INTRODUCCIÓN
En el desarrollo de los procedimientos tributarios, ya sean de liquidación, sanción o de resolución de recursos, la Administración tiene el deber de ejercer sus facultades y prerrogativas, en función de la finalidad que persiga con el procedimiento: liquidar, sancionar o resolver una controversia. Al mismo tiempo, los contribuyentes que son objeto de los procedimientos, tienen reconocidos una serie de derechos que deben ser respetados por la Administración en el ejercicio de su función. De forma que, dichos derechos, son los que sirven de límite jurídico al poder-deber que tiene la Administración tributaria en el ejercicio sus facultades y prerrogativas.
Ofrecemos aquí un somero estudio de un conjunto de derechos que constitucional y legalmente tiene atribuido el contribuyente en los procedimientos tributarios.
ÍNDICE
I.- DERECHOS COMUNES A TODOS LOS PROCEDIMIENTOS
A.- DERECHO A CONOCER EL ESTADO DEL PROCEDIMIENTO.
B.- DERECHO A FORMULAR ALEGACIONES Y APORTAR DOCUMENTOS. C.- DERECHO A CERTIFICACIÓN DE LAS DECLARACIONES PRESENTADAS. D.- DERECHO A QUE SE RECOJA EN DILIGENCIA SUS MANIFESTACIONES. E.- DERECHO A COPIA DE LA DOCUMENTACIÓN DE LAS ACTUACIONES. F.- DERECHO A REHUSAR PRESENTAR DOCUMENTOS NO EXIGIBLES. G.- DERECHO A SOLICITAR APLAZAMIENTO DE LAS ACTUACIONES. H.- DERECHO AL MENOR PERJUICIO POR LA ACTUACIÓN.
I.- DERECHO A ACTUAR MEDIANTE REPRESENTANTE.
J.- DERECHO A CONOCER LA IDENTIDAD DE LOS ACTUANTES. K.- DERECHO A RECUSAR AL ACTUARIO.
L.- DERECHO A UTILIZAR LENGUAS AUTONÓMICAS. M.- DERECHO DE INFORMACIÓN Y ASISTENCIA. N.- DERECHO A FORMULAR QUEJAS Y SUGERENCIAS. O.- DERECHO AL CARÁCTER RESERVADO DE LOS DATOS.
II.- DERECHOS INHERENTES A LOS PROCEDIMIENTOS DE TRIBUTOS.
A.- DERECHO A LAS DEVOLUCIONES DE TRIBUTOS.
B.- DERECHO A LAS DEVOLUCIONES DE INGRESOS INDEBIDOS.
C.- DERECHO A CONCESIÓN DE APLAZAMIENTOS Y FRACCIONAMIENTOS. D.- DERECHO A COMPENSACIONES TRIBUTARIAS.
III.- DERECHOS INHRENTES AL PROCEDIMIENTO SANCIONADOR.
A.- DERECHO A LA PRESUNCIÓN DE INOCENCIA. B.- DERECHO A NO AUTOINCULPARSE.
C.- DERECHO A UN PROCEDIMIENTO SANCIONADOR CON GARANTÍAS.
IV.- DERECHOS INHERENTES A LOS RECURSOS Y RECLAMACIONES.
A.- DERECHO A LA TUTELA JUDICIAL EFECTIVA. B.- DERECHO A LA SUSPENSIÓN DE EJECUCIÓN DE ACTOS. C.- DERECHO AL REEMBOLSO DEL COSTE DE GARANTÍAS.
I.- DERECHOS COMUNES A TODOS LOS PROCEDIMIENTOS. A.- DERECHO A CONOCER EL ESTADO DEL PROCEDIMIENTO.
Las partes interesadas en un procedimiento tienen derecho, en cualquier momento de su desarrollo, a conocer su estado de tramitación; y a obtener, a su costa, y normalmente en el trámite de audiencia, copia de los documentos que integran el expediente administrativo del procedimiento.
B.- DERECHO A FORMULAR ALEGACIONES Y APORTAR DOCUMENTOS.
Que deben ser tenidos en cuenta por el órgano competente para resolver el procedimiento. Normalmente este derecho se ejercita también en el trámite de audiencia, pero siempre asiste al interesado durante toda la tramitación del procedimiento, antes de la resolución final.
C.- DERECHO A CERTIFICACIÓN DE LAS DECLARACIONES PRESENTADAS.
Y a copia sellada de las mismas, así como de cualquier otro documento que presente ante la Administración tributaria.
