aplicación de un requisito concreto de una Norma Internacional de Contabilidad para el Sector Público resulte en estados financieros que provoquen confusión. Tal será el caso únicamente cuando el tratamiento contable
exigido por la Norma sea claramente inadecuado, siendo imposible, por lo tanto, hacer una presentación razonable mediante la aplicación de la Norma o incluyendo información adicional exclusivamente. No se puede hacer una excepción a la Norma por el simple hecho de que otro tratamiento contable serviría también para hacer una presentación razonable.
34. Al evaluar si es necesario hacer excepción a un requisito concreto de las Normas Internacionales de Contabilidad para el Sector Público, hay que tener en cuenta
a) el objetivo del requisito y la razón por la cual ese objetivo no se puede alcanzar o no es pertinente en las circunstancias del caso; y
b) la forma en que las circunstancias de la entidad difieren de las que se dan otras entidades que cumplen el requisito en cuestión.
35. Habida cuenta de que se prevé que las circunstancias que hagan necesaria una excepción se dan en casos extremadamente raros y de que la necesidad de una excepción se prestará a un considerable debate y a juicios subjetivos, es importante que los usuarios sean conscientes de que la entidad no ha cumplido en todos los aspectos importantes con las Normas Internacionales de Contabilidad para el Sector Público. También es importante darles información suficiente para que puedan decidir, con conocimiento de causa, si la excepción es necesaria y calcular los ajustes que serían necesarios para cumplir la Norma.
36. Cuando, de conformidad con disposiciones concretas de una Norma dada, se aplica una Norma Internacional de Contabilidad para el Sector Público antes de su fecha de entrada en vigor, debe divulgarse esa circunstancia en los estados financieros.
Políticas contables
37. La gerencia debe seleccionar y aplicar las políticas contables de la entidad, de tal forma que los estados financieros cumplan todos los requisitos establecidos en cada una de las Normas Internacionales de Contabilidad para el Sector Público que sean aplicables. De no existir un requisito específico, la gerencia debe formular políticas a fin de asegurar que los estados financieros proporcionen información que sea:
a) pertinente a las necesidades de toma de decisiones de los usuarios; y b) fidedigna en el sentido de que los estados:
i) representan fielmente el desempeño financiero y la situación financiera de la entidad; ii) reflejan la esencia económica de las operaciones y hechos contables y no simplemente
iii) son neutrales, esto es, carentes de sesgos; iv) son prudentes; y
v) son completos en todos los aspectos importantes.
38. Si, con arreglo a una Norma Internacional de Contabilidad para el Sector Público, hay una o más políticas contables alternativas (de referencia o permitidas), la entidad debe seleccionar y aplicar sistemáticamente una de esas políticas a menos que la Norma exija o permita específicamente la clasificación en categorías de las partidas (operaciones, hechos contables, saldos, montos, etc.) respecto de las cuales se han de seleccionar las políticas. Si una Norma exige o permite la clasificación de partidas en categorías individuales, ha de seleccionarse una sola política contable y aplicarla sistemáticamente a cada categoría.
39. Una vez seleccionada la política, únicamente cabe modificarla de conformidad con la Norma de Contabilidad Internacional para el Sector Público NICSP 3, Superávit o déficit neto del período, errores fundamentales y cambios en las políticas contables, siendo preciso aplicarla a todas las partidas o categorías de partidas en la forma indicada en el párrafo 38.
40. Las políticas contables son los principios, métodos, convenciones, reglas y procedimientos concretos adoptados por una entidad a efectos de preparar y presentar sus estados financieros.
41. La calidad de la información proporcionada en los estados financieros determina su utilidad para los usuarios. El párrafo 37 exige la formulación de políticas contables para asegurar que los estados financieros proporcionen información que reúna una serie de características cualitativas. En el Apéndice 2 de la presente Norma se resumen las características cualitativas de la presentación de informes financieros.
