COMPENSACIÓN - Concepto y fin / COMPENSACION DE SALDOS – Requisitos / CUENTA CORRIENTE DE LOS IMPUESTOS - Puede tener uno de dos saldos: uno crédito o saldo a favor o uno débito o a pagar / IMPUTACION DE SALDOS A FAVOR - Solo es viable en la liquidación del mismo impuesto / COMPENSACION DE SALDOS A FAVOR - Opera en relación con toda clase de impuestos, anticipos, retenciones, intereses y sanciones
La figura de la compensación es un modo de extinguir las obligaciones, que tiene por fin o por efecto evitar un doble pago, una doble entrega de capitales, extinguiéndose tales obligaciones hasta el monto de sus respectivos valores, cuando quiera que las partes intervinientes sean recíprocamente acreedoras y deudoras, produciéndose una especie de confusión de las obligaciones en relación con su objeto. No obstante que la compensación obra ipso iure, la ley exige que ella sea invocada o solicitada por quien la pretende hacer valer, (Arts. 1719 del C. C. y 306 del C.P.C.) y así está previsto en los artículos 815, 816, 850 y siguientes del Estatuto Tributario, donde además se exige la verificación por parte de la Administración de la existencia de las obligaciones pendientes de pago y a cargo del contribuyente, con miras a impedir los posibles fraudes que podrían cometerse en caso de que las obligaciones o algunas de ellas fueran inexistentes, esto es, que no se dieran los requisitos legales de la compensación (artículos 856 y 857 del Estatuto Tributario). De manera que surtidos los trámites y verificada la existencia de las obligaciones, la compensación se efectúa por ministerio de la ley y desde el momento en el que se reúnen los requisitos establecidos para el efecto. Se parte, entonces, del supuesto de la existencia en la cuenta corriente de los impuestos por pagar de cada contribuyente o responsable, de cuando menos dos saldos: uno de naturaleza crédito a favor o a cobrar y otro de naturaleza débito a cargo o a pagar, sin olvidar que conforme al artículo 815 del Estatuto Tributario, mientras la imputación de que habla su literal a) sólo es viable en la liquidación privada del mismo impuesto, la compensación prevista por el literal b) lo es en relación con toda clase de impuestos, anticipos, retenciones, intereses y sanciones que figuren a su cargo.
INTERESES MORATORIOS EN COMPENSACIÓN - Solo proceden sobre el monto a pagar que resulte después del saldo a favor / SALDO A FAVOR EN IMPRENTA - Cuando se origina con anterioridad al valor a pagar sólo habrá lugar a liquidar intereses moratorios sobre la diferencia / PAGO DEL IMPUESTO - Se entiende efectuado entre otros cuando resulte el saldo a favor del contribuyente conforme al artículo 803 del Estatuto Tributario
La actora se opuso a dicha liquidación de intereses moratorios por cuanto reposaban en las arcas del Estado durante cada uno de los períodos fiscales desde l992 a l995, saldos a favor que venían siendo objeto de “arrastre” y que en cuantía de $51.568.000 eran previos a la presentación de la declaración del IVA del VI bimestre de l995, ocurrida el 23 de enero de l996, por tanto los intereses moratorios, a la tasa del 3.7716% hasta el 31 de diciembre de l996, solo se generaban sobre la fracción de $1.293.000, y no sobre el valor total. Comparte la Sala la conclusión del Tribunal, en el sentido de no le era dable a la administración liquidar intereses de mora sobre el valor total de $52.861.000 correspondiente a la declaración de IVA del VI bimestre de l995, presentada el de enero de l996, por cuanto el saldo a favor de renta por el año de l995 $51.568.000 se originó el 31 de diciembre de ese año, con anterioridad al surgimiento de la obligación por IVA y en consecuencia, sólo se causaron intereses moratorios sobre la suma de $1.293.000, que no se hallaba respaldada con saldo a favor consolidado. Intereses que corrieron hasta el 31 de diciembre
de l996, cuando aparece un nuevo saldo a favor por $26.409.000. Por la misma razón, se generan intereses por las deudas de IVA de los bimestres 1 y 2 de l996, retención en la fuente de los meses 3, 4, 5, 7, 8 y 9 de l996 desde su vencimiento y hasta 31 de diciembre de l996 fecha en la que se originó el saldo a favor en renta por l996.
