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CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA Consejera Ponente: CARMEN TERESA ORTIZ DE RODRÍGUEZ

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CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA

Consejera Ponente: CARMEN TERESA ORTIZ DE RODRÍGUEZ Bogotá D.C. dieciséis (16) de julio de dos mil quince (2015).

Radicación: 190012331000200601118 01 Número interno: 19490

Demandante: ISAGEN S.A. E.S.P.

Demandado: MUNICIPIO DE PUERTO TEJADA Asunto: Impuesto de Industria y Comercio

La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por el municipio demandado contra la sentencia del 9 de febrero de 2012, proferida por el Tribunal Administrativo del Cauca, que declaró la nulidad de los actos administrativos demandados.

La parte resolutiva del fallo dispuso:

“PRIMERO: NO DECLARAR probadas las excepciones de inepta demanda y caducidad propuestas por el Municipio de Puerto Tejada, por lo expuesto.

SEGUNDO: DECLARAR la nulidad de los siguientes actos administrativos: Resolución No. (sic) de 3 de marzo de 2006 “POR LA CUAL SE LIQUIDAN DE AFORO Y SE ACUMULAN LAS SANCIONES CORRESPONDIENTES POR NO PAGO DE IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO Y SU COMPLEMENTARIO AVISOS Y TABLEROS, POR PRÁCTICA DE HECHO GENERADOR DE COMERCIALIZACIÓN, A ISAGEN S.A. E.S.P. “ISAGEN S.A. E.S.P.” AÑOS GRAVABLES 2002, 2003, 2004” y la Resolución No. 020 de 27 de noviembre de 2006 “POR MEDIO DE LA CUAL SE RESUELVE EL RECURSO DE RECONSIDERACIÓN A ISAGEN S.A. E.S.P. INTERPUESTO EL 05 DE MAYO DE 2006 CONTRA LA RESOLUCIÓN DE AFORO No. 012 DE MARZO 3 DE 2008” de conformidad con lo expuesto en la parte motiva de la presente providencia.

TERCERO: DECLARAR que ISAGEN S.A. E.S.P. no está obligada a declarar ni pagar el impuesto de industria y comercio y su complementario de avisos y tableros en el Municipio de Puerto Tejada conforme a lo expuesto en la presente providencia.

CUARTO NIÉGANSE las demás pretensiones (…)”.

ANTECEDENTES

La actora es una empresa de servicios públicos, de naturaleza mixta, cuyo objeto social principal es la generación y comercialización de energía eléctrica.

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El 2 de febrero de 2005, la Tesorería del municipio demandado expidió el Emplazamiento para Declarar número 006, en el que instó a la actora para inscribirse como contribuyente del impuesto de industria y comercio y de avisos y tableros, y declarar y pagar los periodos 1997 a 2004, acto que fue respondido en su oportunidad.

Mediante la Resolución 012 del 3 de marzo de 2006, la mencionada dependencia practicó la liquidación de aforo sobre los periodos 2003 y 2004, e impuso las sanciones por extemporaneidad, por no declarar y por no enviar información, determinando un valor a pagar de $239.245.664. Frente a este acto se interpuso el recurso de reconsideración, que fue resuelto por la Resolución 020 del 27 de noviembre de 2006, confirmando la liquidación practicada.

LA DEMANDA

En ejercicio de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho, la demandante solicitó que se efectúen las siguientes declaraciones:

“PRIMERA Que se declare la nulidad de la Resolución No. 012 del 3 de marzo de 2006, expedida por la Tesorería del Municipio de Puerto Tejada (Cauca), mediante la cual se “liquidan de aforo y se acumulan las sanciones correspondientes por no pago del impuesto de industria y comercio y su complementario de avisos y tableros, por práctica del hecho generador comercialización, a ISAGEN S.A. ESP “ISAGEN S.A. E.S.P.” por los años gravables 2002, 2003 y 2004”, por violación de las normas constitucionales y legales que se relacionan en el acápite “Normas violadas”.

SEGUNDA Que se declare la nulidad de la Resolución No. 020 del 27 de noviembre de 2006 emanada de la Tesorería Municipal de Puerto Tejada (Cauca), mediante la cual se resolvió el recurso de reposición (sic) interpuesto por ISAGEN S.A. E.S.P., el 9 de mayo de 2006, contra la Resolución de Aforo No. 012 del 3 de marzo de 2006.

TERCERA Que como consecuencia de las declaraciones anteriores se restablezca en su derecho a la sociedad ISAGEN S.A. E.S.P., declarando que, como generadora de energía eléctrica, no estaba obligada a declarar y pagar el impuesto de industria y comercio y avisos y tableros ante el Municipio de Puerto Tejada (Cauca) por estar gravada bajo el régimen exceptivo de las Leyes 56 de 1981 y 383 de 1997, razón por la que no le es aplicable el régimen general de la Ley 14/83 sobre los ingresos inherentes a la venta de energía en ese Municipio, y que por lo tanto se encuentra a paz y salvo con el Municipio de Puerto Tejada (Cauca) por concepto del Impuesto de Industria y Comercio correspondiente a los años gravables 2002 a 2004.

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CUARTA Que en el evento en que ISAGEN sea obligada a cancelarle coactivamente suma alguna por concepto de impuesto de Industria y Comercio y Avisos y Tableros, se condene al Municipio a devolverlas indexada (sic) y con intereses comerciales”.

Invocó como disposiciones violadas los artículos 4º, 6ª, 29, 31 y 121 de la Constitución Política; 1º de la Ley 97 de 1913; 7º de la Ley 56 de 1981; 34 y 35 de la Ley 14 de 1983; 77 de la Ley 49 de 1990; 24 de la Ley 142 de 1994; 51 de la Ley 383 de 1997; 59 de la Ley 788 de 2002; 641, 642, 643, 651, 712 y 719 del Estatuto Tributario y 89, 262, 310, 317, 333 y 334 del Acuerdo 021 de 2003 expedido por el Concejo del municipio de Puerto Tejada

Concepto de la violación

Dijo que la comercialización de energía eléctrica generada por una misma empresa, constituye la fase final de la actividad de generación y está sujeta al pago del impuesto de industria y comercio como actividad industrial, más no como una actividad comercial, pues la comercialización hace parte de la generación.

Transcribió apartes de la sentencia C-486 de 1997, de la Corte Constitucional, que declaró la exequibilidad del literal a) del artículo 7º de la Ley 56 de 1981, así como algunos textos doctrinales, para señalar que la actividad de generación de energía eléctrica está regulada en forma especial por esa norma, y no por la Ley 14 de 1983 y que el gravamen sólo puede liquidarse sobre la capacidad instalada y a la tarifa prevista por el mencionado artículo 7º de la Ley 56 de 1981, por los municipios en los que se encuentran situadas sus plantas generadoras.

Anotó que en el caso de que una empresa desarrolle la comercialización de energía adquirida de otros generadores, tributa en el lugar de adquisición y no en el del usuario final (cliente), por lo que si en gracia de discusión se admitiera el gravamen a la comercialización, su pago se debería practicar en Medellín, y no en el municipio demandado.

