NIAS 700-799
SEMINARIO DE AUDITORIA
BREVE DESCRIPCION DE NIAS 700-799
1.1 NIA 700 (REVISADA) EL DICTAMEN DEL AUDITOR INDEPENDIENTE SOBRE UN JUEGO COMPLETO DE ESTADOS FINANCIEROS DE PROPOSITO GENERAL
Esta NIA contiene los siguientes temas importantes:
• El dictamen del auditor sobre los estados financieros.
• Elementos del dictamen del auditor en una auditoria conducida de acuerdo con las Normas Internacionales de Auditoria.
• Dictamen del auditor.
• Dictamen del auditor para auditorias conducidas de acuerdo, tanto con las NIA´s como con normas de auditoría de una jurisdicción o país especifico. • Información complementaria sin auditar presentada con los Estados
Financieros auditados.
• Y estados financieros auditados.
El propósito de esta Norma Internacional de Auditoria (NIA) es establecer normas y proporcionar lineamientos sobre el dictamen del auditor independiente, emitido como resultado de una auditoría de un juego completo de estados financieros de propósito general preparados de acuerdo con un marco de referencia de información financiera diseñado para lograr una presentación razonable (…)1
Esta NIA trata las circunstancias en que el auditor puede expresar una opinión no calificada y no es necesaria ninguna modificación al dictamen del auditor (..)2
1.1.1El dictamen del auditor sobre los estados financieros
El dictamen del auditor deberá contener una clara expresión de la opinión del auditor sobre los estados financieros.
A menos que la ley o regulación requiera usar una redacción diferente, la opinión del auditor sobre un juego completo3 de estados financieros de propósito general preparados de acuerdo con un marco de referencia de información financiera diseñado para lograr una presentación razonable (para propósitos de esta NIA, los estados financieros.), declara si los estados financieros expresan un punto de vista verdadero y razonable, y si están presentados razonablemente, respecto de todo lo importante, de acuerdo con el marco de referencia de información financiera aplicable. 4
1.1.2 Marco de referencia de información financiera aplicable
En el caso de estados financieros que estén dentro del alcance de esta NIA, la aplicación de un marco de referencia de información financiera que se determina como aceptable para estados financieros de propósito general dará como resultado, excepto en las circunstancias extremadamente raras que se discuten en el párrafo 15, estados financieros que logren una presentación razonable, aunque el marco de referencia de información financiera tal vez no especifique como contabilizar o revelar todas las transacciones o eventos, ordinariamente incorpora suficientes principios amplios que pueden servir como base para desarrollar y aplicar políticas contables que sean consistentes con los conceptos fundamentales de los requisitos del marco de referencia. 5
2 Párrafo 2 Nia 700 3 Párrafo 2 Nia 700 4 Parrafo 10 Nia 700 5 Parrafo 10 Nia 700
1.1.3 Formación de una opinión sobre los estados financieros.
El auditor deberá evaluar las conclusiones extraídas de la evidencia de auditoría obtenida, como base para formarse una opinión sobre los estados financieros. Al formarse una opinión sobre los estados financieros, el auditor evalúa sí, con base en la evidencia de auditoría obtenida, hay una seguridad razonable sobre si los estados financieros tomados como un todo están libres de representación errónea de importancia relativa (…)6
Formarse una opinión sobre si los estados financieros expresan un punto de vista verdadero y razonable o están presentados razonablemente, respecto de todo lo importante, de acuerdo con el marco de referencia de información financiera aplicable, implica evaluar si los estados financieros se han preparado y presentado de acuerdo con los requisitos específicos del marco de referencia de información financiera aplicable para clases particulares de transacciones, saldos de cuentas y revelaciones. Esta evaluación incluye considerar si, en el contexto del marco de referencia de información financiera aplicable:
a) Las políticas contables seleccionadas y aplicadas son consistentes con el marco de referencia de información financiera y son apropiadas en las circunstancias.
b) Las estimaciones contables hechas por la administración son razonables en las circunstancias aplicables.
c) La información presentada en los estados financieros, incluyendo las políticas contables, es relevante, confiable, comparable y entendible.7
1.1.4 Responsabilidad de la administración por los estados financieros 6 Párrafo 12 Nía 700
El dictamen del auditor deberá declarar que la administración es responsable por la preparación y la presentación razonable de los estados financieros, de acuerdo con el marco de referencia de información financiera aplicable. 8
1.1.5 Responsabilidad del Auditor:
El dictamen del auditor deberá declarar que la responsabilidad del auditor es expresar una opinión sobre los estados financieros con base en la auditoría.9
El dictamen del auditor deberá declarar que la auditoria se condujo de acuerdo con normas internacionales de auditoría. El dictamen del auditor deberá también explicar que esas normas requieren que el auditor cumpla con los requisitos éticos, que planee y desempeñe la auditoría para obtener seguridad razonable sobre si los estados financieros están libres de representación errónea de importancia relativa.10
1.1.6 Opinión del Auditor
Deberá expresarse una opinión no calificada cuando el auditor concluye que los estados financieros dan un punto de vista verdadero y razonable o están presentados razonablemente, respecto de todo lo importante, de acuerdo con el marco de referencia de información financiera.
Cuando se expresa una opinión no calificada, el párrafo de opinión del dictamen deberá declarar la opinión del auditor de que los estados financieros dan un punto de vista verdadero y razonable o están presentados razonablemente, respecto de todo lo importante, de acuerdo con el marco de referencia de información financiera aplicable (a menos que se requiera al auditor, por ley o regulación, que
8 Párrafo 28 Nía 700 9 Párrafo 32 Nía 700 10 Párrafo 34 Nía 700
use diferente redacción para la opinión, en cuyo caso deberá usarse la redacción que se prescriba). 11
Cuando no se usan como marco de referencia de información financiera las Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF) o las Normas Internacionales de Contabilidad del Sector Público, la mención al marco de referencia de información financiera en la redacción de la opinión deberá identificar la jurisdicción o país de origen del marco de referencia de información financiera.12
1.1.7 Dictamen del auditor para auditorias conducidas de acuerdo, tanto con las NIA´s, como con normas de auditoría de una jurisdicción o país específico
El dictamen del auditor deberá referirse a que la auditoría se ha conducido de acuerdo con las normas internacionales de auditoría solo cuando el auditor ha cumplido plenamente con todas las NIA´s relevantes a la auditoría.13
El auditor puede referirse a que la auditoría se ha conducido de acuerdo tanto con las NIA´S, como con normas nacionales de auditoría, cuando el auditor cumple con cada una de las NIA´S referentes a la auditoría, y desempeñan cualquier procedimiento adicional de auditoría, para cumplir con las normas relevantes de la jurisdicción o país. No es apropiada una referencia ni a las NIA´S ni a las normas nacionales de auditoría si hay un conflicto entre los requisitos de información de las NIA´S y de las normas nacionales de auditoría respecto del dictamen del auditor, que afecte la opinión del auditor o la necesidad de incluir un párrafo de énfasis de asunto en las circunstancias particulares. 14
11 Párrafo 40 Nía 700 12 Párrafo 41 Nía 700 13 Párrafo 61 Nía 700 14 Párrafo 62 Nía 700
1.1.8 Información complementaria sin auditar presentada con los estados financieros auditados.
El auditor deberá quedar satisfecho de que cualquier información complementaria presentada junto con los estados financieros, que no se cubra por la opinión del auditor, se diferencia claramente de los estados financieros auditados.15
Según se anota en los párrafos 25-26, puede requerirse a la entidad que incluya, o a la administración que decida si lo hace, información complementaria junto con los estados financieros. Se considera que la opinión del auditor cubre la información complementaria que no puede diferenciarse claramente de los estados financieros debido a su naturaleza y a como se presenta. 16
Si el auditor concluye que la presentación de la entidad de cualquier información complementaria sin auditar no está referenciada lo suficiente de los estados financieros auditados, deberá explicar en el dictamen del auditor que dicha información no se ha auditado.17
1.2 NIA 701 MODIFICACIONES AL DICTAMEN DEL AUDITOR INDEPENDIENTE.
El propósito de esta Norma Internacional de Auditoría es establecer normas y proporcionar lineamientos sobre circunstancias en las cuales el dictamen del auditor independiente debe modificarse, así como, la forma y el contenido de las modificaciones del dictamen del auditor en dichas circunstancias.18
Esta NIA incluye los siguientes temas:
15 Párrafo 67 Nía 700 16 Párrafo 68 Nía 700 17 Párrafo 70 Nía 700 18 Párrafo No.1 Nía 701
• Asuntos que no afectan la opinión del auditor. • Asuntos que sí afectan la opinión del auditor.
