1 15-2011
Sala de lo Constitucional de la Corte Suprema de Justicia. San Salvador, a las diez horas con cincuenta y dos minutos del día doce de septiembre de dos mil doce.
El presente proceso ha sido promovido por la sociedad Industria de Hilos, Sociedad Anónima de Capital Variable –que se abrevia Hilos, S.A. de C.V.– por medio de su apoderada la abogada Mélida del Carmen Fuentes Hernández, contra actuaciones de la Asamblea Legislativa que considera lesivas a sus derechos a la “tributación en forma equitativa”, seguridad jurídica y de propiedad.
Han intervenido en el proceso la parte actora, la autoridad demandada, el tercero beneficiado y el Fiscal de la Corte Suprema de Justicia –en adelante, “el Fiscal de la Corte”–.
Analizado el proceso y considerando:
I. 1. La sociedad peticionaria manifestó que dirige su reclamo en contra de la Asamblea Legislativa por haber emitido el art. 3 núm. 27 letra ch) de la Tarifa General de Arbitrios Municipales de Ilopango, departamento de San Salvador –en adelante, “TGAMI”–, mediante el Decreto núm. 259, publicado en el Diario Oficial núm. 222, tomo 285 de fecha 28-XI-1984, el cual establece:
“Art. 3.- IMPUESTOS….N° 27 COMERCIANTES SOCIALES O INDIVIDUALES, cada uno, al mes, con activo:a) Hasta ¢2.000.00… ¢3.00. b) De más de ¢3.000.00 hasta ¢5.000.00… ¢5.00. c) De más de ¢5.000.00 hasta ¢10.000.00… ¢10.00. ch) De más de ¢10.000.00… ¢10.00. Más un colón por cada millar o fracción sobre el excedente de ¢10.000.00”.
En relación con lo anterior, alegó que el referido precepto vulnera sus derechos a la “tributación en forma equitativa”, seguridad jurídica y propiedad, pues el “hecho imponible” que prevé para cuantificar el impuesto en cuestión es el activo de las empresas, el cual no refleja la capacidad económica o de pago de los contribuyentes, sino únicamente la potencialidad de la capacidad productiva; por lo que, a su criterio, se pretende despojarle de sumas de dinero como pago por un tributo municipal inconstitucional.
2. A. Mediante la resolución pronunciada el 14-IX-2011 se admitió la demanda incoada respecto del art. 3 núm. 27 letra ch) de la TGAMI, ya que dicha disposición tributaria aparentemente contempla un impuesto municipal a cargo de los sujetos que realizan actividades económicas según el activo de sus empresas.
B. En la misma interlocutoria, por una parte, se denegó la suspensión de los efectos de la disposición impugnada, ya que no concurrían los requisitos necesarios para su adopción; y, por otra parte, se ordenó comunicarle al Municipio de Ilopango la existencia de este proceso para posibilitar su intervención en el presente amparo como tercero beneficiado con la normativa reclamada.
C. Asimismo, se pidió informe a la Asamblea Legislativa, según lo dispuesto en el art. 21 de la Ley de Procedimientos Constitucionales –en adelante, “L.Pr.Cn.”–, la cual manifestó que no eran ciertos los hechos que se le atribuyen en la demanda. Finalmente, de conformidad con lo
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dispuesto en el art. 23 de la citada normativa, se concedió audiencia al Fiscal de la Corte, quien no hizo uso de ella.
3. A. Mediante resolución de fecha 4-X-2011 se confirmó la denegatoria de la suspensión provisional de los efectos de la normativa impugnada y se pidió a la autoridad demandada que rindiera el informe justificativo que regula el art. 26 de la L.Pr.Cn.
B. Al rendir su informe, la Asamblea Legislativa se limitó a realizar consideraciones generales sobre los arts. 131 ord. 6° y 204 ords. 1° y 6° Cn, así como referencias doctrinarias a la autonomía municipal, con base en las cuales sostuvo que no existe la vulneración de los derechos que le atribuye la sociedad demandante.
C. En esta etapa procesal, la parte actora presentó escrito en el cual solicitó que se revocara la denegatoria de la medida cautelar pedida y, en consecuencia, se suspendiera inmediata y provisionalmente los efectos de la disposición impugnada.
