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al acreditamiento del IVA
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Señala el Código Civil Federal que la compensación, como extinción de las obligaciones, se da cuando dos personas reúnen la calidad de deudores y acreedores recíprocamente y por su propio derecho.
La aplicación de esta figura ha sido recurrente durante mucho tiempo por diversos motivos: la falta de liquidez, el mejoramiento de los flujos de efectivo o sencillamente porque así se estableció previamente en un contrato.
Así, actualmente es habitual que la compensación se efectué por el importe neto de los conceptos reflejados en los Comprobantes Fiscales Digitales por Internet (CFDI), que amparan las operaciones llevadas a cabo, esto es: subtotal más impuestos menos retenciones, en su caso.
En este sentido, aplicada la compensación, se consideraba que los montos adeudados recíprocamente quedaban efectivamente pagados, incluidos los impuestos que se hubiesen trasladado y en específico el Impuesto al Valor Agregado (IVA), lo cual, de una primera interpretación de los artículos 1-B y 5 de la ley del impuesto en comento, se consideraba como correcto, pues dichos artículos, señalan lo siguiente:
“Artículo 1o.-B.- Para los efectos de esta Ley se consideran efectivamente cobradas las contraprestaciones cuando se reciban en efectivo, en bienes o en servicios, aun cuando aquéllas correspondan a anticipos, depósitos o a cualquier otro concepto sin importar el nombre con el que se les designe, o bien, cuando el interés del acreedor queda satisfecho mediante cualquier forma de extinción de las obligaciones que den lugar a las contraprestaciones.
(…)”
“Artículo 5o.- Para que sea acreditable el impuesto al valor agregado deberán reunirse los siguientes requisitos:
(…)
III. Que el impuesto al valor agregado trasladado al contribuyente haya sido efectivamente pagado en el mes de que se trate;” (Énfasis añadido)
Lo anterior se concatena con los siguientes artículos del Código Civil Federal (CFF):
“ARTÍCULO 2,185.- Tiene lugar la compensación cuando dos personas reúnen la calidad de deudores y acreedores recíprocamente y por su propio derecho.
Boletín 11 | Agosto 2022
ARTÍCULO 2,186.- El efecto de la compensación es extinguir por ministerio de la ley las dos deudas, hasta la cantidad que importe la menor.” (Énfasis añadido)
Como se puede advertir, el criterio que generalmente se observaba era que el interés del acreedor quedaba satisfecho mediante la aplicación de la compensación como una forma de extinción de las obligaciones y, por ende, el contribuyente cumplía el requisito de acreditamiento del IVA, consistente en que éste estuviese pagado al proveedor en el mes en el que se pretendía acreditar.
Sin embargo, el pasado 12 de agosto de 2022, se publicó en el Semanario Judicial de la Federación, la Jurisprudencia por contradicción de Tesis en materia Administrativa con registro PC.XVI.A. J/4 A (11a.)1 , que expresamente niega la aplicación del criterio antes mencionado al tenor de los siguientes antecedentes:
1. Durante los ejercicios de 2020 y 2021, la Administración Desconcentrada de Auditoría Fiscal de Guanajuato “3” (ADAFG3), emitió una resolución a cada uno de dos diversos contribuyentes (A y B), en la que autorizaba solo parcialmente la devolución de saldos a favor de IVA, bajo el argumento de que la parte no autorizada se había liquidado mediante la figura de la compensación y obedecía a una mala interpretación de los artículos 1-B y 5 de la ley del IVA, en las partes arriba citadas, pues a criterio de esa autoridad, las formas de extinción de las obligaciones a que se refiere el artículo 1-B, sólo aplican a la contraprestación y no al IVA derivado de esta. Por lo tanto, el impuesto se debió pagar invariablemente en efectivo, aunque la contraprestación se liquidase vía compensación.
2. El Segundo Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Décimo Sexto Circuito resolvió de manera definitiva la demanda presentada por el contribuyente A, confirmando la nulidad de la resolución emitida por la autoridad fiscal demandada, pues desde su óptica, la compensación en materia civil, como forma de extinción de obligaciones, se adecua exactamente a una de las formas previstas en el artículo 1-B de la ley del IVA, pues se advierte que se consideran efectivamente cobradas las contraprestaciones cuando el interés del acreedor queda satisfecho mediante cualquier forma de extinción de las obligaciones que den lugar a las contraprestaciones.