42. De no haber una Norma Internacional de Contabilidad para el Sector Público concreta, la gerencia procederá a establecer discrecionalmente una política contable que proporcione la información más útil a los usuarios de los estados financieros de la entidad. Al hacer esa determinación, la gerencia ha de tener en cuenta:
a) los requisitos y las guías establecidos en las Normas Internacionales de Contabilidad para el Sector Público respecto de temas similares o conexos;
b) las definiciones y los criterios de reconocimiento y determinación del activo, el pasivo, los ingresos y los gastos descritos en otras publicaciones del Comité para el Sector Público de la Federación Internacional de Contadores; y
c) los pronunciamientos de otros órganos normativos y las prácticas aceptadas en el sector público o privado en la medida (y únicamente en la medida) en que sean coherentes con el apartado (a) del presente párrafo. Por ejemplo, los pronunciamientos del Comité de Normas Internacionales de Contabilidad (IASC), incluyendo el Marco para la preparación y presentación de estados financieros, las Normas Internacionales de Contabilidad y las interpretaciones emitidas por el Comité de Interpretación de Normas del Comité de Normas Internacionales de Contabilidad.
Empresa en marcha
43. Al preparar los estados financieros, debe hacerse una evaluación de la capacidad de la entidad de mantenerse en funcionamiento. La evaluación deben hacerla los responsables de preparar los estados financieros. Los estados financieros deben prepararse en función de la suposición de empresa en marcha, a menos que exista la intención de liquidar la entidad o de que ésta cese en su actividad o no haya ninguna otra alternativa realista. Cuando al hacer la evaluación los responsables de la preparación de los estados financieros son conscientes de que existen incertidumbres importantes en relación con hechos o situaciones que pueden sembrar dudas significativas acerca de la capacidad de la entidad de mantenerse en funcionamiento, tales incertidumbres deben revelarse en los estados financieros. Cuando los estados financieros no se preparen sobre la base de empresa en marcha, debe revelarse esa circunstancia junto con los métodos empleados en su preparación y la razón por la cual no se considera que la entidad sea una empresa en marcha.
44. Los estados financieros normalmente se preparan partiendo del supuesto de que se trata de una entidad en marcha que seguirá funcionando y cumpliendo sus obligaciones legales en el futuro previsible. Al evaluar si procede este supuesto de empresa en marcha, los responsables de la preparación de los estados financieros tienen en cuenta toda la información de la que dispongan para el futuro previsible, período que deber cubrir por lo menos (mas no de manera exclusiva) un período de doce meses a partir de la aprobación de los estados financieros.
45. El grado de consideración dependerá de las circunstancias de cada caso y las evaluaciones del supuesto de empresa en marcha no se basan en la prueba de solvencia que se aplica generalmente a empresas comerciales. Puede haber circunstancias en las que si bien las pruebas normales de liquidez y solvencia parecen ser desfavorables, otros factores dan a entender que, aún así, se trata de una empresa en marcha. Por ejemplo:
a) al evaluar si un gobierno es una empresa en marcha, la facultad de cobrar derechos e impuestos puede hacer que ciertas entidades se consideren empresas en marcha aunque funcionen con un activo/patrimonio neto negativo durante períodos prolongados; y
b) en el caso de una entidad individual, la evaluación de su balance de la situación financiera a la fecha de los estados financieros puede indicar que no procede partir del supuesto de que se trata de una empresa en marcha. Sin embargo, pueden existir acuerdos de financiación plurianual o de otra naturaleza que aseguren su continuo funcionamiento.
46. La determinación de si procede o no partir del supuesto de que se trata de una empresa en marcha es pertinente primordialmente en el caso de entidades individuales, más que del gobierno en su conjunto. Respecto de entidades individuales, al evaluar si el supuesto de continuidad es adecuado, los responsables de la preparación de los estados financieros tal vez tengan que considerar una amplia gama de factores relativos al rendimiento actual y previsto, las reestructuraciones posibles o anunciadas de unidades organizacionales, los cálculos de ingresos o la probabilidad de seguir recibiendo fondos públicos, y otras posibles fuentes de sustitución de la financiación existente antes de que proceda llegar a la conclusión de que el supuesto de continuidad tiene fundamento.
Uniformidad en la presentación
47. La misma presentación y clasificación de las partidas en los estados financieros se mantendrá de un período a otro a menos que:
a) se produzca un cambio importante en la naturaleza de las operaciones de la entidad, o una revisión de la presentación de sus estados financieros que demuestre que el cambio ha de tener como resultado una presentación más adecuada de operaciones o hechos contables; o b) sea necesario modificar la presentación según lo exija una Norma Internacional de
Contabilidad para el Sector Público.
