Departamento de Estudio, Referencias y Servicios Técnicos
Tercer piso, Oficentro Los Yoses, Apdo. 64-1013, San José, Costa Rica
DEPARTAMENTO ESTUDIOS, REFERENCIAS Y SERVICIOS TÉCNICOS AL-DEST-IIN-164-2016
INFORME DE: PROYECTO DE LEY
“REFORMA DEL INCISO F) DEL ARTÍCULO 9 DE LA LEY N° 7088, “REAJUSTE TRIBUTARIO Y RESOLUCIÓN 18 a CONSEJO ARANCELARIO
Y ADUANERO CA” DE 30 DE NOVIEMBRE DE 1987, Y SUS REFORMAS” EXPEDIENTE Nº 19.803
INFORME INTEGRADO (JURIDICO-ECONÓMICO)
ELABORADO POR: FERNANDO BADILLA MADRIZ JOSÉ OVIDIO VALERIO COLOMER
ASESORES PARLAMENTARIOS REVISADO POR:
ALEX PIEDRA SÁNCHEZ ASESOR LEGISLATIVO
SUPERVISADO POR: SELENA REPETTO AYMERICH
JEFA DE ÁREA
REVISIÓN FINAL Y AUTORIZACIÓN FERNANDO CAMPOS MARTÍNEZ
DIRECTOR A.I. 30 DE MAYO DE 2016
AL-DEST-IIN-164-2016
TABLA DE CONTENIDO
I.- RESUMEN DEL PROYECTO DE LEY...3
II.- ASPECTOS DE FONDO ...3
2.1 POTESTAD TRIBUTARIA Y PRINCIPIO DE RESERVA DE LEY...3
2.2 IMPUESTO SOBRE LA PROPIEDAD DE VEHÍCULOS AUTOMOTORES, EMBARCACIONES Y AERONAVES...5
2.3 DESTINO DEL IMPUESTO DE VEHÍCULOS AUTOMOTORES...6
2.4 SOBRE LAS DISPOSICIONES VIGENTES ESTABLECIDAS EN LA LEY...7
2.5 SOBRE LAS DISPOSICIONES VIGENTES ESTABLECIDAS VÍA DECRETO...11
a) Actualización de los rangos establecidos en la tabla según DE N° 39331-H 2015 ...11
b) Actualización de las listas de valores. Año 2015 ...14
c) Análisis de fórmulas de actualización ...15
2.6 ANÁLISIS DEL ARTÍCULO...20
2.6.1 Algunos aspectos comparativos de la norma actual y la propuesta...20
2.6.2 Fórmula de Valoración Propuesta...23
a) Determinación de Valor Fiscal...24
b) Redacción propuesta...26
2.6.3. Modificación de la tarifa del Impuesto y la Base Imponible ...27
2.6.4 Impacto en los Agregados Económicos...30
a) Aspectos de Equidad ...30
b) Tipología del Impuesto...31
c) Impacto en Finanzas Públicas ...31
III. ASPECTOS DE TÉCNICA LEGISLATIVA ...34
IV. ASPECTOS DE TRÁMITE LEGISLATIVO ...34
VOTACIÓN...34 DELEGACIÓN...35 CONSULTAS...35 Facultativas ...35 V. FUENTES ...35 CONSTITUCIÓN POLÍTICA...35 JURISPRUDENCIA CONSTITUCIONAL...35 REGLAMENTOS...36
INFORME INTEGRADO (JURÍDICO-ECONÓMICO)
“REFORMA DEL INCISO F) DEL ARTÍCULO 9 DE LA LEY N° 7088, “REAJUESTE TRIBUTARIO Y RESOLUCIÓN 18 a CONSEJO ARANCELARIO
Y ADUANERO CA” DE 30 DE NOVIEMBRE DE 1987, Y SUS REFORMAS” EXPEDIENTE Nº 19.803 I.- RESUMEN DEL PROYECTO DE LEY
La iniciativa presentada a la corriente legislativa, pretende reformar el inciso f) del
artículo 9 de la Ley N° 7088, “Reajuste Tributario y Resolución 18º Consejo
Arancelario y Aduanero CA” de 30 de noviembre de 1987, y sus reformas, para establecer una nueva forma de cálculo del impuesto sobre la propiedad de vehículos automotores, aeronaves y motocicletas, que se calcularía en principio, sobre el valor fiscal registrado originalmente por el Ministerio de Hacienda en el momento de la inscripción del vehículo, actualizado cada año por el índice de inflación acumulada y se deduciría la tasa de depreciación anual según la antigüedad. Para cada año correspondería tasas diferenciadas de acuerdo con los años de antigüedad.
Es decir, se varía la fórmula de aplicación del Impuesto a la Propiedad de Vehículos Automotores, Aeronaves y Motocicletas, así como la base imponible y la tasa del impuesto. De tal manera que se establece tres parámetros básicos para determinar el valor de los bienes afectados; con ello, según el proponente, se pretende disminuir el perjuicio económico que está afectando a los propietarios de los vehículos, así como la incertidumbre existente sobre el valor que establecerá el Ministerio de Hacienda cada año.
II.- ASPECTOS DE FONDO
2.1 Potestad Tributaria y Principio de Reserva de Ley
El artículo 121, inciso 13) de nuestra Constitución Política establece la atribución de la Asamblea Legislativa de aprobar los impuestos y contribuciones nacionales. Esta potestad de establecer tributos es lo que se conoce como Potestad Tributaria.
“El poder tributario es uno de los instrumentos que la Administración Pública utiliza, para procurar ingresos a la Hacienda Pública que sean destinados a la satisfacción de las necesidades sociales. Este poder tributario comprende una serie de potestades, como la facultad de aplicar contribuciones (o establecer exenciones), o sea el poder de sancionar normas jurídicas, de las cuales derive o pueda derivar a cargo de determinados individuos o de determinadas categorías de individuos, la obligación de pagar un impuesto o de respetar un trámite tributario” 1
En la misma línea la Sala ha desarrollado la concordancia de este principio con la obligación de los costarricenses de contribuir con los gastos públicos:
"El artículo 18 de la Constitución Política dispone que es obligación de los costarricenses contribuir para los gastos públicos, lo que significa que tal deber se cumple por medio de los tributos que el Estado establezca o autorice, según sea el caso y que en todo caso, deben fundamentarse en los principios generales del Derecho Tributario, que están implícitos en esa norma.”2
Los tributos se aprueban por medio del trámite de formación de la ley, a partir de esto, se considera que el inciso 13) del artículo 121 constitucional, consagra en materia tributaria, el principio de reserva de ley.
Al respecto la Sala Constitucional ha señalado:
“A partir de dicha norma, que desarrolla la reserva de Ley prevista en el artículo 121 inciso 13 de la Constitución Política, para el establecimiento de “impuestos y contribuciones nacionales”, se entiende que es únicamente la Asamblea Legislativa la que, mediante el procedimiento para la creación de la Ley formal, puede establecer los elementos sustanciales de los tributos nacionales: el sujeto pasivo, la base imponible, el hecho generador y el porcentaje del gravamen. El sujeto pasivo que es la obligada al cumplimiento de las prestaciones tributarias (artículo 15 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios), el hecho generador que es el presupuesto establecido por la Ley para tipificar el tributo y cuya realización origina el nacimiento de la obligación (artículo 31 ibidem); la base imponible como aquella a partir de la cual se calculará el importe de la obligación tributaria; y la tarifa del tributo, es decir, al porcentaje de la base imponible que deberá ser cancelada por parte del sujeto pasivo…”3
1 Sala Constitucional, Sentencia Nº 3671-2006 de las catorce horas con treinta minutos del veintidós de marzo de dos mil
Por su parte el artículo 5 la Ley Nº 4755, Código de Normas y Procedimientos Tributarios, del 3 de Mayo de 1971 y sus reformas, reitera que la creación, modificación, exención y la supresión de los tributos debe establecerse por medio
de una ley. Asimismo, en el artículo 44 de la citada Ley, se establecen las clases
de tributos que existen en nuestro ordenamiento (Impuesto, Tasa y Contribución Especial).
En conclusión, el Poder Tributario del Estado consiste en la atribución de crear, modificar, exonerar o derogar tributos por medio de leyes, correlativo a la obligación de los costarricenses de contribuir a los gastos públicos.