4. Por auto de fecha 19-XII-2011, por una parte, se declaró sin lugar el recurso de revocatoria interpuesto por el actor, debido a que en el momento en que fue presentado se encontraba precluída la oportunidad para ello; y, por otra parte, se confirieron los traslados que ordena el art. 27 de la L.Pr.Cn. al Fiscal de la Corte, quien opinó que la disposición legal impugnada podría ocasionar una grave afectación al patrimonio de la sociedad peticionaria; a la parte actora, la cual no hizo uso de este; y al tercero beneficiado, quien manifestó que la sociedad demandante no agotó las vías procedimentales correspondientes, razón por la cual la Sala de lo Contencioso Administrativo de esta Corte declaró inadmisible una demanda similar interpuesta por dicha sociedad. Asimismo, expresó que la base impositiva del tributo impugnado se había calculado tomando como referencia únicamente una cuenta del balance general de la sociedad demandante y no el total de sus activos.
5. Mediante la resolución pronunciada con fecha 10-II-2012, se habilitó la fase probatoria de este amparo por un plazo de ocho días. Durante este período las partes ratificaron la prueba documental presentada en el transcurso del proceso.
6. Por auto de fecha 13-IV-2012 se otorgaron los traslados que ordena el art. 30 de la L.Pr.Cn. al Fiscal de la Corte y a la autoridad demandada, quienes ratificaron lo expresado en anteriores intervenciones; a la parte actora, la cual manifestó que ni la Asamblea Legislativa ni la municipalidad de Ilopango habían justificado la constitucionalidad de la disposición impugnada, ya que esta última se había limitado únicamente a defender la legalidad de los actos o resoluciones derivados de la aplicación de dicha disposición; y al tercero beneficiado, quien expresó que en caso de que este Tribunal estime la pretensión de la sociedad demandante, la municipalidad se verá privada de una fuente de ingresos que son invertidos en obras para beneficio de la población.
7. Concluido el trámite establecido en la L.Pr.Cn., el presente amparo quedó en estado de pronunciar sentencia en virtud de la resolución de fecha 8-VIII-2012, la cual debía ser emitida
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dentro del plazo de treinta días hábiles contados a partir del 20-VIII-2012, fecha en la cual se realizó la última notificación del mencionado auto.
II. Establecido lo anterior, se debe exponer el orden lógico con el que se estructurará esta resolución. Así, en primer lugar, se determinará el objeto de la presente controversia (III); en segundo lugar, se expondrán ciertas consideraciones acerca del contenido de los derechos alegados (IV); en tercer lugar, se efectuará una breve reseña acerca de la naturaleza jurídica de los impuestos (V); en cuarto lugar, se analizará el caso sometido a conocimiento de este Tribunal (VI); y, finalmente, se desarrollará lo referente al efecto restitutorio de esta decisión (VII).
III. 1. El presente proceso constitucional reviste la modalidad de un amparo contra ley autoaplicativa, que es el instrumento procesal por medio del cual se atacan aquellas disposiciones que contradicen preceptos constitucionales y que, por lo tanto, vulneran derechos fundamentales, produciendo efectos jurídicos desde el momento mismo de su promulgación.
En la sentencia de fecha 6-IV-2011, emitida en el proceso de amparo 890-2008, se estableció que, si se opta por la vía del amparo para cuestionar constitucionalmente una actuación normativa imputada al legislador, dicho proceso no solo deberá cumplir con los requisitos de procedencia establecidos para los procesos de inconstitucionalidad, sino que, además, para su adecuada tramitación, el sujeto activo deberá atribuirse la existencia de un agravio personal, directo y de trascendencia constitucional, en relación con sus derechos fundamentales, por encontrarse dentro del ámbito de aplicación de la disposición considerada inconstitucional.
2. De ahí que, en el caso que nos ocupa, el objeto de la controversia puesta en conocimiento de este Tribunal estriba en determinar si la Asamblea Legislativa conculcó el derecho de propiedad de la sociedad Hilos al emitir el art. 3 núm. 27 letra ch) de la TGAMI, en la medida en que este contempla un “hecho imponible” que no refleja capacidad económica, como es el activo de los comerciantes sociales o individuales.
IV. En este apartado, se hará una breve exposición sobre los derechos considerados vulnerados con el acto reclamado.
1. A. El derecho de propiedad –como se expuso en las sentencias de fechas 15-X-2010 y 22-I-2010, pronunciadas en los amparos 513-2005 y 254-2008, respectivamente– consiste en la facultad que posee una persona para disponer libremente de sus bienes, en cuanto a su uso, goce y disfrute, sin ninguna limitación que no sea generada o establecida por la Constitución o la ley. Así, la propiedad se concibe como un derecho real y absoluto en cuanto a su oponibilidad frente a terceros, limitado por el objeto natural al cual se debe: la función social.
