Todo lo que debe conocer sobre la prorrata en IVA

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Todo lo que debe conocer sobre

la prorrata en IVA

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Página 2 Madrid, 11 de enero de 2016

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La fiscalidad que todo contable debe conocer:

Jueves, 14 de enero de 2016

de 16:00 a 17:00 horas

Novedades laborales para el 2016:

Jueves, 21 de enero de 2016

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Madrid, 11 de enero de 2016 _{Página 3}

REGLA DE PRORRATA

(LIVA art.102 a 106)

ASPECTOS FUNDAMENTALES

El IVA soportado se convierte en deducible, si además de cumplirse los requisitos de índole formal, temporal y material, los bienes o servicios adquiridos se destinan a la realización de operaciones que generan el derecho a la deducción del IVA soportado, es decir, si las operaciones que efectúan el sujeto pasivo son operaciones sujetas y no exentas o que, siendo exentas, gocen de exención plena (exportaciones y asimiladas).

Sin embargo, esto se puede complicar, cuando el sujeto realiza tanto operaciones que originan el derecho a la deducción de las cuotas soportadas como otras en las que no se puede ejercer el derecho a la deducción.

Para ello se aplica la regla de la prorrata, que según el artículo 102.1 de la ley procede en el caso de que el sujeto pasivo desarrolle actividades empresariales o profesionales en las que efectúe simultáneamente entregas de bienes y prestaciones de servicios que originen el derecho a la deducción y otras sin derecho a deducción.

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TIPOS DE PRORRATA

La regla de prorrata presenta DOS MODALIDADES:

A) La general, que es la que se aplica con tal carácter, siempre que no proceda la prorrata especial

B) La especial

(LIVA art.104 redacc L 3/2006)

A) PRORRATA GENERAL

Solo se permite deducir al sujeto pasivo el IVA soportado en la misma proporción en que se encuentran las operaciones que den derecho a deducción y las totales realizadas.

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Para el cálculo de la prorrata se excluirán:

• Las cuotas de IVA.

• Las ventas de activos que estaban siendo utilizados en la actividad.

• Las operaciones financieras y las operaciones inmobiliarias que no sean actividad habitual de la

sociedad.

La regla de prorrata se aplica respecto del conjunto de actividades económicas que realiza el empresario o profesional que se encuentra sujetas al impuesto.

El porcentaje de deducción aplicable cada año será provisional, ya que hasta el final del ejercicio no se dispondrá de los datos necesarios para calcular la prorrata definitiva. El resultado decimal se redondeará siempre a la unidad superior.

En la liquidación del 4º trimestre se determina la prorrata definitiva, en función de las operaciones realizadas, regularizándose las liquidaciones practicadas anteriormente.

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Al no deducirse la totalidad IVA soportado, la parte de las cuotas que no puede ser recuperada por el procedimiento de deducción se incorpora como un coste más de la actividad empresarial del sujeto pasivo.

IMPORTANTE: Si durante el ejercicio en curso se van a producir circunstancias que van a hacer que la

prorrata definitiva de ese año sea muy superior a la del anterior y deducirse el IVA soportado según la prorrata del año anterior le perjudica. En estos casos sería conveniente solicitar un cambio en la prorrata provisional, para que el IVA deducido durante el ejercicio se acerque más al que realmente podrá deducir a final del ejercicio.

Para ello, durante el mes de enero, o bien dentro del mes siguiente al momento en que se

produzcan las circunstancias para solicitar el cambio de prorrata, se presenta un escrito a

Hacienda, explicando el porqué de la solicitud y aportando documentación justificativa. Deben

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Asimismo, en el cálculo de la prorrata han de tenerse en cuenta estas reglas:

Regla 1ª. Sólo se computan las operaciones realizadas por el sujeto pasivo en el desarrollo de

su actividad empresarial o profesional o, en su caso, del sector diferenciado que corresponda.

Regla 2ª. No se computan en el numerador ni en el denominador de la fracción las siguientes

operaciones o conceptos:

a) Las realizadas desde establecimientos permanentes situados fuera del territorio de aplicación del impuesto, cuando los costes relativos a estas operaciones no sean soportados por establecimientos permanentes que sí estén situados dentro del territorio de aplicación del impuesto.

b) Las propias cuotas del IVA que hayan gravado las entregas de bienes o prestaciones de servicios. c) El importe de las entregas y exportaciones de bienes de inversión usados por el sujeto pasivo en su actividad (reventas de estos bienes).

d) El importe de las operaciones financieras, exentas o no, así como las inmobiliarias, siempre que unas u otras no constituyan actividad habitual del sujeto pasivo (los arrendamientos siempre lo son).