Manifestó que el contribuyente no está obligado a llevar registros contables como lo establece el Decreto 3070 de 1983, porque la empresa no tiene sucursales o agencias en otros municipios diferentes a Medellín.

Se opuso a las cifras registradas en el acto de liquidación, porque no coinciden con las registradas en la contabilidad de ISAGEN.

Explicó que es errada la liquidación de la sanción por extemporaneidad, pues se impuso respecto de una declaración que no existe y sobre un monto superior al permitido por el inciso 1º del artículo 333 del Acuerdo municipal 021 de 2003; agregó que dicha sanción es excluyente con la sanción por no declarar impuesta, que también excede el máximo permitido por el artículo 334 del mencionado acuerdo.

En lo que respecta a la sanción por no enviar información, indicó que el municipio demandado emplazó a la sociedad para cumplir con las obligaciones tributarias derivadas del impuesto de

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industria y comercio, sin que en ningún momento le solicitara información sobre dicho tributo, pues a la fecha de presentación de la demanda no le había notificado requerimiento alguno de información. Así mismo, dijo que el Acuerdo 021 de 2003 no estableció la sanción descrita, por lo que el ente demandado no podía, por analogía, aplicar la sanción prevista en el Estatuto Tributario, la que por demás no cuenta con motivación alguna.

Expuso que en el anexo número 1 de la liquidación, el municipio liquidó el rubro “Matrícula hecho generador comercial”, excediendo el valor de un salario mínimo mensual vigente señalado por el Acuerdo 021. Aseveró que la empresa no tiene la obligación de matricularse como sujeto pasivo de la entidad territorial.

Alegó que tanto el Estatuto Tributario, como el Acuerdo 021 de 2003, establecieron que está proscrita la expedición de liquidaciones oficiales por más de un periodo, pues ello atenta contra los principios de certeza y seguridad jurídica del administrado.

Resaltó el carácter complementario del impuesto de avisos y tableros y consideró que en el presente caso el hecho generador del mismo no se constituyó; que, además, no se puede inferir que el gravamen referido se causa por la existencia de la obligación de pagar el ICA en determinado municipio, ya que no se trata de una sobretasa de éste último sino de un impuesto autónomo y diferente.

Rechazó que tanto la liquidación de aforo como la resolución que desató el recurso de reconsideración fueran proferidas por el mismo funcionario, pues esto transgrede el principio de la doble instancia.

Mencionó que las cifras que sirvieron de soporte a la liquidación de aforo no corresponden a los montos facturados por la empresa, tema que no fue verificado por la entidad demandada, a pesar de que le fue advertido en el recurso de reconsideración.

Advirtió que el municipio demandado no podía cobrar el ICA con fundamento en la Ley 56 de 1981, en razón a que la empresa no tiene plantas generadoras en esa jurisdicción. Dijo que, para efectos de establecer la obligación tributaria con el municipio es menester precisar la actividad por la que se pretende gravar a la empresa, es decir, si corresponde a la generación de energía o a la comercialización de la misma.

Insistió en que, en desarrollo del objeto social de la empresa consistente en la generación y comercialización de energía eléctrica, suscribió contratos de suministro, en los que se acordó como lugar de entrega “…los puntos de conexión de sus plantas de generación con el Sistema de Transmisión Nacional STN”, por lo que la actividad industrial se realiza por fuera de la jurisdicción del municipio, en la que no tiene sucursales o agencias.

Anotó que los aspectos comerciales del mercado mayorista de energía se regulan por la Resolución 024 de 1995, de la que se infiere que ISAGEN le entrega la energía al transportador (ISA S.A.) en el “borne de generación que conecta a las plantas generadoras con las redes del Sistema Interconectado Nacional”, ubicado en otros municipios diferentes del demandado.

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Señaló que el Consejo de Estado es del criterio de que la comercialización de la energía generada no constituye una actividad diferente de la generación de energía, pues es la fase final de dicha etapa y, por tanto, como ISAGEN es generadora de energía eléctrica, tributa bajo el régimen de la Ley 56 de 1981, en los municipios en los que tiene ubicadas sus plantas productoras.

Reprodujo el contenido del artículo 51 de la Ley 383 de 1997 y aseguró que la norma es clara al señalar que la generación de energía continuará gravada de acuerdo con lo previsto en el artículo 7º de la Ley 56 de 1981, por la capacidad de kilovatios instalada en el municipio en el que se encuentra la central generadora.

CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA El municipio demandado se opuso a las pretensiones de la demanda.

Afirmó que el inicio del procedimiento de cobro coactivo hace improcedente la demanda presentada contra los actos de determinación del tributo, en la que no se tuvieron en cuenta las excepciones contra el mandamiento de pago, toda vez que dichos actos se encuentran debidamente ejecutoriados1.

Explicó que la actora violó el debido proceso del municipio al aplicar el artículo 829 numeral 4 del Estatuto Tributario por fuera de su contexto legal, esto es, interponiendo el recurso de reconsideración y luego la demanda de nulidad y restablecimiento del derecho, por cuanto la posibilidad de defensa debe tomarse “desde el punto de vista disyuntivo, más no alternativo como lo practicó”. Además, consideró que los procedimientos tributarios son específicos y que no son aplicables las previsiones del Código Contencioso Administrativo sobre el agotamiento de la vía gubernativa.

Adujo que la demandante debió acudir per saltum y demandar directamente la liquidación de aforo, prescindiendo del recurso de reconsideración, como lo dispone el artículo 720 del Estatuto Tributario, recurso que al ser interpuesto condujo a la firmeza de dicho acto y al inicio del proceso de cobro coactivo.

Señaló que el municipio demandado fundamentó sus actos en los pagos de consumo realizados por los usuarios del servicio ubicados en la jurisdicción, que constituyen la base gravable del impuesto, a la que le fue aplicada la tarifa respectiva. Destacó que ISAGEN es una comercializadora de energía eléctrica y que, al venderla a los usuarios finales en el municipio demandado, se convierte en sujeto pasivo del ICA en los términos de la Ley 14 de 1983 y del acuerdo municipal respectivo.

Reiteró que el presente proceso es de carácter tributario, en el que la liquidación de aforo, al hacerse exigible, sirvió de fundamento al procedimiento de cobro coactivo practicado, en el que sólo es demandable la resolución que decide excepciones. En tal sentido, adujo que la interposición del

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recurso de reconsideración violó el artículo 828 numeral 2 del Estatuto Tributario, al desconocer la ejecutoria que alcanzó la liquidación oficial de aforo.

Explicó que ISAGEN concurre al mercado mayoritario de energía a comprar energía y, por lo mismo, se trata de un agente comercializador, que no sólo vende lo que produce sino lo que otros fabricaron, circunstancia que constituye el hecho generador del impuesto de industria y comercio dispuesto en la Ley 14 de 1983.