B. Tal derecho se encuentra estrechamente relacionado con los tributos y, en razón de tal conexión, tanto los principios formales como los principios materiales del Derecho Constitucional Tributario funcionan como garantías –en sentido amplio– de dicho derecho. En ese sentido, la inobservancia o el irrespeto de alguno de los mencionados principios puede ocasionar una intervención ilegítima en el citado derecho fundamental, por lo que su vulneración
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perfectamente puede ser controlada por la vía del proceso de amparo, tal como lo dispone el art. 247 inc. 1° Cn.
C. Según el principio de capacidad económica, las personas deben contribuir al sostenimiento de los gastos del Estado en proporción a la aptitud económico-social que tengan para ello, limitando de esa manera a los poderes públicos en el ejercicio de su actividad financiera. Dicho principio condiciona y modula el deber de contribuir de las personas, constituyéndose en un auténtico presupuesto y límite de la tributación. En todo caso, la capacidad económica es una exigencia del ordenamiento tributario globalmente considerado y de cada tributo.
V. La jurisprudencia de este Tribunal ha sostenido –v. gr., en la sentencia de fecha 30-IV-2010, pronunciada en el proceso de amparo 142-2007– que el impuesto es el tributo cuyo hecho generador es definido sin referencia alguna a servicios o actividades de la Administración, por lo que constituye el tributo por antonomasia, pues se paga simplemente porque se ha realizado un hecho indicativo de capacidad económica, sin que la obligación tributaria se conecte causalmente con actividad administrativa alguna.
VI. Desarrollados los puntos previos, se debe analizar si la actuación de la autoridad demandada se sujetó a la normativa constitucional.
1. A. Como se relacionó anteriormente, la sociedad actora afirmó que la Asamblea Legislativa vulneró su derecho de propiedad –por inobservancia del principio de capacidad económica–, en virtud de las razones resumidas en el Considerando I.1 de esta sentencia.
B. Por su parte, la autoridad demandada y el tercero beneficiado aseveraron que no existe la vulneración a los derechos fundamentales que la sociedad actora alega, con base en los argumentos enunciados en el Considerando I.4.B y I.5 de esta sentencia.
2. A. El amparo contra ley no es un mecanismo procesal cuya finalidad sea la de impugnar la constitucionalidad de una disposición secundaria en abstracto, sino que la de proteger los derechos fundamentales cuando, debido a la emisión de una determinada disposición legal, su titular estima que aquellos le han sido lesionados. En virtud de ello, durante la tramitación de este tipo de proceso constitucional, la parte actora deberá comprobar que efectivamente se encuentra en el ámbito de aplicación de la disposición considerada inconstitucional y, además, que esta es lesiva de sus derechos.
Entonces, la parte actora tiene la carga de la prueba, es decir, la obligación de comprobar la existencia del hecho constitutivo alegado –aquel que fundamenta fácticamente su pretensión–, el cual consiste, en el presente caso, en la supuesta vulneración de su derecho de propiedad por la implementación de un impuesto en la circunscripción territorial del Municipio de Ilopango, cuya base imponible inobserva el principio de capacidad económica.
B. a. Las partes ofrecieron como prueba la certificación notarial de los siguientes documentos: i) 2 estados de cuenta emitidos por la municipalidad de Ilopango en los cuales
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consta la cantidad de dinero adeudada por la sociedad contribuyente en concepto del tributo impugnado; ii) detalle de los gastos fijos de dicha sociedad; iii) notificación de cobro extrajudicial realizada por el despacho jurídico “Gescosal” a la sociedad Hilos; iv) notificación de la Unidad de Adquisiciones y Contrataciones Institucional de la Policía Nacional Civil, en la cual se le comunica a la sociedad actora que debe presentar solvencia municipal; v) balance general de la sociedad Hilos correspondiente al 31-XII-2005; y vi) informe del tesorero de la Alcaldía Municipal de Ilopango, en el cual se detalla la deuda en virtud del impuesto controvertido.
b. Detallado el contenido de la documentación incorporada, se debe aclarar que el presente proceso constituye un amparo contra ley autoaplicativa en el que no existe la carga procesal de comprobar la existencia de la disposición impugnada, pues los jueces conocen el Derecho vigente.