2.2 Impuesto sobre la propiedad de vehículos automotores, embarcaciones y aeronaves
El impuesto sobre la propiedad de vehículos automotores, embarcaciones y aeronaves, se encuentra regulado en el artículo 9 de la Ley N° 7088, Reajuste
Tributario y Resolución 18 a Consejo Arancelario y Aduanero CA, de 30 de
noviembre de 1987 y sus reformas, dicho impuesto es uno de los componentes principales del marchamo o derecho de circulación.
Al respecto la Ley N° 9078, Ley de Tránsito por vías Públicas Terrestres y Seguridad Vial, de 04 de octubre de 2012 y sus reformas, en su artículo 2.44 establece lo que se entiende por derecho de circulación:
ARTÍCULO 2.- Definiciones: Para la interpretación de esta ley y de su reglamento, tienen el carácter de definiciones:
(…)
44. Derecho de circulación: derecho que se obtiene luego de pagar los rubros fijados por ley para la circulación de vehículos, durante un período determinado.
En este sentido, la Procuraduría General de la República en la Opinión Jurídica 017-J del 24 de febrero de 2012 ha manifestado:
“El derecho de circulación y sus componentes son fijados únicamente por el Estado a través de diversos textos legales que se analizarán más adelante, esto en estricto apego, al principio de legalidad que debe observarse en materia tributaria. Ninguno de los rubros que se cobran por concepto de marchamo es voluntario y de ahí deviene su coactividad.
4Artículo 4.- Son tributos las prestaciones en dinero (impuestos, tasas y contribuciones especiales), que el Estado, en
ejercicio de su poder de imperio, exige con el objeto de obtener recursos para el cumplimiento de sus fines. Impuesto es el tributo cuya obligación tiene como hecho generador una situación independiente de toda actividad estatal relativa al contribuyente. Tasa es el tributo cuya obligación tiene como hecho generador la prestación efectiva o potencial de un servicio público individualizado en el contribuyente; y cuyo producto no debe tener un destino ajeno al servicio que constituye la razón de ser de la obligación. No es tasa la contraprestación recibida del usuario en paso de servicios inherentes al Estado. Contribución especial es el tributo cuya obligación tiene como hecho generador beneficios derivados de la realización de obras públicas o de actividades estatales, ejercidas en forma descentralizada o no.
· Se dice que la prestación que se debe cumplir, generalmente, tiene naturaleza pecuniaria, aspecto sobre el cual no merece la pena ahondar en esta ocasión ya que es evidente que para obtener el derecho de circulación, los sujetos obligados deben cumplir con el pago de un monto determinado anualmente. · El texto agrega que la finalidad fundamental de los tributos es la satisfacción de necesidades públicas, ante lo que debe señalarse que de modo directo o indirecto, todos y cada uno de los rubros incluidos en el cobro del marchamo procuran cooperar con el cumplimiento de las necesidades públicas.
· Adicionalmente, en cuanto a la conexión entre la prestación y los presupuestos de hecho, es notorio que el derecho de circulación se paga como consecuencia de una serie de presupuestos de hecho establecidos en la ley, los cuales se analizarán uno a uno posteriormente.”
Asimismo, dicha opinión jurídica indica que entre los rubros que componen el derecho de circulación se encuentran:
Seguro obligatorio para vehículos automotores regulado en la Ley N° 9078.
Aporte al Consejo de Seguridad Vial (Cosevi) el cual proviene del artículo10 de la Ley N° 6324, Ley de Administración Vial, de 24 de mayo de 1979 y sus reformas.
Impuesto a favor de las municipalidades establecido en la Ley N° 6909, Leyde venta del antiguo Palacio Municipal de San José: crea impuesto de ruedo a favor de las Municipalidades, de 03 de noviembre de 1993 y sus reformas.
Timbre de vida silvestre creado mediante la Ley N° 7317, “Ley deConservación de la Vida Silvestre” de 30 de octubre de 1992 y sus reformas.
Impuesto de ventas de la Ley N° 6826, Ley de Impuesto General sobre lasVentas, de 08 de noviembre de 1982 y sus reformas.
Impuesto sobre la propiedad de vehículos automotores, embarcaciones y
aeronaves regulado en la Ley N° 7088 de 30 de noviembre de 1987 y sus reformas.
2.3 Destino del impuesto de vehículos automotores
En Costa Rica la imposición de tributos en general se determina para cubrir necesidades de la sociedad, de tal manera que la mayoría de los impuestos vigentes tienen un fin asociado; en el caso del impuesto a la propiedad de vehículos el 50% de los ingresos recaudados forma parte del fondo para la atención de la red vial nacional, según lo establece el artículo 20 de la Ley 7798
Por lo tanto, cualquier modificación que se aplique a alguno de los componentes de un tributo, tendrá aparejado efectos en la recaudación, y en el financiamiento de determinados fines.
2.4 Sobre las Disposiciones Vigentes Establecidas en la Ley
Como se indicó, el artículo 9 de la Ley 7088 establece un impuesto sobre la propiedad de vehículos automotores, embarcaciones y aeronaves, el cual será anual y se aplicará sobre los vehículos inscritos en el Registro Público de la Propiedad de Vehículos, sobre las aeronaves inscritas en el Registro de Aviación Civil y sobre las embarcaciones de recreo o pesca deportiva inscrita en la
Dirección General de Transporte Marítimo. El hecho generador ocurre
inicialmente en el momento de la adquisición y se mantiene hasta la cancelación de la inscripción.
El inciso f) del artículo 9 que se pretende reformar, tiene que ver con el cálculo del impuesto; a continuación se presenta el inciso vigente que incluye las tarifas del impuesto aplicables para el año 2015.
Reajuste Tributario y Resolución 18ª Consejo Arancelario y Aduanero CA N° 7088
f) Cálculo del impuesto.
1) Las tarifas establecidas son progresivas. El impuesto se pagará sobre el valor que tengan, en el mercado interno, en enero de cada año, los vehículos, las aeronaves o las embarcaciones de recreo, según la lista que el Poder Ejecutivo emitirá, por decreto para cada marca, año, carrocería y estilo. El impuesto se pagará conforme a la tabla siguiente:
Valor Tasa
Hasta ¢ 370.000,00 ¢ 25.800,00
Sobre el exceso de ¢ 370.000,00 y hasta
¢ 1.480.000,00 1,2 % Sobre el exceso de ¢ 1.480.000,00 y hasta ¢ 2.930.000,00 1,5 % Sobre el exceso de ¢ 2.930.000,00 y hasta ¢ 4.410.000,00 2,0 % Sobre el exceso de ¢ 4.410.000,00 y hasta ¢ 5.500.000,00 2,5 % Sobre el exceso de ¢ 5.500.000,00 y hasta ¢ 6.610.000,00 3,0 % Sobre el exceso de ¢ 6.610.000,00 3,5 %
El Poder Ejecutivo actualizará la lista de valores de los vehículos citados en el párrafo primero de este numeral; asimismo, los montos de la tabla anterior, con un índice de valuación determinado por el comportamiento de la tasa de inflación (índice de precios al consumidor que calcula la Dirección General de Estadística y Censos), una tasa de depreciación anual del diez por ciento (10 %) y la tasa de variación de la carga tributaria que afecta la importación de cada tipo de vehículo. Con base en el crecimiento de la tasa de
inflación, la tasa mínima de seis mil colones (¢6.000.oo) se actualizará anualmente mediante decreto ejecutivo.
(…)
2) Por vehículos dedicados al transporte remunerado de personas se pagarán ocho mil colones (¢ 8.000,00) anuales.
3) Por camiones de carga, excluidos los "pick-ups" se pagarán anualmente ocho mil colones (¢ 8.000,00). 4) Por motocicletas se pagará de la siguiente manera:
De hasta 90 cc... ... ... ... ... ... ... ... ¢ 700.00 De 91 cc hasta 125 cc.. ... ... ... ... ... . 1.500.00 De 126 cc hasta 200 cc.. .. ... ... ... ... . 3.000.00 De 201 cc hasta 450 cc.. .. ... ... ... ... . 8.000.00 De 451 cc en adelante.. ... ... ... ... ... . 15.000.00
(*)Las motocicletas mayores de 90 de cc de modelo anterior al año vigente tendrán una reducción anual acumulable, hasta un máximo de un setenta por ciento (70%), sobre el monto del impuesto establecido para cada categoría, la cual se dará en la siguiente forma:
a) Veinte por ciento (20%) de reducción para el primer año. b) Diez por ciento (10%) de reducción para el segundo año. c) Diez por ciento (10%) de reducción para el tercer año. ch) Diez por ciento (10%) de reducción para el cuarto año. d) Veinte por ciento (20%) de reducción para el quinto año.
