C
C
S
S
� �T I
T I
C
S
�S E
T I
E F N
LA LEYA��������
Copyright © 2010 by La ley S.A.E. e I. Tucumán 1471 (C1050AACC) Buenos Aires Queda hecho el depósito que previene la ley 11.723 Impreso en la Argentina
Printed in Argentina
Todos los derechos reservados
Ninguna parte de esta obra puede ser reproducida o transmitida en cualquier forma o por cualquier medio electrónico o mecánico, incluyendo fotocopiado, grabación o cualquier otro sistema de archivo y recuperación
de información, sin el previo permiso por escrito del Editor. All rights reserved
No part of this work may be reproduced or transmitted in any form or by any means,
electronic or mechanical, including photocopying and recording or by any information storage or retrieval system,
without permission in writing from the publisher.
Tirada: 2500 ejemplares. I.S.B.N. 978-987-03-1633-6 (Tomo 1) 978-987-03-1632-9 (Obra completa) 1ª Edición 1978 2ª Edición 1983 3ª Edición 1993 4ª Edición 2001 5ª Edición 2005 6ª Edición 2010
Fowler Newton, Enrique
Contabilidad superior. - 6a ed. - Buenos Aires : La Ley, 2010.
v. 1, 912 p. ; 24x17 cm. ISBN 978-987-03-1633-6 1. Contabilidad. I. Título CDD 657
P
Esta es la sexta edición deContabilidad Superior . Las anteriores se publi-caron en 1978, 1983, 1993, 2001 y 2005. Ha habido reimpresiones.
La obra está dedicada, principalmente, al estudio de:
a) cuestiones de reconocimiento y medición contable relacionadas con: 1) transacciones y hechos específicos;
2) los activos, pasivos, resultados y flujos de efectivo que ellos ocasio-nan;
b) el contenido y la forma de los estados financieros (1).
En ella, retomo conceptos ya analizados, en un nivel más general, en
Cuestiones contables fundamentales (cuarta edición, La Ley, 2005).
También trato algunas cuestiones de registración contable que, por su complejidad, preferí no desarrollar en Contabilidad básica (cuarta edición,
La Ley, 2003).
Estructura
La estructura de esta sexta edición es la que sigue: Abreviaturas y acrónimos utilizados
Índice temático
Primera parte – Introducción 1. Cuestiones preliminares
Segunda parte – Reconocimiento y medición contable en general 2. Elaboración de políticas de reconocimiento y medición contable
VIII Enrique Fowler Newton
3. Monedas y ajustes por inflación
Tercera parte – Reconocimiento y medición contable en particular 4. Cambios en el patrimonio
5. Pasivos y cuentas por cobrar
6. Remuneraciones al personal, servicios adquiridos e impuestos 7. Compensaciones basadas en acciones
8. Pensiones y otros beneficios posteriores al retiro 9. Propiedad, planta y equipo
10. Activos intangibles
11. Bienes de cambio (“inventarios”) y otras existencias 12. Ingresos de las actividades principales
13. Arrendamientos y otros derechos de uso
14. Actividad agropecuaria, minería y construcciones por contrato 15. Derivados y coberturas
16. Impuestos diferidos
17. Combinaciones y plusvalías
18. Participaciones en otras entidades 19. Consolidación
20. Conversiones de estados financieros 21. Miscelánea
Cuarta parte – Estados financieros 22. El estado de situación
23. El estado de resultados y el del resultado integral 24. El estado de cambios en el patrimonio
25. El estado de flujos de efectivo
26. La información complementaria y la adicional 27. Información por actividades y segmentos
Conceptos y normas contables
Contabilidad Superior IX
a) la enunciación de los criterios propuestos por la doctrina que sean de mi conocimiento y que:
1) tengan un mínimo sustento conceptual; 2) parezcan contar con algún apoyo; o
3) estén incorporados en alguno de los juegos de normas contables que más adelante identifico;
b) mi análisis crítico de cada postura que me haya parecido discutible; c) mi opinión personal.
Esto es, he puesto el énfasis en los conceptos y no en lo que determinadas normas contables establezcan en el momento de la escritura de la obra.
No obstante, en secciones separadas y claramente identificadas dentro de cada capítulo, también me refiero al tratamiento de las cuestiones estu-diadas en cuatro juegos de normas contables:
a) las International Financial Reporting Standards(IFRSs,Normas Inter-nacionales de Información Financiera, NIIF);
b) las IFRSs for Small and Medium-sized Entities (“NIIF para las PyMEs” );
c) las emitidas por la Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas (FACPCE) aplicables a los emisores locales de estados financieros que, una vez que su resolución técnica (RT ) 26
tenga vigencia, deban utilizar las NIIF u opten por hacerlo;
d) las habitualmente denominadas United States Generally Accepted Accounting Principles (US GAAP, principios de contabilidad general-mente aceptados en los Estados Unidos (2)) que deben ser tenidas en cuenta por las empresas (de cualquier nacionalidad) que coticen sus acciones en los mercados de valores situados en ese país.
Cabe recordar que, de acuerdo con la citada RT 26:
a) las NIIF deberán ser utilizadas por las entidades argentinas con coti-zación pública de sus acciones o títulos de deuda en la preparación de los estados financieros correspondientes a los ejercicios y períodos intermedios iniciados desde 2011;
b) esas mismas entidades deben presentar, en los ejercicios iniciados desde 2010, ciertas informaciones que les obligan a determinar las medidas contables asignables a los componentes de su patrimonio inicial y final de acuerdo con dichas NIIF.
X Enrique Fowler Newton
Ejemplos
Cada ejemplo (conceptual o numérico) aparece separado del texto principal así, mediante el empleo de dos barras.
Material de ejercitación
Al final de cada uno de los capítulos se incluyen preguntas y ejercicios (en total: 266) y las correspondientes soluciones propuestas. La mayoría de las preguntas fueron diseñadas con la idea de que los lectores puedan evaluar si han aprehendido los principales conceptos presentados en cada capítulo.
Relación entre este libro y “Cuestiones contables fundamentales”
(2005)
Cuestiones contables fundamentalestrata los siguientes temas: Cuestiones generales
Contabilidad e información contable Requisitos de la información contable Elementos de los estados contables
Reconocimiento y medición contable
Costos
Interés del capital propio y costos financieros Valores descontados y valores corrientes
Valores recuperables y costos de cancelación
Unidad de medida, ajustes por inflación y conversiones Reconocimiento y medición de variaciones patrimoniales Aplicaciones del concepto de devengamiento
Modelos contables
Informes contables
Estados contables
Contabilidad Superior XI
Normas contables
Normas contables
Armonización internacional de las normas contables Normas internacionales de información financiera Normas contables profesionales argentinas
Normas contables legales argentinas Normas contables estadounidenses
Como los desarrollos de estas cuestiones ocupan cerca de 800 páginas de
Cuestiones,no se repiten en este libro. En ciertos casos, he considerado útil la presentación de la correspondiente referencia bibliográfica.
Relación entre este libro y “Contabilidad básica” (2003)
Las cuestiones de registración contable y de armado de estados contables que se tratan enContabilidad básicano se repiten enContabilidad superior . Aquí presento:
a) asientos para ilustrar el tratamiento de algunas cuestiones cuya regis-tración contable es relativamente compleja;
b) un ejemplo de preparación del estado de flujo de efectivo (sin ajuste por inflación y con él), ya que su mecánica tiene algunas complicacio-nes.
Relación entre este libro y “Contabilidad con inflación” (2002)
Contabilidad con inflación contiene una descripción sistemática y por-menorizada de la mecánica del ajuste integral por inflación que no se repite enContabilidad superior : En este libro:
a) recordamos algunas cuestiones esenciales relacionadas con los ajus-tes por inflación;
b) enunciamos y criticamos las normas contables sobre el tema, inclu- yendo las emitidas después de la aparición deContabilidad con
infla-ción;
c) nos referimos a los aspectos del ajuste integral que se relacionan con ciertas cuestiones específicas.
Principales novedades respecto de la edición de 2005
He agregado el análisis conceptual de algunos tópicos. Ésta es la lista de los que me parecen más importantes:
XII Enrique Fowler Newton
Elaboración de políticas contables.
•
Apartamientos a las normas contables basadas en el concepto de
im-•
practicabilidad. Contratos de
• servicing (administración de cuentas por cobrar).
Compensaciones al personal durante períodos de inactividad.
•
Tratamiento contable de los elementos de infraestructura para la
pres-•
tación de servicios públicos bajo acuerdos de concesión.
Ventas en el marco de un programa de fidelización de clientes.
•
La “opción del valor razonable” en la medición periódica de los activos
•
y pasivos financieros.
Impacto, en la aplicación del método del impuesto diferido, de la
exis-•
tencia de tasas impositivas diferenciales sobre las ganancias distribui-das o sobre las retenidistribui-das.
Resistencias a la aplicación de los métodos de impuestos diferidos.