48. Una adquisición o venta importante, o una revisión de la presentación de los estados financieros podría hacer pensar en la necesidad de presentarlos de manera diferente. Por ejemplo, puede darse el caso que una entidad venda una caja de ahorros que sea una de sus entidades controladas más importantes y que la entidad económica restante preste básicamente servicios administrativos y de asesoramiento normativo. En ese caso, es poco probable que la presentación de los estados financieros sobre la base de las actividades principales de la entidad económica sea pertinente para la nueva entidad económica.
49. Una entidad ha de cambiar la presentación de sus estados financieros únicamente si es probable que la estructura revisada subsista o si las ventajas de una nueva presentación son evidentes. Al hacer esos cambios en la presentación, la entidad reclasifica su información comparativa de conformidad con el párrafo 62. Las entidades que hayan adoptado las Normas Internacionales de Contabilidad para el Sector Público pueden hacer un cambio en la presentación para cumplir requisitos nacionales siempre que la presentación revisada sea coherente con los requisitos de la presente Norma.
Importancia relativa y agrupación de información
50. Las partidas que sean importantes en razón de su naturaleza deben presentarse por separado en los estados financieros. Las partidas que sean importantes en razón de su monto pueden agruparse con partidas de la misma naturaleza. Los montos que no sean significativos deben agruparse con montos de similar naturaleza o función, no siendo necesario presentarlos por separado.
51. Los estados financieros son el resultado del procesamiento de grandes cantidades de operaciones estructuradas mediante su organización en grupos según su naturaleza o función. La etapa final del proceso de agrupación y clasificación consiste en la presentación de datos condensados y clasificados que constituyen el contenido de las partidas en los estados financieros o en las notas. Si una partida dada no es individualmente significativa, se agrupará con otras partidas, ya sea en los estados financieros o en las notas. Una partida que no sea suficientemente importante como para justificar su presentación por separado en el cuerpo principal de los estados financieros puede sin embargo ser suficientemente importante para presentarla separadamente en las notas.
52. En este contexto, la información es importante si su omisión puede influir en las decisiones y evaluaciones que los usuarios adopten a partir de los estados financieros respecto de la asignación y administración de los recursos y del desempeño de la entidad. La importancia relativa depende de la envergadura y la naturaleza de la partida en función de las circunstancias especiales de su omisión. Al decidir si una partida, o un conjunto de partidas, es importante, habrá que evaluar conjuntamente el monto y la naturaleza de la partida en cuestión. Según las circunstancias, el factor determinante puede ser la envergadura o la naturaleza. Por ejemplo, los ingresos o montos percibidos que tengan la misma naturaleza y función se agrupan incluso si los montos individuales son considerables. Sin embargo, las partidas de gran cuantía cuya naturaleza o función es distinta se presentan por separado.
53. Según el principio de la importancia relativa, no es necesario cumplir los requisitos de divulgación específica contenidos en las Normas Internacionales de Contabilidad para el Sector Público si la información resultante no es importante.
Compensación
54. El activo y el pasivo no deben compensarse salvo cuando así lo exija o permita otra Norma Internacional de Contabilidad para el Sector Público.
55. Las partidas de ingresos y gastos no deben compensarse salvo que, y sólo salvo que: a) lo exija o permita una Norma Internacional de Contabilidad para el Sector Público; o
b) las ganancias, las pérdidas y los gastos conexos que se originen en la misma operación u otras similares o en otros hechos contables no sean importantes. Esos montos deben agruparse de conformidad con el párrafo 50.
56. Es importante que, cuando sean de importancia relativa, tanto las partidas de activo como de pasivo, como las de ingresos y de gastos, se presenten por separado. La compensación de partidas en el estado de desempeño financiero o el balance de situación financiera, salvo cuando refleje la esencia de la operación o el hecho contable, resta capacidad a los usuarios para comprender las operaciones realizadas y evaluar los flujos futuros de efectivo de la entidad. La presentación de los activos netos de correcciones valorativas, como por ejemplo rebajas del valor de los inventarios por obsolescencia y reservas para deudas de dudoso recaudo en el caso de cuentas por cobrar, no constituye un caso de compensación de partidas.
