TEMA 3
PLANES Y FONDOS DE PENSIONES (II)
*SUMARIO2
(03 de abril de 2006)
3.1.- ASPECTOS FISCALES DE LOS PLANES Y FONDOS DE PENSIONES. 3.1.1- PLANES DE PENSIONES.
A) APORTACIONES-CONTRIBUCIONES B) PRESTACIONES.
3.1.2- FONDOS DE PENSIONES.
3.1.3- NOTA SOBRE LAS REFORMA FISCAL: ANTEPROYECTO DE REFORMA DEL IRPF
3.2.-LOS PLANES DE PENSIONES COMO VEHÍCULO DE EXTERIORIZACIÓN DE COMPROMISOS EMPRESARIALES POR PENSIONES.
3.3- PLANES DE PREVISIÓN ASEGURADOS.
3.4- LOS COSTES DE ADMINISTRACIÓN PARA LOS AFILIADOS DE LOS PLANES DE PENSIONES.
A) PRINCIPALES COMISIONES EXPLÍCITAS DE LAS CUENTAS INDIVIDUALES DE CAPITALIZACIÓN
B) MODELO DE MEDICIÓN DE LAS COMISIONES DESDE LA ÓPTICA DEL COTIZANTE /PENSIONISTA.
C) PAÍSES CON CUENTAS INDIVIDUALES DE CAPITALIZACIÓN 3.5-EL ENIGMA DE LAS RENTAS VITALICIAS.
A) MODELO BÁSICO DE ELECCIÓN DE LA MODALIDAD DE PENSIÓN.
A1) EL INDIVIDUO NO TIENE ACCESO AL MERCADO DE RENTAS VITALICIAS.
A2) EL INDIVIDUO PUEDE CONTRATAR UNA RENTA VITALICIA A CAMBIO DE UNA PRIMA ÚNICA.
1*Universidad de Valencia. Facultad de Economía. Departamento de Economía Financiera. Avda. de los Naranjos, s.n. 46022 Valencia. Teléfono +34963828369. Fax +34963828370. E-mail: [email protected] E-mail: [email protected]. 2Versión provisional sujeta a correcciones. Prohibida la reproducción total o parcial de este material, así como su cita. Sólo
A3) EL INDIVIDUO PUEDE CONTRATAR UN RETIRO PROGRAMADO.
B) EL VALOR DE LAS RENTAS VITALICIAS 3.6.- BIBLIOGRAFÍA.
Relación de Tablas:
Tabla 1: Consecuencias fiscales de las contribuciones empresariales a PP. Tabla 2: Límites de aportación en PP de discapacitados.
Tabla 3: Fiscalidad de las aportaciones y prestaciones de PP para discapacitados. Tabla 4: Resumen fiscalidad de las aportaciones y prestaciones del partícipe y beneficiario de PP.
Tabla 5: Régimen fiscal de los fondos de pensiones.
Tabla 6: Incidencia tributaria de los sujetos que intervienen en los planes de pensiones.
Tabla 7: Situaciones posibles al exteriorizar compromisos por pensiones mediante un PP.
Tabla 8: Evolución del límite de aportación anual a PP.
Tabla 9: Resumen fiscalidad del régimen transitorio de acomodación de compromisos mediante PP.
Tabla 10: Comisiones en América Latina (30/06/2004).
Tabla 11: Comisión como % anual del Fondo acumulado (a´2) (30/06/2004)
Tabla 12: Comisión como % anual del Fondo acumulado (a´2) (con proyección de la rentabilidad real, anual, histórica, bruta de los fondos a 31 de diciembre de 2003). Tabla 13: Comisiones equivalente estimadas.
Relación de Gráficos:
Gráfico 1: Perfil de pagos de comisiones. Gráfico 2: Relación entre a'1 y a2
Gráfico 3: Flujo de consumo óptimo para Varón, muy impaciente, beta 0,7. [1]-Sin rentas, [2]-Rta. no indizada, [3]-Rta. indizada, [4]-Retiro Programado. Gráfico 4: Flujo de consumo óptimo para Varón, indiferente, beta 1,5.
[1]-Sin rentas, [2]-Rta. no indizada, [3]-Rta. indizada, [4]-Retiro Programado. Gráfico 5: Flujo de consumo óptimo para Varón muy poco impaciente, beta 2,9. [1]-Sin rentas, [2]-Rta. no indizada, [3]-Rta. indizada, [4]-Retiro Programado
3.1.- ASPECTOS FISCALES DE LOS PLANES Y FONDOS DE PENSIONES. 3.1.1.- PLANES DE PENSIONES.
A) APORTACIONES (Partícipes) Y CONTRIBUCIONES (Promotores)
1) El total de las aportaciones anuales máximas a los planes de pensiones sin incluir las contribuciones empresariales que los promotores de planes de pensiones de empleo imputen a los partícipes, no podrá exceder de 8.000 euros. No obstante, en el caso de partícipes mayores de cincuenta y dos años, el límite anterior se incrementará en 1.250 euros adicionales por cada año de edad del partícipe que exceda de cincuenta y dos años, fijándose en 24.250 euros para partícipes de sesenta y cinco años o más.
2) El conjunto de las contribuciones empresariales realizadas por los promotores de planes de pensiones de empleo a favor de sus empleados e imputadas a los mismos tendrá como límite anual máximo las cuantías establecidas en el párrafo número 1. Asimismo, los empresarios individuales que realicen contribuciones empresariales a favor de sus trabajadores, como promotores de un plan de pensiones de empleo, podrán realizar aportaciones propias al citado plan, hasta el límite máximo establecido para las contribuciones empresariales. Estas aportaciones no serán calificadas como contribuciones empresariales, salvo a efectos del cómputo de límites.
3) Los límites establecidos anteriores se aplicarán de forma independiente e individualmente a cada partícipe integrado en la unidad familiar.
4) Con independencia de las reducciones realizadas de acuerdo con los límites anteriores, los contribuyentes cuyo cónyuge no obtenga rentas a integrar en la parte general de la base imponible o las obtenga en cuantía inferior a 8.000 euros anuales, podrán reducir en la base imponible general las aportaciones realizadas a planes de pensiones, mutualidades de previsión social y Planes de previsión asegurados, de los que sea partícipe o mutualista dicho cónyuge3, con el límite máximo de 2.000 euros anuales.
5) Las contribuciones de los promotores de planes de pensiones sistema empleo tienen: a) La consideración de gasto deducible fiscalmente de su impuesto personal.
b) Dichas contribuciones se imputarán obligatoriamente a cada partícipe en la parte correspondiente, salvo las realizadas a favor de beneficiarios de manera extraordinaria para sufragar un déficit en el pago de prestaciones causadas.
c) Las contribuciones del promotor constituyen para el partícipe rendimientos íntegros del trabajo personal dependiente, satisfechos en especie.
d) No están sujetas a ingreso a cuenta ni han de ser computadas para el cálculo del porcentaje de retención a aplicar a las retribuciones satisfechas en metálico.
e) Las cantidades que los trabajadores deseen destinar como aportaciones voluntarias al plan de pensiones, aunque sean detraídas de la nómina y satisfechas por la empresa como mediadora del pago, tienen la naturaleza de aportación individual de cada sujeto. Por tanto, no se pueden equiparar a las contribuciones empresariales a efectos de retención, por lo que no minoran la cuantía total de las retribuciones que se consideran para el cálculo de la retención a practicar (DGT 11-12-00).
3 La aplicación de este régimen no puede suponer que se dupliquen las reducciones, pero al margen de ello, no parece que exista limitación sobre el cónyuge que ha de realizar la reducción. Así, si el cónyuge-partícipe tiene unas rentas de 6.000 euros anuales y
6) La aplicación de las reducciones previstas no podrá dar lugar a una base liquidable general negativa. Por tanto, el límite máximo de reducción fiscal se aplica sobre la menor de dos cantidades:
a) Un límite cuantitativo, que coincide con el límite de aportación financiera anual. b) Otro porcentual, que implica que esas aportaciones se financien con renta del ejercicio (100% de la base imponible general) del partícipe;
por tanto, el límite con el que hay que contar a efectos de un posible exceso es el límite porcentual cuando su aplicación dé lugar a una cuantía menor que la derivada del límite cuantitativo.
