PRESENTACIÓN
Este boletín tiene como propósito analizar de forma general las consideraciones que deben tomarse en cuenta en materia de la determinación del impuesto por dividendos o utilidades distribuidos. El marco legal y fiscal que se menciona en el presente ofrece la comprensión y conocimiento de la normatividad utilizada para llevar a cabo la distribución de dividendos o utilidades
La Ley General de Sociedades Mercantiles (LGSM) es la normatividad que regula el marco legal e indica la formalidad a seguir en el esquema de dividendo o utilidades distribuidos, y la Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR) se encarga de la regulación fiscal, señalando la mecánica para la determinación del impuesto de una persona moral, por los dividendos o utilidades distribuidos.
Cabe mencionar que en este boletín se menciona la disposición establecida en la Ley del Impuesto sobre la Renta, relativa al no pago de impuesto por dividendos o utilidades distribuidos por parte de la persona moral cuando los dividendos provengan de la Cuenta de Utilidad Fiscal Neta (CUFIN).
Impuesto sobre la Renta por dividendos o utilidades distribuidos
Noviembre 2015 Boletín de Investigación de la Comisión de Auditoría Fiscal Núm. 35
2014 – 2016 C.P.C. Jorge Alberto Téllez Guillén Presidente
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Comisión de Auditoría Fiscal
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Gerencia de Comunicación y Promoción
Comisión de Desarrollo Auditoría Fiscal del Colegio, Año III, núm. 35, noviembre de 2015. Boletín Informativo edición e impresión por el Colegio de Contadores Públicos de México, A.C. Responsables de la Edición:
Alejandra Mendoza Espinosa, Lic. Asiria Olivera Calvo, Lic. Aldo Plazola González. Diseño: Dafne Tamara Portillo. Bosque de Tabachines Núm. 44, Fracc.
Bosques de las Lomas, Deleg. Miguel Hidalgo 11700. El contenido de los artículos firmados es responsabilidad del autor; prohibida la reproducción total o parcial, sin previa autorización.
ÍNDICE PÁGINA
I. Aspectos generales 3
II. Análisis legal, considerando la
Ley General de Sociedades Mercantiles (LGSM) 4
III. Análisis de acuerdo con la Ley del Impuesto
Sobre la Renta (LISR) 5
IV. Ejemplificación de la mecánica de la determinación del impuesto sobre la renta por dividendos o utilidades
distribuidos y retención 8 V. Conclusiones 9
I. Aspectos generales
Es importante mencionar la definición de los dividendos para tener una comprensión adecuada del tema que se analiza en este boletín, por lo que consideramos de gran utilidad mencionar el significado que se le asigna:
Los dividendos representan el derecho económico que reciben los socios o accionistas de una sociedad, son los beneficios obtenidos por parte de una sociedad que se destinan a remunerar a los accionistas por sus aportaciones al capital social de una sociedad mercantil. La distribución de dividendos depende de la capacidad y solvencia financiera de la sociedad.
El derecho de los socios o accionistas de obtener dividendos se origina cuando se estipula en Acta de asamblea general de socios o accionistas previa aprobación de los estados financieros y establecimiento de la cantidad a distribuir y la fecha de pago.
Como parte fundamental en el esquema legal, La ley General de Sociedades Mercantiles (LGSM), indica en sus artículos 19 y 181, fracción I, las formalidades a seguir en los dividendos distribuidos.
Como complemento a la parte legal y considerando las disposiciones que se mencionan en otras leyes, la Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR) menciona en su artículo 7, primer párrafo, que cuando se haga mención a persona moral, se entenderán comprendidas, entre otras, las sociedades mercantiles y los organismos descentralizados que realicen preponderantemente actividades empresariales, las instituciones de crédito, las sociedades y asociaciones civiles y la asociación en participación cuando por medio de ella se lleven a cabo actividades empresariales en México.
Por otro lado, se hace mención de la Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR) en el Titulo II, articulo 9, primer párrafo, donde se menciona que las personas morales deberán calcular el impuesto sobre la renta, aplicando al resultado fiscal obtenido en el ejercicio la tasa del 30%, ya que el artículo 10 de la LISR referencia la tasa que indica el artículo 9 de la misma, para aplicar en la determinación del impuesto por dividendos o utilidades distribuidos.
El artículo 76, fracción XI, de la Ley del Impuesto sobre Renta (LISR) menciona las disposiciones que las personas morales deben seguir cuando realicen pagos por concepto de dividendos o distribución de utilidades.