57. Los ingresos relativos a operaciones de canje se miden según el valor razonable de la contraprestación recibida o por recibir, teniendo en cuenta el monto de cualesquiera descuentos comerciales y rebajas por volumen que haga la entidad. En el curso de sus actividades ordinarias, la entidad realiza otras operaciones que si bien no generan ingresos, guardan relación con las principales actividades que sí los generan. Los resultados de esas operaciones se presentan, siempre que tal presentación refleje la esencia de la operación o el hecho contable, compensando los ingresos con los gastos conexos que genere la misma operación. Por ejemplo:
a) las pérdidas y ganancias por la venta de activos no circulantes, incluyendo inversiones y activos de explotación, se presentan deduciendo del producto de la venta el monto contabilizado del activo y los gastos de venta correspondientes;
b) los gastos que hayan sido reembolsados en virtud de un contrato con un tercero (un contrato de subalquiler, por ejemplo) se deducen del reembolso correspondiente; y
c) las partidas extraordinarias pueden presentarse netas de impuestos y de la parte que corresponde participaciones minoritarias, cuando proceda, registrándose los montos brutos en las notas.
58. Además, las pérdidas y ganancias originadas en un grupo de operaciones similares se presentan en cifras netas. Así ocurre, por ejemplo, con las pérdidas y ganancias cambiarias y las pérdidas y ganancias derivadas de instrumentos financieros que se tienen para fines de compraventa. Sin embargo, esas pérdidas y ganancias se presentan por separado si su monto, naturaleza o frecuencia son tales que su divulgación por separado es un requisito con arreglo a NICSP 3.
59. La Norma Internacional de Contabilidad para el Sector Público NICSP 2, Estados de flujo de efectivo,
aborda la compensación de flujos de efectivo.
Información comparativa
60. A menos que una Norma Internacional de Contabilidad para el Sector Público autorice o exija algo diferente, todas las cifras incluidas en los estados financieros deben ir acompañadas de información comparativa correspondiente al período anterior, salvo respecto de los estados financieros correspondientes al período al que por primera vez se aplica la presente Norma. La información comparativa debe incluirse en la información de tipo descriptivo y narrativo cuando sirva para comprender los estados financieros del período corriente.
61. En algunos casos, la información de tipo narrativo que figura en los estados financieros correspondientes al período o períodos anteriores sigue siendo pertinente en el período corriente. Por ejemplo, se incluyen en la información del período corriente los pormenores de un litigio cuyo desenlace era incierto a la fecha de presentación de los estados financieros anteriores y está aún por resolver. Es útil para los usuarios saber que había ya incertidumbre en la fecha de cierre del anterior balance y las medidas que se han tomado en el curso del período para disiparla.
62. Cuando se modifica la presentación o clasificación de partidas en los estados financieros, es preciso reclasificar las cifras comparativas, a menos que sea imposible hacerlo, a fin de asegurar la comparabilidad con la información del período corriente, siendo necesario revelar la naturaleza, el monto y el motivo de la reclasificación. Cuando no sea posible reclasificar montos comparativos, la entidad debe revelar el motivo por el cual no efectúa la reclasificación, así como la naturaleza de los cambios que se habrían introducido si se hubiesen reclasificado las cifras.
63. Puede haber circunstancias en las que sea imposible reclasificar la información comparativa para lograr la comparabilidad con las cifras del período actual. Puede ocurrir, por ejemplo, que no se hayan reunido datos en el período o períodos anteriores de una manera que permita la reclasificación y que, por consiguiente, tal vez no sea posible volver a crear la información. En esas circunstancias, se revelará la naturaleza de los ajustes que se habrían efectuado en los montos comparativos. La Norma
NICSP 3 imparte orientación acerca de los ajustes necesarios en la información comparativa tras efectuarse un cambio en las políticas contables aplicado en forma retroactiva.
Estructura y contenido
Introducción
64. La presente Norma exige divulgar determinada información en el cuerpo principal de los estados financieros, exige que otras partidas se incluyan ya sea en el cuerpo principal de los estados financieros o en las notas y se establece los formatos recomendados en un apéndice a la Norma. La entidad puede escoger el formato que sea más apropiado según sus propias circunstancias.