NOTA DE RELATORIA: Se reitera el criterio unificado de la Sala adoptado con CONJUEZ, exp. 12862, sentencia del 27 de febrero de 2003, según el cual cuando se solicitó compensación de saldos a favor que resultan de la imputación de saldos anteriores, no se causan intereses de mora, si las obligaciones se hicieron exigibles con posterioridad a la fecha en la que se originó el saldo a favor objeto de la imputación.
CONSEJO DE ESTADO
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCION CUARTA
Consejero ponente: JUÁN ÁNGEL PALACIO HINCAPIÉ Bogotá, D.C. quince (15) de mayo de dos mil tres (2003)
Radicación número: 25000-23-27-000-2000-0578-01(13384) Actor: AROTEC COLOMBA S. A.
Demandado: LA NACIÓN – DIAN
Referencia: COMPENSACIÓN - ACUMULADOS. FALLO
Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por la parte demandada contra la sentencia del 22 de mayo de 2002, proferida en procesos acumulados por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección A, estimatoria de las pretensiones de las demandas instauradas contra los actos administrativos mediante los cuales la Administración de Impuestos Nacionales compensó los saldos a favor de las declaraciones de renta de los años gravables 1996, 1997 y l998, de la sociedad AROTEC S.A..
ANTECEDENTES
La sociedad contribuyente presentó solicitud de devolución y/o compensación del saldo a favor de $78.037.000 determinado en su declaración del Impuesto sobre la Renta y complementarios correspondiente al año gravable 1996, la que fue
corregida previamente a la solicitud disminuyendo el saldo inicial de $96.708.000, para ser aplicado a sus declaraciones de IVA y retención en la fuente. Para resolver fue dictada la resolución No.01-749 del 5 de noviembre de l999, modificada por la No.001007 del 31 de enero de 2000, la cual disminuyó el valor a compensar en $5.505.000 por concepto de intereses moratorios, liquidados al IVA del 6 bimestre de l995, dado que ya habían sido compensados mediante resolución 1412 de l999.
Frente al saldo a favor de l997, en cuantía de $5.505.000 la sociedad elevó solicitud de devolución la que fue decidida mediante la resolución 01412 del 19 de abril de 1999, que compensó dicho saldo a favor al concepto “intereses de mora” en el pago del IVA liquidado en la declaración del sexto bimestre de l995. El acto anterior fue confirmado mediante la resolución No. 001055 del 9 de diciembre de l999.
De otra parte, frente al saldo a favor de $67.809.000 correspondiente a la declaración de renta del año de l998, solicitado en compensación y/o devolución, la División de Devoluciones expidió la resolución No.818 del 7 de septiembre de l999, modificada por la No.01110 del 11 de mayo de 2000, mediante la cual compensó la suma de $24.336.000 a obligaciones por retenfuente e IVA del año de l996 y dispuso la devolución de $43.473.000.
DEMANDAS
Ante la jurisdicción la sociedad actora, mediante escritos separados, que a continuación se sintetizan, interpuso las correspondientes demandas de nulidad y restablecimiento del derecho, en las cuales solicitó la declaratoria de nulidad de los actos antes citados y las declaraciones de restablecimiento del derecho relativas a las compensaciones y la devolución de las sumas por los conceptos y períodos que los libelos relacionan, más los intereses correspondientes.
Expediente No.00-578
El apoderado de la actora explicó y relacionó los saldos a favor de cada uno de los años gravables correspondientes a l992, 1993, l994, l995 y l996, para sostener que éstos se originaron y consolidaron a 31 de diciembre de cada uno de los respectivos períodos, los que arrojaron en virtud del arrastre de saldos
inicialmente la cantidad de $96.708.000, pero que al momento de presentar la solicitud de compensación por el año de l996, se corrigió dicha declaración con el objeto de ajustar los valores a los certificados de los retenedores, lo que dio lugar a que el saldo inicial se rebajara a $78.037.000. Dicho saldo es real y fue aceptado por la Administración, quien lo compensó pero en forma indebida.
Fueron citadas como normas violadas los artículo 803 y 683 del Estatuto Tributario, 95-9 de la Constitución Política, en síntesis por las siguientes razones:
Censuró que la administración pretenda desconocer el claro sentido de la ley, pues imputar el saldo a favor no significa una nueva fecha de ingreso de los dineros de conformidad con el articulo 803 del E.T., dineros que dan lugar al saldo a favor que posteriormente se utilizaría para compensar obligaciones a cargo. El crédito de la sociedad existió a partir de l992 y no con ocasión de la presentación de la declaración de renta por l996.