Desde 1-1-2003, esta reducción está afectada por las reglas de orden y cuantía para proceder a su aplicación, contenidas en la LIRPF art.50 (ver nº 1587). En concreto, implica que las posibles reducciones se aplican necesariamente en el orden establecido en la Ley. Su aplicación no puede dar lugar a una base liquidable general negativa. Si llegado a ese punto, quedan reducciones por practicar, se reduce la parte especial de la base imponible, sin que tampoco pueda llegar a ser negativa. Si después de esta aplicación quedan todavía reducciones sin practicar, la regla general es que se pierde el derecho a reducir la base imponible en ejercicios futuros, salvo en el caso de las reducciones derivadas de aportaciones a sistemas de previsión social, que se podrán aplicar en los cinco ejercicios siguientes (siempre que la imposibilidad se hubiera debido a una insuficiencia de la base en otro ejercicio).
7) Desde 1-1-1998, se reconoce a los partícipes la posibilidad de trasladar a un ejercicio posterior, con el límite de los cinco ejercicios siguientes, el derecho a reducir en la base imponible del IRPF las cantidades aportadas al plan de pensiones (por el propio partícipe o las imputadas por el promotor) que, por exceder de los límites fijados fiscalmente, no puedan ser objeto de reducción en el ejercicio en que se aportan, respetando los límites fiscales establecidos para llevar a cabo dicha reducción No obstante, hay que tener en cuenta que los límites de reducción se establecen de forma conjunta para las aportaciones a planes de pensiones, a contratos de seguro concertados con mutualidades de previsión social y a planes de previsión asegurados.
a) Esta regla no resultará de aplicación a las aportaciones y contribuciones que excedan de los límites máximos de aportaciones y reducciones máximos de aportaciones y reducciones
b) La solicitud deberá realizarse en la declaración del IRPF correspondiente al ejercicio en que las aportaciones realizadas no hubieran podido ser objeto de reducción por insuficiencia de base imponible.
c) La imputación del exceso se realizará respetando los límites establecidos en la Ley. A estos efectos, deberá tenerse en cuenta lo siguiente:
• Cuando en el período impositivo en que se produzca dicho exceso concurran aportaciones del contribuyente y contribuciones imputadas por el promotor, la determinación de la parte del exceso que corresponde a unas y otras se realizará en proporción a los importes de las respectivas aportaciones y contribuciones.
• El partícipe que acceda efectivamente a la jubilación, no puede seguir realizando aportaciones a planes de pensiones para tal contingencia. No obstante, puede practicar reducciones en su base imponible del IRPF por cantidades aportadas a planes de pensiones pendientes de reducir, en las condiciones del RIRPF art.51 (DGT 13-11-00).
Ejemplo 1:
Un sujeto, cuya base imponible es de 9.000 €, realiza aportaciones de 6.000 € a un plan de pensiones, 6.000 € a una mutualidad de previsión social (que sí le da derecho a reducir), y 6.000 € a un plan de previsión asegurado. Todas las cantidades
son correctas. Pero sólo puede reducir la base imponible en 8.000 €. No tiene derecho a reducir los otros 10.000 €, por haberse excedido del límite de la LIRPF art.60.5. Por tanto, no podrá trasladar ese derecho a ejercicios futuros, por lo que ese derecho se pierde.
Si tuviera una base imponible de 5.000 €, podría trasladar 3.000 € (8.000-5.000) a los ejercicios futuros; el resto de las aportaciones perderían el derecho a reducir la base imponible.
8) Excepcionalmente, artículo 6 RD 304/ 2004, la empresa promotora podrá realizar aportaciones a favor de los beneficiario y/o partícipes, cuando:
a) Sea preciso para garantizar las prestaciones en curso o los derechos de los partícipes de planes que incluyan regímenes de prestación definida para la jubilación.
b) Se haya puesto de manifiesto, a través de las revisiones actuariales, la existencia de un déficit en el plan de pensiones.
c) Esta contribución puede ser deducida por la empresa sin realizar imputación al partícipe.
9) El 1/1/2002 se creó una Deducción por contribuciones empresariales a planes de pensiones de empleo o a mutualidades de previsión social que actúen como instrumento de previsión social empresarial.
El sujeto pasivo podrá practicar una deducción en la cuota íntegra del 10 por 100 de las contribuciones empresariales imputadas a favor de los trabajadores con retribuciones brutas anuales inferiores a 27.000 euros, siempre que tales contribuciones se realicen a planes de pensiones de empleo o a mutualidades de previsión social que actúen como instrumento de previsión social de los que sea promotor el sujeto pasivo.
Cuando se trate de trabajadores con retribuciones brutas anuales iguales o superiores a 27.000 euros, la deducción se aplicará sobre la parte proporcional4 de las
contribuciones empresariales que correspondan al importe reseñado en el párrafo anterior. Las contribuciones que el empresario individual realice a favor de sus empleados se pueden beneficiar de la deducción adicional del 10%. Sin embargo, esta deducción no es aplicable respecto de las aportaciones que el empresario individual realice para sí mismo.
4 En caso de sujetos con retribuciones brutas anuales superiores a 27.000 euros anuales, se puede aplicar la siguiente fórmula: Base = (27.000/Retribución anual bruta del empleado)*Contribución empresarial al PP.
Esta deducción no se podrá aplicar respecto de las contribuciones realizadas al amparo del régimen transitorio establecido en las disposiciones transitorias decimocuarta, decimoquinta y decimosexta de la Ley 30/1995, de 8 de noviembre, de Ordenación y Supervisión de los Seguros Privados. No obstante, por la parte de «coste corriente» de cada ejercicio, sí procede la deducción (DGT 4-6-02). Asimismo, no será aplicable en el caso de compromisos específicos asumidos con los trabajadores como consecuencia de un expediente de regulación de empleo.
Tabla 1: Consecuencias fiscales de las contribuciones empresariales a PP.
Contribuciones realizadas a favor de participes
-Límite financiero
-Límite fiscal (Base liquidable general negativa). -Imputación obligatoria
-Gasto deducible -Deducción en cuota Contribuciones extraordinarias a favor de beneficiarios y
partícipes
-Sin límite financiero - No se imputan fiscalmente -Gasto deducible
-No deducción en cuota
Contribuciones en el régimen transitorio
- Sin límite financiero con matices -No se imputan fiscalmente -Gasto deducible en décimas partes -No deducción en cuota
10) Planes de pensiones constituidos a favor de discapacitados. La aplicación de este régimen especial requiere que el partícipe del plan de pensiones sea el propio discapacitado, aunque no realice aportaciones, si bien podrán efectuar aportaciones determinadas personas distintas del partícipe minusvalía.
a) Ha de tratarse de aportaciones realizadas a partir de 1-1-1999 a favor de personas pensiones a favor de personas con un grado de minusvalía física o sensorial igual o superior al 65 por ciento, psíquica igual o superior al 33 por ciento, así como de discapacitados que tengan una incapacidad declarada judicialmente, independientemente de su grado.
b) El partícipe ha de ser el propio discapacitado, quien, además, debe ser beneficiario de manera única e irrevocable de las aportaciones realizadas por terceras personas en su favor.
c) Las aportaciones puede realizarlas tanto el propio discapacitado como terceros que guarden con él una relación de parentesco en línea directa o colateral hasta el tercer grado inclusive, así como, a partir del ejercicio 2000, el cónyuge o aquéllos que lo tuviesen a su cargo en régimen de tutela o acogimiento. En estos últimos supuestos, los límites de aportación y reducción son independientes de los que les resulten aplicables con respecto a las aportaciones efectuadas a sus propios planes de pensiones.
d) Las aportaciones pueden realizarse a planes de pensiones del sistema individual o de sistema asociado cuando el propio discapacitado o la persona que realice la
e) Las aportaciones anuales máximas a estos planes de pensiones a favor de una misma persona con minusvalía no pueden exceder de 24.250 euros anuales, incluyendo las aportaciones realizadas por el propio discapacitado5.
f) Las aportaciones anuales máximas realizadas por terceras personas, consideradas de forma individual, no pueden exceder de 8.000 euros anuales.
g) En caso de concurrencia de varias aportaciones, el límite de 24.250 euros se cubre, primero, con las aportaciones del discapacitado y después, de manera proporcional, con las restantes aportaciones.