El monto mínimo que deberá pagarse, en cualquier caso, no podrá ser inferior al establecido en el párrafo anterior para las motocicletas de la categoría de hasta 90 cc.
(…)
Tal y como se observa, la estructura vigente del impuesto incluida en el inciso f), contempla la definición de tarifas para:
1) Vehículos, aeronaves o embarcaciones de recreo.
2) Vehículos dedicados al transporte remunerado de personas 3) Camiones de carga, excluidos los "pick-ups", y
Obsérvese que únicamente para los vehículos, las aeronaves o las embarcaciones de recreo a los que se refiere el punto 1), la tarifa se define como un porcentaje del valor del bien. Por su parte, los vehículos dedicados al transporte remunerado de personas, camiones de carga y motocicletas incluidos en los puntos 2), 3) y 4) respectivamente, la tarifa se establece en términos absolutos, sin asociarlo con el valor del bien, ni indicar ninguna metodología para su actualización.
En relación con la estructura del impuesto establecida para los bienes incluidos en el punto 1), la ley establece que el Poder Ejecutivo actualizará la lista de valores de los vehículos, las aeronaves o las embarcaciones de recreo; así como los montos de la tabla respectiva, utilizando un índice de valuación; además actualizará con base en el crecimiento de la tasa de inflación la tasa mínima incluida en dicha tabla.
De lo anterior, se tiene entonces que son tres los elementos a actualizar:
a) La lista de valores de los vehículos, las aeronaves o las embarcaciones de recreo a los que se refiere el punto 1).
b) Los valores de los rangos sobre los que se aplica la tarifa. (van desde los ¢370.000,00 hasta ¢6.610.000,00 para el 2015)
c) La tasa mínima del impuesto (¢25.800,00 para el 2015)
Sobre la forma en que se deben actualizar los valores señalados anteriormente, la ley es clara en cuanto a que para la tasa mínima se debe utilizar la tasa de inflación; por su parte los valores de los rangos de la tabla se actualizarán mediante un índice de valuación.
En relación con la lista de valores, la redacción de la ley no es clara en cuanto a si se debe utilizar el índice de valuación u otra metodología, únicamente indica que el impuesto se pagará sobre el valor que tengan en el mercado interno en enero de cada año, según la lista que el Poder Ejecutivo emitirá, por decreto, para cada
marca, año, carrocería y estilo; señalando, que “Cuando no existiere información
sobre el valor de un determinado vehículo en el mercado interno, la Dirección General de la Tributación Directa estará facultada para establecer el valor mediante tasación o por analogía o similitud con otros vehículos incluidos en la lista referida en este inciso”, siendo que además “La lista con el valor de los vehículos, mencionada en el primer párrafo de este numeral, podrá ampliarse con el fin de incorporar nuevos tipos, marcas, estilos y otras características de vehículos”.
En cuanto al índice de valuación, específicamente, la ley indica que será determinado por el comportamiento de la tasa de inflación (índice de precios al consumidor que calcula la Dirección General de Estadística y Censos (hoy INEC)), una tasa de depreciación anual del diez por ciento (10 %) y la tasa de variación de la carga tributaria que afecta la importación de cada tipo de vehículo.
Como se observa, los parámetros señalados sobre los que se calcula el índice de valuación tienen la característica de ser totalmente exógenos al operador de la ley, o sea son el producto de variables cuantificadas, o previamente definidas; sobre las cuales no tiene ninguna incidencia y no son el producto de la gestión misma de la Administración Tributaria, así tenemos que:
La tasa de inflación esta calcula por el INEC, y es el producto de la gestión
de mercado y efectos propios de política económica, como establecimiento de precios, y se refiere a una canasta de artículos definidos por el Poder Ejecutivo.
La tasa de depreciación viene establecida por la ley en un 10%
La variación en la carga impositiva sobre las importaciones de cada
vehículo. Es relevante señalar que en la teoría presupuestaria y la económica se define el concepto de carga tributaria como el monto recaudado por los impuestos entre el valor del PIB del año respectivo, por lo que para obtener el valor señalado en la ley se debería calcular la carga tributaria pagada en un año con la del año siguiente.
Con respecto al uso de la tasa de variación de la carga tributaria de las importaciones, no existe un fundamento técnico que aclare su consideración para determinar el valor de un automotor. Esta tasa se obtiene al calcular el crecimiento anual de dicha carga tributaria especificada, de un año con la de año anterior. Un ejemplo ilustrativo sería:
si el año anterior se cobraron ¢100 de impuestos y el PIB fue de ¢1000,
entonces la carga tributaria es 100/1000 que equivale a 0.10 ( o 10%), y si en el año actual se cobraron ¢120 por impuestos al mismo concepto y el PIB fue ¢1500, entonces la carga tributaria es de 120/1500 que alcanza el 0.08 ( o sea 8%), entonces el valor de la tasa de variación de la carga tributaria se obtiene al calcular (0.08- 0.10)/0.10, que en este caso es -0.2 (representa una tasa de variación del -20%).
Por lo que es fácilmente deducible que cualquier aumento en el pago de impuestos por importaciones de vehículos podría aumentar el valor fiscal, o un fenómeno inverso generaría valores menores, criterio que no parece tener un razonamiento técnico
Valga indicar que la Ley define las variables pero no establece una fórmula o ecuación en la que se detalle el tratamiento matemático y ponderación de cada parámetro incorporado en el “Índice de Valuación”.
2.5 Sobre las Disposiciones Vigentes Establecidas vía Decreto
Para la aplicación de la valoración o determinación del valor fiscal, las autoridades del Poder Ejecutivo han incorporado mediante decretos ejecutivos las listas de valores actualizadas, siendo que a partir de la publicación del Decreto Ejecutivo,
Nº 37404- H de 29 de noviembre del 2012, se estableció una fórmula de cálculo
con la que define dicho valor, la cual se reitera para el periodo fiscal del 2015,
mediante el Decreto Ejecutivo N° 39331-H de 3 de noviembre de 20155. Estas
fórmulas matemáticas permiten actualizar la tasa mínima del impuesto, así como los rangos establecidos en la tabla sobre los cuales se aplican las distintas tarifas, además del cálculo del valor del bien sobre el cual se aplicarán las tarifas incorporadas en la Ley para obtener el monto del impuesto a pagar.
a) Actualización de los rangos establecidos en la tabla según DE N° 39331-H 20156
Tal y como se indicó, los rangos establecidos en la tabla se actualizan utilizando la inflación para la tasa mínima del impuesto y el índice de valuación para la actualización de los límites da cada rango.
La variación en la carga impositiva sobre las importaciones de vehículos, se calcula a partir de la variación de la relación entre el pago de impuestos a las importaciones de este tipo de bienes, entre el PIB y el valor fiscal del vehículo (VFV) (porcentaje de aumento o disminución), y aplica como una variable que suma o resta en la ecuación (Inflación –depreciación - o + porcentaje de variación de la CT). La razón por la que se considera esta variable, se debe a que la variación en la carga tributaria aumenta o disminuye el precio de mercado de los vehículos importados. Valga indicar que en los últimos años se ha mantenido prácticamente estable pues no ha habido modificaciones de impuestos sobre los vehículos.
En relación con la determinación del índice de valuación, en el Decreto Ejecutivo N° 39331-H de 3 de noviembre de 2015 correspondiente a la determinación del impuesto a pagar en el año 2015, se indica lo siguiente:
“…el comportamiento de la tasa de inflación, según Índice de Precios al Consumidor que calcula el Instituto Nacional de Estadística y Censos, tuvo una variación para los meses de setiembre del 2014 a setiembre 2015 de un -0.86%. Por tanto, si además la tasa de depreciación anual es de diez por ciento (10 %) y la tasa de variación de la carga tributaria que afecta la importación de cada tipo de vehículo, es de cero, el "Índice de Valuación" a tomar en consideración para efectos del presente decreto es de un -10.86%.”