65. En esta Norma se emplean los términos presentación o divulgación en su sentido más amplio, abarcando la información que figura en el cuerpo principal de los estados financieros y en las notas a los mismos. La divulgación de información exigida por otras Normas Internacionales de Contabilidad para el Sector Público se hace de conformidad con los requisitos de esas Normas. A menos que en esta u otra Norma se indique lo contrario, la información se divulgará en el cuerpo principal del estado financiero correspondiente o en las notas.
Identificación de los estados financieros
66. Los estados financieros deben estar claramente identificados de forma de distinguirlos de otra información que figure en el mismo documento publicado.
67. Las Normas Internacionales de Contabilidad para el Sector Público son aplicables únicamente a los estados financieros y no a la demás información presentada en el informe anual u otro documento. Por lo tanto, es importante que los usuarios puedan distinguir entre la información preparada utilizando las Normas Internacionales de Contabilidad para el Sector Público y cualquier otra información que si bien puede serles útil, no se refiere a las Normas.
68. Cada uno de los componentes de los estados financieros debe estar claramente identificado. Además, la información que figura a continuación debe aparecer claramente y se repetirá cuando sea necesario para una adecuada comprensión de la información presentada:
a) el nombre de la entidad que presenta la información u otro tipo de identificación; b) si los estados financieros corresponden a la entidad individual o a la entidad económica; c) la fecha de los estados financieros o el período que abarcan, según sea apropiado en función
del componente de los estados financieros en cuestión; d) la moneda en la que se presenta la información; y
69. Los requisitos exigidos en el párrafo 68 se cumplen normalmente incluyendo títulos en las páginas y encabezados abreviados en las columnas de cada una de las páginas de los estados financieros. La determinación de la mejor forma de presentar esa información es una cuestión subjetiva. Por ejemplo, cuando los estados financieros se leen electrónicamente no están separados en páginas, por lo que la información antes indicada se presenta con una frecuencia suficiente como para asegurar una debida comprensión de la información suministrada.
70. Para hacer más comprensibles los estados financieros, a menudo la información se presenta en miles o millones de unidades de la moneda empleada. Ello es aceptable siempre y cuando se indique el grado de precisión en la presentación y no se pierda información pertinente.
Período al que corresponden los estados financieros
71. Los estados financieros deben presentarse por lo menos una vez al año. Cuando, en circunstancias excepcionales, cambie la fecha de los estados financieros de la entidad y los estados financieros anuales abarquen un período mayor o menor de un año, la entidad debe revelar, además del período que cubren los estados financieros:
a) la razón por la cual se utiliza un período que no sea de un año; y
b) el hecho de que las cifras comparativas utilizadas en determinados estados, como en los estados de desempeño financiero, cambios en el activo/patrimonio neto y flujos de efectivo, así como en las notas conexas, no son comparables.
72. En circunstancias excepcionales la entidad puede verse obligada a cambiar las fechas de los estados financieros, o puede decidir hacerlo para, por ejemplo, hacer coincidir el ciclo de los estados financieros con el ciclo presupuestario. En esos casos, es importante que los usuarios sepan que los montos que figuran para el período actual y los montos comparativos no son comparables y que se divulgue la razón por la cual han cambiado las fechas. Otro ejemplo es el de la entidad que, al hacer la transición de la contabilidad de caja a la contabilidad acumulativa, cambia las fechas correspondientes a los estados financieros de las entidades que integran la entidad económica a fin de posibilitar la preparación de estados financieros consolidados.
73. Normalmente, los estados financieros se preparan de manera uniforme, abarcando períodos anuales. Sin embargo, por razones prácticas, algunas entidades prefieren presentar informes abarcando un período de 52 semanas. La presente Norma no excluye esta práctica ya que los estados financieros resultantes probablemente no han de diferir de manera importante de los que se habrían presentado para un año.
Presentación oportuna
74. La utilidad de los estados financieros se ve perjudicada si no están a disposición de los usuarios dentro de un período razonable a partir de la fecha de los estados financieros. La entidad debe estar en condiciones de emitir sus estados financieros dentro de los seis meses posteriores a la fecha de los estados financieros. Los factores de naturaleza permanente, tales como la complejidad de las operaciones de la entidad, no constituyen razones suficientes para no presentar los estados financieros oportunamente. La legislación y la normativa de muchas jurisdicciones fijan plazos más concretos.