La DIAN por el contrario, consideró que la sociedad dispuso de los saldos a favor desde el momento en el que los imputó al siguiente período. Criterio con el que no estuvo de acuerdo, pues los saldos ya existían y por mandato del artículo 803 del Estatuto Tributario la fecha de pago es aquella en la que los valores imputables hayan ingresado a las oficinas de impuestos nacionales o a los bancos autorizados y eso ocurre en cada período gravable, De manera que la pretensión administrativa de que con la imputación se modifica la fecha de ingreso de los dineros a la administración, también rompe los principios de justicia y equidad.
Se refirió a los artículos 1714 del C.C. y 1715, en cuanto la compensación opera ipso jure, y se extinguen ambas deudas desde el momento en el que las obligaciones cumplen los requisitos establecidos en la ley,
EXPEDIENTE D- 00577
Esta demanda estuvo dirigida a impugnar los actos mediante los cuales la administración al resolver la solicitud de devolución del saldo a favor de la declaración de renta del año de l997, en cuantía de $5.505.000, mediante la resolución 01412 del 19 de abril de 1999, compensó dicho saldo a favor al concepto “intereses de mora” en el pago del IVA liquidado en la declaración del sexto bimestre de l995.
EXPEDIENTE D-001191
En la declaración de renta de l998 la sociedad actora liquidó un saldo a favor de $67.809.000, dicho valor fue solicitado el 27 de julio de l999, en devolución, razón por la cual la División de Devoluciones expidió la resolución No.818 del 7 de septiembre de l999, modificada por la No.01110 del 11 de mayo de 2000, mediante la cual sobre el valor pedido en devolución resolvió compensar la suma de $24.336.000 a obligaciones por retenfuente e IVA del año de l996 y solamente devolver $43.473.000, proceder que a juicio de la actora violó el ordenamiento y su debido proceso puesto que los valores se aplicaron a unas deudas que ya habían sido compensados en derecho.
OPOSICIÓN
La Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales – DIAN, a través de apoderados, se opuso a las pretensiones de las demandas, para lo cual indicó que efectivamente en las declaraciones de renta de la sociedad por los años de l992 a 1995 y l996 determinó saldos a favor, los que arrastró en la forma autorizada por el artículo 13 del decreto 1000 de l997.
Con apoyo en los artículos 815 y 850 del Estatuto Tributario expuso que cuando un contribuyente tiene saldo a su favor, tiene tres opciones para disponer de él, puede imputarlo a la liquidación privada del mismo impuesto del siguiente período gravable, solicitar su compensación o su devolución. Pero estas tres posibilidades son diferentes y excluyentes, porque no es posible imputar un saldo a favor y posteriormente solicitar su compensación con otras deudas y mucho menos solicitar su devolución.
La sociedad ha venido haciendo uso de la opción de imputar sus saldos año tras año y aun cuando presentó sus declaraciones y ventas y retenciones en la fuente sin pago, no las fue cancelando con dicho saldo a favor sino que hasta 31 de marzo de 1999 decidió solicitar su compensación y devolución, causándose de esta manera los intereses que la administración le ha liquidado y que se han generado.
Precisó que la obligación por el IVA del V bimestre de l995, es antecedente al saldo a favor generado en el impuesto de renta por l997, esto es que entre una y
otra transcurrieron 32 meses, que causaron intereses, como lo determinó en su momento la administración.
Finamente, que para la fecha en la que la sociedad pidió la devolución del saldo a favor por l998, existían a su cargo deudas por IVA y retenfuente que al tenor del articulo 861 debían ser compensadas, previo a cualquier devolución.
LA SENTENCIA APELADA
El Tribunal Contencioso Administrativo de Cundinamarca, mediante la sentencia del 22 de mayo de 2002, accedió a las pretensiones de las demandas. Al efecto respecto a la procedencia de cobrar por parte del Estado intereses de mora al contribuyente cuando en las arcas del Estado existen saldos a favor de este, precisó que en el evento de presentarse la figura de la compensación regulada en el 1714 del Código Civil, no pueden generar intereses ninguna de las deudas sobre los valores que opera la figura, en atención a que la obligación se extingue en la proporción de las deudas.
Respecto a la posición de la administración que señala que los mecanismos de imputación, devolución y compensación son incompatibles, dijo no compartirla porque una cosa son los actos de formalización de dichos mecanismos de extinguir las obligaciones los que se surten a través de actos administrativos y otra distinta la realidad de los hechos económicos, como los descritos por la actora.