5http://196.40.56.11/scij/Busqueda/Normativa/Normas/nrm_texto_completo.aspx?param1=NRTC&nValor1=1&nValor2=8 0655&nValor3=102422&strTipM=TC
De lo anterior también se deduce que el factor de variación aplicable a la tasa mínima sería de -0.86%, correspondiente a la tasa de inflación según el Índice de Precios al Consumidor que calcula el Instituto Nacional de Estadística y Censos para los meses de setiembre del 2014 a setiembre 2015.
Los parámetros anteriores, generan una variación en los valores incluidos en la tabla sobre la cual se aplican las tarifas, entre el año 2014 y 2015, que se detalla en el siguiente cuadro: Cuadro N° 1 VALOR 2014 VARIACIÓN APLICABLE VALOR 2015 MARGEN REDONDEO VALOR PUBLICADO 2015 Tasa mínima 26,000.00 -0.86% 25,776.40 0.092% 25,800.00
Límite inferior tarifa 1,2 % 410,000.00 -10.86% 365,474.00 1.238% 370,000.00
Límite inferior tarifa 1,5 % 1,660,000.00 -10.86% 1,479,724.00 0.019% 1,480,000.00
Límite inferior tarifa 2,0 % 3,290,000.00 -10.86% 2,932,706.00 -0.092% 2,930,000.00
Límite inferior tarifa 2,5 % 4,950,000.00 -10.86% 4,412,430.00 -0.055% 4,410,000.00
Límite inferior tarifa 3,0 % 6,170,000.00 -10.86% 5,499,938.00 0.001% 5,500,000.00
Límite inferior tarifa 3,5 % 7,420,000.00 -10.86% 6,614,188.00 -0.063% 6,610,000.00
Fuente: Elaboración propia con base en el Decreto Ejecutivo N° 39331-H
Es importante señalar que para el año 2015 se presenta una reducción en los límites de los rangos sobre los cuales se aplican las tarifas, debido a que el incremento por inflación no compensa la deducción por depreciación, lo cual genera un efecto positivo para el fisco y negativo para los poseedores de los bienes.
Lo anterior implica que, a partir de un menor nivel del valor del rango se aplicará una tarifa más alta. A manera de ejemplo y tomando como referencia la tabla anterior, en el 2014 hasta ¢410,000 se pagaría sólo la tasa mínima, para el 2015 este mismo monto debería pagar la tasa mínima (ahora más alta) hasta ¢370,000 y sobre los ¢40,000 restantes pagaría una tarifa del 1.2%.
Para efectos de ilustrar las repercusiones del cambio de rangos, a continuación se muestra el efecto que tendría en el pago del impuesto dicho cambio producto de la aplicación del índice de valuación para un vehículo valorado en ¢10,000,000.00; tal y como se observa el impuesto a pagar pasaría de ¢256,950.00 en el 2014 a ¢269,646.40 en el 2015.
Cuadro N° 2 AÑO 2014 AÑO 2015 MONTO SUJETO A LA TARIFA IMPUESTO MONTO SUJETO A LA TARIFA IMPUESTO Monto mínimo 410,000.00 26,000.00 370,000.00 25,776.40 Tarifa aplicable 1.20% 1,250,000.00 15,000.00 1,110,000.00 13,320.00 Tarifa aplicable 1.50% 1,630,000.00 24,450.00 1,450,000.00 21,750.00 Tarifa aplicable 2.00% 1,660,000.00 33,200.00 1,480,000.00 29,600.00 Tarifa aplicable 2.50% 1,220,000.00 30,500.00 1,090,000.00 27,250.00 Tarifa aplicable 3.00% 1,250,000.00 37,500.00 1,110,000.00 33,300.00 Tarifa aplicable 3.50% 2,580,000.00 90,300.00 3,390,000.00 118,650.00 TOTAL 10,000,000.00 256,950.00 10,000,000.00 269,646.40
Fuente: Elaboración propia con base en el Decreto Ejecutivo N° 39331-H
Seguidamente se muestran los resultados obtenidos realizando el mismo ejercicio para distintos valores de vehículos. Según se aprecia entre menor es el valor del vehículo el incremento en el impuesto a pagar entre un año y otro es mayor, esto se debe a que vehículos con un valor alto tienen una mayor proporción del valor del vehículo que no se ve afectada por el cambio de rango; así por ejemplo para un vehículo de ¢5,000,000.00 todo su valor (el 100%) se ve afectado por cambios de rango, en tanto que para un vehículo de ¢30,000,000 sólo los primeros ¢6,610,000.00 (el 22%) se verían afectados por cambio de rango, pues los ¢23,390,000 restantes (el 78%) pagaría la misma tarifa del 3.5%.
Cuadro N° 3
VALOR DEL VEHÍCULO IMPUESTO 2014 IMPUESTO 2015 VARIACIÓN
5,000,000.00 99,900.00 105,196.40 5.3% 10,000,000.00 256,950.00 269,646.40 4.9% 15,000,000.00 431,950.00 444,646.40 2.9% 20,000,000.00 606,950.00 619,646.40 2.1% 25,000,000.00 781,950.00 794,646.40 1.6% 30,000,000.00 956,950.00 969,646.40 1.3%
Fuente: Elaboración propia con base en el Decreto Ejecutivo N° 39331-H
Al analizar la metodología vigente de aplicación del índice de valuación sobre los rangos de la tabla, se observa un grave problema que se presenta sobre todo en épocas de baja inflación y es que el porcentaje de depreciación fijo del -10%, lleva necesariamente a un incremento en el impuesto a pagar. Obsérvese del cuadro anterior que para el año 2015, en el que la inflación fue prácticamente nula, el propietario de un vehículo cuyo valor asciende a ¢5,000,000 vio incrementarse el monto del impuesto a pagar en un 5.3%.
En relación con lo anterior, cabe cuestionarse cuál fue la intención del legislador al emitir la norma, en relación con la aplicación que de ella hace el Poder Ejecutivo sobre el índice de valuación, pues si bien tendría sentido la utilización del porcentaje de inflación para actualizar el valor de los rangos de la tabla, el porcentaje de devaluación debería aplicarse al valor de los vehículos, o eventualmente al monto del impuesto, tal y como se plantea en el caso de las motocicletas.
Por otra parte, tampoco se hace referencia en la Ley a la utilización del valor del bien nuevo como referencia, ni a la aplicación del factor de depreciación, lo que se ha desarrollado vía decreto, según las facultades dadas por la Ley, aspecto que se pretende solventar con el proyecto bajo estudio.
b) Actualización de las listas de valores. Año 20157
En relación con la lista de valores, tal y como se indicó anteriormente, la redacción de la Ley no es clara en cuanto a si se debe utilizar el índice de valuación u otra metodología.
De acuerdo con lo establecido en el Decreto Ejecutivo N° 39331-H, para los automotores cuya línea sigue importándose, la actualización del valor se realiza tomando el valor del modelo más reciente como valor de referencia y aplicando una tabla de depreciación para fijar el valor de los años anteriores. Según información proporcionada por la División de Política Fiscal del Ministerio de Hacienda esa tabla se origina en un estudio de mercado que periódicamente realiza la DGT y está definida para un periodo de hasta 28 años de antigüedad. Por su parte el índice de valuación no sólo aplica para actualizar los rangos de la tabla, sino que también se aplica a los valores de referencia de las clases tributarias de vehículos cuya línea dejó de importarse en versiones más modernas, así como para ajustar los valores de otros vehículos como camiones y autobuses, aunque no se vean afectados por el impuesto a la propiedad de vehículos, porque en su caso el impuesto es un monto fijo, todo conforme al decreto mencionado.
Se fija un valor mínimo para los vehículos y para las motos, estos valores rigen también para los años modelos inferiores a partir del cual se establece dicho valor mínimo. Por ejemplo: se define el valor mínimo para el modelo 1980, lo cual implica que los modelos 1979, 1978, y otros tomarán el mismo valor mínimo (para el año 2015 se definió un valor mínimo de ¢ 370.000,00 para los vehículos y de ¢ 90.000,00 para las motos).