Tabla 2: Límites de aportación en PP de discapacitados
1999 (Ptas/año) (Ptas/año) 2000/01 (Euros/año) 2002 (Euros/año)2003- Discapacitado partícipe hasta 2.200.000 2.500.000 22.838,46 24.250
Familiar partícipe hasta 1.100.000 1.200.000 7.212,15 8.000 Límite global 2.200.000 2.500.000 22.838,46 24.250
5 El límite de reducción es conjunto para las aportaciones que se realicen, al amparo de este régimen, tanto a planes de pensiones como a mutualidades de previsión social y a planes de previsión asegurados. Por tanto, al existir un límite financiero para diferentes
Ejemplo 2:
En el año 2005, un contribuyente con una minusvalía superior al 65% realiza aportaciones a un plan de pensiones por un importe de 15.000 euros. Su parte general de la base imponible es 18.000 euros. El padre de 50 años del minusválido tiene una parte general de la base imponible de 27.000 euros y realiza una aportación a su plan de pensiones de 8.000 euros y al plan de pensiones de su hijo de 8.000 euros. El tío de 48 años del minusválido tiene una parte general de la base imponible de 28.000 euros y aporta 3.000 euros a su plan de pensiones y 1.500 euros al de su sobrino.
Minusválido:
Parte general de la base imponible 18.000
Reducción aportación al plan de pensiones: 15.000 Límite máximo: 24.250 euros
Base liquidable general: 18.000-15.000 =3.000
Padre de la persona con minusvalía:
Parte general de la base imponible 27.000
Reducción aportación al plan de pensiones : 15.789= 8.000 + 7.789 • Aportación a su plan de pensiones: 8.000
Límite máximo: 8.000
• Aportación al plan de pensiones del hijo: 7.789 Límite máximo: 24.250 - 15.000 = 9.250 euros
Reducción proporcional: [(9.250/9.500) × 8.000] = 7.789 Base liquidable general 11.211
Tío de la persona con minusvalía:
Parte general de la base imponible: 28.000
Reducción aportación al plan de pensiones: 4.461= 3.000 + 1.461 • Aportación a su plan de pensiones: 3.000
Límite máximo: 8.000 euros
• Aportación al plan de pensiones de su sobrino: 1.461 Límite máximo: 24.250 - 15.000 = 9.250 euros
Reducción proporcional [(9.250/9.500) × 1.500] = 1.461 Base liquidable general: 23.539
B) PRESTACIONES
El beneficiario está obligado a comunicar el acaecimiento de la contingencia dentro del plazo de los 6 meses siguientes6, señalando, en su caso, la forma elegida para el cobro
de la prestación. La forma de cobro de las prestaciones depende de lo establecido en las normas del PP (Reglamento del PP) o de la elección del beneficiario.
Las posibilidades son (LPP 8.5 y RPP 16 bis):
1) Prestación en forma de capital: se trata de la percepción de la prestación en un pago único. Un beneficiario sólo podrá obtener de cada PP una única prestación de esta modalidad, salvo que resulte beneficiario de dos o más subplanes simultáneos dentro del sistema empleo que permitan el cobro en forma de capital.
2) Prestación en forma de renta: que puede ser constante o variable, inmediata o diferida. El tipo concreto de renta no es relevante de cara a la fiscalidad.
3) Prestaciones mixtas: que combinen rentas de cualquier tipo con un único cobro en forma de capital.
Si llegado el vencimiento, el beneficiario se opone al cobro del capital o no señala el medio de pago, la entidad gestora debe ingresar su importe en una entidad de crédito en una cuenta a disposición del beneficiario.
Prestaciones: Rendimiento del Trabajo (RT)
Las prestaciones percibidas por los beneficiarios de los PP se consideran RT por tratarse de contraprestaciones o utilidades derivadas directa o indirectamente del trabajo personal (LIR 16.2.a.3ª), cualquiera que sea la causa (que tenga lugar la contingencia cubierta o en caso de disposición de los derechos consolidados en los supuestos excepcionales de enfermedad grave o desempleo de larga duración), con independencia de quién sea el beneficiario (el propio partícipe u otra persona que él designe) y cualquiera que sea la forma de cobro (renta, capital o capital- renta, es decir, mixta). Las prestaciones de los PP, al ser RT, se integran en la parte general de la BI y contribuyen en la determinación del tipo medio de gravamen (gravamen en función de la escala de tipos impositivos).
Cuantificación de las prestaciones como RT7
Las prestaciones tributan por su importe íntegro. No es posible descontar las aportaciones realizadas que, en su caso, no hayan podido utilizarse para reducir la BI.
En función de la forma de cobro de la prestación:
1) Si se perciben en forma de renta (prestaciones periódicas), tributan por el importe íntegro percibido, no pudiendo aplicar la reducción prevista para las percepciones en forma de capital (LIR 17.2.e). Sin embargo, en caso de que el beneficiario recupere los derechos pendientes de cobro en forma de capital, sí es posible aplicar el porcentaje de reducción (RIR 11.1).
2) Cuando se perciben en forma de capital, se computa como rendimiento íntegro el resultado de aplicar una reducción del 40% sobre la cuantía total percibida (LIR 17.2.b). Para aplicar esta reducción se debe cumplir que:
a) Sean percepciones de pago único (RIR 11.1).
b) Hallan transcurrido más de 2 años desde la primera aportación. Este plazo no se exige en las prestaciones por invalidez. En los planes de pensiones suscritos para la exteriorización de los compromisos por pensiones se exige que transcurran más de dos años entre la fecha inicial del reconocimiento del compromiso (que deberá acreditarse a través de convenio colectivo o disposición equivalente), no la fecha de aportación, y la fecha de acaecimiento de la contingencia (DGT 12-5-03).
c) Que sean cantidades recuperadas (antes del 1-1-2000) correspondientes a aportaciones a PP realizadas con posterioridad al cese de la actividad laboral (anteriores al 1-1-1999) para la cobertura de contingencias distintas a la de fallecimiento, por aplicación de la LIR DT 13ª.
d) En caso de que se posean varios PP que se quiera rescatar en forma de capital en años sucesivos, la reducción sólo puede aplicarse a las prestaciones percibidas por la misma contingencia en un único año, teniendo el resto de percepciones el tratamiento de renta sin reducción (DGT 22-11-99). La normativa fiscal no impone ninguna restricción respecto al ejercicio en que deba aplicarse la reducción del 40%, por lo que ésta no tiene que aplicarse necesariamente a la primera prestación recibida (DGT 11-5-00).
e) En el caso de cobrar varias prestaciones en forma de capital pero provenientes de diferentes instrumentos, se permite aplicar la reducción del 40% de manera independiente. Eso es así tanto si se cobra un plan de pensiones y una mutualidad de previsión social (DGT 21-6-04), como si se cobra un plan de pensiones y un PPA (DGT 12-12-03). En ambos casos esto implica que la reducción se puede aplicar en ejercicios diferentes. f) Las prestaciones por incapacidad permanente absoluta o gran invalidez no
se benefician de la exención prevista en la LIRPF para las mismas prestaciones que provengan de los sistemas públicos.
3) Cuando se perciben en forma mixta, se aplican simultáneamente las dos reglas anteriores sobre la parte correspondiente de la prestación.
Cuantificación de las retenciones
La prestación obtenida está sometida al tipo de retención que resulte aplicable en función de su cuantía y conforme a la normativa general de retención de los RT (RIR 75-82). La retención la efectúa la entidad gestora del fondo.
Prestaciones aseguradas
Como ya se ha comentado con anterioridad, los planes de pensiones pueden asumir por sí mismos los riesgos inherentes a su funcionamiento o bien trasladar la gestión del riesgo asumido hacia otro sujeto económico. Esos sujetos son las entidades aseguradoras. El aseguramiento de los planes de pensiones se puede referir a una cierta garantía (de rentabilidad y de tablas de mortalidad) en el proceso de capitalización de la aportación definida (especialmente interesante en el caso de los planes de aportación definida), o bien en el proceso de pago de prestaciones. En este último caso, el supuesto más frecuente es el pago de prestaciones en forma de renta vitalicia, de manera que el plan garantiza la obtención de una cierta rentabilidad y la aplicación de cierta tabla de mortalidad (probabilidad de supervivencia). Este aseguramiento se puede producir incluso en los planes de aportación definida, aunque circunscrito al aseguramiento de prestaciones. Las características más relevantes del aseguramiento de las prestaciones son:
cuanto sobreviva el beneficiario (asegurado sobre cuya cabeza gira el riesgo del contrato de seguro). Posteriormente, el plan satisfará cada mensualidad al beneficiario del plan de pensiones. Como se observa, por tanto, el sistema puede asemejarse a un reaseguro, aunque cuenta con ciertas peculiaridades que lo diferencian de esa institución:
b) El tomador del contrato debe ser el plan de pensiones y, en su representación, la comisión de control. El tomador no puede ser el fondo de pensiones.
c) Si el partícipe fuera el tomador del seguro, nos encontraríamos ante una doble operación, al desvincularse del plan de pensiones los elementos subjetivos del contrato de seguro (DGSFP 21-2-97). Este criterio tiene importantes efectos fiscales, puesto que ese desdoblamiento implica que el beneficiario ha recibido la totalidad de la prestación en forma de capital, y de manera simultánea ha contratado una renta.