Concluyó que si para 31 de diciembre de l995 la administración y la sociedad eran deudores entre si, no puede sostenerse que se generan intereses para ésta por haber realizado el arrastre de saldos a favor de l995, pues contraría la compensación del articulo 1714 y los principios de justicia y equidad.
En consecuencia tomó las siguientes determinaciones:
EXPEDIENTE No. 00-0578
Consideró que se dio la compensación por cuanto la declaración del IVA del sexto bimestre de l995, radicada en enero de l996 se presentó cuando el saldo a favor por l995 ya se consolidaba en el último día del año. La presentación de la
declaración de renta es la fecha en la que se documenta el saldo a favor, interpretación que surge del articulo 803 del E.T. Al efecto citó la sentencia del Consejo de Estado de 22 de octubre de l999, expediente No. 9611.
En consecuencia, advirtió que como el saldo a favor por renta de l995 es menor al impuesto a cargo por IVA de l995, es obvio que se generan intereses de mora por la diferencia hasta el 31 de diciembre de l996, cuando aparece un nuevo saldo a favor por $26.409.000. Igualmente se generan intereses por las deudas de IVA de los bimestres 1 y 2 de l996, retención en la fuente de los meses 3, 4, 5, 7, 8 y 9 de l996 desde su vencimiento y hasta 31 de diciembre de l996 fecha en la que se originó el saldo a favor en renta por l996.
Luego de confrontar los respectivos valores consideró ajustada la liquidación efectuada por la sociedad y dispuso la devolución de $1.804.043, previa compensación de $76.232.957.
EXPEDIENTE No. 00-0577
Accedió a la devolución de la suma de $5.505.000 solicitada por la actora, atendiendo a que la administración la habia compensado a la deuda por el sexto bimestre de IVA de l995, que se compensó adecuadamente en el expediente No. 00578.
EXPEDIENTE No. 00-1191
Observó que en la demanda introductoria de este proceso se solicitó la devolución de $24.336.000 correspondientes al saldo a favor de la declaración de renta de l998, La resolución No. 001110 de 11 de mayo de 2000 la compensó a las deudas de IVA de los bimestres 1 y 2 de l996 y retención en la fuente de los meses 7 y 8 de l996. Como esta compensación se aceptó en el expediente No. 00-0578 no es procedente nuevamente la compensación que hizo la administración en la resolución que desató el recurso de reconsideración interpuesto contra la resolución 0818 de 7 de septiembre de l999. Por tanto dispuso la devolución de esta suma, junto con los intereses de mora a que haya lugar.
La anterior decisión fue objeto de recurso de apelación por parte de la entidad demandada, quien al sustentar su inconformidad con lo decidido por el Tribunal, argumentó que la sentencia no tuvo en cuenta la posición defensiva de la Administración en la contestación de la demanda y en los alegatos de conclusión, oportunidad ésta última en la que se citó la Sentencia de esta Corporación de fecha 31 de marzo de 2000, Exp. 9814, actor Consorcio Minero Sa.A., para señalar que el fallo del Tribunal es totalmente opuesto a la tesis que allí se expone, no obstante que la situación discutida es similar.
Insistió en que al no ser atendidos los argumentos de la administración se vulneró el artículo 170 del Código Contencioso Administrativos, así como los artículos 304 y 305 del Código de Procedimiento Civil.
Reiteró que de acuerdo con el artículo 803 del E.T., el último día del período gravable en que se refleje el saldo a favor, es la fecha que se entiende como de ingreso a los valores correspondientes a la administración tributaria..
Adujo que el legislador no distingue si el saldo a favor es únicamente del período gravable o si viene arrastrando saldos a favor de períodos anteriores, por lo cual no puede entenderse que el saldo a favor acumulado se tomará por separado, pues de ser así tendría que rechazarse la solicitud de compensación por extemporánea, toda vez que el artículo 854 del E.T. indica que la solicitud deberá presentarse a mas tardar dos años a partir del vencimiento del plazo para declarar.
Reiteró que los contribuyentes, con un mismo saldo a favor, no pueden hacer uso de dos alternativas que son excluyentes, como son la imputación y la compensación.
Solicitó revocar la sentencia apelada y negar las súplicas de la demanda.
ALEGATOS DE CONCLUSIÓN
La entidad demandada, señaló que el saldo a favor que se liquidó y consolidó en la declaración de renta de l996, es el que debe tenerse en cuenta, siendo improcedente que el Tribunal tenga presente el liquidado en l995 por cuanto éste
quedó en cero en virtud de la imputación, forma mediante la cual la sociedad dispuso de su saldo.