REGLAS GENERALES

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e) Las operaciones no sujetas al impuesto

f) Las operaciones de autoconsumo de bienes consistentes en la afectación o cambio de afectación de bienes para su utilización como bienes de inversión

Regla 3ª. Por importe total anual de operaciones se entiende, a estos efectos, la suma de las

contraprestaciones totales que les correspondan.

Regla 4ª. La imputación temporal de las operaciones (momento en que se consideran realizadas) se

efectúa de acuerdo con las normas de devengo del impuesto.

B). PRORRATA ESPECIAL (LIVA art.103.Dos; RIVA art.28 redacc RD 828/2013, de 25 octubre).

A) Los sujetos pasivos podrán ejercitar la solicitud de la opción de prorrata especial en

los plazos y con los efectos siguientes:

1. En general, en la última declaración –liquidación del Impuesto correspondiente a cada año

natural, procediéndose en tal caso, a la regularización de las deducciones practicadas durante el mismo.

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2. En los supuestos de inicio de actividades empresariales o profesionales, que constituyan o no un sector diferenciado respecto de las que, en su caso, se viniera desarrollando con anterioridad, hasta la finalización del plazo de presentación de la declaración-liquidación correspondiente al período en el que se produzca el comienzo en la realización habitual de las entregas de bienes o prestaciones de servicios correspondientes a tales actividades.

Regulación anterior a 2013: la opción se formulaba en el mes de diciembre del año anterior al que se quería que surtiera efecto

La opción por la aplicación de la regla de prorrata especial surtirá efectos en tanto no sea revocada por el sujeto pasivo.

La opción por su aplicación tendrá una validez mínima de tres años naturales, incluido el año natural a que se refiera la opción ejercitada.

La revocación podrá efectuarse, una vez transcurrido el período mínimo de permanencia mencionado,

en la última declaración-liquidación correspondiente a cada año natural, procediéndose en tal caso, a la regularización de las deducciones practicadas durante el mismo.

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IMPORTANTE: Sentencia del Tribunal Supremo, 24 de febrero de 2011.

Criterio del tribunal: Hacienda debería permitir aplicar la prorrata especial a las empresas aunque éstas opten por dicho régimen con posterioridad al mes de diciembre anterior.

Hacienda debería considerar el incumplimiento de este requisito formal como una infracción leve pero nunca impedir o reducir el derecho a deducción.

Fundamenta su opinión: normativa comunitaria.

La Administración dispondrá del plazo de un mes, a contar desde la fecha en que hayan tenido

entrada para su tramitación la solicitud de prorrata especial, para notificar al interesado la resolución dictada, debiendo entenderse concedidas una vez transcurrido dicho plazo sin que se hubiese producido la referida notificación.

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B) Obligatoriamente, cuando por la aplicación de la prorrata general, el importe total

de las cuotas deducibles en un año natural exceda en un 10% (antes 20%) del que resultaría de

aplicar la regla de la prorrata especial.

El sujeto pasivo se verá en la obligación de calcular la prorrata especial al final de cada año para ver si el % deducción con ésta es inferior en + 10% al resultante de la aplicación de la prorrata general. En tal caso, el sujeto pasivo se verá en la obligación de aplicar la regla de prorrata especial en el año natural en que tal circunstancia se produzca, por lo que, en la última liquidación del ejercicio, se deberá practicar la oportuna regularización.

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El procedimiento consiste en separar las cuotas soportadas por la adquisición o importación de bienes y servicios en función de su utilización.

Para lo cual se hacen 3 grupos IVA soportado:

1) cuotas correspondientes a adquisiciones o importaciones utilizados exclusivamente en operaciones

que dan derecho a deducción.

2) cuotas de bienes y servicios utilizados exclusivamente en operaciones que no dan derecho a

deducción.

3) cuotas de bienes y servicios utilizados en operaciones que dan y no dan derecho a deducción. Se

deducen conforme a las reglas y procedimiento de la prorrata general.

Importante: DGT CV964 05-05-2009 Adquisición de vivienda renuncia a la exención de IVA por

sujeto pasivo en prorrata especial.

Reglas Aplicables Prorrata

Especial

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Reforma Fiscal 2015

RENUNCIA A LAS EXENCIONES INMOBILIARIAS

Situación actual:

Las operaciones de venta inmuebles usados (segunda entrega) tributan por ITP salvo renuncia a la exención. Se suprime el requisito de que el adquirente tenga derecho a la deducción plena. Posibilidad para renunciar por los empresarios con derecho a la deducción limitada en el IVA.