• Circunstancias que pueden dar como resultado una opinión que no sea no calificada.
Esta NIA describe cómo se modifica la redacción del dictamen del auditor en las siguientes situaciones:
Asuntos que no afectan la opinión del auditor: a) Énfasis de asunto.
Asuntos que sí afectan la opinión del auditor: a) Opinión calificada.
b) Abstención de opinión, y c) Opinión adversa.
La uniformidad en la forma y contenido de cada tipo de dictamen modificado aumentará el entendimiento de dichos dictámenes para el usuario. En consecuencia, esta NIA incluye la redacción sugerida de frases de modificación para usar cuando se emiten dictámenes modificados.19
1.2.1 Asuntos que no afectan la opinión del auditor.
En ciertas circunstancias, el dictamen de un auditor puede modificarse añadiendo un párrafo de énfasis de asunto para resaltar un tema que afecte los estados financieros, el cual se incluye en una nota a los estados financieros que discute el asunto de forma más extensa. Debe señalarse que la adición de tal párrafo de énfasis de asunto no afecta la opinión del auditor. El párrafo se incluiría, de
preferencia, después de aquel que contiene la opinión del auditor, pero antes de la sección sobre cualesquiera otras responsabilidades de información.
El auditor deberá modificar su dictamen añadiendo un párrafo para remarcar un asunto de importancia relativa respecto de un problema de negocio en marcha. El auditor deberá considerar el modificar el dictamen del auditor añadiendo un párrafo si hay una falta de certeza importante (que no sea un problema de negocio en marcha), cuya resolución dependa de hechos futuros y que pueda afectar los estados financieros. Una falta de certeza es un asunto cuyo resultado depende de acciones o hechos futuros que no están bajo el control directo de la entidad, pero que pueden afectar los estados financieros.20
A continuación, se ejemplifica un párrafo de énfasis de asunto por una falta de certeza importante en el dictamen de un auditor:
Sin calificar nuestra opinión, remitimos la atención a la nota X de los estados financieros. La compañía es la demandada en un juicio que alega infracción de ciertos derechos de patente y se reclaman regalías y daños punitivos. La compañía ha presentado una contra-acción, y están en marcha las audiencias preliminares y los procedimientos de presentación en ambas acciones. El resultado final del asunto no puede determinarse de momento, y no se ha hecho ninguna estimación en los estados financieros por ninguna responsabilidad que pueda resultar.21
1.2.2 Asuntos que sí afectan la opinión del auditor
20 Párrafo 7 Nía 701 21 Párrafo 8 Nía 701
Un auditor tal vez no pueda expresar una opinión no calificada cuando existe cualquiera de las circunstancias siguientes y, a su juicio, el efecto del asunto es o puede ser de importancia relativa para los estados financieros:
a) Hay una limitación en el alcance del trabajo del auditor.
b) Hay un desacuerdo con la administración respecto de la aceptabilidad de las políticas contables seleccionadas, el método de su aplicación o lo adecuado de las revelaciones de los estados financieros.22
Deberá expresarse una opinión calificada cuando el auditor concluye que no puede expresarse una opinión no calificada, pero que el efecto de cualquier desacuerdo con la administración o limitación en el alcance no es de tanta importancia relativa ni tan dominante como para requerir una opinión adversa o una abstención de opinión. Una opinión calificada deberá expresarse como excepto por los efectos del asunto a que se refiere la salvedad.23
Deberá expresarse una abstención de opinión cuando el posible efecto de una limitación en el alcance sea de tanta importancia relativa y tan dominante que el auditor no haya podido obtener suficiente evidencia apropiada de auditoría y, en consecuencia, no pueda expresar una opinión sobre los estados financieros.
Deberá expresarse una opinión adversa cuando el efecto de un desacuerdo sea de tanta importancia relativa y tan dominante para los estados financieros que el auditor concluya que una opinión calificada del dictamen no es adecuada para revelar la naturaleza equívoca o incompleta de los estados financieros.24
Siempre que el auditor exprese una opinión distinta de una opinión calificada, deberá incluirse en el dictamen una clara descripción de todas las razones sustantivas y, a menos que no sea factible, una cuantificación del (los) posible(s) efecto(s) en los estados financieros.25
22 Párrafo 11 Nía 701 23 Párrafo 12 Nía 701 24 Párrafo 14 Nía 701 25 Párrafo 15 Nía 701
1.3 NIA 710 COMPARATIVOS
El propósito de esta Norma Internacional de Auditoría (NIA) es establecer normas y proporcionar lineamientos sobre las responsabilidades del auditor respecto de los comparativos.
El auditor deberá determinar si los comparativos cumplen en todos los aspectos de importancia relativa con el marco de referencia para información financiera relevante a los estados financieros que están siendo auditados.26
Esta NIA incluye los siguientes temas:
• Cifras Correspondientes
• Estados Financieros Comparativos
1.3.1 DETERMINACIÓN SOBRE LOS ESTADOS FINANCIEROS COMPARATIVOS; CUMPLEN EN TODOS LOS ASPECTOS DE IMPORTANCIA RELATIVA CON EL MARCO DE REFERENCIA PARA INFORMACIÓN FINANCIERA:
La existencia de diferencias en los marcos de referencia para información financiera entre los países da como resultado que se presente la información financiera comparativa en forma diferente en cada marco de referencia. Los comparativos en los estados financieros, por ejemplo, pueden presentar cantidades (como la posición financiera, resultados de operaciones, flujos de efectivo) y las revelaciones apropiadas de una entidad para más de un periodo, dependiendo del marco de referencia. La referencia a los marcos de referencia y métodos de presentación se hace en esta NIA como sigue:27
a) Cifras Correspondientes:
Cuando se incluyen cantidades y otras revelaciones para el periodo precedente como parte de los Estados Financieros del periodo presente y se supone sean leídas en relación con las cantidades y otras revelaciones relativas al periodo actual (citadas como "cifras del periodo actual" para fines de esta NIA). Estas cifras correspondientes no se presentan como Estados Financieros completos con la capacidad de bastar como únicas, sino que son una parte integral de los Estados Financieros del periodo actual y se supone sean leídas sólo en relación con las cifras del periodo actual; y
b) Estados Financieros Comparativos:
Cuando se incluyen cantidades y otras revelaciones del periodo precedente para comparación con los Estados Financieros del periodo actual, pero no son parte integral de los Estados Financieros del periodo actual.
Los comparativos se presentan en cumplimiento con el marco de referencia relevante para información financiera. Las diferencias esenciales en dictámenes de auditoría son que:28
A. Para cifras correspondientes, el dictamen del auditor sólo se refiere a los Estados Financieros del periodo actual;
B. Para Estados Financieros comparativos, el dictamen del auditor se refiere a cada periodo en que se presenten los Estados Financieros. Esta NIA proporciona lineamientos sobre las responsabilidades del auditor para los comparativos y para dictaminar sobre ellos bajo los dos marcos de referencia en secciones por separado.