•
Medida contable a asignar a la participación no controladora en una
•
entidad adquirida.
Aplicación del método de la adquisición a una combinación de
nego-•
cios cuando el inversor ya cuenta con títulos de patrimonio de la parti-cipada, de acuerdo con el enfoque de la NIIF 3 y de la SFAS 141(R). Ampliación o reducción de la participación en una entidad ya
contro-•
lada.
Método “del traslado hacia adelante” para la contabilización de
fusio-•
nes entre entidades sin fines de lucro (introducido por la SFAS 164). Normas de la RT 26 referidas a la medición de las participaciones en
•
controladas, asociadas y negocios conjuntos en los estados separados de una controladora.
Fideicomisos.
•
También he actualizado las referencias a la forma en que las cuestiones abordadas en la obra se tratan en las normas contables consideradas en este libro. Esto incluye:
La consideración de las modificaciones a las NIIF, las normas
argenti-•
nas y los US GAAP ocurridas desde la conclusión de la escritura de la edición anterior.
La incorporación de secciones específicamente dedicadas a las “NIIF
•
Contabilidad Superior XIII
La modificación total de las citas a las normas estadounidenses, para
•
que queden referidas a los tópicos, subtópicos, secciones y párrafos de la Accounting Standards Codification ( ASC , Codificación de Normas contables) de la Financial Accounting Standards Board (FASB, Junta de Normas de Contabilidad Financiera).
Además, efectué algunos cambios terminológicos, para dar prevalencia a algunas expresiones que me parecen preferibles después de la escritura de la segunda edición de mi Diccionario de Contabilidad y Auditoría (La Ley,
2008).
Íconos
Para facilitar el manejo de la obra, utilizo los iconos que presento a conti-nuación, junto con su significado:
Cuestión que considero especialmente importante. Observación referida a cuestiones de terminología. Cuestión de interés especial para lectores argentinos. Sugerencia al lector.
Referencia a un lugar anterior del libro. Referencia a un lugar posterior del libro.
Referencia al material complementario puesto a disposición en http://www.laley.com.ar/fowlernewton.
Referencia a otro(s) libro(s) de mi autoría.
Referencia a una publicación que brinda información adicional so-bre la cuestión bajo consideración.
Material complementario puesto a disposición en la Internet
Este libro se complementa con un conjunto de materiales que el lector podrá encontrar en http://www.laley.com.ar/fowlernewton. Incluyen, prin-cipalmente:
XIV Enrique Fowler Newton
a) un artículo de mi autoría sobre la RT 26 y otro sobre su adopción por parte de la Comisión Nacional de Valores (CNV );
b) estados contables reales;
c) vínculos a sitios de Internet desde los cuales pueden:
1) consultarse o descargarse los principales textos normativos cita-dos en el libro;
2) efectuarse los seguimientos de algunos proyectos de cambios a las normas contables;
d) unas bases de datos que:
1) permiten realizar búsquedas temáticas en varios libros de mi auto-ría simultáneamente;
2) son actualizadas cuando aparecen nuevas obras o cuando se emite una nueva edición de una obra existente.
Posteriormente, agregaré:
a) mis comentarios sobre las modificaciones que la FACPCE efec-tuare a la RT 26 para evitar diferencias entre sus normas contables y las de la CNV;
b) las erratas de las que tome conocimiento.
Utilización de la obra para el aprendizaje de la contabilidad
Me permito sugerir que quienes lean esta obra como parte del pro-ceso de aprendizaje de contabilidad:
a) complementen la lectura de Contabilidad Superior con la de las
normas citadas en el texto (en su caso, reemplazando las argenti-nas por las del país de localización del lector);
b) intenten contestar las preguntas y resolver los ejercicios que se presentan al final de cada capítulo, para evaluar si han aprehen-dido los conceptos desarrollados en él;
c) lean juegos reales de estados financieros de los presentados como parte del material complementario antes referido.
Los docentes y alumnos de la Facultad de Ciencias Económicas de la Uni- versidad de Buenos Aires encontrarán, dentro del material complementario,
una tabla que relaciona los contenidos mínimos de las asignaturas contables del plan de estudios 1997 con los correspondientes capítulos de este libro y de otros de mi autoría.
Contabilidad Superior XV
Utilización de la obra como elemento de consulta
Las búsquedas de temas pueden hacerse con el índice temático incluido en el libro o con las bases de datos recién referidas.
Palabras finales
Espero que este libro sea útil a profesionales, docentes, alumnos univer-sitarios, reguladores y otros interesados en la preparación, examen o análisis de estados financieros.
Buenos Aires, 20 de enero de 2010.
Enrique Fowler Newton
A
En este libro, los acrónimos originados en expresiones escritas en espa-ñol y no incorporados al léxico común se emplean tanto para objetos singu-lares como plurales.
Textos Significados
AAA American Accounting Association (Asociación Ameri-cana de Contabilidad).
AECA Asociación Española de Contabilidad y Administración de Empresas.
AGE Actividad generadora de efectivo.
AICPA American Institute of Certified Public Accountants (Instituto Americano de Contadores Públicos).
AID Activo por impuesto diferido.
ANSSAL Administración Nacional del Seguro de Salud.
APB Accounting Principles Board (Junta de Principios Con-tables) del AICPA.
ARC Accounting Regulatory Committee (Comité de Regula-ción Contable) de la Comisión Europea.
AREA Ajuste de resultados de ejercicios anteriores.
ASC Accounting Standard Codification (Codificación de Normas Contables) de la FASB.
BCBA Bolsa de Comercio de Buenos Aires.
BCRA Banco Central de la República Argentina. BHN Banco Hipotecario Nacional.
CECyT Centro de Estudios Científicos y Técnicos de la FACPCE.
CFI Componentes financieros implícitos.
CINIIF Comité de Interpretaciones de las Normas Internacio-nales de Información Financiera.
XVIII Enrique Fowler Newton
Textos Significados
CNV Comisión Nacional de Valores.
CPCE Consejo Profesional de Ciencias Económicas.
CPCECABA Consejo Profesional de Ciencias Económicas de la Ciu-dad Autónoma de Buenos Aires.
CPCECF Consejo Profesional de Ciencias Económicas de la Ca-pital Federal.
CPP Costo promedio ponderado.
DRAE Diccionario de la Real Academia Española.
EBITDA Earnings before interest, taxes, depreciation and amor-tization (ganancia antes de intereses, impuestos, de-preciación y amortización).
ECE Entidad de cometido especial. EFE Estado de flujo de efectivo.
EFRAG European Financial Reporting Advisory Group (Grupo Asesor Europeo sobre Información Financiera).
EITF Emerging Issues Task Force (Grupo de Tareas de Cues-tiones Emergentes) de la FASB.
EPEQ Entes pequeños (acrónimo creado por la FACPCE). EyEE Efectivo y equivalentes al efectivo.
FACPCE Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas.
FAF Financial Accounting Foundation (Fundación de Con-tabilidad Financiera).
FASB Financial Accounting Standards Board (Junta de Nor-mas de Contabilidad Financiera).
FIFO First in, first out (primero entrado, primero salido). IASB International Accounting Standards Board (Junta o
Consejo de Normas Internacionales de Contabilidad) de la IASCF.
IASC International Accounting Standards Committee (Co-mité de Normas Internacionales de Contabilidad).
IASCF International Accounting Standards Committee Foun-dation (Fundación del Comité de Normas Internacio-nales de Contabilidad).
IASs International Accounting Standards (Normas Interna-cionales de Contabilidad).
Contabilidad Superior XIX
Textos Significados
IFAC International Federation of Accountants (Federación Internacional de Contadores).
IFRIC International Financial Reporting Interpretations Com-mittee (Comité de Interpretaciones Internacionales de Información Financiera) de la IASCF.
IFRS International Financial Reporting Standard (Norma In-ternacional de Información Financiera).
IFRSs International Financial Reporting Standards (Normas Internacionales de Información Financiera).
IGJ Inspección General de Justicia.
INAC Instituto Nacional de Acción Cooperativa.
INAES Instituto Nacional de Asociativismo y Economía So-cial.
INAM Instituto Nacional de Acción Mutual.
INDEC Instituto Nacional de Estadística y Censos. INOS Instituto Nacional de Obras Sociales.
IPIM Índice de precios internos al por mayor publicado por el INDEC.
IPM Índice de precios mayoristas publicado por el INDEC hasta 1995.
IR Importe recuperable.
ITCP Instituto Técnico de Contadores Públicos de la FAGCE. IVA Impuesto al valor agregado.
IVSC International Valuation Standards Committee (Comité Internacional de Normas de Valuación) o International Valuation Standards Council (Consejo Internacional de
Normas de Valuación).
JWG Financial Instruments Joint Working Group of Standard Setters (Grupo de Trabajo Conjunto de Emisores de Normas sobre Instrumentos Financieros).