Además, si bien constan en el expediente estados de cuenta emitidos por la municipalidad de Ilopango en los cuales se consigna la cantidad de dinero que se adeuda en concepto del tributo impugnado, las actuaciones de aplicación que han derivado de la disposición controvertida, es decir, los actos concretos de cobro a la aludida sociedad, no forman parte del tema central a dilucidarse en el presente proceso, por lo que la relacionada documentación será analizada únicamente con el propósito de establecer si la sociedad demandante es, en efecto, sujeto obligado por la disposición impugnada.
c. En relación con las certificaciones notariales, el art. 30 de la Ley del Ejercicio Notarial de la Jurisdicción Voluntaria y de otras Diligencias establece que: “en cualquier procedimiento, las partes podrán presentar en vez de los documentos originales, copias fotográficas o fotostáticas de los mismos, cuya fidelidad y conformidad con aquéllos haya sido certificada por notario”. En ese sentido, si bien tales certificaciones no constituyen en sí mismas instrumentos notariales, en los términos que los define el art. 5 de la Ley de Notariado, sí constituyen documentos en los cuales consta una declaración de fe del notario, por lo que, cuando tal razón se refiera a un instrumento público, constituirá prueba fehaciente de la autenticidad de ese documento, siempre que no se haya probado la falsedad de este o de su certificación.
Así, con los documentos aportados al proceso, se ha comprobado que la sociedad actora realiza actividades económicas y que tiene activos en la circunscripción territorial del Municipio de Ilopango, por lo que se encuentra dentro del ámbito de aplicación de la disposición impugnada.
3. A. En el caso de los impuestos, el hecho generador lo constituye una situación que revela capacidad económica, referida exclusivamente al obligado y sin relación alguna con la actividad del Estado. La capacidad económica generalmente se mide por medio de cuatro indicadores: i) el patrimonio; ii) la renta; iii) el consumo; o iv) el tráfico de bienes.
Teniendo en cuenta lo anterior, en las sentencias de fechas 22-IX-2010 y 2-II-2011, pronunciadas en los amparos 455-2007 y 1005-2008, respectivamente, se sostuvo que el
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legislador sólo puede elegir como hechos que generen la obligación de tributar aquellos que, directa o indirectamente, revelen cierta capacidad económica y, de manera congruente, la base o elemento para establecer la intensidad del gravamen también debe reflejar dicha capacidad. En otras palabras, corresponde al legislador configurar el hecho generador y la base imponible tomando en cuenta situaciones, aspectos o parámetros que revelen capacidad económica para soportar la carga tributaria.
B. a. En el caso de aquellos impuestos cuyo hecho generador lo constituye algún tipo de actividad económica –industrial, comercial, financiera o de servicios– realizada por comerciantes individuales o sociales –sujetos pasivos–, el legislador generalmente prescribe que la base imponible o la forma en la que se cuantifican monetariamente esos tributos es el activo de la empresa, por lo que la capacidad económica con la que cuentan dichos sujetos para poder contribuir se calcula por medio del análisis de los balances generales de sus empresas, los cuales muestran la situación financiera de estas en una determinada fecha mediante el detalle de sus activos, pasivos y capital contable.
b. El activo se encuentra integrado por todos los recursos de los que dispone una entidad para la realización de sus fines, los cuales deben representar beneficios económicos futuros fundadamente esperados y controlados por una entidad económica, provenientes de transacciones o eventos realizados, identificables y cuantificables en unidades monetarias. Dichos recursos provienen tanto de fuentes externas –pasivo– como de fuentes internas –capital contable–.
El pasivo representa los recursos con los cuales cuenta una empresa para la realización de sus fines y que han sido aportados por fuentes externas a la entidad –acreedores–, derivados de transacciones realizadas que hacen nacer una obligación de transferir efectivo, bienes o servicios. Por su parte, el capital contable –también denominado patrimonio o activo neto– está constituido por los recursos de los cuales dispone una empresa para su adecuado funcionamiento y que tienen su origen en fuentes internas de financiamiento representadas por los aportes del mismo propietario –comerciante individual o social– y otras operaciones económicas que afecten a dicho capital; de esa manera, los propietarios poseen un derecho sobre los activos netos, el cual se ejerce mediante reembolso o distribución. En otras palabras, el capital contable representa la diferencia aritmética entre el activo y el pasivo.
c. Por consiguiente, para la realización de sus fines una empresa dispone de una serie de recursos –activo– que provienen de obligaciones contraídas con terceros acreedores –pasivo– y de las aportaciones que realizan los empresarios, entre otros, –capital contable–, siendo únicamente esta última categoría la que efectivamente refleja la riqueza o capacidad económica de un comerciante y que, desde la perspectiva constitucional, es apta para ser tomada como la base imponible de un impuesto a la actividad económica, puesto que, al ser el resultado de restarle al activo el total de sus pasivos, refleja el conjunto de bienes y derechos que pertenecen propiamente a aquel.