1.3.1.1 CIFRAS CORRESPONDIENTES:
Las Responsabilidades del Auditor
El auditor deberá obtener suficiente evidencia apropiada de auditoría de que las cifras correspondientes cumplen con los requisitos del marco de referencia relevante para información financiera. La extensión de los procedimientos de auditoría realizados en las cifras correspondientes es significativamente menor que para la auditoría de las cifras del periodo actual y está ordinariamente limitada a asegurar que las cifras correspondientes han sido presentadas en forma
correcta y están clasificadas en forma apropiada. Esto implica que el auditor valore si:29
A Las políticas contables usadas para las cifras correspondientes son consistentes con las del periodo actual o si se han hecho los ajustes y/o revelaciones apropiados; y
B Las cifras correspondientes concuerdan con los montos y otras revelaciones presentados en el periodo anterior o si se han hecho ajustes y/o revelaciones apropiados.
Cuando los Estados Financieros del periodo anterior han sido auditados por otro auditor, el auditor entrante valora si las cifras correspondientes cumplen con las condiciones especificadas en el párrafo anterior y también sigue los lineamientos de NIA 510 "Trabajos Iníciales. Balances de Apertura."
Cuando los Estados Financieros del periodo anterior no fueron auditados, el auditor entrante, no obstante, valora si las cifras correspondientes cumplen con las condiciones especificadas en el párrafo anterior y también sigue los lineamientos de NIA 510 "Trabajos Iníciales. Balances de Apertura."
Si el auditor se da cuenta de una posible representación errónea de importancia relativa en las cifras correspondientes cuando lleva a cabo la auditoría del periodo actual, el auditor realiza los procedimientos adicionales que sean apropiados a las circunstancias.
1.3.2 DICTÁMENES:
Cuando los comparativos sean presentados como cifras correspondientes, el auditor deberá emitir un dictamen de auditoría en el que los comparativos no están identificados específicamente porque la opinión del auditor es
sobre los Estados Financieros del periodo actual como un todo, incluyendo las cifras correspondientes.30
Cuando el dictamen del auditor sobre el periodo anterior, según se haya emitido previamente, incluyera una opinión calificada, abstención de opinión, u opinión adversa y el asunto que diera origen a la modificación estuviera:
A. Sin resolver, y diera como resultado una modificación del dictamen del auditor respecto de las cifras del periodo actual, el dictamen del auditor deberá también ser modificado respecto de las cifras correspondientes; o
B. Sin resolver, pero no de cómo resultado una modificación del dictamen del auditor respecto de las cifras del periodo actual, el dictamen del auditor deberá ser modificado respecto de las cifras correspondientes.
Cuando el dictamen del auditor sobre el periodo anterior, según se emitió previamente, incluyera una opinión calificada, una abstención de opinión, o una opinión adversa y el asunto que diera origen a la modificación esté resuelto y atendido en forma apropiada en los estados financieros, el dictamen actual ordinariamente no se refiere a la modificación previa. Sin embargo, si el asunto es de importancia relativa al periodo actual, el auditor puede incluir un párrafo de énfasis de asunto que trate de la situación. 31 Al llevar a cabo la auditoría de los Estados Financieros del periodo actual, el auditor, en ciertas circunstancias inusuales, puede darse cuenta de una representación errónea de importancia relativa que afecte a los Estados
30 Párrafo 10 Nía710 31 Párrafo 13 Nía 710
Financieros del periodo anterior sobre los cuales se ha emitido previamente un dictamen sin modificaciones.
En tales circunstancias, el auditor deberá considerar los lineamientos de la NIA 560 "Hechos Posteriores" y: 32
a) Si los Estados Financieros del periodo anterior han sido revisados y restablecidos con un nuevo dictamen del auditor, el auditor deberá quedar satisfecho de que las cifras correspondientes concuerden con los Estados Financieros revisados; o
b) Si los Estados Financieros del periodo anterior no han sido revisados ni vueltos a emitir, y las cifras correspondientes no han sido restablecidas en forma apropiada y/o no se han hecho revelaciones apropiadas, el auditor deberá emitir un dictamen modificado sobre los Estados Financieros del periodo actual, modificado respecto de las cifras correspondientes allí incluidas.
Los Estados Financieros del periodo anterior no han sido revisados y no se ha vuelto a emitir el dictamen de un auditor, pero las cifras correspondientes han sido restablecidas en forma apropiada y/o se han hecho revelaciones apropiadas en los Estados Financieros del periodo actual, el auditor puede incluir una párrafo de énfasis de asunto que describa las circunstancias y haga referencia a las revelaciones apropiadas. A este respecto, el auditor también considera los lineamientos de NIA 560 " Hechos Posteriores."
1.3.3 AUDITOR ENTRANTE-REQUISITOS ADICIONALES:
a) Estados Financieros del Periodo Anterior Auditados por Otro Auditor.
En algunas jurisdicciones se permite al auditor entrante referirse en su
dictamen de auditor entrante por el periodo actual, al dictamen del auditor antecesor sobre las cifras correspondientes. Cuando el auditor decide referirse a otro auditor, el dictamen del auditor entrante deberá indicar: 33
• Que los Estados Financieros del periodo anterior fueron auditados por otro auditor;
• El tipo de dictamen emitido por el auditor predecesor y, si el dictamen fue modificado, las razones para tal cosa; y
• La fecha de dicho dictamen.
b) Estados Financieros Del Periodo Anterior No Auditados:
Cuando los Estados Financieros del periodo anterior no estén auditados, el auditor entrante deberá declarar en su dictamen que las cifras correspondientes están sin auditar. Sin embargo, dicha declaración, no releva al auditor del requisito de llevar a cabo procedimientos apropiados respecto de los balances de apertura del periodo actual. Se recomienda una clara revelación en los Estados Financieros de que las cifras correspondientes no están auditadas.34 En situaciones en las que el auditor entrante identifica que las cifras correspondientes están mal expresadas en forma de importancia relativa, el auditor deberá pedir a la administración que revise las cifras correspondientes
1.3.4 ESTADOS FINANCIEROS COMPARATIVOS:
33 Párrafo 17 Nía 710 34 Párrafo 30 Nía 710
a). Las Responsabilidades del Auditor:
El auditor deberá obtener evidencia suficiente apropiada de auditoría de que los Estados Financieros comparativos cumplen con los requisitos del marco de referencia relevante para información financiera. Esto implica que el auditor valore si:
1. Las políticas contables del periodo anterior son consistentes con las del periodo actual o si se han hecho los ajustes y/o revelaciones apropiados; y
2. Las cifras del periodo anterior presentadas concuerdan con las cantidades y otras revelaciones presentadas en el periodo anterior o si se han hecho los ajustes y revelaciones apropiados.
Cuando los Estados Financieros del periodo anterior han sido auditados por otro auditor, el auditor entrante valora si los Estados Financieros comparativos cumplen con las condiciones del párrafo anterior y también sigue los lineamientos de NIA 510 "Trabajos Iniciales. Balances de Apertura."
Cuando los Estados Financieros del periodo anterior no fueron auditados, el auditor entrante, no obstante, valora si los Estados Financieros comparativos cumplen con las condiciones especificadas en el párrafo anterior y también sigue los lineamientos de la NIA 510 "Trabajos Iniciales. Balances de Apertura."
Si el auditor se da cuenta de una posible representación errónea de importancia relativa en las cifras del año anterior, al llevar a cabo la auditoría del periodo actual, el auditor lleva a cabo los procedimientos adicionales que sean apropiados a las circunstancias.