Es importante señalar que el Decreto Ejecutivo N° 39331-H indica que la "Lista de Valores" que se emite, incluye el valor de los vehículos correspondientes a aquellas carrocerías que si bien, no están sujetos al impuesto regulado en el artículo 9 de la Ley N° 7088 de 30 de noviembre de 1987 y sus reformas, deben aparecer en la "Lista de Valores" en referencia, para incluir "el valor fiscal" requerido por el artículo 18 de la Ley N° 9078 del 4 de octubre de 2012 y sus reformas, que obliga a calcular los derechos de inscripción y los impuestos ahí establecidos, con base en el valor fiscal de cada vehículo, según determine mediante acuerdo general el Ministerio de Hacienda cada año, salvo que el valor contractual sea superior. Para efectos de determinación de las fórmulas, los vehículos de transporte se agrupan en tres: a) motos, equipo agrícola o equipo civil, b) autos de cargas y otros y c) vehículos.
c) Análisis de fórmulas de actualización
Al analizar las fórmulas contenidas en el Decreto Ejecutivo N° 39331-H 2015, definidas para la actualización de los valores fiscales, se generan las siguientes observaciones técnicas:
Para cada tipo de vehículo se determina un valor basede referencia, el cual
corresponde al precio del vehículo del año más reciente existente en el mercado interno, con iguales características como marca, estilo, centimetraje, combustible, cabina, tracción y extras (para el año 2015 se consideraron inclusive modelos 2016).
Los valores se estiman para aquellos vehículos y motos cuya
antigüedad sea igual o mayor al modelo de referencia”
En las fórmulas de cálculo del valor del vehículo, aprobadas en los
Decretos Ejecutivos se incluyen ciertos parámetros, cuyo origen técnico o legal no está explicado. Tal es el caso del “Factor de ajuste por carrocería” (F), que no se sabe si se refiere al “Índice de Valuación” señalado por la ley o a otro concepto, o el caso del porcentaje por “Depreciación del año del vehículo a valorar” (Dva).
A continuación se presenta un estudio de las fórmulas aplicadas, las cuales están establecidas en el decreto ejecutivo mencionado.
1- Para Motos, Equipo Agrícola o Equipo Civil8
En este caso la fórmula a utilizar para obtener el valor fiscal es la siguiente:
8 En el caso de las motos el impuesto es por cilindrada y aplica una reducción por año definida por ley para definir el
monto a pagar según el año de antigüedad, los montos fijos no tienen mecanismo de indexación. El equipo agrícola lo exonera la Ley N.º 7396, de 3 de mayo de 1994 y el civil tampoco paga según fallo de la Sala IV (Resolución N° 10015-12 del 24 de julio de 2010015-12).
Valor fiscal= Vr *
eF(Ar-AV)
Donde:
Vr: es el valor de referencia definido por el Ministerio de Hacienda, el cual
corresponde al modelo más reciente en el mercado interno.
F: es el factor de ajuste por carrocería
AR: año del modelo de referencia
AV: año del modelo a valorar
A continuación se exponen algunas características de esta fórmula.
En esta ecuación se incluye como constante el valor matemático “
e”
9,
lo cualparece ser una referencia a que el modelo de estimación del valor fiscal es de base exponencial. Sin embargo, en el año 2013 la Escuela de Estadística de la UCR a petición del Comisión para el Control de Ingresos y Gasto Públicos, realizó un estudio sobre “…la construcción de la ecuación para estimar los valores de los vehículos automotores”, producto de su gestión la Escuela dio el aval a dicha fórmula, (oficio ES-USES-153-2013 de 29 de abril de 2013) indicando que la fórmula tiene un ajuste apropiado a la tendencia de los datos y que se ajusta a una función polinomial de cuarto grado. No obstante, no señaló las razones teóricas o empíricas que dieran sustento a dicha aprobación. Al revisar dicho oficio no se constata ningún señalamiento técnico relacionado con los datos que aportó la Dirección General de Tributación Directa.
Para efectos ilustrativos señalamos que la forma matemática de una función o polinomio de cuarto grado es:
ax4 + bx3 + cx2 + dx + e = 0, con a ≠ 0.
Siendo su forma gráfica la siguiente
para que esta ecuación sea de cuarto grado, el valor del exponente determinado por las variables “F (Ar-Av)” siempre debería alcanzar el valor de 4, lo cual no parece ser siempre posible, pues cabe la posibilidad de que algunas combinaciones de valores de las variables incluidas, se aparten de
ese resultado, por ejemplo si “F” es igual a 1 y la diferencia de años entre los
vehículos es de tres, el resultado sería un exponente de 3, lo cual implica que la función pasa a ser de tercer orden.
A continuación se exponen algunas particularidades o comportamientos de esta función de cálculo:
a) Aunque no hay claridad sobre el origen del valor F, se expone algunos resultados según el valor que se le asigne, pues siempre habrá diferencia entre AR y AV, pues el año de referencia será al menos un año mayor del correspondiente al vehículo de cálculo:
o Si F es igual a 0 entonces el exponente “F (Ar-Av)” sería 0, y por
resultado matemático,
eF(Ar-AV)
sería igual a 1, por lo que el valorfiscal del vehículo antiguo sería igual al valor de referencia.
o Si F es igual a 1, el exponente sería igual a la diferencia de años entre el
vehículo antiguo y el de referencia, por lo cual la expresión
eF(Ar-AV)
,
podría tomar valores cada vez mayores y por lo tanto el valor fiscal del
vehículo antiguo superaría el valor del vehículo de referencia, resultado
que se presenta con solo que haya un año de antigüedad, pues al ser
e,
igual a 2.17, entonces el valor del vehículo antiguo duplicaría el valor del de referencia.
o Si F es mayor a 1 entonces el valor fiscal del vehículo antiguo será cada
vez mayor al valor de referencia.
o Si F asume un valor negativo, entonces el exponente sería negativo por
lo que al aplicar el instrumental matemático tendríamos que el valor fiscal
se obtendría al dividir el valor de referencia entre
eF(Ar-AV)
,
por lo quesolo así el valor fiscal del vehículo antiguo sería menor que el valor de referencia.
b) No obstante lo señalado, al no conocer la conformación de este ponderador numérico no se puede concluir en forma clara hacia donde tiende esta fórmula.
c) Por otra parte, para que el exponente llegue a ser del cuarto orden, se deben presentar varias combinaciones muy directas entre el valor de F y los
años de diferencia de los vehículos en estudio, por lo que no siempre se puede presentar dicha cualidad.
d) El gráfico para este tipo de ecuación, aplicado para los vehículos señalados, asume que estos pierden valor al inicio de su vida útil, pero luego su precio se incrementa en forma vertiginosa, sin embargo el mercado cotidiano demuestra que estos bienes pierden valor conforme se hacen más antiguos. Ahora, para algunos vehículos que reúnen cierta características fundamentadas en comportamientos económicos muy diferenciados y particulares, relacionados con estereotipos y aspectos culturales, puede resultar que conforme el vehículo tenga mayor antigüedad su precio aumenta, sin embargo este no es el caso generalizado en estos automotores.
2- Autos de Cargas y Otros
En este caso el valor fiscal del vehículo se determina con la siguiente ecuación:
Valor Fiscal= Vr*Dva
Dónde:
Vr es el valor de referencia definido por el Ministerio de Hacienda, el cual corresponde al valor del modelo más reciente en el mercado interno.
Dva es la depreciación del año del vehículo a valorar;
El Decreto señalado incorpora las tablas de Edad y Factor de depreciación.
En este caso la forma de calcular el valor es muy sencilla, sin embargo, el decreto
no detalla cómo se determina el valor Dva, ni su composición ni estructura. Este
factor no correspondería al “Índice de Valuación” dado que únicamente
corresponde a “un factor por la depreciación del año a valorar”. Por otra parte, la ley señala que la depreciación es parte de ese índice y la misma debe asumir un valor del 10%, sin embargo, los valores asumidos por este parámetro difieren de ese 10%.
3- Caso de Autos de Carga y Otros
El decreto de reiterada cita, incluye un ejemplo sobre la forma en que se debe calcular el valor de un vehículo de carga u otros. En este caso se plantea el caso de un automotor año modelo 2007, para el cual se tiene como referencia un vehículo año 2011, con un valor de ¢20.000.000,00
Valor de vehículo = ¢ 20.000.000,00 x (0,649936) Aplicación de ecuación. Valor del vehículo año 2007 = ¢12.998.720,50
Valor del vehículo redondeado a la décima del millar más cerca= ¢13.000.000,00 (Trece millones de colones).