LIFO Last in, first out (último entrado, primero salido). LSC Ley de sociedades comerciales (ley 19.550).
MC Marco conceptual.
MIDBER Método del impuesto diferido basado en el estado de resultados.
XX Enrique Fowler Newton
Textos Significados
MIDBES Método del impuesto diferido basado en el estado de situación.
NC Norma contable.
NCA Normas contables argentinas.
NCA≠RT26 Normas contables argentinas distintas a las contenidas en la RT 26
NCL Normas contables legales.
NCP Normas contables profesionales.
NIC Norma internacional de contabilidad.
NIIF Norma internacional de información financiera. ORI Otro resultado integral.
ORIA Otro resultado integral acumulado. OVR Opción del valor razonable.
PCGA Principios de contabilidad generalmente aceptados. PEPS Primero entrado, primero salido.
PID Pasivo por impuesto diferido. PNC Participación no controladora. PPE Propiedad, planta y equipo.
PyMEs Pequeñas y medianas entidades. RAE Real Academia Española.
RECPAM Resultado por exposición a los cambios en el poder ad-quisitivo de la moneda generado por un activo, un pa-sivo o un conjunto de ellos.
RT Resolución técnica de la FACPCE.
SAFJP Superintendencia de Administradoras de Fondos de Jubilaciones y Pensiones.
SEC Securities and Exchange Commission (Comisión de Valores y Bolsas).
SEFyC Superintendencia de Entidades Financieras y Cambia-ras del BCRA.
SFAC Statement of Financial Accounting Concepts (Declara-ción de Conceptos de Contabilidad Financiera) de la FASB.
SFAS Statement of Financial Accounting Standards (declara-ción de normas de contabilidad financiera) de la FASB.
Contabilidad Superior XXI
Textos Significados
SIC Standing Interpretations Committee (Comité Perma-nente de Interpretaciones) del IASC.
SMEs Small and medium-sized entities (entidades pequeñas y medianas).
SOP Statement of position (declaración de postura) de la Accounting Standard Division del AICPA.
SSN Superintendencia de Seguros de la Nación. SSS Superintendencia de Servicios de Salud. ST Secretaría técnica de la FACPCE.
TI.CO.CA Títulos cooperativos de capitalización. TIR Tasa interna de retorno.
UEPS Ultimo entrado, primero salido. UGE Unidad generadora de efectivo.
US GAAP United States Generally Accepted Accounting Princi-ples (principios de contabilidad generalmente acepta-dos en los Estaacepta-dos Uniacepta-dos).
VC Valor corriente. VD Valor descontado.
VNR Valor neto de realización. VP Valor patrimonial.
VPP Valor patrimonial proporcional. VU Valor de uso.
I G
Prefacio ... VII Abreviaturas y acrónimos utilizados ... XVII
Indice temático ... LXXI
— TOMO I — PRIMERA PARTE
INTRODUCCIÓN
Capítulo 1 Cuestiones preliminares 1,1. Introducción ... 3 1,2. Características generales de la contabilidad y de lainforma-ción contable... 4 1,3. Normas contables ... 7 1,4. Marcos conceptuales ... 7 1,5. Normas contables y marcos conceptuales a los que nos
referi-remos ... 9 a) NIIF ... 10 b) “NIIF para las PyMEs” ... 13 c) Normas contables argentinas distintas a las contenidas en
la RT 26 ... 15 d) Normas de la Comisión Nacional de Valores ... 17 e) US GAAP ... 17 1,6. Requisitos de la información contable ... 22 1,7. Estados financieros e información adicional a ellos ... 24
XXIV Enrique Fowler Newton
Pág.
1,8. Los resultados diferidos ... 26 1,9. Elementos de los estados financieros ... 32 1,10. Informes contables internos ... 35 1,11. Políticas contables ... 35 1,12. Preguntas y ejercicios ... 36 1,13. Soluciones propuestas a las preguntas y ejercicios ... 37
SEGUNDA PARTE
RECONOCIMIENTO Y MEDICIÓN
CONTABLE EN GENERAL
Capítulo 2
Elaboración de políticas de reconocimiento y ... medición contable
2,1. Introducción ... 41 2,2. Base contable ... 41 2,3. Consideración de las normas contables ... 43 a) Cuestiones generales ... 43 b) Selección entre normas contables alternativas ... 44 c) Cuestiones no reguladas ... 45 d) Posibilidad de apartarse de requerimientos específicos... 45 2,4. Consideración del marco conceptual correspondiente ... 47 a) Cuestiones generales ... 47 b) Objetivo de los estados financieros ... 47 c) Usuarios tipo ... 48 d) Requisitos de la información contenida en los estados
fi-nancieros ... 48 2,5. Reconocimiento contable ... 48 2,6. Atributos de activos y pasivos ... 48 a) Atributos habitualmente considerados ... 48 b) Costos ... 50
1) Conceptos generales ... 50 2) El interés del capital propio ... 52 3) Los costos financieros ... 53
Contabilidad Superior XXV
Pág.
c) Valores razonables (valores justos) ... 54 d) Valores descontados ... 54 e) Valores netos de realización ... 55 f) Proporción del valor neto de realización correspondiente al
grado de avance del proceso ganancial ... 56 g) Valores recuperables ... 56 h) Costos de cancelación... 57 2,7. Valores corrientes ... 58 2,8. El capital a mantener... 59 2,9. La unidad de medida ... 60 2,10. Cambios de políticas contables ... 61 2,11. Errores en la aplicación de políticas contables ... 62 2,12. Correcciones de estimaciones contables... 62 2,13. Apartamientos a las políticas contables establecidas... 62 a) Apartamientos por impracticabilidad ... 62 b) Aplicación del concepto de significación ... 63 2,14. Otras cuestiones ... 63
a) El concepto de “probable” en la evaluación de
contingen-cias ... 63 b) Hechos posteriores al cierre ... 64 c) Correcciones retroactivas del patrimonio ... 64 d) Canjes ... 65 e) Cambios de situación de activos o pasivos ... 65 f) Costos en general ... 65 g) Períodos intermedios ... 66 2,15. NIIF ... 67 2,16. “NIIF para las PyMEs” ... 67 2,17. NCA distintas a las contenidas en la RT 26 ... 68 2,18. US GAAP ... 69 2,19. Preguntas y ejercicios ... 70 2,20. Soluciones propuestas a las preguntas y ejercicios ... 71
Capítulo 3
Monedas y ajustes por inflación
XXVI Enrique Fowler Newton Pág. 3,2. Monedas ... 76 a) Moneda funcional ... 76 b) Moneda de medición ... 77 c) Moneda de presentación ... 79 d) Moneda de contabilización ... 79 e) Moneda extranjera ... 81 3,3. Conversiones de moneda “extranjera” a moneda de medición . 81
a) Consideraciones generales ... 81 b) Tipo de cambio a utilizar para las conversiones ... 82 1) Fecha o período ... 83 2) Existencia de más de un tipo de cambio ... 84 3) Mercados con actividad suspendida ... 87 4) Mercados que no son libres ... 88 Enfoque de las cotizaciones paralelas ... 89 Enfoque de las paridades de equilibrio ... 89 Enfoque de las paridades teóricas ... 90 Enfoque del tipo de cambio real ... 91 c) Activos en moneda extranjera cotizados en la moneda de
medición ... 91 d) Diferencias de cambio ... 92 1) Reconocimiento ... 92 2) Medición ... 92 3) Imputación ... 94 e) Seguros de cambio ... 95 3,4. Activos y pasivos indexados por referencia a la cotización de
una moneda extranjera ... 95 3,5. Inflación, deflación y cambios en el nivel de precios ... 96 3,6. Defectos de la contabilidad no ajustada por inflación ... 97 a) Medidas contables afectadas ... 97 b) Estados financieros afectados ... 101 c) Cuatro formas de encarar la cuestión ... 106 1) Aceptación de la “ilusión monetaria” ... 106 2) Los ajustes parciales (“parches”) ... 108 3) El método de ajuste integral... 109
Contabilidad Superior XXVII
Pág.
4) Métodos simplificados de ajuste ... 110 3,7. El método de ajuste integral por inflación ... 111 a) Idea básica ... 111 b) Casos en que debería aplicárselo ... 113 1) Nuestra preferencia ... 113 2) Enfoques basados en la tasa de inflación ... 116 3) Enfoques basados en la evaluación del contexto ... 118 c) Cuestiones relacionadas con el índice de precios ... 119 1) La elección del índice ... 120 2) La asignación de índices a momentos ... 123 3) Problemas que plantea la hiperinflación ... 125 4) Cambio del índice que se considera adecuado para los
ajustes ... 127 d) Procedimientos de ajuste ... 127 e) Ejemplo sencillo ... 129 3,8. NIIF ... 133
a) Monedas de medición y de presentación... 133 b) Conversiones de moneda extranjera a moneda de
medi-ción ... 133 c) Consideración de la inflación ... 134 3,9. “NIIF para las PyMEs” ... 137 3,10. NCA distintas a las contenidas en la RT 26 ... 137
a) Monedas de medición y contabilización ... 137 b) Disposiciones requiriendo, aceptando o rechazando los
ajustes por inflación ... 138 1) Código de Comercio ... 138 2) Ley de sociedades comerciales ... 138 3) Resolución técnica 6 (original) ... 138 4) Resolución técnica 10 ... 139 5) Ley de fondos comunes de inversión ... 139 6) El decreto 316/95 ... 139 7) La resolución 140/96 de la FACPCE ... 145 8) Resoluciones técnicas 16 y 17 ... 146 9) El decreto 1269/02 ... 148 10)El decreto 664/03 ... 149
XXVIII Enrique Fowler Newton
Pág.