D.- DERECHO A QUE SE RECOJA EN DILIGENCIA SUS MANIFESTACIONES.
De relevancia tributaria para el interesado, y así puedan constar en el expediente y ser tenidas en cuenta por el órgano competente para resolver el procedimiento.
E.- DERECHO A COPIA DE LA DOCUMENTACIÓN DE LAS ACTUACIONES.
Esto es, a copia sellada y firmada de las comunicaciones, diligencias y actas en las que se reflejen las actuaciones en las que haya intervenido el interesado.
F.- DERECHO A REHUSAR PRESENTAR DOCUMENTOS NO EXIGIBLES.
Bien por no ser exigible en Derecho su presentación, o bien porque ya se presentaron y obran en poder de la Administración tributaria actuante, debiendo indicarse la fecha y el procedimiento en el que se presento el documento requerido.
G.- DERECHO A SOLICITAR APLAZAMIENTO DE LAS ACTUACIONES.
Dentro de los 3 días siguientes a la notificación para comparecer, se puede solicitar el aplazamiento de las actuaciones a realizar, justificando la concurrencia de las circunstancias que impidan comparecer en el día fijado por la Administración. Si dichas circunstancias se dieran después de los citados 3 primeros días, también se podrá solicitar el aplazamiento antes de la fecha señalada para comparecer.
H.- DERECHO AL MENOR PERJUICIO POR LA ACTUACIÓN.
Los obligados tienen derecho a que las actuaciones de la Administración tributaria que requieran de su intervención, se lleven a cabo en la forma que le resulte menos gravosa, siempre que no se perjudique el cumplimiento de la obligación tributaria.
I.- DERECHO A ACTUAR MEDIANTE REPRESENTANTE.
El obligado tributario puede intervenir personalmente en las actuaciones tributarias o hacerlo mediante representante habilitado al efecto, con el que se entenderán las sucesivas actuaciones administrativas, si no se hace manifestación en contrario. Salvo en el supuesto de que la inspección requiera la presencia personal del obligado, por entenderlo necesario para el buen fin de las actuaciones.
J.- DERECHO A CONOCER LA IDENTIDAD DE LOS ACTUANTES.
Esto es, de las autoridades y personal al servicio de la Administración tributaria, bajo cuya responsabilidad se desarrollan las actuaciones del procedimiento.
K.- DERECHO A RECUSAR AL ACTUARIO.
L.- DERECHO A UTILIZAR LENGUAS AUTONÓMICAS.
Los obligados, en sus relaciones con la Administración tributaria, tienen derecho a utilizar las lenguas oficiales en el territorio de su Comunidad Autónoma.
Las comunicaciones dirigidas a órganos radicados en territorio de una Autonomía con lengua cooficial, pueden estar redactados en esta lengua o en español, debiendo en ambos casos ser admitidos.
Además, los impresos normalizados en estos supuestos de concurrencia de lenguas oficiales serán bilingües.
No obstante, siempre asiste el derecho constitucional al uso del español. M.- DERECHO DE INFORMACIÓN Y ASISTENCIA.
El obligado tributario tiene derecho a ser informado y asistido por la Administración tributaria sobre el cumplimiento de sus obligaciones y el ejercicio de sus derechos.
Entendemos que la manifestación más jurídica de este derecho la constituyen las contestaciones vinculantes a consultas y las valoraciones previas de bienes y derechos que vayan a ser transmitidos. Otra manifestación más general de este derecho viene constituida por las comunicaciones divulgativas sobre la aplicación de los tributos, programas y asistencia personal para la liquidación de impuestos, acceso a bases de datos con valores o con doctrina jurídica, etc. que realiza la Administración tributaria. N.- DERECHO A FORMULAR QUEJAS Y SUGERENCIAS.
En relación con el funcionamiento de la Administración tributaria, a cuyos efectos también existe el Consejo para la Defensa del Contribuyente, con el fin de facilitar y asistir al obligado tributario en el ejercicio de este derecho.
O.- DERECHO AL CARÁCTER RESERVADO DE LOS DATOS.
Informes o antecedentes de los interesados obtenidos por la Administración tributaria, que sólo podrán ser utilizados para la aplicación de tributos, imposición de sanciones y resolución de recursos, sin que puedan ser cedidos a terceros, salvo en los supuestos legalmente previstos. Como consecuencia de lo anterior, sólo las partes interesadas en un procedimiento concluido a la fecha de solicitud podrán tener acceso a su contenido.