3.1 Vehículos
Al igual que en el caso anterior el valor fiscal del vehículo se determina con la siguiente ecuación:
Valor Fiscal= Vr*Dva
Dónde:
Vr es el valor de referencia según las características ya señaladas
Dva es la depreciación del año del vehículo a valorar;
Para determinar este último valor en el decreto mencionado se estableció una tabla de “Edad y Factor de Depreciación”, y las descripciones de las carrocerías a las que se les aplicarán.
Para este caso se aplican las mismas observaciones expuestas en el punto anterior, con excepción del comentario de que la fórmula de cálculo es de cuarto grado pues no se aplica para las dos últimas ecuaciones.
Aplicación: Caso de Vehículos
Al igual que en el caso anterior el decreto incluye un ejemplo sobre la forma en que se debe calcular el valor de un vehículo. Para los efectos, se desea estimar el valor para un vehículo año modelo 2008 y se tiene como referencia un vehículo año 2010, con un valor de referencia de ¢ 7.840.000,00
Dva = 0,817068 tomado de TABLA 7 del Decreto el cual corresponde a una antigüedad de 3 años (año 2008).
Valor de vehículo = ¢ 7.840.000,00 x (0,817068) Aplicación de la ecuación N°2
Valor del vehículo año 2008 = ¢6.405.813,00
Valor del vehículo redondeado a la décima del millar más cerca= ¢6.410.000,00 (Seis millones cuatrocientos diez mil colones
Como puede deducirse de lo ya expuesto, en los Decretos Ejecutivos publicados
para la actualización de las listas de valores no se da en forma directa la
aplicación del “Índice de Valuación”, salvo en los casos de los valores de
referencia de las clases tributarias de vehículos cuya línea dejó de importarse en versiones más modernas.
Por lo tanto, el modelo de valoración de los automotores parece obedecer a otros parámetros diferentes a los que componen dicho índice, y sobre ellos no se presentan una definición o composición.
2.6 Análisis del artículo
2.6.1 Algunos aspectos comparativos de la norma actual y la propuesta
El artículo propuesto reforma el inciso f) del artículo 9 de la Ley N° 7088, Reajuste
Tributario y Resolución 18º Consejo Arancelario y Aduanero CA, de 30 de
noviembre de 1987 y sus reformas.
Para una mejor comprensión, se presenta el siguiente cuadro comparativo entre la norma vigente y el texto propuesto:
Cuadro N° 4
Reajuste Tributario y Resolución 18ª Consejo Arancelario y Aduanero CA
N° 7088
Reforma del Inciso F) del Artículo 9 de la Ley N.° 7088
Expediente N.º 19.803
ARTICULO 9º.- Se establece un impuesto sobre la propiedad de vehículos automotores, embarcaciones y aeronaves, que se regirá por las siguientes disposiciones:
f) Cálculo del impuesto.
Artículo 9.- Se establece un impuesto sobre la propiedad de vehículos automotores, embarcaciones, aeronaves y motocicletas que se regirán por las siguientes disposiciones:
f) Cálculo del impuesto 1) Las tarifas establecidas son progresivas. El impuesto
se pagará sobre el valor que tengan, en el mercado interno, en enero de cada año, los vehículos, las aeronaves o las embarcaciones de recreo, según la lista que el Poder Ejecutivo emitirá, por decreto para cada marca, año, carrocería y estilo.
El impuesto se pagará conforme a la tabla siguiente:
Las tarifas establecidas son progresivas. El impuesto se calculará sobre el valor fiscal registrado originalmente por el Ministerio de Hacienda en el momento de inscripción del vehículo actualizado cada año por el índice de inflación acumulada, y se le deducirá la tasa de depreciación anual descrita en esta ley más la tasa de variación de la carga tributaria que afecta la importación de cada tipo de vehículos.
Valor Tasa Antigüedad de
los vehículos Depreciación impuestoTasa del
Sobre el exceso de ¢ 1.480.000,00 y
hasta ¢ 2.930.000,00 1,5 % 4 antigüedadaños de 10% 1.5%
Sobre el exceso de ¢ 2.930.000,00 y hasta ¢ 4.410.000,00 2,0 % 3 años de antigüedad 10% 2% Sobre el exceso de ¢ 4.410.000,00 y
hasta ¢ 5.500.000,00 2,5 % 2 antigüedadaños de 10% 2.5%
Sobre el exceso de ¢ 5.500.000,00 y
hasta ¢ 6.610.000,00 3,0 % 1 antigüedadaño de 20% 3%
Sobre el exceso de ¢ 6.610.000,00 3,5 % El Poder Ejecutivo actualizará la lista de valores de los vehículos citados en el párrafo primero de este numeral; asimismo, los montos de la tabla anterior, con un índice de valuación determinado por el comportamiento de la tasa de inflación (índice de precios al consumidor que calcula la Dirección General de Estadística y Censos), una tasa de depreciación anual del diez por ciento (10 %) y la tasa de variación de la carga tributaria que afecta la importación de cada tipo de vehículo. Con base en el crecimiento de la tasa de inflación, la tasa mínima de seis mil colones (¢6.000.oo) se actualizará anualmente mediante decreto ejecutivo.
(…)
2) Por vehículos dedicados al transporte remunerado de personas se pagarán ocho mil colones (¢ 8.000,00) anuales.
3) Por camiones de carga, excluidos los "pick-ups" se pagarán anualmente ocho mil colones (¢ 8.000,00). 4) Por motocicletas se pagará de la siguiente manera: De hasta 90 cc... ... ... ... ... ... ... ... ¢ 700.00
De 91 cc hasta 125 cc.. ... ... ... ... ... . 1.500.00 De 126 cc hasta 200 cc.. .. ... ... ... ... . 3.000.00 De 201 cc hasta 450 cc.. .. ... ... ... ... . 8.000.00 De 451 cc en adelante.. ... ... ... ... ... . 15.000.00
(*)Las motocicletas mayores de 90 de cc de modelo anterior al año vigente tendrán una reducción anual acumulable, hasta un máximo de un setenta por ciento (70%), sobre el monto del impuesto establecido para cada categoría, la cual se dará en la siguiente forma: a) Veinte por ciento (20%) de reducción para el primer
año.
b) Diez por ciento (10%) de reducción para el segundo año.
c) Diez por ciento (10%) de reducción para el tercer año. ch) Diez por ciento (10%) de reducción para el cuarto
año.
d) Veinte por ciento (20%) de reducción para el quinto año.
El monto mínimo que deberá pagarse, en cualquier caso, no podrá ser inferior al establecido en el párrafo anterior para las motocicletas de la categoría de hasta 90 cc. (…)
Tal y como se ha indicado, la estructura vigente del impuesto incluida en el inciso f), contempla la definición de tarifas para:
Vehículos, aeronaves o embarcaciones de recreo.
Vehículos dedicados al transporte remunerado de personas
Camiones de carga, excluidos los "pick-ups", y
Motocicletas.
Por su parte, con la reforma propuesta se elimina la tarifa diferenciada establecida en el subinciso 2) y el subinciso 3) referentes a los vehículos dedicados al transporte remunerado de personas y a los camiones de carga respectivamente, al igual que el subinciso 4) en cuanto a las motocicletas, por lo cual se les aplicaría la única tabla establecida en el presente proyecto de ley para todos los vehículos automotores, cuya distinción radica en la antigüedad de los mismos. También podría interpretarse que el interés del legislador no es incrementar los impuestos relacionados con estos subincisos y que únicamente se pretende con la propuesta, regular lo concerniente a vehículos que están sometidos al esquema de valuación cuestionado en la exposición de motivos, con lo cual la intención podría ser, que para el resto de transportes se mantenga el esquema vigente o simplemente dejarían de estar afectos al impuesto. Es decir de la exposición de motivos no se desprende un interés de afectar a estos tipos de transporte.
Ahora bien, parece entenderse, (la redacción es confusa y debe mejorarse en salvaguarda de la seguridad jurídica) que los cambios propuestos con la norma radican primeramente en que el impuesto a la propiedad de vehículos automotores
depreciación anual del diez por ciento (10%), sino una tasa de depreciación que varía de acuerdo a los años de antigüedad de los vehículos y sobre los cuales se aplicaría una tasa específica.