1.3.5 Dictámenes:
Cuando los comparativos sean presentados como Estados Financieros Comparativos, el auditor deberá emitir un dictamen en el que los comparativos sean identificados específicamente porque en la opinión del auditor se expresa individualmente sobre los Estados Financieros de cada periodo presentado. Como el dictamen del auditor sobre los Estados Financieros comparativos aplica a los Estados Financieros individuales presentados, el auditor puede expresar una opinión calificada o adversa, abstención de opinión, o puede incluir un párrafo de énfasis de asunto respecto de uno o más de los Estados Financieros por uno o más periodos, mientras que emite un dictamen diferente sobre los otros Estados Financieros. 35
Al dictaminar sobre los Estados Financieros del periodo anterior en conexión con la auditoría del año actual, si la opinión sobre los Estados Financieros de dicho periodo anterior es diferente de la opinión previamente expresada, el auditor deberá revelar las razones sustanciales para la opinión diferente en un párrafo de énfasis de asunto. Esto puede suceder cuando el auditor se da cuenta de circunstancias o eventos que afecten en forma de importancia relativa a los Estados Financieros de un periodo anterior durante el curso de la auditoría del periodo actual. 36
Estados Financieros del Periodo Anterior Auditados por Otro Auditor, cuando los Estados Financieros del periodo anterior fueron auditados por otro auditor
a) El auditor predecesor puede volver a emitir el dictamen de auditoría sobre el periodo anterior mientras que el auditor entrante sólo dictamina sobre el periodo actual; o
35 Párrafo 24 Nía 710 36 Párrafo 25 Nía 710
b) El dictamen del auditor entrante deberá declarar que el periodo anterior fue auditado por otro auditor y el dictamen del auditor entrante deberá indicar:
1. Que los Estados Financieros del periodo anterior fueron auditados por otro auditor.
2. El tipo de dictamen emitido por el auditor predecesor y si el dictamen fue modificado, las razones para tal cosa; y
3. La fecha de dicho dictamen37
Al llevar a cabo la auditoría sobre los Estados Financieros del periodo actual, el auditor entrante, en ciertas circunstancias inusuales, puede darse cuenta de una representación errónea de importancia relativa que afecte a los Estados Financieros del periodo anterior sobre los que el auditor predecesor había dictaminado previamente sin modificación.
En estas circunstancias, el auditor entrante deberá discutir el asunto con la administración y, después de haber obtenido la autorización de la administración, contactar al auditor predecesor y proponer que los Estados Financieros del periodo anterior sean restablecidos. Si el predecesor está de acuerdo en volver a emitir el dictamen de auditoría sobre los Estados Financieros restablecidos del periodo anterior.38
El predecesor no está de acuerdo con la proposición de restablecer o se niega a volver a emitir el dictamen de auditoría sobre los Estados Financieros del periodo anterior, el párrafo introductorio del dictamen del auditor puede indicar que el
37 Párrafo 26 Nía 710 38 Párrafo 28 Nía 710
auditor predecesor dictaminó sobre los Estados Financieros del periodo anterior antes de ser restablecidos.
Además, si el auditor entrante está contratado para auditar y aplica suficientes procedimientos como para quedar satisfecho de la propiedad de los ajustes, el auditor puede también incluir el siguiente párrafo en su dictamen:
“También auditamos los ajustes descritos en la Nota X que se aplicaron para restablecer los Estados Financieros de 19X1. En nuestra opinión, dichos ajustes son apropiados y han sido aplicados apropiadamente”.
1.3.6 ESTADOS FINANCIEROS DEL PERIODO ANTERIOR NO AUDITADOS:
Cuando los Estados Financieros del periodo anterior no estén auditados, el auditor entrante deberá declarar en el dictamen del auditor que los Estados Financieros comparativos están sin auditar. Sin embargo, dicha declaración no releva al auditor de los requisitos de realizar los procedimientos adecuados respecto de los balances de apertura del periodo actual. Se recomienda una clara revelación en los Estados Financieros de que los Estados Financieros comparativos están sin auditar.39
En situaciones en las que el auditor entrante identifica que las cifras sin auditar del año anterior están mal declaradas en una forma de importancia relativa, el auditor deberá pedir a la administración que revise las cifras del año anterior o si la administración se rehúsa a hacerlo, modificar el dictamen en forma apropiada.
1.3.7 Discusión de Marcos de Referencia para Información Financiera para Comparativos:
Los comparativos que cubran uno o más periodos precedentes proporcionan a los usuarios de Estados Financieros la información necesaria para identificar tendencias y cambios que afectan a una entidad por un periodo de tiempo.40
Bajo marcos de referencia para información financiera (tanto implícitos como explícitos) vigentes en cierto número de países, la comparabilidad y la consistencia son características deseables para la información financiera.
Definida en términos amplios, la comparabilidad es la cualidad de tener ciertas características en común y la comparación es normalmente una valoración cuantitativa de las características comunes. La consistencia es una cualidad de la relación entre dos números contables. La consistencia (por ejemplo, consistencia en el uso de principios contables de un periodo a otro, la consistencia del lapso del periodo para informar, etc.) es un pre-requisito para una verdadera comparabilidad.
Hay dos amplios marcos de referencia para información financiera para comparativos: las cifras correspondientes y los Estados Financieros comparativos. Bajo el marco de referencia de cifras correspondientes, las cifras correspondientes para el (los) periodo(s) anterior(es) son una parte integral de los Estados Financieros del periodo actual y tienen que ser interpretadas conjuntamente con las cantidades y otras revelaciones relacionadas con el periodo actual. El nivel de detalle presentado en las cantidades correspondientes y en las revelaciones lo dicta primordialmente su relevancia para las cifras del periodo actual.41
Bajo el marco de referencia de Estados Financieros comparativos, los Estados
40 Párrafo 1 Apéndice Nía 710 41 Párrafo 4 Apéndice Nía 710
Financieros comparativos para el (los) periodo(s) anterior(es) son considerados como Estados Financieros separados. Consecuentemente, el nivel de información incluido en dichos Estados Financieros comparativos (incluyendo todos los montos, revelaciones, notas aclaratorias y otras declaraciones explicativas del estado al grado en que sigan siendo significativos) se aproxima al de los Estados Financieros del periodo actual.
1.3.8 Caso Práctico de Estados Financieros Comparativos
TEXTILES CAPUANO, S.A.
BALANCE GENERAL
AL 31 DE DICIEMBRE DE 2008 Y 2007
ACTIVO 2008 2007
Activo Corriente
Efectivo 62,423.00 62,423.00
Cuentas por cobrar
Clientes (Nota 4) 2,595,350.00 2,595,350.00 Compañías afiliadas (Nota 5) 12,898,736.00 9,411,860.00 Otras cuentas por cobrar (Nota
6) 4,547,391.00 4,784,741.00
20,041,477.00 16,791,951.00 Menos: Provisión para cuentas
dudosas -8,437.00 -8,437.00
20,033,040.00 16,783,514.00 Inventarios (Nota 7) 195,309.00 195,309.00
Gastos pagados por anticipado (Nota 8)
459,888.00 1,425,649.00 Total activo corriente 20,750,660.00 18,466,895.00
Activo no Corriente
Inversiones (Nota 9) 500.00 500.00
Propiedad, planta y equipo neto (Nota
10) 1,445,383.00 1,542,398.00
Otros activos (Nota 11) 28,827.00 28,827.00
Total activo 2,225,370.00 20,038,620.00
PASIVO Y PATRIMONIO DE LOS ACCIONISTAS
2008 2007
Pasivo corriente
Compañías afiliadas (Nota 12) Q. 9,669,560 6,595,691.00 Cuenta por pagar y gastos
acumulados (Nota 13) 329,656.00 1,745,147.00
Total pasivo corriente 9,999,216.00 8,340,838.00
Indemnizaciones 101,132.00 79,464.00
Otros pasivos (Nota 15) 5,598,405.00 5,598,405.00 Patrimonio de los accionistas:
Capital autorizado Q2,000,000.00 formado por 2,000 acciones comunes a Q1,000.00 cada una Suscrito y Pagado.