Las operaciones de venta inmuebles usados (segunda entrega) tributan por ITP salvo renuncia a la exención.

Ejemplos: Empresa que alquila viviendas y locales por lo tango sujeta a prorrata, puede ejercitar el derecho a la

renuncia a la exención; Empresa que solamente alquila viviendas y adquiere un local comercial con la finalidad de alquilarlo, puede ejercitar la renuncia.

Regulación anterior:

Las operaciones de venta inmuebles usados (segunda entrega) tributan por ITP salvo renuncia a la exención.

Esta renuncia sólo la pueden realizar los sujetos pasivos plenos (con derecho a la deducción total del IVA soportado).

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(LIVA art.9.1º -redacc L 62/2003- y 101 redacc L 53/2002)

La total actividad empresarial o profesional del sujeto pasivo puede comprender actividades económicas

distintas, que serán sectores diferenciados entre sí en los casos previstos en LIVA art 9.1.

El régimen se concreta en una idea fundamental: a cada sector diferenciado se le aplica su propio régimen de deducciones con independencia del que corresponde a los demás sectores. En el caso de que haya bienes o servicios adquiridos que se utilicen simultáneamente en varios sectores, la deducción correspondiente al IVA soportado por su adquisición se determina aplicando la regla de prorrata general, teniendo en cuenta a estos efectos todas las actividades realizadas por el sujeto pasivo en los sectores diferenciados correspondientes.

Se consideran sectores diferenciados de la actividad empresarial o profesional los siguientes:

1) Aquellos que cumplan simultáneamente dos requisitos: que tanto las actividades realizadas

como los regímenes de deducción aplicables sean distintos. Hay pues que distinguir qué se

entiende por unas y por otros:

RÉGIMEN DE DEDUCCIONES EN SECTORES

DIFERENCIADOS DE LA ACTIVIDAD

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a) Son actividades distintas las que tienen asignados grupos diferentes en la Clasificación Nacional de

Actividades Económicas (CNAE) lo cual ocurre cuando su clasificación a nivel de tres dígitos no coincide

(DGT 3-12-93).

No se considera distinta la actividad que, aun teniendo un grupo de CNAE distinto, sea accesoria a la principal (es decir, que contribuya a su realización), siempre que su volumen no exceda del 15% de la principal.

b) Los regímenes de deducción se consideran distintos cuando el porcentaje de deducción difiere en más de 50 puntos porcentuales.

2) Las actividades acogidas a los regímenes especiales simplificado, del REAGP, de las operaciones con oro de inversión y del recargo de equivalencia.

3) Las operaciones de arrendamiento financiero a que se refiere la L 26/1988 disp.adic.7ª.

4) Las operaciones de cesión de créditos o préstamos, con excepción de las realizadas en el marco de un contrato de «factoring».

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Reglas Especiales de los Sectores Diferenciados.

1. En los sectores diferenciados la prorrata especial se aplica en los mismos supuestos previstos con

carácter general: por opción del sujeto pasivo y, obligatoriamente, cuando las deducciones que resulten de aplicar la prorrata general excedan en más de 10% (antes del 20%) de las que resultarían de la prorrata especial.

La prorrata especial se puede aplicar en cada uno de los sectores diferenciados de la actividad, independientemente de las demás. En todo caso, quedan excluidos de la prorrata especial los sectores que tributen por los regímenes especiales.

2. La Administración puede autorizar un régimen de deducción común para los sectores diferenciados que se refieren la LIVA art.9.1ºc).a´), es decir, quedan excluidos de dicho régimen los correspondientes a los regímenes especiales, operaciones de arrendamiento financiero y cesión de créditos.

Este régimen precisa de autorización administrativa previa, a solicitud del sujeto pasivo que deberá

efectuarse en el mes de noviembre del año anterior al que debe surtir efecto.

Precisión: La autorización administrativa para la aplicación del régimen de deducción común no surte

efecto en el año en que, conforme al mismo, el total de las cuotas deducibles supere en un 10% al que resultaría de seguir el régimen de deducción independiente para cada sector diferenciado.

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CIRCUNSTANCIAS QUE MOTIVAN LA REGULARIZACIÓN

Las normas que regulan la deducción de las cuotas soportadas en la adquisición o importación de los bienes calificados de inversión son las mismas que para los bienes de otra naturaleza; pero procede su regularización cuando se produzca alguna de estas circunstancias dentro del período de regularización:

a) Cuando las prorratas definitivas de cada uno de los años del período de regularización y la

prorrata definitiva del año en que se adquirió el bien difieran en más de diez puntos porcentuales.

b) Cuando el sujeto pasivo, durante el año de adquisición del bien, hubiese realizado

exclusivamente operaciones que originen derecho a deducción, o que no lo originen, y

posteriormente, durante el período de regularización, se modifique la situación en los términos

del apartado anterior.