11) Normas de los organismos de control ... 152 12) Actitudes de los emisores de estados financieros ... 154 c) El procedimiento de ajuste ... 156 1) Índice de precios y coeficientes de reexpresión ... 156 2) Coeficientes de reexpresión ... 157 3) Método de ajuste ... 158 4) Proceso secuencial ... 158 5) Agrupamiento de datos por períodos ... 160 6) Pasos para la reexpresión de partidas ... 160 7) Resultados financieros y por tenencia ... 162 8) Patrimonio neto y resultado del ejercicio ... 163 9) Suspensión y reanudación de los ajustes ... 164 3,11. US GAAP ... 164
a) Moneda de medición ... 164 b) Conversiones de moneda extranjera a moneda de
medi-ción ... 165 c) Ajustes por inflación ... 165 1) Normas para entidades estadounidenses ... 165 2) Normas para entidades no estadounidenses que
prepa-ran estados financieros en una moneda distinta al dólar 169 3,12. Resumen ... 169 3,13. Preguntas y ejercicios ... 172 3,14. Soluciones propuestas a las preguntas y ejercicios ... 175
TERCERA PARTE
RECONOCIMIENTO Y MEDICIÓN CONTABLE
EN PARTICULAR
Capítulo 4
Cambios en el patrimonio
4,1. Introducción ... 183 4,2. Distinción entre instrumentos de deuda y de patrimonio... 184
Contabilidad Superior XXIX
Pág.
b) Realidad económica disimulada por la forma ... 186 c) Cuestiones de aplicación ... 186 1) Instrumentos compuestos ... 186 2) Instrumentos con opciones de rescate ... 187 3) Instrumentos con opciones de canje por otros
instru-mentos ... 188 d) Recepción de donaciones con cargo ... 188 4,3. Variaciones cuantitativas ... 189 a) Consideraciones generales ... 189 1) Reconocimiento y medición ... 189 2) Conversiones (método temporal) y ajustes por inflación 189 b) Emisiones de capital ... 190 1) Reconocimiento y medición contable ... 190 2) Diferencias con los importes nominales de las acciones
emitidas ... 193 3) Acciones preferentes ... 194 4) Costos de emisión ... 195 5) Otras consideraciones ... 196 c) Anticipos irrevocables de aportes ... 197 1) Caracterización ... 197 2) Recepción ... 197 3) Capitalización posterior ... 198 d) Opciones para la suscripción de acciones ... 199 e) Distribuciones de ganancias ... 202 1) Consideraciones generales... 202 2) Dividendos al capital ordinario ... 202 3) Dividendos al capital preferente ... 203 f) Reducción de capital con devolución de aportes ... 204 g) Compra y enajenación de acciones propias ... 206 1) Compra ... 206 2) Venta ... 213 3) Costos vinculados ... 215 h) Capitalizaciones de deudas ... 215 4,4. Variaciones puramente cualitativas ... 216 a) Consideraciones generales ... 216
XXX Enrique Fowler Newton Pág. b) Reservaciones de ganancias ... 217 1) Reconocimiento ... 217 2) Medición y reexpresión ... 217 c) Desafectaciones de reservas ... 217 d) “Dividendos en acciones” y otras capitalizaciones de
com-ponentes del patrimonio ... 218 e) Divisiones y unificaciones de acciones ... 220 f) Absorciones de pérdidas ... 221 4,5. Dividendos declarados impagos ... 221 4,6. NIIF ... 222 4,7. “NIIF para las PyMEs” ... 223 4,8. NCA distintas a las contenidas en la RT 26 ... 223 a) Distinción entre pasivo y patrimonio ... 223 1) Reglas generales ... 223 2) El capital cooperativo ... 224 3) Los títulos cooperativos de capitalización (TI.CO.CA) .... 226 b) Normas generales de reconocimiento y medición de
apor-tes... 227 c) Costos de emisión de acciones ... 228 d) Emisiones bajo la par ... 228 e) Anticipos irrevocables para futuras suscripciones de
accio-nes... 229 f) Aportes irrevocables para absorber pérdidas acumuladas .. 229 g) Normas de la CNV sobre la adquisición y enajenación de
acciones propias ... 230 h) Normas ya derogadas sobre el primer ajuste por inflación .. 231 4,9. US GAAP ... 233 4,10. Resumen ... 234 4,11. Preguntas y ejercicios ... 236 4,12. Soluciones propuestas a las preguntas y ejercicios ... 239
Capítulo 5
Pasivos y cuentas por cobrar
5,1. Introducción ... 245 5,2. Conceptos a tener en cuenta ... 246 a) Activos y pasivos ... 246
Contabilidad Superior XXXI
Pág.
b) Contingencias ... 246 c) “Probable” ... 248 d) Instrumentos y títulos de deuda ... 248 e) Obligaciones implícitas o asumidas ... 249 5,3. Origen y clases de pasivos y cuentas por cobrar ... 249 5,4. Atributos relevantes ... 251 a) Valor razonable (valor justo) ... 252 b) Valor descontado de los futuros flujos de efectivo ... 253 c) Valor neto de realización ... 254 d) Costo de cancelación ... 254 e) El denominado “costo amortizado” ... 254 5,5. Reconocimiento contable ... 257 a) Criterio general ... 257 b) Contratos pendientes de ejecución ... 258 5,6. Cuestiones generales de medición ... 258 a) Coherencia en la contabilización de créditos y deudas ... 258 b) Créditos y deudas en una moneda distinta a la de
medi-ción ... 259 c) Ajustes por inflación y conversiones (método temporal) ... 259 5,7. Medición inicial ... 260
a) Criterios generales... 260 b) Compraventas de bienes o servicios... 260 1) Criterio general ... 260 2) Componentes financieros implícitos ... 260 3) Cláusulas no adecuadas a la realidad económica ... 263 c) Anticipos de precios ... 264 d) Préstamos en moneda ... 264 1) Operaciones normales... 264 2) Préstamos subsidiados ... 265 e) Préstamos en especie ... 266 f) Refinanciaciones ... 267 1) Enfoque que preferimos ... 267 2) Enfoque basado en el impacto de los cambios de
condi-ciones ... 268 3) Enfoque prospectivo ... 269
XXXII Enrique Fowler Newton
Pág.
g) Compra de cuentas por cobrar preexistentes ... 270 h) Pasivos pagaderos sin descuento ... 271 i) Otros pasivos y cuentas por cobrar ... 272 5,8. Mediciones primarias posteriores a la inicial... 272 a) Criterios de posible utilización ... 273 b) La “opción del valor razonable” ... 275 1) Caracterización ... 275 2) La OVR en las NIIF ... 276 3) La OVR en los US GAAP ... 277 c) La medición de pasivos a valores razonables o costos de
cancelación cuando la situación crediticia de la entidad
in-formante empeora ... 278 d) Consecuencias de la utilización del método de la tasa
efec-tiva ... 280 e) Estimación de valores razonables mediante el cálculo de
valores descontados ... 281 1) Importes y momentos de los flujos de efectivo ... 281 2) Elección de la tasa de interés ... 283 Consideraciones generales... 283 Tasas coyunturales ... 285 3) Créditos y deudas en moneda extranjera ... 286 4) Créditos y deudas con cláusulas de actualización
mone-taria ... 287 f) Créditos en especie ... 289 g) Pasivos en especie de fácil cancelación ... 290 h) Otros pasivos en especie ... 292 5,9. Límites a las medidas contables periódicas ... 292 a) Cuentas por cobrar en moneda ... 292 1) Método que consideramos preferible ... 293 2) Uso de valores descontados calculados con tasas
históri-cas ... 293 3) Aplicación de porcentajes preestablecidos... 295 4) Impuestos recuperables ... 295 5) Pérdidas por desvalorización ... 296 b) Cuentas por cobrar en especie ... 297 c) Pasivos ... 297
Contabilidad Superior XXXIII Pág. 5,10. Bajas ... 298 5,11. Refinanciaciones... 300 5,12. “Servicing” ... 300 5,13. Resultados financieros ... 302 a) Medición ... 302 b) Imputación ... 304 5,14. Cuestiones particulares ... 304 a) Entrega o recepción de bienes como garantía ... 304 1) Contabilidad del prestamista ... 304 2) Contabilidad del prestatario ... 306 b) Operaciones de financiación con títulos de deuda ... 306 1) Emisión con descuento o prima ... 307 2) Emisión con warrant adherido ... 308 3) Costos de emisión ... 309 4) Comisiones de compromiso ... 311 5) Compra y venta por parte del emisor ... 312 6) Títulos convertibles obligatoriamente en capital ... 315 7) Títulos convertibles optativamente en capital ... 316 8) Fondos de amortización ... 318 c) Pactos de recompra ... 318 5,15. NIIF ... 324
a) Panorama ... 324 1) Pronunciamientos relevantes ... 324 2) Cambios significativos previstos ... 324 b) Reconocimiento ... 326
1) Instrumentos financieros ... 326 2) Pasivos incluidos en el alcance de la NIC 37... 326 3) Activos contingentes ... 327 c) Medición contable inicial ... 327 1) Instrumentos financieros ... 327 2) Pasivos de vencimiento o importe incierto ... 328 d) Medición contable primaria periódica ... 329 1) Opción del valor razonable ... 329 2) Instrumentos financieros para los que no se ejerza la
XXXIV Enrique Fowler Newton
Pág.