Al margen del mecanismo financiero, desde un punto de vista fiscal interesa destacar el esquema anterior, puesto que el elemento fundamental a determinar es quién es el sujeto que paga al beneficiario y en concepto de qué. Así, según lo expuesto, es evidente que es el plan el que paga al beneficiario, en concepto de prestación de un plan de pensiones. Por tanto, se le aplicará el régimen previsto para esas prestaciones. Todo ello desde un punto de vista teórico. Sin embargo, en la realidad, el sistema no es exactamente como el descrito. Lo habitual es que la entidad aseguradora realice el pago directamente al beneficiario, de manera que se elimina el coste de una transferencia (en lugar de aseguradora-fondo y fondo-beneficiario, sólo existe el pago aseguradora-beneficiario). Esa simplificación esconde un complejo funcionamiento. En realidad, la entidad aseguradora realiza el pago por cuenta del plan de pensiones. Por tanto, lo que realiza es el pago de la prestación al plan de pensiones, que es el beneficiario del contrato de seguro, e inmediatamente realiza el pago al beneficiario del plan, en nombre de éste. Las consecuencias fiscales de este esquema son diversas:
1) El pago de la prestación al plan de pensiones supone un pago de prestación por parte de la entidad aseguradora que, desde 1-1-2000, está exonerado de retención. 2) El pago que realiza el plan o para ser más precisos, que realiza la entidad
aseguradora en nombre y por cuenta del plan, supone para el beneficiario un rendimiento del trabajo dinerario sometido al sistema general de retenciones a cuenta del IRPF. En consecuencia, será la entidad aseguradora la que practicará esa retención al beneficiario, en nombre y por cuenta del plan de pensiones.
3) Por el contrario, si el beneficiario del contrato fuera directamente el beneficiario del plan, lo que habría ocurrido es que el beneficiario del plan habría dispuesto de sus derechos en forma de capital y los habría aplicado a la contratación de ese seguro (DGT 10-11-94).
Régimen fiscal de los PP a favor de personas discapacitadas
Las personas discapacitadas deben ser designadas como únicas beneficiarias. Las contingencias objeto de cobertura pueden ser las siguientes:
1) Jubilación. De no ser posible la jubilación, podrá percibirse una prestación equivalente a partir de los 45 años.
2) Agravamiento del grado de minusvalía que le incapacite para el trabajo desarrollado o para todo tipo de trabajo.
3) Fallecimiento de la persona con discapatización.
4) Fallecimiento del cónyuge de la persona con discapatización.
5) Fallecimiento, jubilación o situación asimilable, del pariente hasta tercer grado del que dependa o quien le tuviese en régimen de tutela o acogimiento.
Las prestaciones deben percibirse en forma de renta, existiendo unas circunstancias extraordinarias para percibir las prestaciones en forma de capital. Éstas son:
1) Que la cuantía del derecho consolidado en el momento de producirse la contingencia sea menor a 2 veces el salario mínimo interprofesional anual. A partir del 1 de julio de 2004 se crea el indicador público de renta de efectos múltiples (IPREM) para que pueda utilizarse como indicador del nivel de renta que sirva para determinar la cuantía de determinadas prestaciones o para acceder a determinadas prestaciones, beneficios o servicios públicos, por lo que las referencias que hasta entonces se realizaban al salario mínimo interprofesional se entenderán hechas al IPREM con determinadas excepciones, según el RDL 3/2004.
2) Que exista un agravamiento del índice de minusvalía y el beneficiario discapacitado se vea afectado por gran invalidez, requiriendo la asistencia de terceras personas para las actividades más esenciales de la vida.
Las prestaciones, artículo 15 del RD 304/2004, derivadas de aportaciones efectuadas con posterioridad al 1-1-1999, gozarán de los siguientes beneficios fiscales: 1) Prestaciones en forma de renta: aplicarán una reducción de hasta 2 veces el salario
mínimo interprofesional (IPREM actualmente).
2) Prestaciones en forma de capital: a las que les correspondiese la reducción del 40%, aplicarán, en su lugar, una del 50%, siempre que haya transcurrido más de dos años desde la primera aportación.
Los derechos consolidados generados por aportaciones realizadas antes del 1-1-1999 no pueden acogerse al régimen especial previsto en la LIRPF disp.adic.10ª, ni tampoco los generados por aportaciones realizadas conforme con el régimen general, aunque se efectúen con posterioridad a 1-1-1999. Así, en las prestaciones por jubilación o incapacidad con cargo a un plan de pensiones del sistema de empleo, por un partícipe minusválido o por sus familiares se distingue:
1) Prestaciones que corresponden a aportaciones realizadas antes del 1-1-1999 o realizadas conforme con el régimen general con posterioridad a dicha fecha seguirán el régimen general de las prestaciones de planes de pensiones.
2) Prestaciones percibidas por los familiares en caso de fallecimiento del partícipe minusválido seguirán, en todo caso, el régimen general de las prestaciones de planes de pensiones (DGT CV 14-10-99; 20-2-03).
Tabla 3: Fiscalidad de las aportaciones y prestaciones de PP para discapacitados.
APORTACIONES
-Del discapacitado.
-De parientes hasta tercer grado (beneficiario tiene que ser el discapacitado). LÍMITES DE LAS APORTACIONES Y REDUCCIONES DE LA BI GENERAL -Discapacitado: 24.250 Euros/año
-Parientes: 8.000 Euros/año (independiente de aportaciones a su propio PP).
-Aportaciones anuales máximas: 24.250 Euros/año (límite global para aportaciones discapacitado + parientes).
-Varias aportaciones. Primero se cubre el límite con las del discapacitado y el resto (si hay) se lo reducen los parientes en proporción a las aportaciones que ha hecho cada uno.
PRESTACIONES
Las prestaciones deben percibirse en forma de renta, existiendo unas circunstancias extraordinarias para percibir las prestaciones en forma de capital. Éstas son:
-Que la cuantía del derecho consolidado en el momento de producirse la contingencia sea menor a 2 veces el (IPREM). -Que exista un agravamiento del índice de minusvalía y el beneficiario discapacitado se vea afectado por gran invalidez, requiriendo la asistencia de terceras personas para las actividades más esenciales de la vida.
Las prestaciones derivadas de aportaciones efectuadas con
posterioridad al 1-1-1999, gozarán de los siguientes
beneficios fiscales:
Prestaciones en forma de renta: aplicarán una reducción de hasta 2 veces el salario mínimo interprofesional (IPREM actualmente).
Prestaciones en forma de capital: aplicarán, en su lugar, una del 50%, siempre que haya transcurrido más de dos años desde la primera aportación.
Los derechos consolidados generados por aportaciones realizadas antes del 1-1-1999 se acogerse al régimen de los partícipes sin minusvalía.
Las prestaciones percibidas por los familiares en caso de fallecimiento del partícipe minusválido seguirán, en todo caso, el régimen general de las prestaciones de planes de pensiones.
Tabla 4: Resumen fiscalidad de las aportaciones y prestaciones del partícipe y beneficiario de PP.
Sistema Individual y
Asociado Aportaciones del partícipe
Reducción de BI del partícipe por 8.000 euros anuales o límite superior correspondiente para mayores de 52 años (hasta 24.250 euros para los mayores de 65 años). APORTACIONES CONTRIBUCIONES (a PP y MPS) Sistema de Empleo Aportaciones de la empresa + las del propio trabajador
(si hay)
Reducción de BI del partícipe-trabajador por 8.000 euros anuales o límite superior correspondiente para mayores de 52 años (hasta 24.250 euros para los mayores de 65 años).