REGULARIZACIÓN DE BIENES DE INVERSIÓN

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Las cuotas soportadas deducibles por la adquisición o importación de bienes de inversión deben regularizarse:

1º Con carácter general, durante los cuatro años naturales siguientes a aquel en que los sujetos pasivos

realicen las citadas operaciones de adquisición o importación del bien de inversión.

2º Tratándose de terrenos o edificaciones, durante los nueve años naturales siguientes a la

correspondiente adquisición.

En ambos supuestos, si la utilización efectiva o entrada en funcionamiento se inicia con

posterioridad a su adquisición -o, en su caso, importación- la regularización se efectúa el año en que

se produzcan dichas circunstancias y los cuatro o nueve años naturales siguientes, según la clase de bienes.

Junto a los supuestos en que procede la regularización, expresamente señala la ley que no procederá:

1. En los supuestos de transmisiones no sujetas a que se refiere el artículo 7.1 de la ley.

2. Conforme al artículo 97.seis en los supuestos de pérdida o inutilización definitiva de los bienes de

inversión, por causa no imputable al sujeto pasivo, no procederá efectuar regularización alguna durante los años posteriores a aquel en que se produzca dicha circunstancia.

PERÍODO DE REGULARIZACIÓN

(LIVA art.107 redacc RDL 7/1993)

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El mecanismo mediante el que se procede a regularizar las deducciones se ajusta a las siguientes pautas:

1º Una vez conocida la prorrata definitiva de cada año del período de regularización, se calcula el importe de la deducción que procedería si la repercusión de las cuotas se hubiese soportado en el año que se considera (es decir, se aplica el porcentaje de prorrata definitiva sobre el IVA soportado al adquirir o importar el bien).

2º El importe anterior se resta del de la deducción efectuada en el año en que se soportaron realmente las cuotas.

3º La diferencia, positiva o negativa, se divide por cinco o, si se trata de terrenos o edificaciones, por diez. El cociente que resulte es la cuantía del ingreso o de la deducción complementaria a efectuar.

4º Este ingreso o deducción complementaria se realiza en la declaración-liquidación del último período de liquidación del año natural a que se refiera la regularización.

PROCEDIMIENTO DE REGULARIZACIÓN

(LIVA art.109)

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Señala el artículo 110 de la ley que, en los casos de entregas de bienes de inversión durante el período de regularización, ésta se realizará de una sola vez por el tiempo de dicho periodo que quede por transcurrir en el año de la transmisión. Por ello, al destinarse el bien de inversión a la venta, la regularización dependerá de si la operación de entrega da o no derecho a la deducción.

El procedimiento a seguir en la regularización presenta dos modalidades:

a) Si la entrega de los bienes está sujeta y no exenta o exenta con exención plena (en ambos casos la operación genera derecho a la deducción del IVA soportado) se considera a efectos de la regularización única, que la prorrata aplicable en el año en que se realice la entrega y en los años que resten del período de regularización es del 100%.

b) Si la entrega está no sujeta o exenta sin derecho a deducción (de manera que en ambos casos la operación de entrega del bien de inversión no genera derecho a la deducción), la prorrata que procede es del 0%, tanto en ese año como en los restantes del período.

Se exceptúan de esta última regla las entregas de bienes de inversión exentas o no sujetas que originen el derecho a la deducción (p.e., exportaciones), en cuyo caso se considera que los bienes se han destinado a la realización de operaciones con derecho a deducción.

ENTREGAS DE BIENES DE INVERSIÓN

DURANTE EL PERÍODO DE

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Límites de la regularización

La deducción adicional que proceda al practicar la regularización única por causa de la transmisión de bienes de inversión no puede superar estas cantidades:

• en general, el límite es la cuota repercutida al adquirente del bien revendido;

• en el caso de las entregas exentas o no sujetas que originen el derecho a la deducción, el límite lo

constituye la cuota que resultaría de aplicar el tipo de IVA vigente para las entregas de bienes de la misma naturaleza al valor interior de los bienes exportados o enviados a otro Estado miembro de la Comunidad Europea.

Excepción (LIVA art.110.cuatro)

La regularización descrita no es aplicable, en ningún caso, a las transmisiones del patrimonio empresarial o profesional, o de ramas de actividad, no sujetas al impuesto.

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