Según ese Tribunal, las compensaciones en materia civil se adecuan exactamente al supuesto previsto en el artículo 1-B mencionado, como medio para considerar efectivamente cobradas contraprestaciones y con ello, además, se colma el requisito para acreditar el impuesto contemplado en la fracción III del artículo 5 de la misma ley.
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Boletín 11 | Agosto 2022
¹ Consultable en el siguiente enlace: https://cutt.ly/4XnQL71
3. El Primer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Décimo Sexto Circuito, quien tuvo a su cargo la última decisión, determinó confirmar el criterio sostenido por la ADAFG3, aduciendo que el citado artículo 1-B no prevé que el impuesto al valor agregado pueda ser cubierto mediante cualquier forma de extinción de las obligaciones, porque únicamente se hace referencia a las contraprestaciones. En este sentido, la expresión “que el Impuesto al Valor Agregado trasladado al contribuyente haya sido efectivamente pagado en el mes de que se trate”, se refiere a que haya sido enterado a la hacienda pública; lo que resulta lógico desde el punto de vista de la simetría fiscal, pues únicamente se podrá solicitar la devolución o acreditamiento del tributo que haya sido efectivamente enterado al fisco con anterioridad.
Señala dicho tribunal que adicionalmente, debe tenerse en cuenta que existe una norma expresa en la que se dispone la forma en que habrán de pagarse las contribuciones y sus accesorios, siendo esta el artículo 20 del Código Fiscal de la Federación (CFF), que en su primer párrafo literalmente dispone que las contribuciones y sus accesorios se causarán y pagarán en moneda nacional.
4. Conociéndose entonces la existencia de dos tesis dictadas por distintos Tribunales que se contraponían sobre un mismo punto de derecho y que ambas se encontraban vigentes en ese entonces, el Pleno en Materia Administrativa del Decimosexto Circuito, resolvió dicha contradicción mediante la conclusión del expediente 3/2022, señalando que el criterio que con carácter jurisprudencial debería prevalecer sería el adoptado por el Primer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Décimo Sexto Circuito, en atención a los siguientes puntos principales:
a. El Primer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Decimosexto Circuito, estuvo en lo correcto al interpretar que el artículo 1-B, primer párrafo, de la ley del IVA, dado que en esa disposición, el legislador estableció que el que se consideren efectivamente cobradas las contraprestaciones cuando el interés del acreedor queda satisfecho mediante cualquier forma de extinción de las obligaciones, únicamente regula el momento en el que nace la obligación de pago del tributo y no el pago efectivo de este.
b. No debe confundirse la naturaleza, los términos y las condiciones de la contraprestación que, representa el valor de los actos o actividades objeto del impuesto, con el diverso concepto denominado “acreditamiento”.
Las notarías y corredurías públicas y cualquier otra persona que intervenga en la formación o celebración de los contratos o actos jurídicos que den lugar a la constitución de las personas morales, estarán obligadas con motivo de su intervención, a obtener la información para identificar a los beneficiarios controladores y a adoptar las medidas razonables a fin de comprobar su identidad y proporcionarla al SAT.
¿Las multas con cuantiosas?
Ante el incumplimiento de estas obligaciones, como sanción puede haber una opinión negativa y/o causar restricción temporal del uso Certificado del Sello Digital, además de las siguientes multas:
De 1.5 a 2 Millones – Por no obtener, no conservar o no presentar la información o no presentarla a través de los medios o formatos que señale el SAT dentro de los plazos establecidos.
De 0.8 a 1 Millones – Por no mantener actualizada la información relativa a los beneficiaros controladores.