Los límites anteriores se aplicarán de forma independiente e individualmente a cada partícipe integrado en la unidad familiar.
Exceso sobre límite fijo: devolución cuantías indebidamente aportadas antes 30 junio del año siguiente.
La aplicación de las reducciones previstas no podrá dar lugar a una base liquidable general negativa. Los partícipes tienen la posibilidad de trasladar a un ejercicio posterior, con el límite de los cinco ejercicios siguientes, el derecho a reducir en la base imponible del IRPF las cantidades aportadas al plan de pensiones (por el propio partícipe o las imputadas por el promotor) que, por exceder de los límites fijados fiscalmente, no puedan ser objeto de reducción en el ejercicio en que se aportan, respetando los límites fiscales establecidos para llevar a cabo dicha reducción.
Efectos para la empresa
Excepcionalmente, la empresa promotora podrá realizar aportaciones a favor de los beneficiarios y partícipes de PPE cuando sea preciso para garantizar las prestaciones en curso.
Las contribuciones de los promotores de planes de pensiones sistema empleo tienen:
-La consideración de gasto deducible fiscalmente de su impuesto personal.
-Se imputarán obligatoriamente a cada partícipe en la parte correspondiente, salvo las realizadas a favor de beneficiarios de manera extraordinaria para sufragar un déficit en el pago de prestaciones causadas.
-Las contribuciones del promotor constituyen para el partícipe rendimientos íntegros del trabajo personal dependiente, satisfechos en especie.
-No están sujetas a ingreso a cuenta ni han de ser computadas para el cálculo del porcentaje de retención a aplicar a las retribuciones satisfechas en metálico.
El sujeto pasivo podrá practicar una deducción en la cuota íntegra del 10% de las contribuciones empresariales imputadas a favor de los trabajadores con retribuciones brutas anuales inferiores a 27.000 euros, siempre que tales contribuciones se realicen a planes de pensiones de empleo o a mutualidades de previsión social que actúen como instrumento de previsión social de los que sea promotor el sujeto pasivo.
Aportación a PP a favor cónyuge
Condición: cónyuge con rendimientos a integrar en la Base imponible general < 8.000 euros anuales Límite: 2.000 euros anuales.
En forma de Renta Por jubilación, fallecimiento o invalidez RT Por jubilación o fallecimiento
RT con reducción del 40% siempre que hayan transcurrido más de 2 años desde la primera aportación.
En caso de que se posean varios PP que se quiera rescatar en forma de capital en años sucesivos, la reducción sólo puede aplicarse a las prestaciones percibidas por la misma contingencia en un único año, teniendo el resto de percepciones el tratamiento de renta sin reducción.
En el caso de cobrar varias prestaciones en forma de capital pero provenientes de diferentes instrumentos, se permite aplicar la reducción del 40% de manera independiente.
PRESTACIONES
En forma de Capital
3.1.2- RÉGIMEN FISCAL DE LOS FONDOS DE PENSIONES
Están sujetos al Impuesto sobre Sociedades a un tipo de gravamen del cero, teniendo derecho a la devolución de todas las retenciones que se les practiquen8. Los
Fondos han de cumplir con las mismas obligaciones formales exigidas por el IS a las entidades sometidas al régimen general del mismo. Las entidades gestoras y las depositarias están sujetas al IS sin especificidad alguna.
Están exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido los servicios de gestión y depósitos de los FP constituidos conforme a su Ley reguladora, prestados por las EG y ED de los mismos. Respecto al resto de prestaciones de servicios y a las adquisiciones de bienes, los fondos están sujetos al impuesto sin especificidad alguna. Asimismo, han de cumplir todas las obligaciones formales del tributo.
Gozan de exención en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados las operaciones Societarias de constitución, disolución y las modificaciones consistentes en aumentos y disminuciones de los FP. La exención comprende solamente las operaciones señaladas, sin que sea aplicable a las operaciones de fusión ni transformación, todas ellas comprendidas dentro del concepto de operaciones societarias. Tampoco alcanza la exención, sino que sigue el régimen general de tributación, a las transmisiones patrimoniales onerosas, ni al concepto de actos jurídicos documentados.
Tabla 5: Régimen fiscal de los fondos de pensiones. IS - Sujeto a tipo cero. - Devolución de retenciones soportadas.
IVA -Exentos los servicios de gestión y depósito.
ITP Y AJD -Exentas las operaciones societarias de constitución, disolución, aumentos y disminuciones.
Tabla 6: Incidencia tributaria de los sujetos que intervienen en los planes de pensiones
Sujetos IS IRPF
Plan de Pensiones -No sujeto -No atribución de rentas-no sujeto
Fondo de pensiones - Sujeto a tipo 0% - Devolución de retenciones -No sujeto
Participe -No sujeto - Las aportaciones reducen la base Imponible - Sujeto en caso de disposición anticipada de derechos consolidados
Beneficiario -No sujeto -Las prestaciones tributan como rendimientos del trabajo Promotor
-Sujeto
-Las contribuciones son gasto deducible
-Deducción adicional en cuota
-No sujeto
Las EGFP están obligadas a suministrar anualmente, durante el mes de enero de cada año a través del modelo 345, a la AEAT una relación individual de los partícipes de PP adscritos a los FP y el importe de las aportaciones directas o imputadas a los mismos, igualmente deberán especificar de forma independiente las aportaciones realizadas al
3.1.3.- NOTA SOBRE LAS REFORMA FISCAL: ANTEPROYECTO DE REFORMA DEL IRPF
A los PP les sale un competidor, los Planes individuales de ahorro sistemático (PIAS) en los que se aporta un máximo de 8.000 euros/año sin reducción de base (no tienen incentivo a la entrada), unas aportaciones totales máximas de 240.000 euros y sólo se puede percibir la prestación por jubilación o invalidez como renta vitalicia que está exenta (incentivo a la salida).
Cambia el funcionamiento de los planes de pensiones: la aportación máxima anual reducible de la base será la menor de 8.000 euros/año o el 30% de los rendimientos de trabajo más actividades, que es del 50 con más de 52 años (los planes de discapacitados y deportistas siguen teniendo los límites de ahora), sumando las aportaciones, en su caso, de la empresa promotora, sin que la prestación se beneficie fiscalmente, con el agravante de que se debe rescatar como renta vitalicia y, si se hace como capital, hay que hacer complementarias de todos los ejercicios reponiendo todas las reducciones.
En caso de fallecimiento sí se puede percibir la prestación por los beneficiarios en forma de capital.
El régimen transitorio parece respetuoso con los derechos adquiridos, permitiendo, incluso, unas aportaciones decrecientes, hasta 2011, por el sistema aún vigente.
3.2.-LOS PLANES DE PENSIONES COMO VEHÍCULO DE EXTERIORIZACIÓN DE COMPROMISOS EMPRESARIALES POR PENSIONES.
Servicios pasados de activos
Los Derechos por Servicios Pasados (DPSP) son los derechos de los empleados por los servicios prestados desde el momento de ingreso en la entidad u otro posterior, hasta el momento de constitución del PP.
El PP puede reconocer a los empleados los DPSP hasta el momento de la exteriorización. Eso va a generar un trasvase de fondos, pudiendo aparecer también un déficit por la diferencia entre el derecho consolidado por servicios pasados y los fondos que se tienen dotados o constituidos. Lo normal sería la existencia de déficit, por lo que se necesitará de un Plan de Reequilibrio para proceder a la exteriorización.
De la valoración actuarial que cuantifique los derechos por servicios pasados y las obligaciones ante jubilados y beneficiarios se podrá determinar qué parte está constituida mediante fondos internos y qué parte no está constituida. Además se debe tener en cuenta que no se podrán asignar fondos internos constituidos a los trabajadores activos mientras no se hayan asignado con estos fondos todas las obligaciones ante jubilados y beneficiarios.
Tabla 7: Situaciones posibles al exteriorizar compromisos por pensiones mediante un PP.
devengados. Amortización de déficit. Fondos internos constituidos =
Cuantificación actuarial de los compromisos
devengados. Equilibrio de fondos Trasvase de fondos constituidos. Fondos internos constituidos >
Cuantificación actuarial de los compromisos devengados.
Superávit de fondos.