2,000,000.00 2,000,000.00 Utilidades no distribuidas 4,526,617.00 4,019,913.00 Total pasivo y patrimonio 22,225,370.00 20,038,620.00
Ver notas a los estados financieros.
TEXTILES CAPUANO, S.A.
ESTADO DE RESULTADOS AL 31 DE DICIEMBRE DE 2008 Y 2007 2,008 2,007 Ventas netas 3,145,627.00 3,476,898.00 Utilidad bruta 3,145,627.00 3,476,898.00 Gastos de operación Administración 2,470,086.00 3,089,830.00 2,470,086.00 3,089,830.00 Utilidad en operación 675,541.00 387,068.00
Otros ingresos y (gastos)
Ingresos - 1,227.00
Gastos -11,556.00 -2,163.00
-11,556.00 -936.00 Utilidad del período antes del Impuesto
Sobre la Renta
Impuesto Sobre la Renta (Nota 14) 157,281.00 173,845.00
Utilidad Neta Q506,704.00 Q212,287.00
Ver notas a los estados financieros.
TEXTILES CAPUANO, S.A.
ESTADO DE UTILIDADES NO DISTRIBUIDAS AL 31 DE DICIEMBRE DE 2008 Y 2007
2008 2007
Reserva legal (Nota 16):
Saldo, al principio del año 2,340,929.00 2,330,315.00 Mas: Traslado de utilidades
Disponibles 25,335.00 10,614.00
Saldo, al final del año 2,366,264.00 2,340,929.00 Utilidades disponibles:
Saldo, al principio del año 1,678,984.00 1,477,311.00 Mas: Utilidad antes de
Impuesto Sobre la Renta 663,985.00 386,132.00
2,342,969.00 1,863,443.00
Menos Traslado a:
Impuesto Sobre la Renta 157,281.00 173,845.00 2,160,353.00 1,678,984.00
4,526,617.00 4,019,913.00
Ver notas a los estados financieros.
TEXTILES CAPUANO, S.A.
ESTADO DE FLUJOS DE EFECTIVO AL 31 DE DICIEMBRE DE 2008 Y 2007
2008 2007
Flujos de efectivo por actividades de operación:
Utilidad neta 506,704.00 212,287.00
Ajustes para conciliar la pérdida neta con el efectivo neto (provisto) usado
por actividades de operación:
Cuentas incobrables -23,675.00 Depreciaciones 97,015.00 96,301.00 Indemnizaciones provistas y pagadas por Reserva neto 21,668.00 22,885.00 Reserva, neto
Cambios en activos, aumento (disminución):
Gastos Anticipados 965,761.00 369,637.00
Cuentas por cobrar, neto 237,350.00 93,491.00 Cambios en pasivos, disminución
(aumento):
Cuentas por pagar y gastos
acumulados -1,415,491.00 79,765.00
Compañías Afiliadas 3,073,869.00 2,819,707.00
Total ajustes -506,704.00 -164,817.00
Efectivo neto (usado) provisto
por actividades de operación 0.00 47,470.00
Aumento neto en efectivo 0.00 47,470.00
Efectivo, saldo al principio del año 62,423.00 14,953.00 Efectivo, saldo al final del año 62,423.00 62,423.00
Ver nota a los estados financieros.
TEXTILES CAPUANO, S.A.
NOTAS A LOS ESTADOS FINANCIEROS AL 31 DE DICIEMBRE DE 2008 Y 2007
Nota 1 - Políticas contables
Los estados financieros de la compañía que se adjuntan, han sido preparados en todos sus aspectos importantes de conformidad con Normas Internacionales de Contabilidad. Un resumen de las principales políticas contables adoptadas por la compañía, se presenta a continuación:
La política de la Compañía es ajustar anualmente al final de cada ejercicio su provisión para cuentas dudosas al 3% sobre saldos deudores de cuentas por cobrar.
b) Inventarios
Los inventarios se valúan al costo o valor de mercado, el más bajo.
c) Propiedad, planta y equipo
La propiedad, planta y equipo se presentan al costo de adquisición. Las reparaciones y el mantenimiento normal que no mejoran el activo ni alargan su vida útil restante se cargan a los resultados del período en que se incurren.
d) Depreciación
La depreciación se calcula por el método de línea recta, en base a tasas de acuerdo con las vidas útiles estimadas.
No se asigna valor residual alguno a los inmuebles, maquinaria y equipo depreciados en su totalidad. El costo y la depreciación acumulada permanecen en las respectivas cuentas hasta la disposición de estos activos por venta o retiro.
e) Indemnizaciones
De acuerdo con las leyes laborales de Guatemala, la Compañía está obligada al pago de un mes de sueldo por cada año trabajado a empleados y trabajadores al servicio de la Compañía, despedidos bajo
ciertas circunstancias y en caso de muerte a sus familiares directos. Para tal efecto la ley acepta como deducible hasta un 8.33% sobre el total de los sueldos pagados durante el ejercicio.
TEXTILES CAPUANO, S.A.
NOTAS A LOS ESTADOS FINANCIEROS AL 31 DE DICIEMBRE DE 2008 Y 2007
Nota 1 - Políticas contables (Continuación)
f) Sistemas de contabilidad
La compañía registra sus operaciones bajo el método de lo devengado de conformidad con lo establecido por la Ley del Impuesto Sobre la Renta.
Nota 2 - Historia y operaciones
Textiles Capuana, S. A., fue constituida bajo las leyes de la República de Guatemala, el 20 de febrero de 1991 y quedó definitivamente inscrito en el Registro Mercantil el 20 de julio de 1991.
Su actividad principal es la fabricación de cueros artificiales, tejidos de algodón y fibras sintéticas, tintorerías y gravados de toda clase de tejidos, compra y venta de tejidos de algodón, hilos, y fibras.
Derivado de los cambios a la Ley del Impuesto Sobre la Renta según decreto Ley número 18-04 a partir del 1°. de julio de 2004 la empresa optó por el pago del Impuesto Sobre la Renta del 5% sobre el total de sus ingresos gravados. Además derivado de dicho cambio el ejercicio fiscal de la Empresa en lo sucesivo deberá ser del 1 de enero al 31 de diciembre de cada año.
TEXTILES CAPUANO, S.A.
NOTAS A LOS ESTADOS FINANCIEROS AL 31 DE DICIEMBRE DE 2008 Y 2007
Nota 3 - Unidad monetaria y régimen de cambios
Los registros contables de la compañía están expresados en quetzales (Q), moneda oficial de la República de Guatemala, cuya tasa de cambio es como sigue:
• Tasa de cambio de mercado bancario de Q 7.78159 por US$ 1.00 al 31 de diciembre de 2,008
Todas las transacciones en moneda extranjera se efectúan en un mercado cambiario bancario. Los respectivos tipos de cambio a ser aplicados en el mercado bancario, tanto para la compra como para la venta de divisas, serán
pactados libremente entre los participantes en dicho mercado, mismos que publicará diariamente el Banco de Guatemala (Nota 17).