Reglas de la NIC 39 inmediatamente anteriores a la NIIF
9 ... 330 Cambios introducidos por la NIIF 9 ... 335 3) Pasivos de importe o vencimiento incierto ... 336 e) Desvalorizaciones de cuentas por cobrar ... 336 f) Exclusión del activo ... 337 g) Activos y pasivos por administración ... 337 h) Activación de costos causados por préstamos... 338 5,16. “NIIF para las PyMEs” ... 340 5,17. NCA distintas a las contenidas en la RT 26 ... 342
a) Reconocimiento ... 342 b) Medición inicial ... 342 1) Normas generales ... 342 2) Dispensas para entes pequeños ... 346 c) Medición periódica ... 347 1) Normas generales ... 347 2) Dispensas para entes pequeños ... 350 d) Desvalorización de cuentas por cobrar ... 351 e) Baja ... 352 f) Activación de costos financieros ... 352 5,18. US GAAP ... 353
a) Panorama ... 353 b) Reconocimiento contable... 353 c) Medición inicial ... 353 d) Mediciones posteriores a la inicial ... 354 e) Desvalorización de cuentas por cobrar ... 355 f) Bajas ... 355 g) Reestructuraciones de deuda problemática ... 355 h) Operaciones de financiación con títulos de deuda ... 356 i) Activos y pasivos por “servicing” ... 356 j) Activación de intereses ... 356 5,19. Resumen ... 357 5,20. Preguntas y ejercicios ... 362 5,21. Soluciones propuestas a las preguntas y ejercicios ... 366
Contabilidad Superior XXXV
Pág.
Capítulo 6
Remuneraciones al personal, servicios...
adquiridos e impuestos 6,1. Introducción ... 373 6,2. Cuestiones generales ... 374 a) Reconocimiento contable... 374 b) Medición contable ... 375 c) Imputación ... 376 d) Anticipos a proveedores... 377 e) Ajustes por inflación y conversiones (método temporal) ... 377 6,3. Vacaciones y otras ausencias pagas ... 380 6,4. Accidentes de trabajo ... 383 6,5. Indemnizaciones por despido y otras compensaciones por
re-tiros ... 383 a) Criterio general ... 383 b) Las “indemnizaciones por clientela” en la Argentina ... 385 6,6. Compensaciones durante períodos de inactividad ... 386 6,7. Aguinaldos ... 387 6,8. Aportes del empleador ... 388 6,9. Retribuciones a miembros de órganos societarios ... 389 6,10. Participaciones sobre las ganancias ... 390 6,11. Litigios con empleados o ex empleados ... 391 6,12. Servicios prestados por terceros ... 394 a) Reconocimiento y medición inicial del pasivo ... 394 b) Imputación del costo ... 394 c) Ajustes por inflación y conversiones (método temporal) ... 397 6,13. Tasas e Impuestos ... 397
a) Reconocimiento ... 398 b) Medición ... 398 c) Imputación ... 404 d) Declaraciones juradas por grupos de empresas ... 405 e) Desacuerdos con las autoridades fiscales ... 405 f) Cuestiones relacionadas ... 407 6,14. NIIF ... 407
XXXVI Enrique Fowler Newton
Pág.
b) Beneficios a los empleados... 408 c) Servicios por recibir ... 408 d) Impuesto a las ganancias ... 408 6,15. “NIIF para las PyMEs” ... 409 6,16. NCA distintas a las contenidas en la RT 26 ... 409 6,17. US GAAP ... 410 6,18. Resumen ... 411 6,19. Preguntas y ejercicios ... 414 6,20. Soluciones propuestas a las preguntas y ejercicios ... 416
Capítulo 7
Compensaciones basadas en acciones
7,1. Introducción ... 421 7,2. Las compensaciones basadas en acciones ... 421
a) Compensaciones al personal ... 421 b) Compensaciones a proveedores ... 424 7,3. Reconocimiento contable ... 424 a) Consideraciones generales ... 424 b) Oposición al reconocimiento contable ... 425 c) El lobbying contra los valores razonables en los Estados
Unidos ... 426 7,4. Medición inicial ... 432 a) Consideraciones generales ... 432 b) Pagos en acciones ... 434 c) Opciones no recargables... 435 d) Opciones recargables ... 438 e) Derechos de apreciación de acciones... 438 7,5. Contrapartida del costo... 439 7,6. Imputación del costo ... 440 7,7. Mediciones posteriores ... 440 7,8. NIIF ... 441 7,9. “NIIF para las PyMEs” ... 442 7,10. NCA distintas a las contenidas en la RT 26 ... 442 7,11. US GAAP ... 443 7,12. Resumen ... 444
Contabilidad Superior XXXVII
Pág.
7,13. Preguntas y ejercicios ... 446 7,14. Soluciones propuestas a las preguntas y ejercicios ... 447
Capítulo 8
Pensiones y otros beneficios posteriores al retiro
8,1. Introducción ... 449 8,2. Tipos de planes de pensiones ... 449 8,3. Aportes a planes administrados por terceros ... 450 8,4. Planes propios de contribuciones definidas ... 450 a) Características generales ... 450 b) Aspectos contables ... 451 8,5. Planes propios de beneficios definidos ... 451 a) Características generales ... 451 1) Pensiones ... 451 2) Activos ... 452 3) Estimaciones actuariales ... 453 b) Aspectos contables ... 454 1) Cuestiones básicas ... 454 2) Pasivo por pensiones ... 455 3) Efecto de la antigüedad acumulada a la fecha de
implan-tación de un plan ... 461 4) Activos de un plan ... 462 5) Costos posteriores a la implantación de un plan ... 462 6) Cambio de método actuarial ... 464 7) Cambios a un plan de pensiones ... 464 8) Recortes y cancelaciones ... 465 9) Costos periódicos devengados ... 466 10) Normas contables referidas a la imputación de los
cos-tos periódicos devengados ... 467 Panorama ... 467 Las “ganancias y pérdidas actuariales” ... 468 Tratamiento de las “ganancias y pérdidas actuariales” .... 470 Argumentos de los emisores de normas contables ... 472 11) Activo o pasivo neto ... 473 12)Resultados ... 474
XXXVIII Enrique Fowler Newton
Pág.
8,6. Planes con características especiales ... 475 8,7. Otros beneficios posteriores al retiro ... 475 8,8. NIIF ... 476 8,9. “NIIF para las PyMEs” ... 478 8,10. NCA distintas a las contenidas en la RT 26 ... 479 8,11. US GAAP ... 480 8,12. Resumen ... 481 8,13. Preguntas y ejercicios ... 483 8,14. Soluciones propuestas a las preguntas y ejercicios ... 485
Capítulo 9
Propiedad, planta y equipo
9,1. Introducción ... 489 9,2. Reconocimiento contable ... 491 a) Cuestiones generales ... 491 b) Bienes adquiridos mediante “grupos cerrados” ... 492 9,3. Medición contable inicial ... 493 a) Posibles enfoques ... 493 b) Cálculos de costos ... 494 1) Bienes comprados ... 494 Cuestiones generales ... 494 Terrenos con edificios a demoler ... 494 Bienes adquiridos mediante “grupos cerrados” ... 495 2) Bienes de propia producción ... 498 3) Subvenciones ... 499 4) Ajustes por inflación y conversiones (método temporal) 499 9,4. Erogaciones posteriores al reconocimiento contable ... 501 a) Mejoras ... 501 b) Inspecciones generales ... 501 c) Mantenimiento común ... 502 d) Mantenimiento con reemplazo de partes ... 502 e) Reparaciones ... 504 f) Ajustes por inflación y conversiones (método temporal) ... 504 9,5. Mediciones posteriores a la inicial ... 505
Contabilidad Superior XXXIX
Pág.
