DEPTO. SERVICIOS TÉCNICOS ASAMBLEA LEGISLATIVA
C-108
21 de noviembre de 2003
Diputado
Mario Redondo Poveda Presidente
Comisión Mixta de Pacto Fiscal
Estimado señor:
Por este medio damos respuesta a la consulta formulada por la Comisión que usted preside, referente a la elaboración de estudios para la correcta aplicación del impuesto sobre la renta o de ingresos, así como del impuesto al valor agregado, de las entidades denominadas “asociaciones cooperativas” o cooperativas.
Es nuestro deber advertir que un estudio como el solicitado requeriría de mucho mayor tiempo para su realización, sin embargo, conociendo del plazo perentorio que dispone la Comisión para entregar su dictamen al Plenario Legislativo, es que hemos procedido a sintetizar el análisis.
En relación con la consulta concreta, consideramos que los criterios externados por este Departamento en un informe anterior pueden ser de utilidad, por ello nos permitimos trasncribir parte de dicho informe:
“ASPECTOS RELATIVOS AL GRAVAMEN DEL IMPUESTO SOBRE LA
RENTA A LAS COOPERATIVAS1
Impuesto sobre la renta y los excedentes
El impuesto sobre la renta es un tributo que se establece sobre las utilidades de las empresas y de las personas físicas que desarrollen actividades lucrativas. El hecho generador del impuesto sobre las utilidades es la percepción de rentas en dinero o en especie, continuas u ocasionales, provenientes de cualquier fuente costarricense.
Al respecto la ley Nº 4179 en su artículo 78 señala que se estimará que las cooperativas no tienen utilidades y que los saldos a favor que arroja la liquidación del ejercicio económico correspondiente, son ahorros excedentes
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Aspectos económicos a cargo del M.B.A. Rommell Morales Cooper en colaboración del Área Económica.
que pertenecen a sus miembros, producidos por la gestión económica de la asociación, y por ello no se pagará el impuesto sobre la renta.
El artículo Nº 3 inciso d) de la Ley Nº 7092, establece que las Cooperativas debidamente constituidas de conformidad con la Ley Nº 6756 del 5 de mayo de 1982 y sus reformas no estarán sujetas al impuesto, y con base en el inciso f) del artículo II el Reglamento de la Ley Nº 7092, tampoco están obligadas a timbrar facturas, siempre y cuando no vendan mercancías o presten servicios gravados con el impuesto general sobre las ventas, en cuyo caso estarán sujetas a las disposiciones de la Ley y reglamento de este último tributo.
En el artículo19 en el inciso b) de la Ley de Impuesto sobre la Renta, dice que “En el caso de las cooperativas, asociaciones solidaristas u otras similares, el cien por cien (100%) de los excedentes o utilidades pagadas a sus beneficiarios constituyen ingresos gravables para los preceptores. En estos casos, la cooperativa, asociación solidarista u otra similar deberá retener y enterar al Fisco por cuenta de sus asociados y a título de impuesto único y definitivo, un monto equivalente al cinco por ciento (5%) de los excedentes o las utilidades distribuidas. ...”Lo que significa que las cooperativas se encuentran exentas del impuesto sobre la renta; pero los asociados están en la obligación de tributar por el mismo.
Se debe considerar que la recaudación del impuesto sobre la renta retenido a los asociados del sector cooperativo en 1998 fue de ¢116.04 millones2 y en 1999 ¢203.33 millones.
Más allá de la posibilidad de gravar con el impuesto sobre la renta los excedentes distribuidos a los asociados cooperativos se ha planteado la posibilidad de gravar con este impuesto los resultados financieros obtenidos por las empresas. Al respecto se ha desarrollado una interesante discusión sobre la distinción entre ingresos provenientes de actos cooperativos y aquellos provenientes de un giro económico normal, en el sentido de que aquellos ingresos económicos que sean obtenidos por servicios prestados a terceros no asociados una vez deducidos los gastos proporcionales, no deberían ser distribuibles como excedente entre los asociados y deben pagar el impuesto sobre la renta de conformidad con las leyes tributarias.
Es importante destacar que en el artículo 132 del proyecto de Ley “Ley General de Cooperativas” se propuso en un principio lo siguiente:
“ARTÍCULO 132.- Ingresos generados por no asociados. Los ingresos económicos obtenidos por servicios prestados a terceros no asociados, deducidos los gastos proporcionales, no son distribuibles como excedente entre los asociados y deben pagar el
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impuesto sobre la renta, de conformidad con las leyes tributarias. Dichos ingresos, deducido el impuesto sobre la renta se llevarán a una cuenta denominada de superávit patrimonial. A ésta también ingresarán los beneficios generados por inversiones en títulos valores o por operaciones que no correspondan al objeto social de la cooperativa, sin perjuicio de otros recursos económicos que acuerde la Asamblea General.
La violación a esta norma se considerará una falta muy grave punible con las sanciones que esta Ley determina.”
En el caso de que las cooperativas realicen actividades con terceros y estas generen utilidades como lo señala el proyecto, deberán cumplir con los requisitos que establece la Ley de Impuesto sobre la Renta, entre otros tendrá que inscribirse como contribuyente al mismo, presentar y cancelar la declaración en el período que la misma Ley lo establece.