Reiteró que la cuantificación de los ingresos brutos es el resultado de la información reportada por los usuarios; además, aseguró que emplazó a la empresa, a quien legalmente le asiste la obligación de conservar sus registros contables.

Recabó que la demanda ante el contencioso resulta improcedente, en razón a que el artículo 85 del C.C.A. se refiere a los actos administrativos “puros y simples”, pero no a los que están inmersos en el procedimiento de cobro coactivo previsto en el Estatuto Tributario.

Afirmó que los actos demandados fueron expedidos en los términos previstos por la Ley 14 de 1983, el Decreto 1333 de 1986 y el Decreto 3070 de 1983, siguiendo los postulados del debido proceso contenido en el artículo 29 de la Constitución Política.

Estimó que no se violó el principio de la doble instancia, en razón a la indebida actividad procesal adelantada por ISAGEN, que desconoció el procedimiento previsto en el Estatuto Tributario. En lo que respecta al artículo 7º de la Ley 56 de 1981, señaló que sólo opera en los municipios que adopten sus previsiones por la realización de la actividad industrial, la que difiere de la actividad comercial realizada en la jurisdicción del municipio, que se encuentra definida por el artículo 35 de la Ley 14 de 1983.

Por las razones expuestas, consideró que la Administración no vulneró los artículos 77 de la Ley 49 de 1990; 24 de la Ley 143 de 1994; 51 y 66 de la Ley 383 de 1997 y 59 de la Ley 788 de 2002.

Sobre las sanciones por extemporaneidad en la presentación de las declaraciones y por no declarar, manifestó que son procedentes y concordantes porque el contribuyente presentó, de manera forzada, la declaración, por lo que se impone la sanción del artículo 642 del E.T.

Frente a la sanción por no enviar información, dijo que el municipio está facultado para imponerla por el E.T. y por el Acuerdo Municipal.

Argumentó que la actora realizó una actividad comercial que fue objeto de imposición en el municipio y que, como generadora estaba obligada a llevar contabilidades separadas respecto de cada actividad, como lo disponen las Leyes 142 y 143 de 1994.

Precisó que el impuesto de avisos y tableros tiene elementos esenciales comunes con el impuesto de industria y comercio, y su existencia se presume por la realización de actividades comerciales, industriales y de servicios.

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Interpuso las excepciones de inepta demanda y de caducidad. La primera porque la interposición del recurso de reconsideración contra la liquidación oficial de aforo hace improcedente la demanda y da origen al procedimiento de cobro coactivo en el que solo resulta demandable la resolución que resuelve excepciones contra el mandamiento de pago y la segunda, en razón a que la demanda debió interponerse dentro de los cuatro meses siguientes a la notificación de la liquidación oficial, como lo establece el artículo 720 del Estatuto Tributario pero solo vino a interponerse nueve meses después.

SENTENCIA DE PRIMERA INSTANCIA El Tribunal Administrativo del Cauca accedió a las pretensiones de la demanda.

Sobre las excepciones propuestas, consideró que el término de caducidad de la acción se cuenta desde la notificación de la resolución que resolvió el recurso de reconsideración y no desde la notificación de la liquidación oficial, como lo afirma la demandada.

Dijo que el objeto social de la actora consiste en la generación y comercialización de energía eléctrica, actividades que forman parte de las realizadas por los intervinientes en el mercado de energía mayorista, y citó un oficio expedido por la Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios, según el cual, la demandante actúa en dicho mercado y comercializa parte de su producción a un usuario ubicado en el municipio de Puerto Tejada.

Citó la sentencia dictada por el Consejo de Estado en el expediente número 17930 del año 2011, según la cual las actividades industriales de generación de energía eléctrica se gravan en los términos del artículo 7°de la Ley 56 de 1981, que es una norma especial para tal actividad.

Destacó que para que una empresa tribute como comercializador, debe tratarse de una empresa no generadora y que el destinatario de la comercialización no sea un usuario final, como lo dispone el artículo 51 de la Ley 383 de 1997, circunstancia que no se presenta en el caso de marras, ya que ISAGEN está registrada como generadora y comercializadora de energía, actividad esta última que hace parte de la primera.

Concluyó que la actora no está obligada a declarar y pagar el impuesto de industria y comercio en el municipio demandado, al igual que el complementario de avisos y tableros, cuyo hecho generador consiste en el uso de lugares públicos para fijar avisos y tableros y se cobra sobre el 15% del valor de aquel. Además, su realización no se encuentra probada en el expediente.

RECURSO DE APELACIÓN

El municipio de Puerto Tejada interpuso recurso de apelación contra el fallo proferido por el Tribunal Administrativo del Cauca.

Expuso que la actora, al vender energía a los usuarios finales del municipio, realizó una actividad de comercialización de energía que es diferente a la de generación sostenida en la demanda.

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Consideró que el fallo impugnado desconoce la regulación de la energía eléctrica efectuada por la Comisión de Regulación de Energía y Gas – CREG y por las Leyes 142 y 143 de 1994, en cuanto a la calidad exigida al “agente eléctrico”, para que pueda vender energía a los usuarios finales ubicados en la jurisdicción municipal.

Esto, en razón a la prohibición que tienen los generadores de realizar ventas a los usuarios finales establecidos en cualquier jurisdicción, lo que si le está permitido a los comercializadores, que fue la calidad que ISAGEN utilizó para realizar la actividad gravada que se discute, mediante la venta a los usuarios finales de la energía adquirida en el mercado de energía mayorista.

Anotó que el proceso administrativo de cobro adelantado por el municipio está vinculado con el impuesto de industria y comercio generado por la actividad comercial desplegada por la actora, más no por la actividad industrial en que el Tribunal fundó su convencimiento.

Transcribió algunos apartes de la sentencia del Consejo de Estado dictada dentro del expediente 17930 de 20112, para concluir que el juez de instancia le dio un alcance errado a su contenido, pues en ésta se vislumbra que ISAGEN, al ser una empresa prestadora del servicio público de energía y efectuar la venta a un usuario final dentro de la jurisdicción del municipio, es sujeto pasivo del ICA por la actividad comercial que realiza, en los términos previstos por el artículo 51 de la Ley 383 de 1997.

Manifestó que el Tribunal no observó el oficio del 25 de mayo de 2010 expedido por la Superintendencia de Servicio Públicos Domiciliarios, según el cual, la actividad de comercialización comprende, entre otros, la venta de energía a “…todos los comercializadores que atiendan usuarios finales conectados al SIN”.

Explicó que al municipio le es dado acumular los años gravables para su cobro, al igual que imponer las sanciones pertinentes en la liquidación oficial; así mismo, afirmó que el contribuyente, al enviar información desfigurada como la relativa a su calidad de generador y omitiendo la de comercializador, se hizo acreedor a la sanción por no enviar información establecida en el artículo 651 del Estatuto Tributario.