a) Enfoques básicos ... 505 b) Costos históricos a considerar ... 509 c) Depreciaciones ... 510 1) Cuestiones generales ... 510 2) Terrenos dedicados a la actividad agropecuaria ... 511 3) Cálculo ... 512 4) Ajustes por inflación y conversiones (método temporal) 515 5) Imputación ... 515 6) Cambios de estimaciones y correcciones de errores ... 516 7) Cambios de método ... 517 8) Prácticas desaconsejables ... 519 d) Las revaluaciones y sus efectos ... 520 1) Cuestiones generales ... 521 2) Terrenos ... 524 3) Intervención de tasadores externos ... 524 4) Diferencias entre los importes surgidos de una
revalua-ción y las medidas contables previas de los bienes
reva-luados ... 525 5) Imputación de los resultados de tenencia ... 530 6) Aprobaciones... 532 7) Ajustes por inflación y conversiones (método temporal) 532 8) Tratamiento posterior de los bienes revaluados ... 534 9) Carácter del “superávit de revaluación” ... 537 e) Comparaciones con importes recuperables ... 540
1) Criterios para la determinación de los importes
recupe-rables ... 540 2) Estimación de los valores de uso ... 541 3) Niveles de comparación ... 542 4) Estimación de los flujos de efectivo ... 545 5) Tasa de interés para el cálculo de los valores
desconta-dos ... 548 6) Posible consideración de un “valor de uso sin
descon-tar” ... 548 7) Desvalorizaciones y sus reversiones... 551 8) Asignación de las desvalorizaciones y de sus reversiones
XL Enrique Fowler Newton
Pág.
9) Frecuencia de las comparaciones ... 557 9,6. Bajas y reclasificaciones ... 559 9,7. Permutas ... 560 9,8. Cuestiones particulares ... 561
a) Subvenciones recibidas por inversiones en propiedades,
planta y equipo ... 561 b) Repuestos ... 561 c) Costos de desmantelamiento, remoción y restauración ... 562 d) Bienes a ser traspasados a un concedente ... 566 1) Enfoque del valor recuperable final nulo ... 566 2) Enfoque del fondo de reversión ... 567 3) Enfoque de la interpretación CINIIF 12 ... 567 9,9. NIIF ... 569
a) Cuestiones generales ... 569 b) Elementos de infraestructura para la prestación de servicios
públicos bajo acuerdos de concesión ... 571 9,10. “NIIF para las PyMEs” ... 572 9,11. NCA distintas a las contenidas en la RT 26 ... 572 a) Cuestiones generales ... 572 b) Terrenos afectados a la actividad agropecuaria ... 575 c) Elementos de infraestructura para la prestación de servicios
públicos bajo acuerdos de concesión ... 575 9,12. US GAAP ... 577 9,13. Resumen ... 579 9,14. Preguntas y ejercicios ... 584 9,15. Soluciones propuestas a las preguntas y ejercicios ... 589
Capítulo 10
Activos intangibles
10,1. Introducción ... 599 10,2. Concepto de “activos intangibles” ... 599 10,3. Clasificaciones ... 601 a) Según su forma de incorporación ... 601 b) Según la posibilidad de enajenarlos por separado ... 602 c) Según las restricciones a su utilización ... 602
Contabilidad Superior XLI
Pág.
10,4. Principales intangibles identificables ... 603 a) Invenciones de productos o procedimientos ... 603 b) Marcas ... 604 c) Derechos de autor o de propiedad intelectual ... 604 d) Derechos de edición ... 605 e) Licencias de uso ... 605 f) Derechos de pase de deportistas profesionales ... 606 g) Concesiones ... 606 h) Derechos de contaminación ... 607 10,5. Intangibles no identificables ... 607 a) Costos de puesta en marcha de operaciones ... 607 b) Capacitación del personal ... 608 c) La plusvalía (valor llave) ... 608 d) La “minusvalía” (llave negativa) ... 610 e) El “capital intelectual” ... 610 10,6. Reconocimiento contable en general ... 612 a) Condiciones ... 612 b) Información a suministrar sobre los activos no
reconoci-dos ... 613 10,7. Reconocimiento contable en particular ... 614 a) Costos de investigación y desarrollo... 614 b) Licencias ... 617 c) Concesiones ... 618 d) Costos de puesta en marcha de operaciones ... 618 e) Costos en publicidad... 619 f) Plusvalía creada ... 619 10,8. Medición contable inicial ... 620 10,9. Erogaciones posteriores al reconocimiento contable ... 621 10,10. Mediciones posteriores a la inicial ... 622 a) Consideraciones generales ... 622 b) Costos históricos a considerar ... 624 c) Depreciaciones ... 624 d) Revalúos ... 628 e) Comparaciones con importes recuperables ... 628 10,11. Permutas ... 628
XLII Enrique Fowler Newton
Pág.
10,12. Bajas ... 628 10,13. Piratería ... 629 10,14. NIIF ... 630 10,15. “NIIF para las PyMEs” ... 632 10,16. NCA distintas a las contenidas en la RT 26 ... 633 10,17. US GAAP ... 635 10,18. Resumen ... 636 10,19. Preguntas y ejercicios ... 638 10,20. Soluciones propuestas a las preguntas y ejercicios ... 640
Capítulo 11
Bienes de cambio (“inventarios”) y otras existencias
11,1. Introducción ... 643 11,2. Reconocimiento contable ... 645 11,3. Medición contable inicial ... 645 a) Criterios de posible aplicación ... 645 b) Medición de los costos ... 646 1) Cuestiones generales ... 646 2) Costos de compra y recepción ... 648 3) Costos de almacenamiento ... 649 4) Costos fijos y subutilización de la capacidad productiva 650 5) Determinación de costos (reales) por producto... 654 6) Costos predeterminados ... 655 11,4. Medición contable periódica ... 657 a) Criterio general ... 657 b) Medición primaria al costo histórico... 657 c) Medición primaria a valores corrientes ... 664 1) Bienes de fácil comercialización ... 664 2) Minerales no procesados... 665 3) Activos biológicos ... 665 4) Bienes de cambio con proceso de producción
prolonga-do ... 665 5) Bienes intermedios (para consumo propio) ... 666 6) Otros bienes de cambio ... 667
Contabilidad Superior XLIII
Pág.
d) Importes recuperables ... 667 e) Imputación de las desvalorizaciones y sus recuperos... 670 f) Ajustes por inflación y conversiones ... 671 11,5. Resultados de tenencia ... 672 11,6. Salidas por ventas o consumos ... 672 a) Aspectos conceptuales ... 672 b) Cuestiones de procedimiento ... 673 1) Medidas contables basadas en costos históricos ... 673 2) Medidas contables basadas en valores corrientes ... 674 11,7. Diferencias de inventario ... 675 11,8. NIIF ... 675
a) Bienes de cambio ... 675 b) Otras existencias ... 678 11,9. “NIIF para las PyMEs” ... 678 11,10. NCA distintas a las contenidas en la RT 26 ... 678 a) Medición de costos ... 678 b) Medición contable periódica ... 678 c) Comparaciones con importes recuperables ... 680 d) Cálculo del costo de lo vendido ... 680 11,11. US GAAP ... 681
a) Panorama ... 681 b) La guía “costo o mercado, el menor” ... 682 11,12. Resumen ... 683 11,13. Preguntas y ejercicios ... 686 11,14. Soluciones propuestas a las preguntas y ejercicios ... 691
Capítulo 12
Ingresos de las actividades principales
12,1. Introducción ... 699 12,2. Reconocimiento y medición contable en general ... 702
a) Criterios básicos ... 702 b) Ventas de activos tangibles ... 704 c) Prestaciones de servicios ... 707 d) Bonificaciones ... 709
XLIV Enrique Fowler Newton
Pág.
e) Producción de bienes de fácil comercialización ... 712 f) Producción de bienes para uso o consumo propio ... 712 g) Intereses ... 713 h) Ajustes por inflación y conversiones (método temporal) ... 713 12,3. Reconocimiento y medición contable en particular ... 715
a) Ventas en el marco de un programa de fidelización de
clien-tes... 715 b) Ventas que obligan a prestar servicios gratuitos posteriores 718 c) Ventas de subproductos ... 719 d) Envases remitidos en comodato ... 719 e) Ventas en cuotas ... 719 f) Ventas a término ... 720 g) Consignaciones ... 720 h) Ventas de inmuebles pendientes de escrituración ... 720 i) Dividendos ... 721 12,4. Gastos a reconocer junto con los ingresos ... 721 a) Consideraciones generales ... 721 b) Garantías contra defectos de producción ... 722 12,5. Resultados por ventas ... 726 12,6. Ventas contratadas a pérdida ... 726 12,7. NIIF ... 727 12,8. “NIIF para las PyMEs” ... 728 12,9. NCA distintas a las contenidas en la RT 26 ... 728 12,10. US GAAP ... 729 12,11. Resumen ... 729 12,12. Preguntas y ejercicios ... 731 12,13. Soluciones propuestas a las preguntas y ejercicios ... 733
Capítulo 13
Arrendamientos y otros derechos de uso
13,1. Introducción ... 735 13,2. Consideraciones generales ... 736 13,3. Arrendamientos (leasings ) ... 738
a) Concepto ... 738 b) Enfoques contables ... 739
Contabilidad Superior XLV
Pág.