De manera que la existencia del saldo de $78.037.000 se predica el 31 de diciembre de l996, mientras que las obligaciones a cargo de la sociedad por concepto de IVA del sexto bimestre de l995 y períodos 3 y 4 de l996 su existencia es anterior, por lo cual se generan intereses a cargo de la actora, en la forma como los liquidó la administración en los actos acusados y de cuya liquidación se apartó el Tribunal.
A juicio no es viable que se tenga en cuenta el saldo a favor que se liquidó en la declaración de l995 por cuanto este desapareció. Censuró que el Tribunal hubiere acogido la liquidación hecha por la actora, sin tener en cuenta la implicación de la imputación, en la forma como enfáticamente lo ha señalado el Consejo de Estado y particularmente en la sentencia citada del 31 de marzo de 2000, Exp. 9814.
Respecto al expediente No. 00-0577, adujo que el Tribunal erró al ordenar la devolución de la suma de $5.505.000 correspondiente al saldo a favor de l997, toda vez que con dicho proceder ignoró los actos administrativos (resolución 1007 y 1003 de 2000) que habían dispuesto dicha compensación por doble imputación de intereses.
En relación con el expediente No. 00-1191 acerca del saldo a favor liquidado por el año de l998, se mostró inconforme con la disposición de devolver $24.336.000, habida consideración de lo expuesto en el primer punto, que de acuerdo con lo manifestado al mantenerse los actos oficiales, no procede ninguna modificación respecto al año de l998.
Solicitó revocar la sentencia apelada y en su lugar reconocer que las decisiones se ajustaron a derecho.
La parte demandante al alegar de conclusión, pidió confirmar la sentencia del Tribunal, dado que la entidad oficial desconoció que el saldo a favor de l996 que originó la solicitud constituyó un CONSOLIDADO de los saldos a favor de las anteriores vigencias, por lo que existía un crédito a favor de la sociedad desde dichas épocas, de acuerdo con lo previsto en el articulo 803 y no con ocasión de
la presentación de renta por el año de l996, y por tanto no podían liquidarse los intereses en la forma que lo hizo la administración.
Pidió aplicar la “jurisprudencia vigente” que se ha mantenido, conforme a las sentencias que citó, y que está consignada en el fallo dictado en el expediente 9611 del 22 de octubre de l999.
MINISTERIO PÚBLICO.
La Señora Procuradora Sexta Delegada, al emitir concepto desfavorable al recurso de apelación, con cita del articulo 803 del E.T., indicó que el saldo a favor se produjo como consecuencia del arrastre que se hizo del saldo a favor del año de l992, que se fue incrementando con los nuevos saldos a favor de 1993, 1994, 1995 y l996 por tanto ese saldo a favor de $78.037.000 es real, como lo expresó la actora, y fue aceptado por la DIAN quien lo compensó, aún cuando en forma indebida.
La compensación, como modo de extinguir obligaciones recíprocas, que opera conforme al articulo 1715 del Código Civil, por el solo ministerio de la ley y aún sin conocimiento de los deudores, no puede generar intereses, a menos que exista una diferencia a cargo del contribuyente y que sea cancelada con posterioridad a la compensación.
Manifestó compartir los argumentos del Tribunal en la sentencia, en cual, contrario a lo manifestado por el recurrente si se tuvieron en cuenta sus argumentos y no se observa violación del articulo 170 del CCA.
Previa transcripción de un aparte de la sentencia consideró que le asistióa la razón al Tribunal y acertada la consecuente anulación de las resoluciones demandadas en los procesos 00577 y 001191 toda vez que a través de las mismas se compensaron valores que ya lo habían sido con el saldo a favor de l996.
Respecto a la jurisprudencia citada por el recurrente, consideró que el problema jurídico no reside en la concurrencia de las tres posibilidades excluyentes que allí se mencionan, sino en el hecho de que se generen intereses moratorios a cargo
del contribuyente, que el asunto en examen únicamente se debieron cobrar solo respecto a las sumas que no alcanzó a cubrir la compensación.
CONSIDERACIONES DE LA SALA
La litis en la instancia se contrae a establecer la legalidad de los actos administrativos mediante los cuales la Administración de Impuestos, efectuó la compensación de los saldos a favor de la declaración de renta de l996, solicitada por la sociedad actora y resolvió las solicitudes de devolución de los saldos créditos en los denuncios del impuesto de renta por l997 y l998.