Nota 4 - Clientes
2008 2007
Clientes locales 421,881.00 421,881.00
Clientes del exterior 2,173,469.00 2,173,469.00
2,595,350.00 2,595,350.00
TEXTILES CAPUANO, S.A.
NOTAS A LOS ESTADOS FINANCIEROS AL 31 DE DICIEMBRE DE 2008 Y 2007
Nota 5 - Compañías afiliadas
2008 2007 Inmobiliaria el Grande, S. A. 1,765,065.00 445,215.00 Perico, S. A. 1,801,760.00 1,234,760.00 Mate, S. A. 8,215,835.00 7,731,885.00 Frasco, S.A. 1,116,076.00 -12,898,736.00 9,411,860.00
Nota 6 - Otras cuentas por cobrar
2008 2007
Retenciones IVA 71,451.00 183,182.00
IEMA 2003 121,027.00 278,309.00
ISR por cobrar 4,103,727.00 4,103,727.00
Pagos a cuenta 23,577.00 23,577.00
Pagos trimestrales ISR 195,946.00 195,946.00
IVA por cobrar 31,663.00 0.00
4,547,391.00 4,784,741.00
TEXTILES CAPUANO, S.A.
NOTAS A LOS ESTADOS FINANCIEROS AL 31 DE DICIEMBRE DE 2008 Y 2007
Nota 7 - Inventarios
2008 2007
Repuestos y accesorios 195,309.00 195,309.00
195,309.00 195,309.00
Nota 8 - Gastos pagados por anticipado
Seguros anticipados 458,518.00 1,424,279.00
Otros gastos anticipados 1,370.00 1,370.00
459,888.00 1,425,649.00
Nota 9 - Inversiones
2008 2007
Inversiones en otras empresas 500.00 500.00
500.00 500.00
TEXTILES CAPUANO, S.A.
NOTAS A LOS ESTADOS FINANCIEROS AL 31 DE DICIEMBRE DE 2008 Y 2007
Nota 10 - Propiedad, planta y equipo
2008 2007
Maquinaria y equipo 1,921,647.00 1,921,647.00 1,921,647.00 1,921,647.00 Depreciación acumulada 476,264.00 379,249.00
1,445,383.00 1,542,398.00
2008 2007
Depósitos diversos 10,672.00 10,672.00
Depósitos en garantía 18,155.00 18,155.00
28,827.00 28,827.00
TEXTILES CAPUANO, S.A.
NOTAS A LOS ESTADOS FINANCIEROS AL 31 DE DICIEMBRE DE 2008 Y 2007
Nota 12 – Compañías afiliadas por pagar
2008 2007
Monte Everest, S. A. 174,768.00 1,700.00
Monte Maria, S. A. 9,335,334.00 6,460,213.00 Inversiones Canaan, S. A. 159,458.00 133,778.00
9,669,560.00 6,595,691.00
Nota 13 - Cuentas por pagar y gastos acumulados
2008 2007
Retenciones ISR empleados -4,162.00 -4,162.00
Seguros por pagar 10,048.00 1,497,872.00
Cuotas patronales 1,768.00 5,341.00
Otras cuentas por pagar 161,065.00 104,288.00
Cuota laboral 800.00 2,036.00
Aguinaldos 48,190.00 44,191.00
Vacaciones 69,310.00 58,476.00
Bono 14 40,805.00 36,805.00
ISR por pagar 300.00
Cuota IRTRA 166.00
Cuota INTECAP 166.00
329,656.00 1,745,147.00
TEXTILES CAPUANO, S.A.
NOTAS A LOS ESTADOS FINANCIEROS AL 31 DE DICIEMBRE DE 2008 Y 2007
Nota 14 - Impuesto Sobre la Renta
El cálculo del Impuesto Sobre la Renta se resume así:
2008 2007
Ventas 3,145,627.00 3,476,898.00
3,145,627.00 3,476,898.00 Impuesto Sobre la Renta
5%
definido sobre ventas 157,281.00 173,845.00
Pagos realizados 157,281.00 173,845.00 Impuesto Sobre la Renta -
-De conformidad con el Código Tributario, -Decreto No. 6-91, del Congreso de la República, el derecho de la Administración Tributaria para hacer verificaciones, ajustes, rectificaciones o determinaciones de las obligaciones tributarias, liquidar, intereses y multas y exigir su cumplimiento y pago a los contribuyentes o responsables, vence en el plazo de cuatro años, contados a partir de la fecha en que se produjo el vencimiento de la obligación para pagar el tributo.
TEXTILES CAPUANO, S. A.
NOTAS A LOS ESTADOS FINANCIEROS AL 31 DE DICIEMBRE DE 2008 Y 2007
Nota 15 - Otros Pasivos
2008 2007
Anticipo a futuras
capitalizaciones Q5,598,405 Q5,598,405
Q5,598,405 Q5,598,405
De acuerdo con los Artículos Nos. 36 y 37 del Código de Comercio de Guatemala, la Compañía deberá separar anualmente el 5% de las utilidades netas de cada ejercicio para formar la reserva legal. Esta no podrá distribuirse en forma alguna entre los accionistas sino hasta la liquidación de la sociedad. Sin embargo, podrá capitalizarse cuando exceda del 15% del capital al cierre del ejercicio inmediato anterior sin perjuicio de seguir reservando el 5% anual.
Nota 17 - Eventos subsecuentes
Al 16 de mayo de 2009 la tasa de cambio de mercado bancario era de Q.8.00 por US$1.00, aproximadamente.
1.4 NIA 720 OTRA INFORMACIÓN EN DOCUMENTOS QUE CONTIENEN ESTADOS FINANCIEROS AUDITADOS.
El propósito de esta Norma Internacional de Auditoría (NIA) es establecer normas y proporcionar lineamientos sobre la consideración del auditor de otra información, sobre la que el auditor no tiene obligación de dictaminar, en documentos que contienen estados financieros auditados. Esta NIA aplica cuando está implicado un informe anual, sin embargo puede también aplicar a otros documentos, como los usados en ofertas de valores.42 Esta NIA incluye los siguientes temas
• Acceso a otra información.
• Consideración de otra información. • Inconsistencias de importancia relativa.
• Representaciones erróneas importantes de hechos.
• Disponibilidad de otra información después de la fecha del dictamen del auditor.
El auditor deberá leer la otra información para identificar las inconsistencias de importancia relativa con los estados financieros auditados.43 Una ¨ inconsistencia de importancia relativa ¨ existe cuando otra información contradice la información contenida en los estados financieros auditados. Una inconsistencia de importancia relativa puede despertar dudas sobre las conclusiones de auditoría extraídas de la evidencia de auditoría previamente obtenida y, posiblemente, sobre la base para la opinión del auditor sobre los estados financieros.44
Al emitir dicho informe, una entidad puede también incluir, ya sea por ley o por costumbre, otra información financiera y no financiera. Para fines de esta NIA, esa otra información financiera y no financiera se llama ¨ otra información ¨.