II. Análisis legal, considerando la Ley General de Sociedades Mercantiles (LGSM)
En la distribución de dividendos, las Sociedades Mercantiles considerarán la aplicación del marco legal normativo, el cual se establece en la Ley de Sociedades Mercantiles (LGSM), ya que mediante los artículos referidos a la distribución de dividendos se contempla la formalidad que deben cumplir las sociedades.
Continuando con el esquema legal referido a los dividendos o utilidades distribuidos, la Ley General de Sociedades Mercantiles (LGSM) menciona en el artículo 18, que en caso de repartición o asignación de utilidades, la sociedad debe considerar que no hubiere pérdida del capital social, ya que en caso de que exista, el monto de la perdida deberá ser reintegrado, o bien reducir el capital social.
Las formalidades legales que deben observarse en la distribución de dividendos o utilidades se indican en el artículo 19 de la Ley General de Sociedades Mercantiles (LGSM), dicho artículo dispone lo siguiente:
Artículo 19. La distribución de utilidades solo podrá hacerse después de que hayan sido debidamente aprobados por la asamblea de socios o accionistas los estados financieros que las arrojen. Tampoco podrá hacerse distribución de utilidades mientras no hayan sido restituidas o absorbidas mediante aplicación de otras partidas del patrimonio, las pérdidas sufridas en uno o varios ejercicios anteriores, o haya sido reducido el capital social. Cualquiera estipulación en contrario no producirá efecto legal, y tanto la sociedad como sus acreedores podrán repetir por los anticipos o reparticiones de utilidades hechas en contravención de este artículo, contra las personas que las hayan recibido, o exigir su reembolso a los administradores que las hayan pagado, siendo unas y otros mancomunada y solidariamente responsables de dichos anticipos y reparticiones.
De acuerdo con lo que señala el citado artículo 19 de la LGSM, es relevante observar la disposición, ya que de no cumplir la distribución de dividendos o utilidades, no tendrá efecto legal.
Por otra parte, la Ley General de Sociedades Mercantiles (LGSM), en su artículo 181, indica la disposición relativa que supone que la asamblea ordinaria se reunirá por lo menos una vez al año dentro de los cuatro meses siguientes a la clausura del ejercicio social y se ocupará además de los asuntos de la orden del día, entre otros, de la discusión y aprobación o modificación del informe de los administradores a que se refiere el enunciado general artículo 172 de la LGSM, considerando la información financiera de la
III. Análisis de acuerdo con la Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR)
Por lo que respecta al impuesto causado por los dividendos o utilidades distribuidos consideraremos en este boletín la normatividad fiscal que indica la Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR), tomando en cuenta los artículos relacionados con los dividendos o utilidades distribuidos.
Cuando las personas morales paguen dividendos, estarán obligadas a la determinación del impuesto correspondiente, considerando lo que indica la Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR), por lo que se presenta en forma textual el artículo 10 en su primer párrafo, el cual establece lo siguiente:
[…] Las personas morales que distribuyan dividendos o utilidades deberán calcular y enterar el impuesto que corresponda a los mismos, aplicando la tasa establecida en el artículo 9 de la presente Ley. Para estos efectos, los dividendos o utilidades distribuidos se adicionarán con el impuesto sobre la renta que se deba pagar en los términos de este artículo. Para determinar el Impuesto que se debe adicionar a los dividendos o utilidades, éstos se deberán multiplicar por el factor de 1.4286 y al resultado se le aplicará la tasa establecida en el artículo 9 de esta Ley. El impuesto correspondiente a las utilidades distribuidas a que se refiere el artículo 78 de la presente Ley, se calculará en los términos de dicho precepto.
[…]
El primer párrafo del artículo 10 de la LISR, además de indicar la disposición del cálculo, nos muestra la mecánica en la determinación del impuesto correspondiente a los dividendos o utilidades distribuidos.
Por otra parte, el segundo párrafo del artículo 10 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR) señala el tratamiento fiscal que se debe seguir cuando la distribución de dividendos o utilidades se lleve a cabo mediante el incremento de partes sociales, entrega de acciones de la misma persona moral y reinversión en la suscripción y pago del aumento de capital, por lo que el texto de la disposición es el siguiente:
[…] Tratándose de la distribución de dividendos o utilidades mediante el aumento de partes sociales o la entrega de acciones de la misma persona moral o cuando se reinviertan en la suscripción y pago del aumento del capital de la misma persona dentro de los 30 días naturales siguientes a su distribución, el dividendo o la utilidad se entenderá percibido en el año calendario en el que se pague el reembolso por reducción de capital o por liquidación de la persona moral de que se trate, en los términos del artículo 78 de esta Ley.