El Tribunal, mediante la sentencia del 22 de mayo de 2002 y previa acumulación de los tres procesos instaurados por la actora, decidió acceder a las pretensiones de la demandas, en decisión que es el motivo de apelación por parte de la demandada.
La discusión entre la administración y la sociedad básicamente gira en torno a la forma como se causan los intereses de mora sobre las deudas de la sociedad por concepto de IVA de los bimestres 6 de l995 y 1 y 2 de l996, así como retenciones en la fuente de los períodos 3, 4, 5, 7, 8 y 9 de l996, cuya compensación y devolución de excedentes solicitó la sociedad, teniendo en cuenta que en las arcas del Estado existían saldos a su favor.
El apelante de la entidad demandada, al manifestar su inconformidad con la sentencia de primera instancia, dice que no se tuvieron en cuenta los fundamentos expuestos a lo largo de la litis, e insiste en de acuerdo con lo previsto en el artículo 815 del Estatuto Tributario, la posibilidad que tiene el contribuyente de imputar sus saldos a favor al período siguiente o solicitar la compensación del mismo con deudas pendientes de pago, es excluyente, así que como la sociedad decidió imputar los saldos a favor, este hecho traslada la fecha de pago a la última declaración y que como la solicitud de compensación se hizo con base en el saldo consolidado a 31 de diciembre de 1996, hasta esta última fecha se causaron intereses de mora respecto de las obligaciones generadas con anterioridad.
A juicio de la administración el saldo de $78.037.000 se consolidó el 31 de diciembre de l996, por lo que objeta que el Tribunal haya tenido en cuenta el saldo crédito liquidado por la actora de $51.568.000 en su declaración de l995, por cuanto éste quedó en cero en virtud de la imputación, hecho que traslada la fecha de pago a la última declaración sobre la cual se solicita la compensación, en este caso a la de l996, parámetro que se tomó como punto de partida para la expedición de todos los actos acusados.
Se advierte que la presente ponencia fue redactada por el Consejero Conductor del proceso, atendiendo al criterio mayoritario definido con el concurso de Conjuez, y cuyo sentido aparece plasmado en la sentencia dictada dentro del expediente No. 12862, fechada el 27 de febrero de 2003, actor Plastihogar Ltda., C.P. Dra. María Inés Ortiz Barbosa, en consecuencia, para decidir, se considera:
En relación con la fecha en la que se entiende efectuado el pago del impuesto, se da aplicación a lo previsto en el artículo 803 del Estatuto Tributario, que dispone:
“ART.803.- Fecha en que se entiende pagado el impuesto. Se tendrá como fecha de pago del impuesto, respecto de cada contribuyente, aquellas en que los valores imputables hayan ingresado a las Oficinas de Impuestos Nacionales o a los bancos autorizados, aún en los casos en que se hayan recibido inicialmente como simples depósitos, buenas cuentas, retenciones en la fuente, o que resulten como saldo a su favor por cualquier concepto.”
Así se considera que el saldo crédito del contribuyente tiene como parámetro para efectos de la causación de intereses, el criterio de pago dispuesto en el articulo 803 del E.T. según el cual se tiene por realizado el pago del impuesto, desde la fecha en que los valores imputables ingresen a las oficinas de impuestos nacionales o a las entidades autorizadas para el recaudo, aun a título distinto del pago, como los depósitos, buenas cuentas o retenciones en la fuente, o que resulten como saldos a favor por cualquier concepto.
Ha entendido la Sala que la figura de la compensación es un modo de extinguir las obligaciones, que tiene por fin o por efecto evitar un doble pago, una doble entrega de capitales, extinguiéndose tales obligaciones hasta el monto de sus respectivos valores, cuando quiera que las partes intervinientes sean recíprocamente acreedoras y deudoras, produciéndose una especie de confusión de las obligaciones en relación con su objeto.
Igualmente, que no obstante que la compensación obra ipso iure, la ley exige que ella sea invocada o solicitada por quien la pretende hacer valer, (Arts. 1719 del C. C. y 306 del C.P.C.) y así está previsto en los artículos 815, 816, 850 y siguientes del Estatuto Tributario, donde además se exige la verificación por parte de la Administración de la existencia de las obligaciones pendientes de pago y a cargo del contribuyente, con miras a impedir los posibles fraudes que podrían cometerse en caso de que las obligaciones o algunas de ellas fueran inexistentes, esto es, que no se dieran los requisitos legales de la compensación (artículos 856 y 857 del Estatuto Tributario)1.