Ejemplo de otra información incluyen un informe de la administración o el consejo de directores sobre operaciones, resúmenes o puntos sobresalientes financieros, datos de empleo, desembolsos de capital planeado, índices financieros, nombres de funcionarios y directores y datos trimestrales seleccionados.45
1.4.1 Acceso a otra información
Para que un auditor pueda considerar otra información incluida en el informe anual, se requerirá acceso oportuno a dicha información. El auditor, por lo tanto, Necesita hacer los arreglos apropiados con la entidad para obtener dicha información puede no estar disponible antes de dicha fecha. En estas circunstancias, el auditor debería seguir los lineamientos en los párrafos 20 a 23.46
43 Párrafo 2 Nía 720 44 Párrafo 3 Nía 720 45 Párrafo 5 Nía 720 46 Párrafo 9 Nía 720
1.4.2 Inconsistencias de importancia relativa
Si al leer la otra información, el auditor identifica una inconsistencia de importancia relativa, el auditor deberá determinar si los estados financieros auditados o la otra información necesitan ser corregidos. Si se necesita una corrección en los estados financieros auditados y la entidad se niega a hacer la corrección, el auditor debería expresar una opinión con salvedad o adversa. Si se necesita una corrección en la otra información y la entidad se niega a hacer la corrección, el auditor debería considerar incluir en su dictamen un párrafo de énfasis describiendo la consistencia de importancia relativa o tomando otras acciones.47
1.4.3 Representaciones erróneas importantes de hechos.
Mientras lee la otra información con el fin de identificar inconsistencias importantes, el auditor puede darse cuenta de una aparente representación errónea importante de hechos.48
Cuando el auditor estima que aún hay una aparente representación errónea de hechos, el auditor debería solicitar a la administración consultar con una tercera parte calificada, como el consejero legal de la entidad, y sugerirle que considere la información recibida.
1.4.4 Disponibilidad de otra información después de la fecha del dictamen del auditor.
Cuando toda la otra información no está disponible para el auditor antes de la fecha del dictamen del auditor, el auditor debería leer la otra información en la oportunidad más cercana después de esa fecha, para identificar las inconsistencias de importancia relativa. Si, al leer la otra información, el auditor identifica una inconsistencia de importancia relativa o se da cuenta de una
47 Párrafo 11,12,13 Nía 720 48 Párrafo 14 Nía 720
aparente representación errónea importante de hechos, el auditor debería determinar si los estados financieros auditados o la otra información necesitan revisión. Cuando la revisión de los estados financieros es apropiada, deberían seguirse los lineamientos de NIA ¨ Hechos Posteriores ¨.49
Cuando es necesario la revisión de la otra información pero la administración se niega a hacer la revisión, el auditor debería considerar tomar mayor acción apropiada. Las acciones tomadas podrían incluir pasos como notificar a aquellas personas que tengan la última responsabilidad por la dirección general de la entidad, por escrito, sobre la preocupación del auditor respecto de la otra información y obtener asesoría legal
2. DICTAMEN DE AUDITORIA
Es el documento formal que suscribe el contador público conforme a las normas de su profesión, relativo a la naturaleza, alcance y resultado del examen realizado sobre los estados financieros de su cliente. La importancia del dictamen en la práctica profesional es fundamental, ya que usualmente es lo único que el público ve de su trabajo.
El termino dictamen (Del Lat. Dictamene) según la Real Academia Española significa “opinión y juicio que se forma o emite sobre una cosa”.
En los campos de la Economía y auditoria, los dictámenes son los documentos que contienen la opinión del profesional sobre materias de su competencia.
Este dictamen es uno de los criterios para elaborar un trabajo de auditoría de carácter especial, que se denomina “Informe Especial”.
2.1 EL DICTAMEN DEL AUDITOR SOBRE LOS ESTADOS FINANCIEROS.
El dictamen del auditor deberá contener una clara expresión de la opinión del auditor sobre los estados financieros.50
Cuando el Contador Público y Auditor es llamado a examinar los estados financieros preparados por una empresa, el objetivo final en su actuación profesional será el de dar un dictamen en el que se hagan constar que dichos estados presentan razonablemente la situación financiera y los resultados de la operación y el flujo de efectivo de conformidad con principios de contabilidad generalmente aceptados.
Para estar en condiciones de dar ese dictamen de una manera objetiva y con características profesionales, el Contador Público y Auditor necesita obtener una serie de conocimientos e informaciones sobre los propios estados financieros y sobre la empresa a que se refiere; dicho dictamen no puede emitirse sin que el contador público haya obtenido con certeza razonable, la convicción de:
1. La autenticidad de los hechos y fenómenos que los estados financieros reflejan.
2. Los criterios y métodos usados para reflejar en la contabilidad y en los estados financieros dichos hechos y fenómenos.
3. Que los métodos usados son conforme a los principios contables que la profesión acepta generalmente y que éstos han sido aplicados consistentemente.
El trabajo de Auditoria tiene, por consiguiente, como finalidad inmediata, el proporcionar al propio auditor los elementos de juicio y de convicción necesaria para poder dar su dictamen de una manera objetiva y profesional.
El dictamen formará parte del informe que el Contador Público y Auditor presentará a su cliente después del examen a los estados financieros de acuerdo con normas de Auditoria generalmente aceptadas
El dictamen del Contador Público es el documento formal que suscribe el Contador Público conforme a las normas de su profesión, relativo a la naturaleza, alcance y resultados del examen realizado sobre los estados financieros del ente. La importancia del dictamen en la práctica profesional es fundamental, ya que usualmente es lo único que el público conoce de su trabajo.
Los estados financieros y sus notas son responsabilidad directa y exclusiva de la entidad, por ser declaraciones de la administración. El dictamen de esos estados financieros es responsabilidad exclusiva del Contador Público, éste deberá expresar en forma clara y precisa el grado de responsabilidad que está asumiendo al firmar dicho documento.
2.2. ELEMENTOS BÁSICOS DEL DICTAMEN DEL AUDITOR.
El dictamen del auditor incluye los siguientes elementos básicos, ordinariamente como sigue:
(a) Titulo.
(b) Destinatario.
(c) Párrafo introductorio.
(d) Responsabilidad de la administración por los estados financieros. (e) Responsabilidad del auditor.
(g) Otras responsabilidades de información. (h) Firma del auditor.
(i) Fecha del dictamen del auditor. (j) Dirección del auditor. 51
a) Título
El dictamen del auditor deberá tener un título apropiado. Puede ser apropiado usar el término "Auditor Independiente" en el título para distinguir el dictamen del auditor de informes que podrían ser emitidos por otros, como por funcionarios de la entidad, el consejo de directores, o de informes de otros auditores que quizá no tengan que acogerse a los mismos requerimientos éticos que el auditor independiente.
b) Destinatario
El dictamen del auditor debería estar dirigido en forma apropiada según requieran las circunstancias del trabajo y los reglamentos locales. El dictamen generalmente es dirigido ya sea a los accionistas o al consejo de directores de la entidad cuyos estados financieros están siendo auditados.
c) Entrada o párrafo introductorio
El dictamen del auditor debería identificar los estados financieros de la entidad que han sido auditados, incluyendo la fecha de, y el periodo cubierto por, los estados financieros.
d) Responsabilidad de la administración por los estados financieros
El dictamen debería incluir una declaración de que los estados financieros son la responsabilidad de la administración de la entidad, y una declaración de que la responsabilidad del auditor es expresar una opinión sobre los estados financieros basada en la auditoria.
Los estados financieros son las representaciones de la administración. La preparación de dichos estados requiere que la administración haga estimaciones y juicios contables importantes, así como que determine los principios y métodos de contabilidad apropiados usados en la preparación de los estados financieros. En contraste, la responsabilidad del auditor es auditar estos estados financieros para expresar una opinión a partir de ahí.
e) Opinión del Auditor
El dictamen del auditor deberá declarar claramente la opinión del auditor respecto de si los estados financieros dan un punto de vista verdadero y razonable (o están presentados razonablemente, respecto de todo lo importante) de acuerdo con el marco conceptual para informes financieros y, donde sea apropiado, si los estados financieros cumplen con los requisitos legales.
Los términos usados para expresar la opinión del auditor son "dan un punto de vista verdadero y razonable" o "presentan razonablemente, respecto de todo lo importante," y son equivalentes. Ambos términos indican, entre otras cosas, que el auditor considera sólo aquellos asuntos que son de importancia relativa para los estados financieros.