[…]
Un punto importante es que no existirá obligación del pago del impuesto sobre la renta por dividendos o utilidades distribuidos cuando provengan de la Cuenta de Utilidad Fiscal Neta de conformidad con el artículo 77 de la LISR, esto con base en lo que dispone el artículo 10 en su tercer párrafo de la Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR).
La disposición relativa a la forma y fecha de pago del impuesto sobre la renta causado por pago de dividendos o utilidades la señala el artículo 10, cuarto párrafo, de la Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR), por lo que se muestra el texto a continuación:
[…] El impuesto a que se refiere este artículo, se pagará además del impuesto a que se refiere el artículo 9 de esta ley, tendrá el carácter de pago definitivo y enterará ante las oficinas autorizadas, a más tardar el día 17 del mes inmediato siguiente a aquel en que se pagaron los dividendos o utilidades […].
El contribuyente que ha distribuido dividendos o utilidades y pague un impuesto podrá acreditarlo de acuerdo con lo que establece el párrafo sexto del artículo 10 de la Ley de ISR, el cual indica lo siguiente:
[…] Cuando los contribuyentes a que se refiere este artículo distribuyan dividendos o utilidades y como consecuencia de ello paguen el impuesto que establece este artículo podrán acreditar dicho impuesto de acuerdo a lo siguiente:
I. El acreditamiento únicamente podrá efectuarse contra el impuesto sobre la renta del ejercicio que resulte a cargo de la persona moral en el ejercicio en el que se pague el impuesto a que se refiere este artículo.
El monto del impuesto que no se pueda acreditar, conforme al párrafo anterior, se podrá acreditar hasta en los dos ejercicios inmediatos siguientes contra el impuesto del ejercicio y contra los pagos provisionales de los mismos. Cuando el impuesto del ejercicio sea menor que el monto que hubiese acreditado en los pagos provisionales, únicamente se considerara acreditable contra el impuesto del ejercicio un monto igual a este último.
Cuando el contribuyente no acredite en un ejercicio el impuesto a que se refiere el cuarto párrafo de este artículo, pudiendo haberlo hecho conforme al mismo, perderá el derecho de hacerlo en los ejercicios posteriores hasta la cantidad en la que pudo haberlo efectuarlo.
II. Para los efectos dela artículo 77 de esta ley, en el ejercicio en el que acrediten el impuesto conforme a la fracción anterior los contribuyentes, deberán disminuir de la utilidad fiscal neta calculada en los términos de dicho precepto, la cantidad que resulte de dividir el impuesto acreditado entre el factor de 0.4286.
[…]
El artículo 10 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR), en su penúltimo párrafo, menciona la disposición que señala, para los efectos del propio artículo, que no se considera dividendo o utilidad distribuidos la participación de los trabajadores en las utilidades de las empresas.
Otro punto que es necesario tener en cuenta es el relativo a la disposición que se indica en el último párrafo del artículo 10 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, el cual advierte que cuando las personas morales distribuyen los dividendos o utilidades a que se refiere el artículo 140 fracciones I y II de la LISR, deberán aplicar la tasa establecida en el artículo 9 de la presente Ley de ISR y este impuesto tendrá el carácter de definitivo.
Como obligación por parte de la persona moral que distribuya dividendos o utilidades a persona física, así como a los residentes en el extranjero, tendrá la obligación de retener el 10% sobre el monto de los mínimos, por lo que en referencia a la retención que se realice a persona física presentamos en forma textual lo que indica el segundo párrafo del artículo 140 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta:
[…] No obstante lo que indica el párrafo anterior, las personas físicas estarán sujetas a una tasa adicional del 10% sobre los dividendos o utilidades distribuidos por las personas morales residentes en México. Estas últimas estarán obligadas a retener el impuesto cuando distribuyan dichos dividendos o utilidades, y lo enteren conjuntamente con el pago provisional del periodo que corresponda. El pago realizado conforme a este párrafo seria definitivo.
[…]
Por lo que se refiere al fundamento de retención del 10% por parte de la persona moral, respecto a la distribución de dividendos o utilidades a residente en el extranjero, se muestra en la Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR), en el Título V, artículo 164, fracción I, quinto párrafo, así como en la fracción IV.
Cabe mencionar que la disposición de llevar cabo la retención por parte de la persona moral, de conformidad con lo que se indica en el párrafo anterior, aplicará para los dividendos o utilidades que se generan a partir del año 2014, por lo que los dividendos o utilidades que distribuya la persona moral correspondientes al ejercicio 2013 no serán sujetos a retención.