1) Enfoque de la propiedad legal ... 739 2) Enfoque de la transferencia probable de la propiedad
legal ... 740 3) Enfoque de los beneficios y los riesgos ... 740 4) Enfoque de los activos y pasivos ... 742 c) Medición inicial de créditos y deudas ... 745 d) Medición periódica de créditos y deudas... 746 e) Medición periódica de bienes tomados en arrendamiento.. 746 f) Mejoras efectuadas por el arrendatario ... 746 g) Arrendamiento efectuado por un vendedor ... 746 h) Venta seguida de arrendamiento ... 747 13,4. Concesiones o franquicias exclusivas ... 749 a) Enfoque de los activos y pasivos ... 749 b) Enfoque tradicional... 751 13,5. Licencias no exclusivas ... 751 13,6. NIIF ... 752 a) Arrendamientos ... 752 b) Otros derechos de uso ... 753 13,7. “NIIF para las PyMEs” ... 754 13,8. NCA distintas a las contenidas en la RT 26 ... 754 13,9. US GAAP ... 755 13,10. Resumen ... 756 13,11. Preguntas y ejercicios ... 758 13,12. Soluciones propuestas a las preguntas y ejercicios ... 761
Capítulo 14
Actividad agropecuaria, minería y construcciones por contrato
14,1. Introducción ... 765 14,2. Consideraciones generales ... 765 a) Reconocimiento de ingresos y gastos ... 765 b) Medición de ingresos y gastos ... 766 c) Resultados de tenencia ... 766 d) Resultados por ventas ... 767 e) Ajustes por inflación y conversiones (método temporal) ... 767
XLVI Enrique Fowler Newton Pág. 14,3. Actividad agropecuaria ... 767 a) Caracterización... 767 b) Activos biológicos ... 768 1) Consideraciones generales... 768 2) Agricultura ... 770 3) Forestación ... 772 4) Ganadería ... 774 c) Productos agrícolas ... 775 d) NIIF ... 776 e) “NIIF para las PyMEs” ... 779 f) NCA distintas a las contenidas en la RT 26... 779 g) US GAAP ... 786 14,4. Minería ... 787 a) Cuestiones contables relevantes ... 787 b) NIIF ... 791 c) “NIIF para las PyMEs” ... 794 d) NCA distintas a las contenidas en la RT 26... 794 e) US GAAP ... 797
1) Minería (excepto petróleo y gas) ... 797 2) Petróleo y gas ... 798 14,5. Construcciones por contrato ... 799 a) Tipos de contrato... 800 b) Agrupación o segmentación de contratos ... 800 c) Ingresos y costos ... 801 d) Reconocimiento de resultados ... 802 e) NIIF ... 806 f) “NIIF para las PyMEs” ... 807 g) NCA distintas a las contenidas en la RT 26... 807 h) US GAAP ... 808 14,6. Resumen ... 808 14,7. Preguntas y ejercicios ... 811 14,8. Soluciones propuestas a las preguntas y ejercicios ... 812
Contabi
Contabilidad lidad Superior Superior XLVIIXLVII
Pág.
Pág.
—
— TTOMOOMO II — II —
Capítulo 15 Capítulo 15 Derivados y coberturas Derivados y coberturas 15,1. 15,1. Introducción Introducción ... ... 815815 15,2. 15,2. Reconocimiento Reconocimiento ... ... 816816 15,3.
15,3. Medición Medición inicial inicial ... ... 816816 15,4.
15,4. Medición Medición periódica periódica ... ... 817817 a) Criterio
a) Criterio general general ... ... 817817 b)
b) Derivados Derivados incorporados incorporados en en instrumentos instrumentos compuestos compuestos ... ... 817817 c)
c) Estimaciones Estimaciones de de valores valores razonables razonables ... ... 818818 1)
1) Contratos Contratos a a término término (( forwards forwards ) ) y y futuros futuros ... ... 819819
2)
2) Permutas Permutas financieras financieras ((swaps swaps ) ) ... ... 822822
3) O
3) Opciones pciones ... ... 824824 d)
d) Ajustes Ajustes por por inflación inflación y y conversiones conversiones (método (método temporal) temporal) ... ... 830830 15,5.
15,5. Baja Baja contable contable ... ... 831831 15,6.
15,6. Imputación Imputación de de los los resultados resultados de de tenencia tenencia ... ... 832832 15,7.
15,7. Efecto Efecto de la de la imposibilidad de imposibilidad de medir opcmedir opciones por iones por sus sus valoresvalores razonables sobre las medidas contables asignadas a los razonables sobre las medidas contables asignadas a los subya-centes
centes ... .. 832832 15,8.
15,8. Coberturas Coberturas en en general general ... ... 834834 a) Conc
a) Concepto epto ... ... 834834 b) Aspectos
b) Aspectos contables contables ... ... 836836 1) Consideraciones
1) Consideraciones generales generales ... ... 836836 2)
2) La La ““contabilidad contabilidad de de coberturascoberturas” ” en en su su versión versión actual actual ... ... 838838 3)
3) Coberturas Coberturas que que crean crean “instrumentos “instrumentos sintéticos” sintéticos” ... ... 847847 4)
4) Casos en que la medicCasos en que la medición contable de las partidas cu-ión contable de las partidas cu-biertas
biertas es es inadecuada inadecuada ... ... 848848 15,9.
15,9. Coberturas Coberturas de de inversiones inversiones netas netas en en el el exterior exterior ... ... 850850 15,10.
15,10. NIIF NIIF ... ... 850850 15,11. “NIIF
15,11. “NIIF para para las las PyMEsPyMEs” ” ... ... 852852 15,12.
15,12. NCA NCA distintas distintas a a las las contenidas contenidas en en la la RT RT 26 26 ... .... 852852 15,13. US
15,13. US GAAP GAAP ... ... 856856 15,14.
15,14. Resumen Resumen ... ... 857857 15,15. Preguntas
XLVIII
XLVIII EnriqEnrique Fowler Newtue Fowler Newtonon
Pág.
Pág.
15,16.
15,16. Soluciones Soluciones propuestas propuestas a a las las preguntas preguntas y y ejercicios ejercicios ... ... 860860
Capítulo 16
Capítulo 16
Impuest
Impuestos os diferidosdiferidos 16,1.
16,1. Introducción Introducción ... ... 863863 16,2.
16,2. El El método método del del impuesto impuesto diferido basdiferido basado ado en el en el estado estado de rde resul- esul-tados
tados ... ... 864864 16,3.
16,3. El El método método del imdel impuesto puesto diferido basado diferido basado en en el estado el estado de sde situa- itua-ción
ción ... ... 866866 16,4.
16,4. Bases Bases impositivas impositivas de de activos activos y y pasivos pasivos ... ... 867867 16,5.
16,5. Las Las denominadas denominadas ““diferencias diferencias temporariastemporarias” ” ... ... 874874 16,6.
16,6. Estudio Estudio de de las las diferencias diferencias entre entre resultados resultados contables contables e e imposi- imposi-tivos
tivos ... ... 876876 16,7.
16,7. Activos Activos y y pasivos pasivos por por impuestos impuestos diferidos diferidos ... ... 880880 a)
a) Reconocimiento Reconocimiento ... ... 880880 1) Ex
1) Existencia istencia ... ... 880880 2)
2) Asignación Asignación de de una una medida medida fiable fiable ... ... 883883 b)
b) Naturaleza Naturaleza ... ... 884884 c) M
c) Medición edición ... ... 884884 1)
1) Separación Separación de de jurisdicciones jurisdicciones y y contribuyentes contribuyentes ... ... 884884 2)
2) TTasa asa impositiva impositiva a a considerar considerar ... ... 884884 3)
3) El El descuento descuento financiero financiero ... ... 884884 4) Revisión
4) Revisión periódica periódica ... .. 886886 5)
5) Desvalorizaciones Desvalorizaciones de de activos activos por por impuestos impuestos diferidos diferidos .... .... 887887 6)
6) Ajustes Ajustes por por inflación inflación y y conversiones conversiones ... ... 887887 7)
7) RECPRECPAM AM que que ocasionan ocasionan ... ... 887887 d) Causas
d) Causas de de cambios cambios ... ... 889889 16,8.