Concluyó que la actividad comercial de venta del servicio público de energía a los usuarios finales de Puerto Tejada, está gravada en los términos de la Ley 383 de 1997, razón por la cual a la actora le asisten las obligaciones de declarar y pagar el impuesto de industria y comercio y su complementario de avisos y tableros.

ALEGATOS DE CONCLUSIÓN La demandante no presentó alegatos.

La demandada reiteró lo dicho en la contestación de la demanda y en el recurso de apelación.

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El Ministerio Público no intervino en esta etapa procesal.

CONSIDERACIONES DE LA SALA

En los términos del recurso de apelación, debe la Sala determinar si el contribuyente estaba obligado a declarar y pagar el impuesto de industria y comercio y de avisos y tableros en el municipio de Puerto Tejada, durante los años gravables 2003 y 20043.

Para resolver, la Sala reiterará lo expuesto en la Sentencia 19168 del 18 de junio de 2015, C.P. Dra. Martha Teresa Briceño de Valencia, por cuanto los argumentos allí expuestos son perfectamente aplicables al caso que ahora se analiza.

Marco normativo

Con el fin de determinar la naturaleza de las actividades desarrolladas por ISAGEN con ocasión del mencionado contrato 475 de 2002, es preciso señalar las normas que regulan el mercado de energía eléctrica.

Bajo la previsión traída por el artículo 14.21 de la Ley 142 de 19944, la energía eléctrica es un servicio público, que fue definido por el artículo 14.25 así:

“Servicio público domiciliario de energía eléctrica. Es el transporte de energía eléctrica desde las redes regionales de transmisión hasta el domicilio del usuario final, incluida su conexión y medición.

También se aplicará esta Ley a las actividades complementarias de generación, de comercialización, de transformación, interconexión y transmisión”. (Se subraya).

Nótese que la norma señala que la Ley 142 también resulta aplicable a las actividades de generación, comercialización, transformación, interconexión y transmisión de energía eléctrica. La referida ley, en el artículo 245dispuso tales empresas está sujetas al régimen tributario nacional y en el artículo 24.1 señaló que las entidades territoriales podrán gravarlas con los tributos que sean aplicables a los demás contribuyentes que desarrollen funciones industriales o comerciales.

3La liquidación de aforo demandada (Resolución 012 del 3 de marzo de 2006), en su parte resolutiva, solo se refirió a los

años 2003 y 2004 (Fl. 122 del c.p.).

4“Artículo 14.21.- Servicios públicos domiciliarios. Son los servicios de acueducto, alcantarillado, aseo, energía eléctrica,

telefonía pública básica conmutada, telefonía móvil rural, y distribución de gas combustible, tal como se define en este capítulo”.

5 “Artículo 24. Régimen Tributario. Todas las entidades prestadoras de servicios públicos están sujetas al régimen

tributario nacional y de las entidades territoriales, pero se observarán estas reglas especiales:

24.1. Los departamentos y los municipios podrán gravar a las empresas de servicios públicos con tasas, contribuciones o impuestos que sean aplicables a los demás contribuyentes que cumplan funciones industriales o comerciales”.

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Acorde con lo anterior, el artículo 51 de la Ley 383 de 1997 señaló:

“Artículo 51. Para efectos del artículo 24-1 de la Ley 142 de 1994, el impuesto de industria y comercio en la prestación de los servicios públicos domiciliarios se causa en el municipio en donde se preste el servicio al usuario final sobre el valor promedio mensual facturado.

En los casos que a continuación se indica, se tendrán en cuenta las siguientes reglas:

1. La generación de energía eléctrica continuara gravada de acuerdo con lo previsto en el artículo 7º de la Ley 56 de 1981.

2. En las actividades de transmisión y conexión de energía eléctrica, el impuesto se causa en el municipio en donde se encuentre ubicada la subestación y, en la de transporte de gas combustible, en puerta de ciudad. En ambos casos, sobre los ingresos promedios obtenidos en dicho municipio.

3. En la compraventa de energía eléctrica realizada por empresas no generadoras y cuyos destinatarios no sean usuarios finales, el impuesto se causa en el municipio que corresponda al domicilio del vendedor, sobre el valor promedio mensual facturado.

Parágrafo 1º. En ningún caso los ingresos obtenidos por la prestación de los servicios públicos aquí mencionados, se gravaran más de una vez por la misma actividad.

Parágrafo 2º. Cuando el impuesto de industria y comercio causado por la prestación de los servicios públicos domiciliarios a que se refiere este artículo, se determine anualmente, se tomara el total de los ingresos mensuales promedio obtenidos en el año correspondiente. Para la determinación del impuesto por períodos inferiores a un año, se tomara el valor mensual promedio del respectivo periodo". (Se subraya).

El artículo 7º de la Ley 56 de 1981, a que hace referencia el numeral 1 de la norma antes transcrita, dispone lo siguiente:

“Artículo7º.-Las entidades propietarias, pagarán a los municipios los impuestos, tasas, gravámenes o contribuciones de carácter municipal diferentes del impuesto predial, únicamente a partir del momento en que las obras entren en operación o funcionamiento y dentro de las siguientes limitaciones:

a) Las entidades propietarias de obras para generación de energía eléctrica, podrán ser gravadas con el impuesto de industria y comercio, limitada a cinco pesos ($5.00) anuales por cada kilovatio, instalado en la respectiva central generadora.

El Gobierno Nacional fijará mediante decreto la proporción en que dicho impuesto debe distribuirse entre los diferentes municipios afectados en donde se realicen las obras y su monto se reajustará anualmente en un porcentaje igual al índice nacional de incremento del costo de vida certificado por el DANE correspondiente al año inmediatamente anterior. (…)”. (Se subraya).

Como se advierte, el artículo 51 de la Ley 383 de 1997 contiene las reglas que deben ser aplicadas a cada una de las diferentes actividades o servicios que puede desarrollar una empresa de servicios

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públicos, y es por ello que hace referencia, en su inciso primero, al servicio público domiciliario como tal y, en los numerales, a las actividades complementarias de “generación, comercialización y de transmisión y conexión”.

En oportunidades anteriores la Sala había precisado que la regla contenida en el numeral 1º del artículo 51 de la Ley 383 de 1997, es especial y exclusiva para la actividad de generación de energía eléctrica, cuando señala que “continuará gravada”, es decir, que sólo indicaba la forma en que se debía gravar esa actividad industrial específica, sin que ello implicara que el servicio público domiciliario y las demás actividades complementarias no lo estén, pues el artículo 51 de la Ley 383 de 1997 regula el tributo para el servicio público domiciliario (inciso 1º), la actividad de transmisión y conexión (numeral 2º) y la compraventa (numeral 3º)6.

No obstante lo anterior, el legislador mediante el artículo 181 de la Ley 1607 de 2012 dispuso: “Artículo 181. Impuesto de industria y comercio en la comercialización de energía eléctrica por parte de empresas generadoras. La comercialización de energía eléctrica por parte de las empresas generadoras de energía continuará gravada de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 7 de la Ley 56 de 1981”. (Se subraya).