Balance de la situación financiera
La distinción entre corriente y no corriente
75. Cada entidad debe determinar, según la naturaleza de sus operaciones, si ha de presentar o no el activo corriente y no corriente y el pasivo corriente y no corriente como categorías separadas en el balance de la situación financiera. Los párrafos 79 a 88 de la presente Norma son aplicables cuando se haga esa distinción. Cuando una entidad opta por no hacer la clasificación mencionada, el activo y el pasivo deben presentarse utilizando como criterio genérico su grado de liquidez. 76. Cualquiera que sea el método de presentación por el que se opte, la entidad debe revelar, para cada
una de las partidas del activo y del pasivo en que se combinen montos que se espera recuperar o liquidar antes y después de un plazo de doce meses a partir de la fecha de los estados financieros, el monto que se espera cobrar o liquidar una vez transcurridos más de doce meses.
77. Cuando una entidad suministra bienes o servicios dentro de un ciclo operativo claramente identificable, la separación del activo y del pasivo corriente y no corriente en el balance de la situación financiera aporta información útil al distinguir el activo neto que circula continuamente como capital de trabajo del que se utiliza en las operaciones a largo plazo de la entidad. De esta manera se destaca también el activo que se prevé realizar en el ciclo operativo actual y el pasivo que se ha de liquidar dentro del mismo período.
78. La información relativa a las fechas de vencimiento del activo y el pasivo es útil para evaluar la liquidez y la solvencia de la entidad. En la Norma Internacional de Contabilidad NIC 32,
Instrumentos financieros: Presentación e información a revelar, se imparte orientación acerca de la divulgación de las fechas de vencimiento del activo y el pasivo financieros. El activo financiero incluye las cuentas comerciales por cobrar y otras cuentas por cobrar, en tanto que el pasivo financiero incluye las cuentas comerciales por pagar y otras cuentas por pagar. La información relativa a la fecha prevista para la recuperación o la liquidación del activo y el pasivo no monetario,
tal como inventarios y provisiones, también es útil, independientemente de que el activo y el pasivo se clasifique o no en corriente y no corriente.
Activo corriente
79. Un activo debe clasificarse como activo corriente cuando:
a) se prevea que ha de ser realizado en el curso normal del ciclo operativo de la entidad o se haya de vender o consumir en ese curso normal; o
b) se tenga primordialmente para fines comerciales o a corto plazo y se prevea realizarlo dentro de un período de doce meses a partir de la fecha de los estados financieros; o
c) se trate de efectivo u otro activo líquido equivalente.
Todos los demás activos deben clasificarse como activos no corrientes.
80. En la presente Norma, el término "activo no corriente" incluye activos intangibles, operativos y financieros a largo plazo. No se prohíbe el empleo de otras descripciones siempre que su significado sea claro.
81. El ciclo operativo de una entidad es el tiempo que lleva la conversión de insumos o recursos en productos. Por ejemplo, los gobiernos transfieren recursos a entidades del sector público para que puedan convertirlos en bienes y servicios o productos que le permitan al gobierno alcanzar los resultados económicos, políticos y sociales que desea.
82. El activo corriente incluye impuestos por cobrar, tarifas por cobrar a usuarios, multas y derechos por cobrar, inventarios e ingresos devengados por inversiones que se realicen, consuman o vendan como parte del ciclo operativo normal, incluso si no se espera realizarlos dentro de un plazo de doce meses a partir de la fecha de los estados financieros. Los valores negociables se clasifican como activo corriente si se espera realizarlos dentro de los doce meses siguientes a la fecha de los estados financieros; de lo contrario, se clasifican como activo no corriente.
Pasivo corriente
83. Un pasivo debe clasificarse como pasivo corriente cuando:
a) se prevea su liquidación en el curso normal del ciclo operativo de la entidad; o
b) deba liquidarse dentro del período de doce meses a partir de la fecha de los estados financieros.
Todos los demás pasivos deben clasificarse como pasivos no corrientes.