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c. Para que sea acreditable el IVA, la fracción III del artículo 5 de la ley, establece, entre otros requisitos, que dicho impuesto trasladado al contribuyente haya sido efectivamente pagado en el mes de que se trate. Aquí, la expresión "efectivamente pagado", aplicable al impuesto referido como requisito para la procedencia de su acreditamiento o devolución se actualiza solo en cualquiera de los tres supuestos siguientes:
i. En el momento en que el bien o el servicio correspondiente se paga en efectivo (sea en numerario o en electrónico).
ii. En la fecha de cobro del cheque o cuando el contribuyente transmite ese título de crédito a un tercero.
iii. Cuando se declara y entera ante la autoridad hacendaria.
d. El tributo causado debe ser declarado y pagado por el enajenante o por el prestador del servicio, porque el adquirente del bien o del servicio debe cubrir el monto del impuesto en el mismo evento en que ocurre su traslado, con lo cual es posible considerar que desde ese momento se encuentra “efectivamente pagado”
el impuesto y, por tanto, su acreditamiento no está supeditado a que el enajenante del bien o el prestador del servicio haya declarado y enterado ante la autoridad hacendaria el impuesto que debe pagar el consumidor final.
e. Derivado de la reforma aplicada a los artículos 23 del CFF y 6 de la ley del IVA, a partir del ejercicio fiscal 2019, sólo se permite la compensación de cantidades a favor (originadas por pago de lo indebido o saldo a favor), contra adeudos propios del contribuyente por un mismo impuesto.
Por lo que respecta al IVA, la recuperación de los saldos a favor únicamente se autoriza mediante el acreditamiento contra el impuesto a cargo, del mismo contribuyente, que corresponda en los meses siguientes hasta agotarlos o solicitar su devolución sobre el total del saldo a favor.
f. La señalada figura de la compensación (civil), no tiene lugar, cuando como en este caso, las deudas tienen relación con obligaciones fiscales, y, además, la legislación tributaria aplicable no la autoriza expresamente.
g. La figura de la compensación civil no es un medio de pago para acreditar el IVA.
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h. Para efectos del artículo 1-B, primer párrafo, de la ley del IVA, la aplicación de dicha figura jurídica puede dar lugar a generar la obligación de pagar dicho tributo.
Sin embargo, al tener como único efecto saldar obligaciones entre particulares en las cuales no interviene una autoridad hacendaria, no puede dar lugar a estimar, por sí, que su aplicación constituya una forma en que puede quedar liquidado dicho impuesto.
i. La figura de la compensación aplicable en el derecho civil no es un medio de pago para acreditar el IVA, ya que la compensación de deudas únicamente puede ser empleada para el pago de obligaciones fiscales, cuando el contribuyente tenga el carácter de acreedor y deudor de la autoridad hacendaria, y no, respecto de otro contribuyente.
Como consecuencia de lo anteriormente expuesto, el Pleno en Materia Administrativa del Decimosexto Circuito, señaló que el criterio que debe prevalecer es el siguiente:
“IMPUESTO AL VALOR AGREGADO. EL ANÁLISIS DE LOS ARTÍCULOS 1O.-B Y 5O., FRACCIÓN III, DE LA LEY RELATIVA, NO DA LUGAR A INTERPRETAR QUE EN LA DEVOLUCIÓN DE SALDO A FAVOR, LA FIGURA EXTINTIVA DE LA COMPENSACIÓN, APLICABLE EN EL DERECHO CIVIL, SEA UN MEDIO DE PAGO PARA ACREDITAR DICHO IMPUESTO (LEGISLACIÓN VIGENTE EN LOS EJERCICIOS FISCALES 2019 Y 2020).”
La interpretación de los artículos 1-B y 5 de la Ley del IVA adoptada por ese órgano, requiere que todas las empresas se replanteen la forma en que liquidan sus operaciones con clientes y proveedores, teniendo en cuenta que figura de la compensación, podría acarrearles problemas en cuanto al acreditamiento del IVA, de realizarse como hasta ahora se ha hecho.
Lo anterior dado que, al existir una jurisprudencia al respecto, será muy complicado, sino es que imposible, combatir las resoluciones futuras emitidas por las autoridades fiscales que sigan el criterio adoptado por los Tribunales.
No omitimos señalar que, en lo futuro, el SAT podrá negar sistemáticamente el acreditamiento del IVA que se liquide entre contribuyentes utilizando para ello la figura de la compensación.
En AVP estamos a sus órdenes para resolver cualquier duda y apoyarle.
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