Frente a la anterior norma, la Corte Constitucional se pronunció en la sentencia C-587 de 2014, en la que declaró su exequibilidad condicionada «en el entendido de que lo allí establecido no aplica respecto de la comercialización de energía no producida por parte de las empresas generadoras de energía eléctrica».

Al respecto, la Corte precisó:

“Como se explica por los intervinientes7, el mercado de energía eléctrica básicamente funciona de la siguiente manera: (i) La energía producida por las empresas generadoras es entregada de manera física al SIN y puesta en las redes de transmisión nacional. Esta operación se reporta a XM, con el propósito de poder cuantificar el total de energía de que dispone el sistema interconectado.

Con posterioridad a la entrega física, (ii) las empresas generadoras venden o comercializan lo producido, lo cual se puede hacer de tres maneras: (ii.i) a través de contratos bilaterales que se celebran con otros agentes del mercado, como lo son otros generadores, distribuidores o comercializadores puros, en cuyo caso se habla del mercado mayorista8; (ii.i) también por intermedio de contratos bilaterales con usuarios no regulados, lo cual se identifica con el nombre de mercado libre o

6Sentencias 17930 del 14 de abril de 2011, C.P. Dra. Martha Teresa Briceño de Valencia y 18886 del 22 de agosto de 2013,

C.P. Dra. 18886, Dra. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez, entre otras.

7Contraloría General de la República, Asociación Nacional de Empresas de Servicios Públicos y Comunicaciones, Asociación

Colombiana de Generadores de Energía Eléctrica e intervenciones ciudadanas.

8 El artículo 11 de la Ley 143 de 1994 dispone que: “Es el mercado de grandes bloques de energía eléctrica, en que

generadores y comercializadores venden y compran energía y potencia en el Sistema Interconectado Nacional con sujeción al reglamento de operación”.

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mercado no regulado9; y finalmente (iii.i) a través de la bolsa de energía, en la que se negocia a precios de mercado10.

Todos los días, (iii) XM cuantifica el total de energía que cada generador entregó físicamente al SIN, y lo compara con la energía comprometida en los contratos bilaterales. Dicha empresa se encarga del despacho correspondiente, al tiempo que dispone de la venta en bolsa de la energía sobrante.

Por último, (iv) el distribuidor de energía satisface las necesidades del usuario regulado, mediante un sistema de facturación, sujeto a tarifas previstas por la CREG11. (…)

6.4.7. En conclusión, la empresa generadora de energía eléctrica realiza una entrega física y jurídica de lo producido. La primera mediante el ingreso al SIN y la segunda a través de las ventas realizadas en los diferentes mercados. Con posterioridad, las empresas propietarias de las redes de distribución transportan la energía para su entrega y consumo por parte del usuario final. (…)

6.7.1. Tratamiento y alcance del impuesto de industria y comercio en las actividades del sector eléctrico

6.7.1.1. Antes de proceder al examen de fondo del precepto legal demandado, es preciso que la Corte haga una referencia al tratamiento del impuesto de industria y comercio en el sector eléctrico.

Como previamente se expuso, las empresas de dicho sector prestan el servicio público domiciliario de energía y realizan las actividades complementarias de generación, transmisión-interconexión y comercialización12. De conformidad con el artículo 74 de la Ley 143 de 1994, las empresas que se constituyan con posterioridad a la vigencia de la citada ley, con el objeto de “prestar el servicio público de electricidad y que hagan parte del sistema interconectado nacional no podrán tener más de una de las actividades relacionadas con el mismo con excepción de la comercialización que puede realizarse en forma combinada con una de las actividades de generación y distribución”. A pesar de lo expuesto, nada obsta para que las empresas constituidas con anterioridad a la vigencia de aludida ley tengan objeto múltiple13. La ley 383 de 1997, en el artículo 51, determina cuándo se causa el impuesto de industria y comercio en las distintas actividades del sector y define en cada caso la base para el cálculo de la respectiva obligación tributaria. (…)

9Para el Consejo de Estado “Es el mercado de energía eléctrica en que participan los usuarios no regulados y quienes los

proveen de energía eléctrica”. Sentencia 17279.

10La Resolución No. 054 de 1994 define a la bolsa de energía como: “[El] sistema utilizado en el mercado mayorista para

que generadores y comercializadores efectúen transacciones de energía hora a hora, adicionales a las establecidas bilateralmente en los contratos garantizados de compra de energía, por cantidades y precios determinados por el juego libre de oferta y demanda, de acuerdo a las reglas comerciales definidas en el reglamento de operación”.

11El usuario regulado comprende la mayoría de los consumidores de energía eléctrica del país, cuya atención es obligatoria

sin importar su nivel consumo. Este usuario se suele clasificar en usuario residencial, usuario comercial y usuario industrial.

12Véase, al respecto, el acápite 6.4.

13No sobra señalar que, según lo dispuesto en el artículo 18 de la Ley 142 de 1994, en el caso en que una empresa de servicios

públicos preste uno o más servicios públicos domiciliarios, y además realice actividades complementarias, es obligación llevar contabilidad separada para cada uno de los servicios que presten.

(13)

6.7.1.2. A partir de un examen general de las disposiciones en cita, en lo que se refiere al impuesto de industria y comercio en el sector eléctrico, se observan las siguientes reglas:

(i) Respecto del servicio público domiciliario de energía eléctrica (actividad de distribución), el inciso 1º del artículo 51 de la Ley 383 de 1997 establece que está gravado en el municipio en donde se preste el servicio al usuario final, sobre el valor promedio mensual facturado.

(ii) En lo que atañe a la transmisión y conexión de energía eléctrica, el numeral 2º del citado artículo 51 de la Ley 383 de 1997, prevé que el impuesto se causa en el municipio en donde se encuentre ubicaba la subestación, sobre el promedio de los ingresos obtenidos en dicho municipio.

(iii) En lo que concierne a la actividad de comercialización, el numeral 3º de la norma en cita, tan sólo incluye una hipótesis correspondiente a la “compraventa de energía eléctrica realizada por empresas no generadoras y cuyos destinatarios no sean usuarios finales”, caso en el cual el impuesto se causa en el municipio que corresponda al domicilio del vendedor, sobre el valor promedio mensual facturado. Los sujetos pasivos de esta obligación, como se infiere de lo expuesto, son los denominados comercializadores puros, es decir, empresas no generadoras que compran y venden energía pero que no la producen. Además se resalta que el hecho generador –en este caso– no incluye la venta de energía a usuarios finales.