De manera que surtidos los trámites y verificada la existencia de las obligaciones, la compensación se efectúa por ministerio de la ley y desde el momento en el que se reúnen los requisitos establecidos para el efecto.
Se parte, entonces, del supuesto de la existencia en la cuenta corriente de los impuestos por pagar de cada contribuyente o responsable, de cuando menos dos saldos: uno de naturaleza crédito a favor o a cobrar y otro de naturaleza débito a cargo o a pagar, sin olvidar que conforme al artículo 815 del Estatuto Tributario, mientras la imputación de que habla su literal a) sólo es viable en la liquidación privada del mismo impuesto, la compensación prevista por el literal b) lo es en relación con toda clase de impuestos, anticipos, retenciones, intereses y sanciones que figuren a su cargo.
Teóricamente ambos saldos, desde que se crean, son aptos para causar intereses a sus respectivos titulares, en el entendimiento de que el saldo a favor o crédito se genera conforme al criterio del pago del artículo 803 el Estatuto Tributario según el cual, este se tiene por realizado desde que los valores imputables ingresen a las oficinas de impuestos o a las entidades autorizadas de la red bancaria, aun a título distinto del pago como los depósitos, retenciones en la fuente, o que resulten como saldos a favor por cualquier concepto.
Aplicando la posición jurídica anterior al asunto en discusión, se observa:
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La sociedad actora liquidó, en sus declaraciones del impuesto de renta de los años 1992 a 1996, en definitiva, los siguientes saldos a favor:
Año Gravable Saldo a favor
1992 3.046.000
1993 14.872.000
1994 48.358.000
1995 51.568.000
1996 78.037.000
De otra parte, también liquidó saldos a favor en sus declaraciones de renta de los años de l997 y l998, por valores de $5.505.000 y $67.809.000, los que solicitó en devolución.
Respecto al primer proceso, la sociedad presentó solicitud radicada el 31 de marzo de l999 en la que pidió compensar y/o devolver el saldo a favor de $78.037.000 consignado en la declaración de renta de l996, a la deuda por concepto de IVA $65.501.000, mas intereses de $4.983.202 y por retenciones en la fuente por $4.655.000 más intereses de $1.073,755, para un total de $76.232.957, quedando un saldo crédito de $1.804.043, que debía serle devuelto.
La administración resolvió: aplicar $23.924.000 a intereses de la deuda de IVA del VI bimestre de l9952, $52.861.000 al capital, para un total de $76.875.000 y el saldo a retenciones en la fuente de los meses 3 y 4 de l996.
La actora se opuso a dicha liquidación de intereses moratorios por cuanto reposaban en las arcas del Estado durante cada uno de los períodos fiscales desde l992 a l995, saldos a favor que venían siendo objeto de “arrastre” y que en cuantía de $51.568.000 eran previos a la presentación de la declaración del IVA del VI bimestre de l995, ocurrida el 23 de enero de l996, por tanto los intereses moratorios, a la tasa del 3.7716% hasta el 31 de diciembre de l996, solo se generaban sobre la fracción de $1.293.000, y no sobre el valor total.
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La administración expidió la resolución No.0003 del 7 de marzo de 2000 con el propósito de “aclarar” la resolución 1007 del 11 de enero que resolvió el recurso de reconsideración y “corrigió” la No.01749 del 11 de mayo de l999, en el sentido de que los intereses moratorios aquí liquidados suman $18.419.000, por cuanto la diferencia ya fue objeto de compensación y en consecuencia debe devolverse la suma de $5.505.000.
Comparte la Sala la conclusión del Tribunal, destacada por la Procuradora, en el sentido de no le era dable a la administración liquidar intereses de mora sobre el valor total de $52.861.000 correspondiente a la declaración de IVA del VI bimestre de l995, presentada el de enero de l996, por cuanto el saldo a favor de renta por el año de l995 $51.568.000 se originó el 31 de diciembre de ese año, con anterioridad al surgimiento de la obligación por IVA y en consecuencia, sólo se causaron intereses moratorios sobre la suma de $1.293.000, que no se hallaba respaldada con saldo a favor consolidado. Intereses que corrieron hasta el 31 de diciembre de l996, cuando aparece un nuevo saldo a favor por $26.409.000.