Trasvase de fondos constituidos.
El importe de los fondos constituidos, García (2000), se corresponderá con los saldos que figuren en el balance de situación de la empresa, salvo que se acuerde determinar una cifra distinta en el proceso de elaboración del plan de reequilibrio y que dará lugar al correspondiente ajuste contable. Estos fondos internos quedarán determinados por unos activos contables en contrapartida a la dotación de provisiones en el pasivo contable por los compromisos asumidos. De ello se desprende la posibilidad de que exista un déficit de fondos o bien un equilibrio o un superávit, conforme a las situaciones que aparecen en la tabla 7.
El Plan de Reequilibrio es el acuerdo alcanzado, por la Comisión Promotora o la Comisión de Control del PP, al amparo del régimen transitorio de exteriorización, según corresponda, en virtud del cual dentro del PP se integran DPSP correspondientes a compromisos por pensiones para el personal activo y, en su caso, las obligaciones ante jubilados y beneficiarios. Por lo tanto, el trasvase de fondos (que normalmente se hallaban constituidos en instrumentos tales como fondos internos, SC,...) constituidos para cubrir los DPSP del personal activo y los derechos del personal pasivo, así como, en su caso, la amortización del posible déficit9 existente en esos fondos se realiza de acuerdo con este
plan de reequilibrio (único y que integra todos los compromisos de la empresa con los trabajadores).
El régimen financiero de exteriorización mediante PP determina, en relación con la cuantía reconocida en concepto de DPSP (LOSSP DA 15ª.4):
1) La excepción en la aplicación del límite financiero establecido en la LPP 5.3, en cuanto a las aportaciones necesarias para la cobertura de servicios pasados. No obstante, la cuantía máxima reconocida correspondiente a cada uno de los ejercicios anuales iniciados desde 1-1-1988 hasta la formalización del PP, no podrá rebasar el límite financiero. Este aspecto ha sido modificado por la Ley 44/2002, de 22 de Noviembre, de medidas de reforma del Sistema financiero, en su disposición adicional decimoctava, “....los servicios pasados se integrarán en su totalidad cuando los compromisos por pensiones asumidos por las empresas con sus empleados o trabajadores deriven de convenio colectivo. A tales efectos se modificarán, cuando proceda, los correspondientes planes de equilibrio para su aprobación o verificación por la Dirección General de Seguros y Fondos de Pensiones.”
2) La posibilidad de que las contribuciones necesarias se efectúen a partir:
a) Del trasvase de fondos constituidos durante el proceso de generación de los derechos.
b) Del reconocimiento del déficit existente en las dotaciones pasadas, puesto de manifiesto a través del plan de reequilibrio debidamente aprobado por la comisión promotora del PP, que deberá ser amortizado en los plazos determinados en la LOSSP DA 15ª.4
Las normas a tener en cuenta para la cuantificación de los DPSP:
1) La cuantificación de los DPSP se deberá realizar individualmente tomando como fecha de referencia la establecida en el Plan de Reequilibrio. Esta fecha debe ser anterior a la de formalización o modificación del PP para incorporar los derechos por servicios pasados correspondientes a compromisos por pensiones.
2) Para la cuantificación de todos los compromisos u obligaciones incluidas en el Plan de Reequilibrio de un PP, el actuario ha de aplicar a todos los empleados, jubilados o beneficiarios los mismos sistemas financieros y actuariales, métodos de valoración o hipótesis, salvo que medie justificación basada en los términos de cada compromiso, comportamiento de los colectivos afectados, u otros factores objetivos.
3) Existía, como ya hemos dicho, una cuantía máxima que se podía reconocer como DPSP, a partir del/os ejercicio/s anuales iniciados a partir de 1-1-1988. Esta cuantía máxima a reconocer era el límite financiero anual vigente en cada ejercicio desde 1988 hasta la fecha de referencia del plan de reequilibrio (es decir, la cuantía máxima que cada año podía haber aportado). Estos límites, se justificaban en que no se quería perjudicar a las empresas que se acogieron al proceso de exteriorización en el anterior régimen. Los límites eran:
Tabla 8: Evolución del límite de aportación anual a PP
Año Límite máximo anual (Ptas.)
De 1988 a 1994 De 1995 a 1997 De 1998 a 1999 De 2000 a 2002 750.000 1.000.000 1.100.000
1.200.000 (también límites en función de la edad)
Si el plan fuera de aportación definida, el límite máximo vendría determinado por la cuantía resultante de capitalizar hasta la fecha de referencia del plan de reequilibrio las cantidades asignadas al empleado en cada uno de los años computados según el compromiso original. Si no existiera un criterio original, lo calcularíamos de acuerdo con un método de costes creciente que sea coherente con los límites máximos previstos para cada uno de los años. El tipo de interés aplicable en la capitalización será el que se establezca en el plan de reequilibrio, sin que pueda ser superior al 12%. Si se hubieran invertido las aportaciones, la capitalización se haría con el tipo de interés correspondiente a esos activos financieros en los que se ha invertido, que se pueda demostrar objetivamente.
En los planes de pensiones de prestación definida, el valor del servicio pasado debe ser igual a la provisión matemática en la fecha de referencia del plan de reequilibrio. Este plan debe incluir el importe del margen de solvencia mínimo legalmente exigible que resulte necesario cuando de los servicios pasados a reconocer se derive que el plan de pensiones asume riesgos por sí mismo.
El cálculo de la provisión matemática se realizará aplicando el sistema de capitalización actuarial individual con el método prospectivo (contraprestación futura – prestación futura).
Existen dos métodos de financiación y valoración actuarial para el cálculo de la provisión matemática:
1) Método de asignación de beneficios: También conocido como Método de las Prestaciones Devengadas. Se asigna cada año el coste preciso para acumular un determinado porcentaje de la prestación total a reconocer en la fecha en que se presente la contingencia. Este método implica que el porcentaje de prestación acreditado cada año no puede ser inferior al del año anterior.
2) Método de asignación de los costes: También conocido como Método de las Prestaciones Proyectadas. Se distribuye el coste de las prestaciones de forma regular a lo largo de la permanencia del partícipe. De igual manera, la aplicación de este método implica que el coste asignado a cada año no podrá ser inferior al del año anterior.
El método de financiación no influye en el coste de la prestación, simplemente influye en la distribución del coste a lo largo del tiempo.
1) Hipótesis demográficas: Se deben utilizar tablas de supervivencia, mortalidad o invalidez con un período de observación que no sea anterior en más de 20 años a la fecha de cálculo de la provisión.
2) Hipótesis económico-financieras: El tipo de interés técnico que se utilice en la capitalización individual en planes de prestación definida no podrá superar el 4%. Si originariamente el compromiso por pensiones era de prestación definida y se cambia a aportación definida, en el cálculo de los derechos consolidados por servicios pasados no será aplicable este límite máximo del 4% para el tipo de interés técnico.
3) El resto de hipótesis deben ser coherentes entre sí y con el tipo de interés.
El régimen fiscal transitorio (LOSSP DT 16ª) fija el tratamiento fiscal de las contribuciones empresariales necesarias para cubrir los derechos generados por los trabajadores en concepto de servicios pasados, siempre que se hayan recogido expresamente en convenio o disposición equivalente (contrato). El régimen actual entró en vigor el 10-5-1996.
Régimen del empresario
Las contribuciones empresariales pueden deducirse:
1) Como máximo al 10% anual los fondos traspasados efectivamente a un PP o a una MPS (LOSSP DT 16ª.1)
2) No darán derecho a deducción las cantidades cuya dotación hubiera resultado, en su momento, deducible. Si el fondo interno hubiera sido dotado con carácter parcialmente deducible, las contribuciones serán parcialmente deducibles, en proporción a las dotaciones no deducibles.
3) Están exentos los incrementos y disminuciones de patrimonio puestos de manifiesto como consecuencia de la aportación a un PP de elementos afectos a compromisos de previsión (en tal situación a 3-3-1995) o de la entrega de lo obtenido en su enajenación10 (LOSSP DA 15ª.7 y 8)
Régimen del trabajador
Las aportaciones correspondientes a PP y MPS, no se imputarán como rendimiento de trabajo, sin perjuicio de su tributación futura cuando se perciban las prestaciones.