(iv) Finalmente, en lo relacionado con la generación de energía eléctrica, el numeral 1º del artículo 51 de la Ley 383 de 1997 establece que se encuentra gravada conforme a lo dispuesto en el artículo 7º de la Ley 56 de 1981, la cual dispone que: (…)

Esta disposición establece que las entidades propietarias de obras para la generación de energía eléctrica podrán ser gravadas sobre la base de su capacidad instalada en la respectiva central generadora. Como lo señaló esta Corporación en las Sentencias C-486 de 1997 y C-194 de 1998, se trata de un régimen especial en virtud del cual el monto de la obligación tributaria no depende de la magnitud de las operaciones realizadas, sino de las condiciones con que cuenta el sujeto pasivo para el desarrollo de su actividad. Finalmente, lo previsto en el numeral 1º del artículo 51 de la Ley 383 de 1997 es objeto de precisión con la ley actualmente demandada, en el sentido de señalar que la energía producida que se comercializa se encuentra sometida al mismo régimen tributario del artículo 7º de la Ley 56 de 1981”.

6.7.2. Del examen del caso concreto

A partir de los argumentos expuestos en la demanda, en las distintas intervenciones y en el concepto de la Vista Fiscal, y de conformidad con las consideraciones señaladas a lo largo de esta providencia, encuentra la Corte que la disposición demandada no desconoce los preceptos constitucionales invocados por el demandante, por las siguientes razones:

6.7.2.1. En primer lugar, el artículo 181 de la Ley 1607 de 2012 corresponde a una norma interpretativa, cuyo objeto es precisar el alcance de la actividad industrial de las empresas generadoras de energía eléctrica, con miras al pago del impuesto de industria y comercio como tributo del orden territorial. Así las cosas, a diferencia de lo expuesto por el actor, el precepto demandado no introduce una exención tributaria, pues se limita a aclarar el alcance de la base gravable del aludido

(14)

impuesto, en el sentido de reconocer que la venta de lo producido hace parte de dicha actividad industrial, como ocurre en términos generales con lo expuesto en el citado artículo 77 de la Ley 49 de 199014.

Si bien el artículo 294 del Texto Superior, conforme al cual: “La ley no podrá conceder exenciones ni tratamientos preferenciales en relación con los tributos de propiedad de las entidades territoriales”, le impone un límite a la facultad del legislador de consagrar exenciones, en aras de salvaguardar el principio de autonomía de las entidades territoriales (CP art. 287.3), dicha restricción no suprime la competencia que le asiste al Congreso de la República para, de manera general y abstracta, señalar los linderos de la actividad impositiva a nivel territorial. Precisamente, como ya se dijo, en la Sentencia C-992 de 2004 se señaló que: (…) A partir de lo anterior, como previamente se expuso, la distinción entre exención y configuración, para efectos de determinar si se está o no vulnerando el artículo 294 del Texto Superior, depende de lo siguiente: “si el tributo territorial ya existe y está claramente delimitado, entonces la ley no puede exceptuar a determinados sujetos de su pago, por cuanto estaría estableciendo una exención a un impuesto territorial, que vulnera el mencionado precepto constitucional”15. Por el contrario, si la ley no está exceptuando a determinados contribuyentes, sino tan sólo delimitando en abstracto los elementos esenciales del tributo, entonces no existe una vulneración del citado precepto constitucional, sino el ejercicio autónomo de la potestad de configuración normativa por parte del Congreso.

En el asunto bajo examen, es claro que ocurre esta última hipótesis, pues a través de una norma interpretativa, el legislador tan sólo está precisando el alcance de la actividad industrial de las empresas generadoras de energía eléctrica, en el sentido de prevenir cualquier discusión sobre la base gravable del impuesto de industria y comercio a su cargo, al entender que la venta de lo producido continuará haciendo parte de dicha actividad industrial. (…)

Esta decisión del legislador se apoya adicionalmente en tres importantes antecedentes. El primero referente a que no existe en el régimen del impuesto de industria y comercio una norma especial que grave de manera independiente la comercialización de la energía eléctrica producida por parte de las empresas generadoras. En efecto, como se indicó con anterioridad, el artículo 51 de la Ley 383 de 1997 grava con el mencionado impuesto, en el inciso 1º, a la empresa que tiene bajo su cargo la prestación del servicio público domiciliario de energía eléctrica (distribuidor); en el numeral 2º, a quienes desarrollan la actividad de transmisión y conexión; y finalmente, en el numeral 3º, al denominado comercializador puro. El segundo previsto en el parágrafo 1º de la Ley 383 de 1997, el cual ordena que: “en ningún caso los ingresos obtenidos por la prestación de los servicios públicos aquí mencionados [esto es, las actividades vinculadas con la prestación del servicio de energía eléctrica], se gravarán más de una vez por la misma actividad”. Dicha

14Como previamente se señaló, esta norma dispone que: “Artículo 77. Impuesto de industria y comercio. Para el pago del

impuesto de industria y comercio sobre las actividades industriales, el gravamen sobre la actividad industrial se pagará en el municipio donde se encuentre ubicada la fábrica o planta industrial, teniendo como base gravable los ingresos brutos provenientes de la comercialización de la producción”. (subrayado por fuera del texto original).

(15)

prohibición busca preservar el criterio o principio de unidad respecto del impuesto de industria y comercio, cuyo objeto impide que una misma actividad sea tomada como impuesto de industria para un municipio y para otros como impuesto de comercio16. Ello ocurriría –según se ha expuesto por la jurisprudencia del Consejo de Estado– en caso de que se gravara la venta de lo producido, pues la comercialización constituye una de las etapas del proceso industrial, cuya lógica subyace en que nadie fabrica un producto para conservarlo, sino para introducirlo al mercado. Esta regla se replica en el artículo 35 de la Ley 14 de 1983, cuando señala que una actividad será comercial, siempre y cuando no sea considerada por la ley, como actividad industrial o de servicios.

El tercero, estrechamente vinculado con el anterior, supone la existencia de un criterio jurisprudencial consolidado respecto del impuesto de industria y comercio, en el que se ha entendido que la actividad industrial necesariamente requiere la comercialización de lo elaborado, ya que cuanto el fabricante vende su producto no se despoja de su naturaleza industrial, sino que culmina el ciclo normal de la producción. (…)

6.7.2.4. No obstante lo anterior, como se puso de presente por varios intervinientes, es preciso delimitar el concepto de comercialización, ya que aun cuando una noción restringida lo vincula con la venta de lo producido, también puede implicar un fenómeno de reventa, esto es, comprar para vender. Dicha circunstancia se infiere de la descripción legal y regulatoria de dicha actividad. Así, por ejemplo, el artículo 11 de la Ley 143 de 1994, dispone que la comercialización es “la actividad consistente en la compra de energía y su venta a los usuarios finales, regulados o no regulados”, mientras que el artículo 1º de la Resolución No. 054 de 1994 de la CREG17, señala que la comercialización de electricidad es toda “actividad de compra y venta de energía en el mercado mayorista y su venta con destino a otras operaciones en dicho mercado o a los usuarios finales”.