84. El pasivo corriente puede clasificarse en categorías de manera similar al activo corriente. Algunos pasivos corrientes, como las transferencias públicas por pagar y los gastos por concepto de empleados
y otros gastos de funcionamiento, forman parte del capital de trabajo empleado en el ciclo operativo normal de la entidad. Esas partidas operativas se clasifican como pasivo corriente incluso si han de liquidarse después de transcurridos más de doce meses a partir de la fecha de los estados financieros. 85. Otras partidas del activo corriente no se liquidan como parte del ciclo operativo corriente sino dentro
de los doce meses siguientes a la fecha de los informes financieros. Cabe mencionar como ejemplos la parte corriente de pasivos que devengan intereses, los sobregiros bancarios, los dividendos por pagar, los impuestos sobre la renta y otras cuentas no comerciales por pagar. Los pasivos que devengan intereses y proporcionan financiación a largo plazo para capital de trabajo y que no deban liquidarse dentro de un período de doce meses se clasifican como pasivos no corrientes.
86. La entidad debe seguir clasificando como no corriente sus pasivos a largo plazo que devenguen intereses incluso si deben liquidarse dentro de los doce meses siguientes a la fecha de los estados financieros si:
a) el plazo original era superior a un período de doce meses; b) la entidad se propone refinanciar la obligación a largo plazo; y
c) esa intención está corroborada por un acuerdo para refinanciar o reprogramar pagos, que haya sido concertado antes de la aprobación de los estados financieros.
El monto de cualquier pasivo que haya sido excluido del pasivo corriente de conformidad con el presente párrafo, junto con la información que corrobore tal presentación, debe revelarse en las notas al balance de la situación financiera.
87. Si se espera la renovación o refinanciación, a discreción de la entidad, de algunas obligaciones que deban amortizarse dentro del próximo ciclo de operaciones, no es de prever, por lo tanto, que tales obligaciones absorban capital de trabajo corriente de la entidad. Esas obligaciones se consideran parte de la financiación a largo plazo de la entidad y deben clasificarse como pasivo no corriente. Sin embargo, en las situaciones en que la refinanciación no queda a discreción de la entidad (como ocurriría si no hubiese acuerdo de refinanciación), la refinanciación no puede considerarse automática y la obligación se clasifica como pasivo corriente a menos que la conclusión de un acuerdo de refinanciación antes de la aprobación de los estados financieros demuestre que la obligación, a la fecha de presentación de los estados financieros, era esencialmente a largo plazo.
88. Algunos acuerdos de préstamo incluyen cláusulas (pactos) por parte del prestatario en virtud de las cuales se hace exigible el reembolso, a voluntad del prestamista, si se incumplen algunas condiciones
relacionadas con la situación financiera del prestatario. En estas circunstancias, si las condiciones se han incumplido, el pasivo se clasifica como no corriente únicamente cuando:
a) el prestamista ha convenido, antes de la aprobación de los estados financieros, en no exigir el pago como consecuencia del incumplimiento; y
b) no es probable que se produzcan más incumplimientos dentro de los doce meses siguientes a la fecha de los estados financieros.
Información a presentar en el cuerpo del balance de la situación financiera
89. Como mínimo, el cuerpo del balance de la situación financiera debe incluir rubros que presenten los siguientes montos:
a) propiedades, planta y equipo; b) activos intangibles;
c) activos financieros (con exclusión de los montos indicados en d), f) y h); d) inversiones contabilizadas según el método de la equivalencia patrimonial; e) inventarios;
f) montos a recuperar de operaciones que no sean operaciones de cambio, incluyendo impuestos y transferencias;
g) cuentas por cobrar de operaciones de cambio; h) efectivo y equivalentes a efectivo;
i) impuestos y transferencias por pagar;
j) cuentas por pagar a raíz de operaciones de cambio; k) provisiones;
l) pasivo no corriente;
m) participación minoritaria; y n) activo/patrimonio neto.
90. Los rubros, encabezamientos y subtotales adicionales deben presentarse en el cuerpo del balance de la situación financiera cuando lo exija una Norma Internacional de Contabilidad para el Sector Público o ello sea necesario para una presentación razonable de la situación financiera de la entidad.
91. Esta Norma no estipula ni el orden ni el formato en que se han de presentar estas partidas. El párrafo 89 simplemente proporciona una lista de partidas cuya naturaleza o función es tan diferente que merecen ser presentadas separadamente en el balance de la situación financiera. En el Apéndice 1 a la