16,8. Cuestiones Cuestiones de de aplicación aplicación ... .... 893893 a)
a) Adquisiciones Adquisiciones de de bienes bienes que que generan generan desgravaciones desgravaciones ... ... 893893 b)
b) Costos Costos que que reducen reducen los los aportes aportes de de propietarios... propietarios... 895895 c)
c) Revaluaciones Revaluaciones o indexaciones o indexaciones impositivas sin impositivas sin efecto conta-efecto conta-ble
ble ... .... 896896 d) Efectos
d) Efectos de de la la inflación inflación ... .... 896896 1)
1) Aplicación Aplicación de de las las normas normas generales generales ... ... 896896 2)
2) Una Una seudo seudo “interpretación“interpretación” ” del del CPCECABA CPCECABA ... ... 898898 e)
Contabi
Contabilidad lidad Superior Superior XLIXXLIX
Pág.
Pág.
f
f) ) Combinaciones Combinaciones contabilizadas contabilizadas con con el el método método de de la la adquisi- adquisi-ción
ción ... ... 903903 1)
1) Activos o pasivos por Activos o pasivos por impuestos diferidos reconocidosimpuestos diferidos reconocidos por
por la la adquirida adquirida ... ... 903903 2)
2) Nuevos Nuevos activos activos o o pasivos pasivos por por impuestos impuestos diferidos diferidos ... ... 904904 3)
3) Contabilización de Contabilización de plusvalías no plusvalías no deducibles impositiva-deducibles impositiva-mente
mente ... ... 905905 4)
4) Contabilización Contabilización de de minusvalías minusvalías ... ... 908908 g)
g) Combinaciones contabilizadas Combinaciones contabilizadas con el método de con el método de la uniónla unión de
de intereses intereses ... ... 908908 h)
h) Escisiones Escisiones ... ... 909909 i)
i) Quebrantos Quebrantos impositivos impositivos ... . 909909 1)
1) TTratamiento ratamiento en en el el ejercicio ejercicio de de origen origen ... .. 909909 2)
2) TTratamiento ratamiento en en ejercicios ejercicios posteriores posteriores ... .. 912912 j)
j) Más de una tasa impositiva Más de una tasa impositiva ... ... 912912 k)
k) Impuestos Impuestos complementarios complementarios del del que que grava grava las las ganancias ganancias ... ... 915915 l)
l) Quitas Quitas de de impuestos impuestos con con fines fines promocionales promocionales ... ... 916916 16,9.
16,9. El El llamado llamado método método del del neto neto de de impuesto impuesto ... ... 918918 16,10.
16,10. Resistencias a la Resistencias a la aplicación de los métodos de aplicación de los métodos de impuesto diferi-impuesto diferi-do
do ... ... 919919 16,11.
16,11. Impuesto a las Impuesto a las ganancias a rganancias a reconocer en reconocer en resultadosesultados... ... 923923 a)
a) Enfoque Enfoque que que asocia asocia causas causas y y efectos efectos ... ... 924924 b)
b) Norma Norma de de la la RT RT 17 17 ... ... 924924 c)
c) Un Un enfoque enfoque inapropiado inapropiado ... ... 924924 16,12.
16,12. Imputación Imputación del del impuesto impuesto a a clases clases de de resultados resultados ... ... 926926 16,13. Cadenas
16,13. Cadenas de de diferencias diferencias temporarias temporarias ... ... 926926 16,14.
16,14. NIIF NIIF ... ... 928928 16,15. “NIIF
16,15. “NIIF para para las las PyMEsPyMEs” ” ... ... 929929 16,16.
16,16. NCA NCA distintas distintas a a las las contenidas contenidas en en la la RT RT 26 26 ... ... 929929 a)
a) Obligatoriedad Obligatoriedad del del MIDBES MIDBES ... ... 929929 b) C
b) Cuestiones uestiones generales generales ... ... 931931 c)
c) Descuento Descuento financiero financiero ... ... 932932 d)
d) TTratamiento ratamiento de de los los efectos efectos de de la la inflación inflación ... ... 932932 16,17. US
16,17. US GAAP GAAP ... ... 933933 16,18.
16,18. Resumen Resumen ... ... 934934 16,19. Preguntas
16,19. Preguntas y y ejercicios ejercicios ... ... 937937 16,20.
L
L Enrique Enrique Fowler Fowler NewtonNewton
Pág.
Pág.
Capítulo 17
Capítulo 17
Combin
Combinaciones y plusvaciones y plusvalíasalías 17,1.
17,1. Introducción Introducción ... ... 947947 17,2.
17,2. Enfoques Enfoques básicos básicos ... ... 949949 a)
a) Métodos Métodos distintos distintos para para ““adquisiciones” adquisiciones” y y “fu“fusiones” siones” ... ... 949949 b)
b) Método Método único único para para todas todas las las combinaciones combinaciones ... ... 952952 c)
c) Aplicación Aplicación del del método método del del nuevo nuevo ente ente ... ... 955955 17,3.
17,3. Relaciones Relaciones de de canje canje y y emisiones emisiones de de acciones...acciones... ... 955955 17,4.
17,4. Métodos Métodos de de contabilización contabilización ... ... 959959 17,5.
17,5. Método Método de de la la adquisición...adquisición... ... 959959 a) Aspectos
a) Aspectos generales generales ... ... 959959 b) Individualización
b) Individualización de de la la adquirente adquirente ... ... 960960 c)
c) Fecha Fecha de de adquisición adquisición ... ... 960960 d) Costo
d) Costo de de adquisición adquisición ... ... 960960 1)
1) Componentes Componentes ... ... 960960 2)
2) Desembolsos Desembolsos no no atribuibles atribuibles a a la la combinación combinación ... ... 961961 3)
3) Cuestiones Cuestiones vinculadas vinculadas con con las las acciones acciones por por emitir emitir ... ... 961961 4)
4) Costos Costos que que no no crean crean activos activos ... ... 962962 e) Reconocimiento y medición de los activos identificables
e) Reconocimiento y medición de los activos identificables adquiridos
adquiridos y y de de los los pasivos pasivos asumidos asumidos ... ... 962962 1)
1) Reconocimiento Reconocimiento ... ... 963963 2)
2) Medición Medición ... ... 964964 f
f) ) Medición Medición de la de la participación no participación no controladora controladora en la en la entidadentidad adquirida
adquirida ... ... 965965 g)
g) Plusvalía, Plusvalía, minusvalía minusvalía o o resultado resultado de de la la operación operación ... ... 968968 h)
h) Ajustes Ajustes posteriores posteriores a a la la contabilización contabilización inicial inicial ... ... 971971 i)
i) Ajustes Ajustes por por inflación inflación y y conversiones conversiones (método (método temporal) temporal) ... ... 973973 j)
j) Cuestiones especiales ...Cuestiones especiales ... ... 973973 1)
1) TTratamiento de los acratamiento de los activos no identificables de la tivos no identificables de la adqui- adqui-rida
rida ... ... 973973 2)
2) Preexistencia Preexistencia de participaciones en la de participaciones en la entidad adquiri-entidad adquiri-da
da ... ... 973973 3) Reestructuraciones
3) Reestructuraciones relacionadas relacionadas ... ... 977977 17,6.
17,6. Método Método de de la la unión unión de de intereses intereses ... ... 977977 a) Aspectos
a) Aspectos generales generales ... ... 977977 b)
Contabilidad Superior LI
Pág.
17,7. Método del nuevo ente ... 979 17,8. Método del traslado hacia adelante ... 980 17,9. Transacciones posteriores a una adquisición ... 981
a) Ampliación o reducción de la participación en una
contro-lada ... 981 b) Fusión de entidades bajo control común ... 982 17,10. Tratamiento posterior de la plusvalía ... 984 a) Enfoque basado en la depreciación ... 984 b) Enfoques basados en el importe recuperable ... 986 1) Enfoque de la FASB ... 987 Aspectos generales ... 987 Unidades de información ... 988 Valor razonable de una unidad de información ... 989 Valor razonable de la plusvalía incluida en una unidad
de información ... 990 Consideraciones finales... 990 2) Enfoque de la IASB ... 991 17,11. Tratamiento posterior de la minusvalía ... 992 17,12. La “push down accounting” ... 992 17,13. NIIF ... 994 a) Combinaciones de negocios ... 994 b) Tratamiento posterior de la plusvalía ... 997 c) Transacciones posteriores a una adquisición ... 997 d) Push down accounting... 997 e) Conversiones ... 997 17,14. “NIIF para las PyMEs” ... 998 a) Combinaciones de negocios ... 998 b) Tratamiento posterior de la plusvalía ... 998 c) Conversiones ... 999 d) Push down accounting... 999 17,15. NCA distintas a las contenidas en la RT 26 ... 999 a) Combinaciones de negocios ... 999 b) Tratamiento posterior de la plusvalía ... 1003 c) Tratamiento posterior de la minusvalía ... 1005 d) Push down accounting... 1005