Para efectos de cálculo se presentan dudas respecto a qué se entiende por tasa de importación de variación de la carga tributaria que afecta la importación de cada tipo de vehículos.
En otro orden, respecto del concepto de índice de inflación acumulada se plantean dudas, en primer lugar indicar que los términos correctos son índice de precios o inflación acumulada, no índice de inflación acumulada. Por otra parte, no es claro de qué período se aplicaría y cuál es la autoridad que la dictaría y con qué referencia. En estos casos, suele utilizarse el valor del Índice de Variación de Precios al Consumidor, referido a un período determinado, que según la Ley Nº 7839, Sistema de Estadística Nacional del 15 de octubre de 1998 y sus reformas, lo calcula el Instituto Nacional de Estadísticas y Censos y es uno de los indicadores para que el Banco Central determine otros indicadores, como la llamada “inflación”.
2.6.2 Fórmula de Valoración Propuesta
Como se indicó, existen problemas de redacción en la propuesta, por lo que antes de entrar en el análisis se hace necesario señalar que la redacción de dicho texto puede conllevar a tres posibles interpretaciones matemáticas que generan resultados disimiles, esto por cuanto el inciso f) incorporado señala:
“Las tarifas son progresivas. El impuesto se calculará sobre el valor fiscal registrado originalmente por el Ministerio de Hacienda en el momento de inscripción del vehículo actualizado cada año por el índice de inflación acumulada, y se le deducirá la tasa de depreciación anual descrita en esta ley más la tasa de variación de la carga tributaria que afecta la importación de cada tipo de vehículos.” (El subrayado es para fines analíticos), entonces es claro que:
De acuerdo con lo anterior, el valor original registrado debe ser actualizado por el índice de inflación. Matemáticamente, esta actualización se representa como:
VA= Pr (1+p)
Donde
VA es precio actualizado
Pr es el valor registral original
p es el porcentajede inflación del periodo definido.
Obsérvese, que en la redacción no se determina el periodo y el mes de acumulación de la inflación.
a) Determinación de Valor Fiscal
Para obtener el Valor Fiscal, (que se denominará VF), al valor original registrado
se le debe aplicar la parte antes subrayada, y por la forma en que está redactado puede conducir a tres interpretaciones las cuales se desarrollan a continuación:
Interpretación 1.
La primera interpretación consiste en calcular el VF de la siguiente manera:
primero se actualiza el valor registral para obtener el Valor Registral Actualizado
(VA); posteriormente sobre este valor se aplica, tanto la tasa de depreciación (d)
que resta, como la Tasa de Variación de la Carga Tributaria indicada (m) que
suma. Matemáticamente la fórmula quedaría de la siguiente manera:
VF= VA* (1-d+m), Dónde
d es la tasa de depreciación y
m es la tasa de variación de la carga tributaria ya señalada.
y dado que VA= Pr (1+p) entonces tendríamos que
VF= [Pr (1+p)]* (1-d+m)
A manera de ejemplo, para un vehículo cuyo valor registrado originalmente es de ¢5,000,000 suponiendo una tasa de inflación del 5%, una tasa de depreciación del 20% y una variación en la carga tributaria del 2%, se obtendría el siguiente resultado para el valor Fiscal:
VF= [¢5,000,000 (1+0.05) ]* (1-0.20+0.02) = ¢4,305,000
Interpretación 2.
Consiste en que VF se obtiene de la siguiente manera: primero se actualiza el
valor registral para obtener el Valor Registral Actualizado (VA), a este valor se le
aplica la depreciación que resta, y sobre el nuevo monto resultante se aplica a su vez la tasa de variación de la carga tributaria de las importaciones de cada tipo de
vehículos, que suma. Matemáticamente este proceso se representa de la
siguiente manera:
VF= [VA*(1-d)]*(1+m)
Que por la definición de VA ya expuesta, tendríamos que el valor fiscal sería:
VF:Pr (1+p) *(1-d+m-md)
A manera de ejemplo para un vehículo cuyo valor registrado originalmente es de ¢5,000,000 suponiendo una tasa de inflación del 5%, una tasa de depreciación del 20% y una variación en la carga tributaria del 2%, se obtendría el siguiente resultado para el valor Fiscal:
VF= ¢5, 000,000 (1+0.05)* (1-0.20+0.02-(0.02*0.2)) = ¢4,284,000
Interpretación 3.
La tercera interpretación sería que al Valor Actualizado, se le rebaje el monto que representa sumar el porcentaje de la depreciación y la tasa de variación de la carga tributaria de las importaciones. En cuyo caso la ecuación para determinar el Valor Fiscal sería:
VF= VA*(1-d-m)
Que por las definiciones antes señaladas equivaldría a:
VF= Pr (1+p) *(1-d-m)
A manera de ejemplo para un vehículo cuyo valor registrado originalmente es de ¢5,000,000 suponiendo una tasa de inflación del 5%, una tasa de depreciación del 20% y una variación en la carga tributaria del 2%, se obtendría el siguiente resultado para el valor Fiscal:
VF= ¢5, 000,000 (1+0.05)* (1-0.20-0.02) = ¢4,095,000
Del desarrollo anterior se deduce que existen diferencias sustantivas según la interpretación y por lo tanto, la ecuación que se aplique, por lo que desde la óptica del operador de la ley es necesario aclarar la redacción y así evitar interpretaciones que incidirán sobre el cobro del impuesto y las finanzas públicas. De la consideración de las tres ecuaciones se concluye:
o La segunda interpretación generaría un valor fiscal menor respecto a la
primera, pues rebaja doblemente la depreciación y la tasa de variación de la carga tributaria especifica.
o La primera interpretación parece lograr la finalidad que expone el
proponente, ya que con ella se evitaría que el valor fiscal sea determinado por el mercado pues parte del valor de registro, está considerada la
actualización de dicho valor según la antigüedad del vehículo, se acepta un método lineal de depreciación y se mantiene el ajuste por carga tributaria, sin embargo, para que sea de clara y de directa aplicación se debería modificar la redacción.
b) Redacción propuesta
Tomando en cuenta todo el análisis presentado y su resultado esta asesoría propone, de forma respetuosa la siguiente redacción:
“f) Cálculo del impuesto Base imponible:
La tasa del impuesto se aplicará al valor fiscal del automotor. El Valor Fiscal lo determinará el Ministerio de Hacienda según la siguiente metodología:
a) Se actualizará el valor fiscal registrado originalmente en el momento de inscripción del vehículo, utilizando como referencia el índice de Precios al Consumidor calculado por el Instituto Nacional de Estadísticas y Censos, para estos efectos, en el mes de diciembre de cada año el Ministerio aplicará la inflación interanual acumulada al mes de noviembre sobre el valor determinado para el año anterior,
b) Al valor actualizado se le deducirá el monto resultante de aplicar a éste la tasa de depreciación anual descrita en esta ley,
c) Al valor actualizado se le adicionará el monto resultante de aplicar a éste la tasa de variación de la carga tributaria que afecta la importación de cada tipo de vehículos.”
c) Comparación de la Metodología de Valoración Actual y la Propuesta
Realizado el análisis de las fórmulas para calcular el valor fiscal de los automotores se puede señalar lo siguiente:
o No hay una referencia clara de que en la implementación actual del valor fiscal
se esté aplicando los parámetros establecidos por la ley vigente, sin embargo,
con las salvedades que se dirán más adelante, la fórmula propuesta en el
proyecto, una vez mejorada la redacción, parece acercarse más al mandato legal actual.
o De realizarse los ajustes de redacción señalados, se obtendría total claridad
técnicos, tales como: la definición de la carga tributaria, la determinación de los valores de depreciación y la definición clara y concisa de la fórmula de cálculo.
o Se observa que existe una gran diferencia entre las fórmulas y metodología
establecida en los decretos ejecutivos y la propuesta del expediente.
o Al comparar las fórmulas de los decretos con la ecuación que parece recoger
la intención del proponente se observa que:
El valor de referencia que utiliza la formula vigente siempre
corresponde al vehículo más nuevo, por lo cual es de esperar que este sea el más alto.
La lógica del mercado de vehículos es que los vehículos de mayor
antigüedad pierdan valor entre más años tengan, ejemplo de ello es el auge de los vehículos usados importados, lo cual también baja el precio de los usados internos.