Por su parte el proyecto 14.443 “Ley para el Equilibrio de las Finanzas Públicas” en su artículo 6 también proponía gravar los ingresos de las cooperativas. Al respecto aquellas cooperativas con ingresos brutos consolidados anuales superiores a los 5.000 millones y sus filiales o subsidiarias independientemente de la estructura jurídica de su capital social, estarán sujetas al impuesto sobre las utilidades establecido en la Ley del Impuesto sobre la Renta Nº 7092 y sus reformas.
A partir de la información suministrada por el Instituto de Fomento Cooperativo3., se detalla en cuadro adjunto, el cálculo de la aplicación del impuesto sobre la renta a las cooperativas que estarían afectas a él, con base en sus Estados Financieros con corte al período 2000”.
Con base en lo dicho y de acuerdo con los considerandos de la moción, dada la protección constitucional de este tipo de organizaciones, es necesario adecuar los criterios de imposición de cualquier tributo a fin de no dejar sin vigencia le artículo 64 de la Carta Magna.
Finalmente, se aporta alguna información complementaria sobre derecho comparado en relación con el tema de interés4.
En la investigación realizada sobre el régimen fiscal de cooperativas en otros países, se determinó que en Bolivia, por ejemplo, se aplican también las exoneraciones tributarias, pero únicamente por un plazo determinado. Asimismo, su régimen tributario lo regula el reglamento.
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Oficio S-878-2C001 del 05 de noviembre de 2001. Departamento de Supervisión del INFOCOOP. 4
En Chile los excedentes están gravados con el impuesto sobre la Renta, al igual que Portugal, según el Estatuto Fiscal Cooperativo.
Por su parte, en España las asociaciones cooperativas están sujetas al pago de un impuesto, pero haciéndose una distinción entre ingresos cooperativos (provenientes de actividades cooperativizadas) y rendimientos extracooperativos (derivadas de actividades extracooperativizadas). Los ingresos cooperativos son los procedentes de la actividad cooperativizada realizada con los propios socios; las cuotas periódicas satisfechas por los socios; las subvenciones corrientes; las imputaciones al ejercicio económico de las subvenciones de capital en la forma prevista en las normas contables que sean aplicables; los intereses y retornos procedentes de la participación cooperativa, como socio o asociado, en otras cooperativas; y, los ingresos financieros procedentes de la gestión de la tesorería ordinaria necesaria para la realización de la actividad cooperativizada. Mientras tanto, los rendimientos extracooperativos son los procedentes del ejercicio de la actividad cooperativizada cuando fuera realizada con personas no socios; los derivados de inversiones o participaciones financieras en sociedades no cooperativas y; las actividades económicas o fuentes ajenas a los fines específicos de la cooperativa, entre otros.
Finalmente, del estudio también se determinó que en Chile, las cooperativas están afectas al impuesto de valor agregado.
Sin otro particular, suscribe atentamente,
Licda. Marina Ramírez Altamirano DIRECTORA a.i.
Adjunto: Cuadro No. 1
c. Archivo – Consecutivo
Cuadro 1
CÁLCULO DE LA APLICACIÓN DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA A LAS COOPERATIVAS PARA EL AÑO 2000 (cifras en colones) Nombre Siglas N° de asociados Monto Ingreso Bruto Monto excedentes antes de Reservas y Pasivos legales Monto del Impuesto
Coop. Agrícola Industrial R.L. Coopevictori a, R.L. 2961 9.881.348.119 17.085.504 5.125.651 Cooperativa de Productores de Leche R.L Cooprole, R.L. 2504 76.404.299.676 4.498.387.643 1.349.516.293 Cooperativa Agrícola Industrial y Servicios Múltiples El General R.L. Coopeagri, R.L. 7176 11.190.817.911 30.579.215 9.173.765 Cooperativa Autogestionaria de Servicios Aero Idustriales R.L Coopesa, R.L. 514 7.788.765.000 190.251.000 57.075.300 Cooperativa de Productores de Café y Servicios Múltiples de Naranjo R.L Coopro- Naranjo R.L 2799 8.507.161.382 11.645.298 3.493.589 Cooperativa Autogestionaria de Servicios de Consumo de la Región Chorotega R.L. Coopecompr o, R.L. 96 8.037.304.032 118.658.256 35.597.477 Consorcio de Cooperativas de Consumo de Costa Rica R.L. Cecoop, R.L. 23 14.696.644.000 104.140.500 31.242.150 Cooperativa Nacional de Vendedores de Lotería y de Servicios Múltiples R.L. Coopelot, R.L. 324 6.415.631.880 16.305.790 4.891.737 Consorcio Cooperativo de Consumo Cartagiés R. L. Consucoop, R.L. 6 15.060.810.319 118.544.623 35.563.387 Total 1.531.679.349
Fuente: INFOCOOP y elaboración propia.
Coopetarrazú, Coopemontecillos y Coopeagropal, presentan ingresos brutos superiores a los ¢5.000 millones, no obstante, muestran montos de excedentes negativos antes de Reservas y Pasivos Legales: (¢172.2 millones), (¢1.800 millones) y (¢173.9 millones) respectivamente.
De haberse aplicado el impuesto en el año 2000, se hubieran generado recursos por concepto del impuesto sobre la renta a las citadas Cooperativas en alrededor de ¢1.531.7 millones. Este impuesto se concentraría principalmente en la Cooperativa de Productores de Leche R.L. (88%). .