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4. A. En el presente caso, la sociedad actora cuestiona la constitucionalidad del art. 3 núm. 27 letra ch) de la TGAMI, el cual regula un impuesto que tiene como hecho generador la realización de actividades económicas en el municipio. Dicho precepto establece que el pago mensual del tributo deberá efectuarse con base en el “activo”, según la siguiente tabla: “…a) Hasta ¢2.000.00… ¢3.00. b) De más de ¢3.000.00 hasta ¢5.000.00… ¢5.00. c) De más de ¢5.000.00 hasta ¢10.000.00… ¢10.00. ch) De más de ¢10.000.00… ¢10.00. Más un colón por cada millar o fracción sobre el excedente de ¢10.000.00”
De acuerdo a la disposición tributaria en cuestión, la base o parámetro empleado para cuantificar el gravamen es el “activo” de la empresa, el cual, según lo expresado en esta resolución, está constituido por todos los recursos provenientes de fuentes externas –acreedores– y de fuentes internas –capital contable– de los cuales dispone una entidad económica para la realización de sus fines.
B. De lo expuesto, se colige que el “activo”, al estar integrado por la totalidad de los recursos de los que dispone una empresa para la consecución de sus fines, sin considerar las obligaciones que aquella posee con acreedores –pasivo–, no refleja la riqueza efectiva del destinatario del tributo en cuestión y, en ese sentido, no atiende al contenido del principio de capacidad económica. Por consiguiente, del análisis de los argumentos planteados y las pruebas incorporadas al proceso, se concluye que existe vulneración al derecho fundamental de propiedad de la sociedad Hilos, como consecuencia de la inobservancia del principio de capacidad económica en materia tributaria; debiendo, consecuentemente, amparársele en su pretensión.
VII. Determinada la vulneración constitucional derivada de la actuación de la Asamblea Legislativa, se debe establecer el efecto restitutorio de la presente sentencia.
1. De acuerdo con el art. 35 la L.Pr.Cn., cuando se reconoce la existencia de un agravio a la parte actora en un proceso de amparo, la consecuencia natural y lógica de la sentencia es la de reparar el daño causado, ordenando que las cosas vuelvan al estado en que se encontraban antes de la ejecución del acto declarado inconstitucional.
2. A. En el presente caso, al haber consistido el acto lesivo en la emisión de una ley autoaplicativa inconstitucional por parte de la Asamblea Legislativa, el efecto restitutorio se traducirá en dejar sin efecto la aplicación del art. 3 núm. 27 letra ch) de la TGAMI en relación con la sociedad Hilos, por lo que el Municipio de Ilopango no deberá realizar cobros ni ejercer acciones administrativas o judiciales tendentes a exigir el pago de cantidades de dinero en concepto del impuesto declarado inconstitucional en este proceso o de los intereses o multas generadas por su falta de pago.
B. Finalmente, no obstante que el objeto de control del presente amparo recayó en la disposición recién citada y no en los actos aplicativos derivados de esta, la presente decisión no
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conllevará la obligación de devolver cantidad de dinero alguna que haya sido cancelada en concepto de pago por el tributo ahora declarado inconstitucional.
POR TANTO, con base en las razones expuestas y en los arts. 2 y 131 ord. 6° de la Constitución y 32, 33, 34 y 35 de la Ley de Procedimientos Constitucionales, en nombre de la República, esta Sala FALLA: (a) declárase que ha lugar al amparo solicitado por la sociedad Industria de Hilos, S.A. de C.V., contra actuaciones de la Asamblea Legislativa, por la vulneración de su derecho de propiedad, como consecuencia de la inobservancia del principio de capacidad económica en materia tributaria; (b) déjase sin efecto la aplicación del artículo 3 núm. 27 letra ch) de la Tarifa General de Arbitrios Municipales del Municipio de Ilopango en los términos expuestos en el Considerando VII de esta sentencia en relación con la sociedad Hilos; y (c) notifíquese.
---J. S. PADILLA--- F. MELÉNDEZ ---E. S. BLANCO R.---R. E. GONZÁLEZ B.---PRONUNCIADO POR LOS SEÑORES MAGISTRADOS QUE LO SUSCRIBEN---E. SOCORRO C.---RUBRICADAS.