En adición en disposición transitoria 2014-9-XXX se dice que las personas morales estarán obligadas a mantener cuentas separadas de la CUFIN: una generada hasta el 31de diciembre de 2013, y otra que se empiece a gestar a partir de 2014, con el objeto
de evitar que se cause el impuesto adicional del 10% a los dividendos generados con anterioridad al ejercicio de 2014.
De acuerdo con lo que establecen los tratados para evitar la doble tributación que ha firmado México con diversos países, donde se promueven tasas de retención menores, puede ser que la disposición del artículo 164, fracción I, quinto párrafo y fracción IV sea relevada por la aplicación de dichos tratados
IV. Ejemplificación de la mecánica de la determinación del impuesto sobre la renta por dividendos o utilidades distribuidos y retención
Para mejor comprensión de nuestro análisis, se muestra un ejemplo, en el cual una sociedad que decide pagar $150,000.00, por concepto de dividendos, deberá determinar el impuesto sobre la renta de conformidad con lo que indica el artículo 10, primer párrafo, de la Ley del Impuesto Sobre la Renta (ISR).
Operación Concepto Importe
Dividendo Distribuidos $150,000.00
Más
Impuesto a adicionar según artículo 10 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR)
$64,287.00
Igual
Monto a aplicar la tasa del impuesto $214,287.00
Por
Tasa establecida en el artículo 9 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta
30%
Igual
Impuesto Sobre la Renta por dividendos o utilidades distribuidos
$64,286.10
Por lo que se refiere a la determinación del impuesto a adicionar como lo menciona el propio artículo 10, en su primer párrafo, de la Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR), se muestra un ejemplo:
Operación Concepto Importe
Dividendo Distribuidos $150,000.00
Por
Impuesto a adicionar según artículo 10 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR)
1.4286
Igual
Resultado por aplicación de factor impuesto a adicionar
$214,290.00
Por
Por tasa artículo 9 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta (ISR)
30%
Igual
Impuesto a adicionar de conformidad con el artículo 10 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR)
$64,287.00
Continuando con la ejemplificación mostraremos la forma de retención de la persona moral que distribuya dividendos de conformidad con el segundo párrafo del artículo 140 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR). Considerando que le ha otorgado un dividendo de $75,000.00, se presenta lo siguiente:
Operación Concepto Importe
Dividendo distribuidos a persona física
$75,000.00
Por
Tasa de retención según artículo 140, segundo párrafo, de la Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR)
10%
Igual
Monto retenido por la persona moral $7,500.00
El dividendo o utilidad neto distribuido de la persona moral residente en México a la persona física de conformidad con lo que indica la disposición del segundo párrafo del artículo 140, segunda fracción de la Ley del Impuesto sobre la Renta quedaría como sigue:
Operación Concepto Importe
Dividendo distribuido de la persona moral a persona física
$75,000.00
Menos
Monto retenido por la persona moral a la persona física, según artículo 140 segundo párrafo de la Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR)
7,500.00
Igual
Dividendo neto distribuido $67,500.00
V. Conclusiones
Es importante considerar que al momento de distribuir dividendos o utilidades, las sociedades deben cumplir una serie de formalidades, tanto en el aspecto legal como en
el fiscal, ya que antes de realizar una distribución se deben cubrir aspectos como tener un capital social positivo y, en el caso de que existir pérdidas de ejercicios anteriores, se considerará la forma en que se reviertan, debido a que disminuyen el patrimonio de la sociedad.
Por otra parte, como se ha expuesto en este boletín, en materia fiscal existen variantes que pueden presentarse de acuerdo a casos específicos, por lo que se deben tomar en cuenta para el cumplimiento adecuado del impuesto sobre la renta por dividendos o utilidades distribuidos.
De acuerdo con el artículo 10 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR), se debe pagar el impuesto, aun cuando los dividendos o utilidades distribuidos se hagan mediante el aumento de partes sociales o la entrega de acciones de la misma persona moral o cuando se reinviertan en la suscripción y pago del aumento del capital de la misma persona dentro de los 30 días naturales siguientes a su distribución; el dividendo o la utilidad se entenderá percibido en el año calendario en el que se pague el reembolso por reducción de capital o por liquidación de la persona moral de que se trate en los términos del artículo 78 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR). Considerando lo que indica el artículo 10 de la Ley de ISR y que los dividendos representan el beneficio derivado de las inversiones que se llevan a cabo en el país, la distribución de dividendos o utilidades debiera estar sujeta a estímulos fiscales, con la finalidad de incentivar las inversiones en México y de esa forma impulsar la economía del país.