Servicios de Pasivos
En cuanto a las obligaciones contraídas con jubilados o beneficiarios (pasivos) se establece lo siguiente (LOSSP DT 15ª.5):
Régimen del empresario
Las obligaciones contraídas con jubilados o beneficiarios con anterioridad a la formalización del plan o del seguro colectivo, son deducibles para el empresario como
máximo al 10 % anual de las contribuciones y primas de contrato de seguro efectuadas, en los términos previstos en LOSSP 16ª.1
Régimen de los beneficiarios
Las contribuciones o primas satisfechas para hacer frente a las prestaciones causadas no se imputarán a los jubilados o beneficiarios.
Tabla 9: Resumen fiscalidad del régimen transitorio de acomodación de compromisos mediante PP.
Efectos para los promotores
-Las contribuciones pueden ser deducidas en cada ejercicio con el límite del 10% del total (en IRPF o en IS del promotor).
-No deducen las cantidades que no se hayan traspasado con anterioridad a un PP.
-No deducen las contribuciones a PP con cargo a fondos internos cuya dotación haya sido deducida en su momento. Si el fondo interno hubiese sido parcialmente deducible, ahora lo será en la parte en la que no fue en su momento.
-Están exentas las variaciones patrimoniales que se pongan de manifiesto como consecuencia de la aportación a un PP de los elementos patrimoniales afectos a estos compromisos, así como los producidos por la enajenación de elementos afectos cuando su importe se aporte al PP. Para esto es necesario que estén afectos en la fecha del 3/3/1995.
Efectos para
los empleados Las contribuciones realizadas por los promotores no se integran en el IRPF del empleado; sin perjuicio de la futura tributación de las prestaciones.
3.3- PLANES DE PREVISIÓN ASEGURADOS.
La Ley 46/2002 detalla las principales características de los 'planes de previsión asegurados', son seguros de Vida que replican planes de pensiones y deben de cumplir una serie de requisitos, que una vez cumplidos equiparan el régimen fiscal al de los planes de pensiones.
Requisitos
1) El contribuyente debe ser el tomador, asegurado y beneficiario. No obstante, es evidente que en el caso de fallecimiento se permite que el beneficiario sea distinto, pudiendo ser, como en los planes de pensiones, cualquier persona física.
2) Las contingencias cubiertas sólo pueden ser las de jubilación, fallecimiento e incapacidad, al igual que en todos los restantes instrumentos de previsión social.
3) Deben tener como cobertura principal la de la jubilación. Este requisito se entiende cumplido cuando se verifique que el valor de la provisión matemática para jubilación alcanzada al final de cada anualidad represente al menos el triple de la suma de las primas pagadas desde el inicio del plan para el capital de fallecimiento e invalidez. Esto implica, en definitiva, que aunque el contrato pueda cubrir cualquiera de las tres contingencias posibles, el objetivo principal del mismo es la jubilación, ya que lo que trata de incentivar la norma fiscal es la creación de ahorro a largo plazo, cosa que no ocurre con la simple cobertura de las contingencias de riesgo puro.
llamados «planes garantizados», pues la garantía no la ofrece un plan, sino un tercero ajeno al mismo).
5) El contrato es ilíquido, salvo con las mismas excepciones que las previstas para los planes de pensiones: desempleo de larga duración y enfermedad grave. En caso de disponer de los recursos, el derecho se valorará por el importe de la provisión matemática, salvo que la entidad cuente con inversiones afectas, en cuyo caso el derecho de disposición anticipada se valorará por el valor de mercado de los activos asignados. En cualquiera de los dos casos, no se pueden aplicar penalizaciones, gastos o descuentos al importe que corresponda.
6) A estos contratos de seguro no se les aplican los derechos de anticipo ni pignoración, ratificando así el carácter indisponible o ilíquido que tienen.
7) El condicionado debe hacer constar claramente que se trata de un plan de previsión asegurado. Su denominación y régimen está reservado a los que cumplen estos requisitos, igual que ocurre con los planes de pensiones respecto de su propio régimen.
8) Los derechos en un plan de previsión asegurado son inembargables en las mismas condiciones que los derechos consolidados de los planes de pensiones: hasta que se cause la prestación o se hagan líquidos, momento a partir del cual sí resultan embargables.
Régimen financiero de los planes de previsión asegurados
1) A pesar de tratarse de un contrato de seguro, la Ley señala que en los aspectos de aportaciones, contingencias y prestaciones, el régimen financiero y fiscal será el de los planes de pensiones. Esta mención parece que debe significar que todos los desarrollos reglamentarios que existen respecto de las contingencias (jubilaciones parciales, prejubilaciones, etc.), aportaciones (compatibilidad de aportaciones según contingencias, límites de edad, etc.) y prestaciones (formas de cobro de las prestaciones, posibles modificaciones de la forma de cobro de las prestaciones, etc.) son aplicables a los planes de previsión asegurados. Esta remisión genérica simplifica un desarrollo prolijo y duplicado del régimen de los planes de pensiones.
2) Al margen de estos aspectos, la regulación financiero-actuarial de estos seguros se rige expresamente por la normativa aseguradora; especialmente en materia de provisiones matemáticas.
Movilización
1) Los tomadores de planes de previsión asegurados pueden movilizar, por decisión unilateral, su provisión matemática a otro plan de previsión asegurado (una vez acaecida la contingencia, la movilización sólo será posible si las condiciones del plan lo permiten). 2) La movilización se puede solicitar en la aseguradora de origen o en la de destino y se realizará en un plazo de siete días. Si la entidad cuenta con inversiones afectas, el valor de la provisión matemática a movilizar será el valor de mercado de los activos asignados.
Obligaciones de información
2) De acuerdo con la resolución de 5 de marzo de 2003, de la Dirección General de Seguros y Fondos de Pensiones, sobre obligaciones de información de las entidades aseguradoras que comercialicen Planes de Previsión Asegurados, y sin perjuicio de las obligaciones de información a que se refieren el artículo 60 del RDL 6/2004, texto refundido de la LOSSP y sus normas de desarrollo, las entidades aseguradoras que comercialicen Planes de Previsión Asegurados deberán, antes de la celebración del contrato, hacer entrega al tomador de una nota informativa redactada de forma clara y precisa con el siguiente contenido:
a) Denominación social de la empresa contratante y forma jurídica.
b) Dirección del domicilio social de la entidad y, en su caso, de la sucursal que tenga establecida en España.
c) Que el contrato ofrecido es un Plan de Previsión Asegurado.
d) Definición de las garantías y contingencias cubiertas, con indicación expresa de que la cobertura principal del contrato es la de jubilación.
e) Indicación de que al contrato no le resulta de aplicación lo dispuesto por los artículos 97 y 99 de la Ley 50/1980, de 8 de octubre, de Contrato de Seguro, relativos a anticipos sobre la prestación y cesión o pignoración de la póliza.
f) Mención al carácter ilíquido del contrato hasta el acaecimiento de una contingencia, sin perjuicio de reconocer y detallar los supuestos en los que se permite la disposición anticipada de los recursos conforme a lo previsto en la normativa aplicable, así como los criterios de valoración del derecho de disposición anticipada, con indicación expresa de que no se aplicarán penalizaciones, gastos o descuentos.
g) Requisitos, condiciones y criterios a aplicar para la movilización de la provisión matemática con indicación expresa de que no se aplicarán penalizaciones, gastos o descuentos.
h) La totalidad de los gastos previstos para la cobertura de jubilación, incluidos los de administración y adquisición, expresados en porcentaje sobre las primas, sobre la provisión matemática o ambos sistemas.
i) Tipo de interés técnico garantizado para la cobertura de jubilación. Durante toda la duración del contrato se deberá informar de los períodos de garantía que se pacten, así como de la tasa positiva en que consista cada garantía, calculada también, en su caso, con base anual.
j) Condiciones plazos y vencimientos de las primas, con indicación de las correspondientes a cada garantía, ya sea principal o complementaria.
k) Duración del contrato y plazos de cada garantía.
m) Modalidades y plazo para el ejercicio del derecho de resolución y, en su caso, formalidades necesarias a que se refiere el artículo 83.a) de la Ley 50/1980, de 8 de octubre, de Contrato de Seguro.
n) Régimen financiero y fiscal de las aportaciones, contingencias y prestaciones del contrato.
ñ) Indicación de si el contrato cuenta o no con inversiones afectas. y de que tal hecho incide en el valor de la posible movilización o disposición anticipada.