En aquellos casos en que una empresa generadora compra la energía a otra empresa generadora o a una comercializadora para, a su vez, volverla a vender en forma directa a través de contratos bilaterales a usuarios no regulados o a otros agentes del mercado18, es indudable que en dicha hipótesis el generador no actúa como “productor o fabricante” sino como un simple “comercializador”, razón por la que su obligación tributaria se debe causar conforme con las reglas generales del impuesto de industria y comercio, tal y como lo sostienen el Instituto Colombiano de Derecho Tributario, la Contraloría General de la República y la Procuraduría General de la Nación. (…)

Por esta razón, en aras de proteger el citado principio de autonomía de las entidades territoriales, se declarará la exequibilidad del artículo 181 de la Ley 1607 de 2012, en el entendido de que lo allí establecido no aplica respecto de la comercialización de energía no producida por parte de las empresas generadoras de energía eléctrica. Vale la pena precisar que este condicionamiento responde a la necesidad de extraer

16Véase, por ejemplo, Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, sentencia del 1 de junio de

1990, número interno: 2499, Consejero Ponente: Guillermo Chahín Lizcano.

17“Por la cual se regula la actividad de comercialización de energía eléctrica en el Sistema Interconectado Nacional”. 18Sobre este punto se puede consultar el acápite 6.4.6 de esta providencia.

(16)

una formula general que incluya las distintas vías por medio de las cuales las empresas generadoras venden o comercializan energía y los diferentes actores con los cuales pueden relacionarse (otros generadores, distribuidores, comercializadores puros o usuarios no regulados)19”. (Se subraya).

De acuerdo con el pronunciamiento de la Corte, se debe resaltar lo siguiente:

El artículo 181 de la Ley 1607 de 2012 es una norma interpretativa20. Conforme con lo establecido en los artículos 14 del Código Civil21y 58 del Código de Régimen Político y Municipal22, la norma objeto de análisis fija el alcance de la actividad industrial de las empresas generadoras de energía eléctrica. La disposición precisa que la comercialización o venta de lo producido por las generadoras de energía continuará gravada como lo prevé el artículo 7º de la Ley 56 de 1981.

No existía regla especial en materia del impuesto de industria y comercio para la comercialización de energía producida por las generadoras. La Corte Constitucional fue enfática en reconocer que en el régimen del impuesto de industria y comercio no existía una regla especial que gravara, de manera independiente, la comercialización de la energía eléctrica producida por las generadoras, pues como lo había precisado esta Sala en oportunidades anteriores23, la actividad de comercialización regulada en el numeral 3º del artículo 51 de la Ley 383 de 1997 sólo se refiere a la comercialización de empresas no generadoras y cuyos destinatarios no sean usuarios finales, en esas condiciones, no estaba contemplado, como lo confirma la Corte, el supuesto de hecho contrario, esto es, la venta de energía de empresas generadoras a usuarios finales.

La comercialización de energía por empresas generadoras incluye la venta de energía a usuarios no regulados. En la sentencia trascrita, la Corte Constitucional se ocupó de analizar tres formas en que las empresas generadoras comercializan la energía generada, entre ellas, precisó, por ser la que interesa al caso concreto, la que se refiere a la venta de energía a través de contratos bilaterales con usuarios no regulados.

 Para la Corte, las actividades de comercialización descritas en la sentencia y realizadas por las empresas generadoras, están dentro del supuesto de hecho previsto en el artículo 181 de

19Véase, al respecto, el acápite 6.4.6 de esta providencia.

20La Corte Constitucional ha precisado, en cuanto a las normas interpretativas lo siguiente: «La doctrina y la jurisprudencia

han identificado este fenómeno como el “efecto retrospectivo de las leyes de interpretación”, por virtud del cual, como ya se señaló, la norma interpretativa se incorpora a la interpretada constituyendo con ésta, desde el punto de vista sustancial, un sólo cuerpo normativo, esto es, un sólo mandato del legislador, por lo que es claro que entre una y otra disposición debe existir plena identidad de contenido normativo». (C-076/07)

21 Código Civil. Art. 14. Leyes de interpretación. Las leyes que se limitan a declarar el sentido de otras leyes, se

entenderán incorporadas en estas; pero no afectarán en manera alguna los efectos de las sentencias ejecutoriadas en el tiempo intermedio”

22Código de Régimen Político y Municipal. Art. 58.Cuando una ley se limita a declarar el sentido de otra, se entenderá

incorporada en ella para todos sus efectos, pero no alterará lo que se haya dispuesto en decisiones ejecutoriadas antes de que entre a regir.

(17)

la Ley 1607 de 2012, toda vez que: i) se está en presencia de una misma actividad, la industrial, en la que el Legislador se limitó a aclarar el alcance de la base gravable del impuesto de industria y comercio y que corresponde a la prevista en el artículo 7º de la Ley 56 de 1981, en consecuencia, ii) se aplica lo dispuesto en el artículo 77 de la Ley 49 de 199024, en el sentido de reconocer que la venta de lo producido hace parte de dicha actividad industrial.

La exequibilidad del artículo 181 de la Ley 1607 de 2012 es condicionada. Esta disposición se entiende aplicable a la comercialización de energía generada por la propia empresa generadora, caso en el cual se entiende que la comercialización hace parte de la actividad industrial, esto es, la actividad de generación. En caso de que la generadora adquiera energía para venderla, la norma ya no sería aplicable, pues el generador actúa como simple comercializador y se sujeta a una regla diferente para el impuesto de industria y comercio.

De acuerdo con lo anterior, se advierte que tanto la expedición del artículo 181 de la Ley 1607 de 2012 como la sentencia C-587 de 2014, imponen a esta Sección la necesidad de realizar un análisis distinto del que había hecho en asuntos como el debatido en el presente caso, pues corresponde dar aplicación a la voluntad del legislador en cuanto al tratamiento que deben recibir las empresas generadoras cuando comercializan energía, teniendo en cuenta los lineamientos y condicionamientos efectuados por la Corte Constitucional en la sentencia citada, para entender que el artículo 181 de la Ley 1607 de 2012, como norma interpretativa se entiende incorporada a lo dispuesto en la Ley 56 de 1981.

Caso concreto

Según el Certificado de Existencia y Representación Legal, la Sociedad ISAGEN S.A. E.S.P.25, tiene por objeto principal la generación y comercialización de energía eléctrica, y es propietaria de las centrales de energía ubicadas en los municipios de San Rafael – Antioquia (Planta Jaguas), San Carlos – Antioquia (Plantas Calderas y San Carlos) y La Dorada – Caldas (Planta Miel I)26.

La actora suscribió, con PRODESAL DEL CAUCA S.A., el contrato 475 del 12 de noviembre de 2002 en el que se acordó:

“El PROVEEDOR se obliga a suministrar al COMPRADOR y éste a adquirir y/o recibir de aquel, las cantidades de energía eléctrica determinadas en el Anexo No. 1 “CANTIDADES DE ENERGÍA”, según las condiciones, términos y demás estipulaciones que se establecen en el presente Contrato. El suministro lo hará el PROVEEDOR al COMPRADOR como suministrador exclusivo de la energía bajo la modalidad Pague lo Demandado sin tope, en los siguientes sitios de consumo:

24 “Art. 77.Impuesto industria y comercio. Para el pago del impuesto de industria y comercio sobre las actividades industriales, el gravamen sobre la actividad industrial se pagará en el municipio donde se encuentre ubicada la fábrica o planta industrial, teniendo como base gravable los ingresos brutos provenientes de la comercialización de la producción”.