Por la misma razón, se generan intereses por las deudas de IVA de los bimestres 1 y 2 de l996, retención en la fuente de los meses 3, 4, 5, 7, 8 y 9 de l996 desde su vencimiento y hasta 31 de diciembre de l996 fecha en la que se originó el saldo a favor en renta por l996.
Por consiguiente, examinada cuidadosamente la liquidación respectiva, al proceso radicado bajo el No. 00-578, a juicio de la Sala fue ajustada a derecho la decisión apelada en cuanto aceptó la siguiente compensación:
Concepto Año Período Intereses Impuesto Valor Total
Ventas 1995/06 585.212 52.861.000 53.446.212 Ventas 1996/01 2.920.402 7.743.000 10’663.402 Retención 1996/03 222.000 654.000 876.000 Retención 1996/04 272.163 902.000 1.174.163 Ventas 1996/02 1.477.588 4’897.000 6.374.588 Retención 1996/05 259.792 984..000 1.243.792 Retención 1996/07 144.455 766.000 910.455 Retención 1996/08 90.822 602.000 692.822 Retención 1996/09 84.523 747.000 831.523 Ret. Sanción 1997/01 20.000 20.000 Total a Compensar ... $76.232.957
Como el saldo total a favor en la declaración de renta de l996, objeto de compensación era por $78.037.000, procedía la devolución de la suma de $1.804.943
De lo anterior se sigue que las decisiones adoptadas en la sentencia apelada en los restantes procesos en los cuales el Tribunal anuló los actos administrativos impugnados en los procesos 577 (devolución del saldo a favor de l997) y 00-1191 (devolución de una parte del saldo a favor por el año de l998), en lo que esencialmente dependen de lo antes decidido, merecen ser confirmadas.
En efecto, respecto al año de l997, en el que la sociedad solicitó la devolución de la suma de $5.505.000 correspondientes al saldo a favor originado en la declaración de renta de ese año, devolución que fue negada puesto que la administración mediante la resolución No. 01412 del 19 de abril de l999, procedió a compensar dicha cantidad a intereses del IVA del VI bimestre de l995, conforme al análisis efectuado respecto a la satisfacción de dicha obligación, con sobrantes del impuesto de renta de l995, y aún cuando con posterioridad se dispuso su devolución, (resoluciones Nos.01007 y 01003 de 2000) es clara la procedencia de la disposición tomada por el Tribunal, en forma consecuencial a la compensación efectuada de dicha obligación en el primer proceso y a la declaratoria de nulidad de la totalidad de los actos administrativos expedidos y demandados en los presentes procesos acumulados, por lo que carece de fundamento la censura de la recurrente, por demás propuesta en los alegatos de conclusión, en el sentido de que lo dispuesto por el Tribunal implica reconocer doblemente la devolución, puesto que se repite, debe darse cumplimiento es a lo dispuesto por la jurisdicción.
Finalmente, y como bien lo dice la apoderada de la demandada, la decisión adoptada por el a-quo respecto al proceso No. 00-1191, en el que se discutió la devolución de $24.336.000 que fueron objeto de compensación por parte de la administración y que corresponden a una parte del saldo a favor por el año de l998, está ligada a lo dispuesto en el primer proceso.
La Sala también confirmará lo resuelto por el a-quo, como quiera que las deudas cuya compensación oficiosa hecha por la administración al serle pedida la devolución de la totalidad del saldo a favor del año de l998, fueron compensadas en el proceso No.00-578, por concepto de IVA de los bimestres 1 y 2 de l996 y retenfuente de los períodos 7 y 8 de l996, se imponía, por sustracción de materia, disponer la devolución de dicha cantidad.
En conclusión, y de acuerdo con el criterio jurídico aquí aplicado, la Sala no encuentra desvirtuados los fundamentos que respaldaron la decisión apelada, por lo que procederá a su confirmación.
En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley.
F A L L A:
1.CONFÍRMASE la sentencia apelada.
3. RECONÓCESE personería a la abogada Edna Patricia Diaz Marín, para representar a la Nación, de conformidad con el poder obrante al folio 184 del cuaderno principal.
COPIESE, NOTIFIQUESE, COMUNIQUESE Y DEVUELVASE AL TRIBUNAL DE ORIGEN. CUMPLASE.
Se deja constancia que la anterior providencia fue estudiada y aprobada en sesión de la fecha.
LIGIA LOPEZ DIAZ GERMAN AYALA MANTILLA Presidente
MARIA INES ORTIZ BARBOSA JUAN ANGEL PALACIO HINCAPIE
RAUL GIRALDO LONDOÑO -Secretario-