Cuando el auditor trata otras responsabilidades de informar dentro del dictamen del auditor sobre los estados financieros, estas deberán manejarse en una sección por separado en el dictamen del auditor que siga al párrafo de la opinión.
g) Firma del auditor
El dictamen deberá ser firmado a nombre de la firma de auditoría, a nombre personal del auditor, o ambos según sea apropiado. El dictamen del auditor ordinariamente se firma a nombre de la firma porque la firma asume la responsabilidad por la auditoria.
h) Fecha del dictamen
El auditor deberá fechar el dictamen en la fecha de terminación de la auditoria. Esto informa al lector que el auditor ha considerado el efecto sobre los estados financieros y sobre el dictamen, de los acontecimientos y transacciones de los que el auditor se enteró y que ocurrieron hasta esa fecha.52
Ya que la responsabilidad del auditor es dictaminar sobre los estados financieros según preparados y presentados por la administración, el auditor no deberá fecharlos antes de la fecha en que los estados financieros sean firmados o aprobados por la administración.
i) Dirección del auditor
El dictamen deberá nombrar una locación específica, que ordinariamente es la ciudad donde el auditor mantiene la oficina que tiene responsabilidad por la auditoria.
3. TIPOS DE DICTAMENES
3.1 OPINION LIMPIA
Cuando el auditor concluye que los estados financieros dan un punto de vista verdadero y razonable (o están presentados razonablemente, respecto de todo lo importante,) de acuerdo con el marco conceptual para informes financieros identificado. Una opinión limpia también indica implícitamente que han sido determinados y revelados en forma apropiada en los estados financieros cualesquier cambios en principios contables o en el método de su aplicación, y los efectos consecuentes.
3.2DICTAMENES MODIFICADOS
Se considera que un dictamen del auditor está modificado en las siguientes situaciones:
Asuntos que no afectan la opinión del auditor
(a) Énfasis de un asunto
Asuntos que sí afectan la opinión del auditor
(a) Opinión calificada, (b) Abstención de opinión, o (c) Opinión adversa.
La uniformidad en la forma y contenido de cada tipo de dictamen modificado ampliará la comprensión de dichos informes por el usuario. Consecuentemente, esta NIA incluye textos sugeridos para expresar una opinión no calificada así como ejemplos de frases de modificación para usarse cuando se emiten dictámenes modificados.
Asuntos que no afectan la opinión del auditor
En ciertas circunstancias el dictamen de un auditor puede ser modificado añadiendo un párrafo de énfasis de asunto para hacer resaltar un asunto que afecta a los estados financieros el cual se incluye en una nota a los estados financieros que discute más ampliamente el asunto. Añadir dicho párrafo de énfasis de asunto no afecta a la opinión del auditor. El párrafo debería, preferiblemente ser incluido después del párrafo de opinión y ordinariamente se referiría al hecho de que la opinión del auditor no es calificada a este respecto. El auditor debería modificar el dictamen añadiendo un párrafo para resaltar un asunto de importancia relativa respecto de un problema de negocio en marcha. El auditor deberá considerar modificar el dictamen añadiendo un párrafo si hay una falta significativa de certeza (distinta de un problema de negocio en marcha), y cuya resolución depende de eventos futuros y que pueda afectar a los estados financieros. Una falta de certeza es un asunto cuyo resultado depende de
acciones futuras o eventos no bajo el control directo de la entidad pero que pueden afectar a los estados financieros.
Asuntos que sí afectan la opinión del auditor
Un auditor quizá no pueda expresar una opinión limpia cuando alguna de las siguientes circunstancias existe y, a juicio del auditor, el efecto del asunto es o puede ser de importancia relativa para los estados financieros.
(a) Hay una limitación en el alcance del trabajo del auditor; o
(b) Hay un desacuerdo con la administración respecto de la aceptabilidad de las políticas contables seleccionadas, el método de su aplicación o la adecuación de las revelaciones de los estados financieros. Las circunstancias descritas en a) podrían llevar a una salvedad en la opinión o a una abstención de opinión. Las circunstancias descritas en b) podrían llevar a una salvedad en la opinión o a una opinión adversa.
OPINION CON SALVEDADES
Debería expresarse cuando el auditor concluye que no puede expresarse una opinión limpia pero que el efecto de cualquier desacuerdo con la administración, o limitación en el alcance no es tan importante y omnipresente como para requerir una opinión adversa o una abstención de opinión. Una opinión con salvedades debería expresarse como “excepto por” los efectos del asunto al que se refiere la calificación.
ABSTENCION DE OPINION
Debería expresarse cuando el posible efecto de una limitación en el alcance es tan importante y omnipresente que el auditor no ha podido obtener suficiente
evidencia apropiada de Auditoría y consecuentemente no puede expresar una opinión sobre los estados financieros.
OPINION ADVERSA
Debería expresarse cuando el efecto de un desacuerdo es tan importante y omnipresente para los estados financieros que el auditor concluye que una salvedad al dictamen no es adecuada para revelar la naturaleza equívoca o incompleta de los estados financieros.
Cada vez que el auditor expresa una opinión que es distinta de la limpia, debería incluirse en el dictamen una descripción clara de todas las razones sustantivas y, a menos que no sea factible, una cuantificación del (los) posible(s) efecto(s) sobre los estados financieros. Ordinariamente, esta información se expondría en un párrafo separado precediendo a la opinión o abstención de opinión y puede incluir una referencia a una discusión más extensa, si la hay, en una nota a los estados financieros.
Circunstancias que pueden dar como resultado otra cosa distinta que una opinión limpia.
Limitación en el alcance
Una limitación en el alcance puede ser impuesto a veces por la entidad (por ejemplo, cuando los términos del trabajo especifican que el auditor no llevará a cabo un procedimiento de Auditoría que el auditor cree que es necesario). Sin embargo, cuando la limitación en los términos de un trabajo propuesto es tal que el auditor cree que existe la necesidad de expresar una abstención de opinión, el auditor ordinariamente no aceptaría dicho trabajo limitado como un trabajo de Auditoría, a menos que se requiera por reglamentos existentes. También un auditor por reglamentos existentes no debería aceptar dicho trabajo de Auditoría cuando la limitación infringe los deberes reglamentarios del auditor.
Una limitación de alcance puede ser impuesta por las circunstancias (por ejemplo, cuando el momento del nombramiento del auditor es tal que el auditor no puede observar el conteo de inventarios físicos). También puede surgir cuando, según opinión del auditor, los registros contables de la entidad son inadecuados o cuando el auditor no puede realizar un procedimiento de Auditoría que se cree que es deseable. En estas circunstancias, el auditor debería intentar llevar a cabo procedimientos alternativos razonables para obtener suficiente evidencia apropiada de Auditoría para sustentar una opinión limpia.
Cuando hay una limitación en el alcance del trabajo del auditor que requiera la expresión de una opinión con salvedad o de una abstención de opinión, el dictamen del auditor debería describir la limitación e indicar los posibles ajustes a los estados financieros que podrían haber sido determinados como necesarios si no hubiese existido la limitación.
ANEXOS
DICTAMEN NO CALIFICADO (SIN RESPONSABILIDAD DE CONTROL INTERNO)
DICTAMEN DEL CONTADOR PÚBLICO Y AUDITOR INDEPENDIENTE
Señores:
Junta de Accionistas ABC, S.A.
Ciudad
PARRAFO INTRODUCTORIO
Hemos auditado los Estados Financieros que se acompañan de la Compañía ABC, que comprenden el Balance General al 31 de diciembre 200x, y el estado de resultados, estado de cambios en capital y estado de flujo de efectivo por el año que terminó entonces, así como un resumen de políticas contables importantes y otras notas aclaratorias.