25Visible en los folios 46 a 51 del cuaderno de antecedentes.

26Estos datos fueron suministrados en el oficio 005783-1 del 13 de junio de 2007expedido por la sociedad XM Compañía de

(18)

PLANTA LOCALIZAC IÓN DISTRIBU IDOR LOCAL NIVEL DE TENSIÓ N KV PRODESAL DEL CAUCA S.A. PUERTO TEJADA EMCALI 34.5 KV

Conforme con la cláusula cuarta del mismo, se pactó como lugar de entrega de la energía “los puntos de conexión de sus plantas de generación con el Sistema de Transmisión Nacional – STN” y como fronteras de medición “el equipo de medida del COMPRADOR” localizado en el municipio de Puerto Tejada.

Sobre la facturación del servicio de energía eléctrica, en la cláusula séptima del contrato se determinó que el Proveedor “cobrará mensualmente el total de la energía que haya sido suministrada y/o puesta a disposición del COMPRADOR en el sitio de entrega, mediante Factura Comercial de compraventa”.

De lo expuesto, la Sala advierte que, en virtud del contrato referido, ISAGEN S.A. se obligó a suministrar a la sociedad PRODESAL DEL CAUCA S.A. que es un usuario no regulado27, la energía eléctrica producida, en las fronteras comerciales acordadas.

En consecuencia, y como se desprende de las consideraciones hechas por la Corte Constitucional en la sentencia C-587 de 2012, ISAGEN comercializó la energía derivada de sus actividad industrial, mediante la suscripción del contrato antes indicado y, por tanto, en aplicación del artículo 181 de la Ley 1607 de 2012, esa actividad comercial, que no se puede desligar de la industrial de generación de energía, está gravada en los términos establecidos en el artículo 7º de la Ley 56 de 1981, según el cual, tributa sobre la capacidad instalada en las jurisdicciones en donde están ubicadas las plantas de generación de energía.

Por consiguiente, la demandante no tenía la calidad de contribuyente del impuesto de industria y comercio con respecto al suministro de energía realizado a la sociedad PRODESAL DEL CAUCA S.A. y, por tal motivo, tampoco estaba obligada a declarar ese impuesto en la jurisdicción del municipio de Puerto Tejada.

En consecuencia, la Sala se releva de estudiar los cargos relacionados con la determinación del impuesto complementario de avisos y tableros, así como el de la imposición de las sanciones por extemporaneidad y por no declarar.

27La Ley 143 de 1994 en el artículo 1º, define usuario no-regulado como “…persona natural o jurídica, con una demanda

máxima superior a 2MV por instalación legalizada, cuyas compras de electricidad se realizan a precios acordados libremente”.

(19)

En el mismo sentido, teniendo en cuenta que sociedad la actora no es contribuyente del impuesto de industria y comercio en el municipio demandado, tampoco resulta procedente el pago del valor del registro o matrícula dispuesto por el artículo 89 del Acuerdo 021 de 2003.

Sanción por no enviar información

Alega la demandante que a pesar de que el municipio la emplazó para que declarara y pagara el impuesto de industria y comercio y su complementario de avisos y tableros, en ningún momento le solicitó información relacionada con los tributos mencionados. Además, señaló que la Administración tampoco motivó la sanción impuesta por la suma de $234.800.000, por lo que echó de menos la base de imposición y la norma en que el ente territorial fundó su decisión.

Por su parte, en la contestación de la demanda y en el recurso de apelación, el municipio de Puerto Tejada señaló que la imposición de la sanción se dio como resultado del envío de información desfigurada por parte del contribuyente, como es la relativa a su calidad de generador, omitiendo la de comercializador.

El artículo 262 del Acuerdo 021 de 2003, expedido por el municipio de Puerto Tejada, estableció la obligación de suministrar información, así:

“Sin perjuicio de las facultades de fiscalización de la administración tributaria municipal, el Jefe de la Secretaría de Hacienda y Tesorería podrá solicitar a las personas o entidades, contribuyentes o no contribuyentes, agentes retenedores o no agentes retenedores, información relacionada con sus propias operaciones o con operaciones efectuadas con terceros, así como la discriminación total o parcial de las partidas consignadas en los formularios de las declaraciones tributarias, con el fin de efectuar estudios y cruces de información necesarios para el debido control de los tributos municipales.

La solicitud de información de que trata este artículo se formulará mediante oficio suscrito por el Jefe de la Secretaría de Hacienda y Tesorería y el plazo para su respuesta no podrá ser inferior a diez (10) días hábiles y no mayor a veinte (20) días”.(Subraya la Sala)

De la norma señalada se advierte que la solicitud de información es una actividad reglada y que su imposición no obedece al arbitrio de la Administración, actuación que debe surtirse mediante la expedición de un oficio suscrito por el jefe de la Secretaría de Hacienda Municipal y que debe ser respondido por el administrado en un plazo que oscila entre 10 y 20 días hábiles.

La Sala observa que en el expediente no reposa ninguna solicitud de información expedida por la autoridad municipal a la sociedad ISAGEN, lo que implica que no existe el supuesto básico para la imposición de la sanción por no informar.

(20)

La única oportunidad en la que la demandante dio información relacionada con el asunto fue con ocasión de la respuesta al emplazamiento para declarar28, en la que ISAGEN argumentó que era contribuyente del impuesto de industria y comercio por la actividad de generación de energía, en los municipios en donde están ubicadas sus centrales de generación, lo que no puede tomarse como fundamento para la imposición de la sanción por no informar.

Por otra parte, revisada la Resolución Liquidación de Aforo 012 del 3 de marzo de 2006, la Sala advierte que la Administración no motivó, ni siquiera en forma sumaria, los supuestos de hecho y de derecho que fundamentaron la imposición de la sanción, lo que viola el debido proceso de la actora y le impide el ejercicio de su derecho de defensa.

Además, como se precisó con anterioridad, la actora no estaba obligada a declarar y pagar el impuesto de industria y comercio en el municipio demandado, porque su actividad se concretó en la venta de la energía generada, la que en virtud del artículo 181 de la Ley 1607 de 2012 está gravada bajo las previsiones establecidas en el artículo 7º de la Ley 56 de 1981.

Por lo expuesto, la Sala confirmará la sentencia proferida por el Tribunal Administrativo del Cauca. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA

PRIMERO.- CONFÍRMASE la sentencia del 9 de febrero de 2012, proferida por el Tribunal Administrativo del Cauca.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al Tribunal de origen y cúmplase. MARTHA TERESA BRICEÑO DE VALENCIA

Presidente

HUGO FERNANDO BASTIDAS BÁRCENAS CARMEN TERESA ORTIZ DE RODRÍGUEZ

JORGE OCTAVIO RAMÍREZ RAMÍREZ

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