3) Durante todo el período de vigencia del contrato, la entidad aseguradora deberá informar por escrito al tomador del seguro de las modificaciones de la información inicialmente suministrada y especialmente en los casos de emisión de suplementos de la póliza o de modificaciones de la legislación aplicable. Tal información deberá comunicarse en un plazo máximo de tres meses.
4) Con periodicidad al menos trimestral, el tomador del seguro deberá recibir la información relativa al importe de la provisión matemática de que es titular. En el caso de que el contrato cuente con inversiones afectas, se deberá advertir expresamente de la eventual diferencia que pudiera existir entre el valor de mercado de los activos correspondientes y el importe de la provisión matemática. Esta información trimestral deberá incluir en su caso la participación en beneficios que se haya asignado, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 105.4 del Reglamento de Ordenación y Supervisión de los Seguros Privados, aprobado por Real Decreto 2486/1998, de 20 de noviembre.
5) Se acreditará que el tomador del seguro ha recibido con anterioridad a la celebración del contrato la información requerida a este respecto en el apartado Primero, mediante una mención, fechada y firmada por el tomador insertada al pie de la póliza, en la que reconozca haberla recibido con anterioridad y se precise su naturaleza y fecha de recepción.
Régimen fiscal de los planes de previsión asegurados
De manera resumida, el régimen fiscal de los planes de previsión asegurados es igual al de los planes de pensiones individuales: las aportaciones reducen la base imponible del IRPF del ejercicio en que se satisfacen (con ciertos límites), las plusvalías tácitas no tributan, y las prestaciones tributan íntegramente como rendimientos del trabajo.
Movilización de derechos económicos
Al igual que ocurre con los planes de pensiones, se permite que los tomadores de estos planes de previsión asegurados movilicen su derecho económico a otra entidad. Por aplicación del mismo régimen que existe para los planes de pensiones, y dado que la norma no califica este supuesto como una disposición de recursos, sino como una movilización, el hecho de movilizar esos derechos a otra entidad no da lugar a ningún hecho imponible gravado por el IRPF.
Disposición extraordinaria por liquidez
Dada la remisión general que hace la LIRPF respecto de las previsiones financieras de estos planes de previsión asegurados, se debe entender que la disposición de los recursos en caso de aplicar un supuesto extraordinario de liquidez (enfermedad grave o desempleo
3.4- LOS COSTES DE ADMINISTRACIÓN PARA LOS AFILIADOS DE LOS PLANES DE PENSIONES.
La cuantía de las prestaciones entregadas, en un sistema de capitalización de aportación definida, dependerá, básicamente, de la propia cuantía de las aportaciones, de la rentabilidad de los fondos acumulados, de los costes de administración en la fase de acumulación y de los costes de transformación en prestaciones durante la etapa de inactividad.
En la actualidad, los costes de administración están centrando el interés de numerosos investigadores por varios motivos:
a) Muchos países han introducido o están considerando la posibilidad de establecer, de alguna manera, un sistema individual de cuentas de capitalización.
b) La medición del precio de los servicios financieros es mucho más compleja que la de otros bienes y servicios.
c) Frecuentemente, el precio no es transparente y afecta de manera diferente a los cotizantes según su nivel de ingresos y cuantía de los fondos acumulados.
d) Además, las comisiones demasiado elevadas:
1.- Desincentivan la participación de los afiliados y reducen el rendimiento real de las cuentas de capitalización, lo que imposibilita alcanzar uno de los objetivos básicos de la reforma de los sistemas de pensiones.
2.- Elevan los gastos futuros del Estado, dado que en algunos países existe garantía de pensión mínima en la jubilación. Por tanto, mayores costes de administración generarán mayor número de personas a las que se les tendrá que complementar sus pensiones.
A) PRINCIPALES COMISIONES EXPLÍCITAS DE LAS CUENTAS INDIVIDUALES DE CAPITALIZACIÓN
En un sistema de pensiones basado en la capitalización, los afiliados deben afrontar costes explícitos (que en el sistema de reparto son implícitos) tanto a lo largo de su vida activa como durante su etapa pasiva o de pensionista. En el caso de los activos, el coste se expresa en comisiones pagadas a los administradores del sistema, mientras que, para los pensionistas, el coste dependerá de la modalidad de pensión elegida. Por otra parte, está claro que la manera de organizar el sistema de capitalización tendrá un gran impacto en el coste, y también, que el sistema de cuentas individuales descentralizado siempre tendrá un nivel más alto de costes que otras opciones de cuentas de capitalización.
La estructura de comisiones explícitas adoptada por un sistema de previsión es muy importante, dado su carácter de largo plazo y debido a que el proceso de acumulación de fondos es exponencial. En general, las comisiones se pueden clasificar de acuerdo con los siguientes aspectos:
• Fija. Genera un coste relativo más alto para los trabajadores de ingresos bajos.
• Variable. Suele incluir dos tipos de servicios: el mantenimiento del saldo de la cuenta individual y la gestión del cobro de las aportaciones realizadas. b) Por la frecuencia de los pagos:
• Comisión única. Suele aplicarse por tres motivos: por la apertura de la cuenta de capitalización individual, por traspaso del fondo acumulado a otro plan y por la conversión del fondo acumulado en una pensión.
• Comisión periódica. Responde al pago de los gastos de gestión, custodia y depósito. Puede ser prepagable o pospagable.
c) Por el importe sobre el que se aplica: • Sobre el saldo.
• Sobre la aportación.
• Sobre el nominal de la cartera.
Una adecuada combinación de esas comisiones o costes explícitos incentivaría un aumento de la cobertura y permitiría distribuir una parte de los costes del sistema en forma proporcional a los ingresos de los afiliados. La estructura de comisiones que se adopte tiene un gran impacto sobre los desembolsos que debe realizar en el tiempo el cotizante, aunque en el largo plazo puedan llegar a ser equivalentes. Con el fin de fundamentar las anteriores afirmaciones, en el Gráfico 1 se representa el perfil temporal de pagos para un afiliado con tres esquemas de comisiones:
1) Un porcentaje de comisión sobre las aportaciones (Sin cuantía mínima fija). 2) Un porcentaje de comisión sobre el valor del fondo acumulado (Sin cuantía
mínima fija).
Perfil de los pagos de comisiones
0 10 20 30 40
Años transcurridos desde que se inició el plan
Comisiones anuales
Comisión sobre las aportaciones Comisión sobre el fondo acumulado Combinación de ambas comisiones
Gráfico 1: Perfil de pagos de comisiones
El primer esquema de comisiones propuesto le supone al afiliado un mayor esfuerzo inicial lo que, desde el punto de vista de la posible extensión de la cobertura del sistema, no sería muy positivo y perjudicaría a los afiliados de ingresos más modestos. Contrariamente, desde el punto de vista de las administradoras sería muy positivo dado que podrían recuperar más fácilmente los costes iniciales de puesta en marcha del sistema. Este esquema no siempre perjudicaría al afiliado, ya que aquéllos que durante ciertos períodos no pudieran realizar aportaciones tendrían la gestión del fondo a coste cero.
El segundo esquema de comisiones, al contrario que el primero, le supone al afiliado un menor esfuerzo inicial pero se incrementa considerablemente en la misma medida que el fondo acumulado. En este caso, el afiliado, realice o no nuevas aportaciones, siempre paga comisiones que cada vez van siendo mayores en términos absolutos. Desde el punto de vista de la posible extensión de la cobertura, quizás, esta estructura de comisiones sería más conveniente.
Ambos esquemas de comisiones pueden suponer subsidios de unos afiliados hacia otros. Si se supone que para la administradora la gestión de la cuenta de capitalización individual tiene un coste fijo -y dado que no hay comisión mínima-, en el primer esquema se produce un subsidio de los afiliados de ingresos altos hacia los de salarios bajos, mientras que en el segundo esquema se producirá desde los afiliados de mayor edad, que tendrán fondos sustancialmente mayores, hacia los más jóvenes. El tercer esquema, al ser una mezcla de los dos anteriores, podría suavizar todos los efectos anteriormente descritos.
Por otra parte, la matización respecto al concepto “costes explícitos” es relevante ya que pueden aparecer importantes costes implícitos que el modelo desarrollado en el siguiente epígrafe no recogerá y que, además, presentan en la práctica una gran dificultad