Al confrontar VF= Pr (1+p)* (1-d+m) y Vr*Dva se puede observar, que
no existe similitud alguna entre ellas, dado que el valor Pr es el valor de registro original mientras que el Vr se refiere al valor del vehículo más reciente en el mercado, el cual por lo general es un vehículo último modelo, y por definición siempre es más nuevo que el vehículo a valorar. Además, al no saber la composición del valor Dva, este no puede ser comparado con los componentes (1+p) y (1-d+m).
Este mismo comportamiento y análisis se presenta al comparar la
fórmula propuesta y las otras ecuaciones incorporadas en los decretos ejecutivos.
Todo esto permite concluir que la metodología propuesta bajo la segunda interpretación, aunque parece ser de mayor claridad y aplicabilidad, generará valores fiscales menores, esto por cuanto se considera que el valor de los vehículos más nuevos, que son utilizados como el valor de referencia, generalmente será mayor que el valor de registro actualizado por inflación.
Además el esquema de la depreciación que se propone es más acelerado que el vigente, todo lo cual repercutirá en un menor nivel de recaudación fiscal para el Gobierno.
2.6.3. Modificación de la tarifa del Impuesto y la Base Imponible
Como se señaló, el proyecto propone una variación estructural en la forma de cobrar el impuesto ya que:
Modifica los elementos a considerar para establecer el valor fiscal del
Varía el esquema de aplicación y el valor de las tasas imponibles, a lo cual se hará referencia seguidamente.
Para el caso de los vehículos automotores, embarcaciones y aeronaves, en la actualidad la tarifa del impuesto se aplica al valor fiscal del automotor, y existe una tabla de rangos de valores, teniendo cada rango una tasa de impuesto, la cual es progresiva, tal como se presenta a continuación junto con una estimación del monto que correspondería por concepto del impuesto, considerando el límite superior de cada rango, así como el monto acumulado a pagar:
Cuadro N°5 Costa Rica
Tabla de cálculo del impuesto DE N° 39331-H- 2015 Caso de Vehículos, Embarcaciones y Aeronaves
Valor ImpuestoTasa
Monto Impuesto Por Rango Monto Impuesto Acum. Hasta ¢ 370.000 ¢ 25.800,00 ¢ 25.800 25.800
Sobre el exceso de ¢ 370.000 y hasta ¢ 1.480.000 1,2 % ¢ 13.320 39.120 Sobre el exceso de ¢ 1.480.000 y hasta ¢ 2.930.000 1,5 % ¢ 21.750 60.870 Sobre el exceso de ¢ 2.930.000 y hasta ¢ 4.410.000 2,0 % ¢ 29.600 90.470 Sobre el exceso de ¢ 4.410.000 y hasta ¢ 5.500.000 2,5 % ¢ 27.250 117.720 Sobre el exceso de ¢ 5.500.000 y hasta ¢ 6.610.000 3,0 % ¢ 33.300 151.020
Sobre el exceso de ¢ 6.610.000 3,5 %
Fuente: Elaboración propia con base en artículo 9 Ley 7088
Por su parte el proyecto establece que el impuesto recae sobre el valor fiscal, sin embargo la forma de calcular el mismo es diferente al ordenamiento vigente. Además, el esquema de aplicación de tasas aunque recae en dicho valor, debe considerar la antigüedad del vehículo, tal como se indica en la tabla propuesta:
Antigüedad de los vehículos Depreciación Tasa del impuesto
1 año de antigüedad 20% 3.0%
2 años de antigüedad 10% 2.5%
3 años de antigüedad 10% 2.0%
4 años de antigüedad 10% 1.5%
5 años de antigüedad y más 20% 1.0%
Como se observa no hay una relación directa entre la tabla antes señalada y el contenido del texto propuesto para el inciso f) que se lee “Las tarifas son progresivas. El impuesto se calculará sobre el valor fiscal…”, ya que no hay
Sin embargo, se puede señalar las siguientes observaciones:
De la tabla no se puede concluir si los automotores nuevos o con
antigüedad menor a 1 año estarían o no sujetos al impuesto o si refiere que la depreciación únicamente se aplica a los que tengan más de un año.
No hay claridad si el impuesto a pagar es un porcentaje fijo del valor fiscal,
según los años de antigüedad.
El porcentaje de depreciación parece anual y no acumulado.
No hay certeza de que las tasas sean progresivas, pues automóviles con
igual valor fiscal pueden pagar montos de impuesto diferentesdependiendo
del año de antigüedad. Por ejemplo, dos automotores que tenga un valor fiscal de ¢1.0 millón, si uno de ellos es de 1 año de antigüedad pagaría ¢30.000, si el otro es de 2 años pagaría ¢25.000, sin importar el modelo, carrocería, cilindraje, capacidad o extras. Igualmente sucedería con vehículos de diferente valor fiscal podrían pagar el mismo monto de impuestos, ejemplo sería un vehículo cuyo valor es de ¢5.0 millones con 5 años de antigüedad pagaría ¢50.000 y una de ¢2.0 millones de 2 años de antigüedad pagaría el mismo monto.
En lo que respecta a la aplicación de la tasa de depreciación, la redacción
del texto no permite entender su implementación y pareciera que se estaría aplicando dos veces, una al establecer el valor fiscal, como ya se analizó y otra vez al determinar el monto del impuesto.
En el texto propuesto no se observa una metodología o procedimiento para
calcular el impuesto, de tal manera que no se puede señalar la determinación del monto a pagar, cuándo y cómo se utiliza el valor fiscal, cual es la base imponible, si el valor señalado o la antigüedad del vehículo, cómo se aplicará el señalamiento de que la tasa impositiva es acumulativa, cómo se aplica la depreciación, entre otros aspectos.
Por otra parte, tal y como se indicó, en la norma vigente se establece que, en el caso de vehículos dedicados al transporte remunerado de personas y camiones de carga, excluidos los "pick-ups", se pagarán anualmente ocho mil colones (¢ 8.000,00), en tanto que a las motocicletas se les aplica un monto específico dependiendo de la cilindrada, siendo que el impuesto se reducirá en determinado porcentaje dependiendo de la antigüedad, con un máximo del 70%, según se muestra en la siguiente tabla:
Cuadro N° 6 Costa Rica
Motocicletas Clasificación - Centímetros Cúbicos Monto ¢
Hasta 90 c.c. 700
De 91 hasta 125 c.c. 1,500
De 126 a 200 c.c. 3,000
De 201 a 450 c.c. 8,000
De 451 c.c. en adelante 15,000
Las motocicletas mayores de 90 c.c. de modelo anterior al año vigente tendrán una reducción anual acumulable, hasta un máximo de un setenta por ciento (70%), sobre el monto del impuesto establecido para cada categoría, la cual se dará en la siguiente forma:
a) Veinte por ciento (20%) de reducción para el primer año. b) Diez por ciento (10%) de reducción para el segundo año. c) Diez por ciento (10%) de reducción para el tercer año. ch) Diez por ciento (10%) de reducción para el cuarto año. d) Veinte por ciento (20%) de reducción para el quinto año.
La Ley establece que el monto mínimo que deberá pagarse, en cualquier caso, no podrá ser inferior al establecido para las motocicletas de la categoría de hasta 90 cc (¢700,00, setecientos colones).
Tal y como se advirtió, en la norma propuesta no hay claridad en cuanto a la situación en el caso de vehículos dedicados al transporte remunerado de personas, camiones de carga y motocicletas, si se debe mantener la situación vigente o las tarifas propuestas se aplicarían por igual a cualquier vehículo.
2.6.4 Impacto en los Agregados Económicos
Dado los inconvenientes referidos resulta difícil realizar una comparación entre el texto propuesto y la ley actual, que permita valorar el impacto en los diferentes agregados económicos. En especial en lo referente a la magnitud de las tasas, el impacto en la determinación de la base imponible, ni su efecto en el monto a pagar; no obstante, se puede indicar lo siguiente:
a) Aspectos de Equidad
Como se pudo observar en los ejemplos incluidos, este proyecto no incluye ningún criterio de equidad claramente definido, pues podría hacer que los propietarios de automotores con el mismo valor paguen montos diferentes, igualmente que vehículos con valor diferente paguen igual. Y dado que la propiedad de los automotores se ha asociado con el criterio de riqueza o prosperidad y hasta