II.- DERECHOS INHERENTES A LOS PROCEDIMIENTOS DE TRIBUTOS. A.- DERECHO A LAS DEVOLUCIONES DE TRIBUTOS.
Devolución que deberá ordenar la Administración tributaria dentro del plazo
máximo
establecido en cada tributo, con el límite de 6 meses.
Este plazo se inicia el día siguiente al de finalización del plazo de la autoliquidación en la que se solicita la devolución, o al de presentación de la autoliquidación extemporánea.
Según criterio manifestado por la DGT: el transcurso de este plazo sin que se haya practicado o acordado la devolución (la solicitada o la que la Administración entienda procedente), hace que el obligado adquiera un crédito tributario (compensable) frente a la Administración, por el importe de la devolución inicialmente solicitada, con independencia de ulteriores comprobaciones tributarias que pudieran darse dentro del período de prescripción del impuesto.
Además, transcurrido este plazo máximo sin que se haya producido la orden de devolución que proceda, la Administración deberá abonar al solicitante intereses de demora sobre el importe que finalmente se deba devolver, calculados desde el día siguiente a la finalización de dicho plazo máximo de 6 meses, hasta el día en el que se ordene el pago de la devolución que proceda.
No obstante, también dentro del transcurso de este plazo máximo para ordenar la devolución, se puede iniciar un procedimiento de comprobación tributaria (verificación, comprobación limitada o inspección), en cuyo caso, se estará a lo que resulte del procedimiento iniciado según su normativa. Si de dicho procedimiento resultara cantidad a devolver, se deberán abonar al solicitante intereses de demora, en los mismos términos antes dichos.
Si transcurriera el plazo máximo de duración del procedimiento de comprobación tributaria iniciado, sin que la Administración haya resuelto sobre la solicitud de devolución, el solicitante adquiriría un crédito tributario frente a la Administración, en los términos antes vistos, de forma que no sólo podría ser objeto de compensación, sino que además, ninguna circunstancia legal impide que fuera objeto de devolución, sin perjuicio de ulteriores comprobaciones.
B.- DERECHO A LAS DEVOLUCIONES DE INGRESOS INDEBIDOS.
Dentro del período de prescripción que corresponda en cada caso, los obligados tributarios, los sujetos infractores o sus sucesores, tienen derecho a que les sean devueltos los ingresos indebidos que hubieran realizado en el Tesoro Público por el cumplimento de sus obligaciones tributarias y por el pago de sanciones, según el procedimiento legalmente previsto al efecto. También ostentan este derecho quienes indebidamente hayan soportado retenciones o repercusiones.
Además del reintegro íntegro del ingreso indebido, la Administración tributaria deberá abonar intereses de demora sobre el importe de la devolución al obligado, desde la fecha en la que se produjo el ingreso indebido, hasta la fecha en que se ordene el pago de la devolución que proceda.
C.- DERECHO A CONCESIÓN DE APLAZAMIENTOS Y FRACCIONAMIENTOS.
Reuniendo las condiciones establecidas en las leyes, el obligado tributario tiene
derecho a que se le sea concedido el aplazamiento solicitado, tanto en el período
voluntario como en el ejecutivo.
D.- DERECHO A COMPENSACIÓN TRIBUTARIA.
Reuniendo las condiciones establecidas en las leyes, el obligado tributario tiene derecho a que le sean compensadas sus deudas tributarias con créditos tributarios a su favor.
III.- DERECHOS INHERENTES AL PROCEDIMIENTO SANCIONADOR. A.- DERECHO A LA PRESUNCIÓN DE INOCENCIA.
Cuya aplicación se manifiesta esencialmente en que es la Administración quien debe
probar la comisión de una infracción, y no el obligado quien debe demostrar su
inocencia. La prueba de la Administración debe abarcar dos aspectos:
El objetivo, o prueba de los hechos materiales que integren el tipo infractor.
El subjetivo, o prueba de que el autor de la conducta infractora, actuó con intención de defraudar o de forma negligente; esto es, lo que se denomina culpabilidad del infractor. En base a lo anterior y en virtud de este derecho a la presunción de inocencia, se prohíbe la inversión de la prueba en el campo sancionador. Por esta razón, no se deben imponer sanciones que tenga como causa liquidaciones basadas en presunciones legales, pues éstas siempre suponen la inversión de la carga de la prueba, que se desplaza hacía el obligado.
Sin embargo, sí que serían admisibles en el campo sancionador las presunciones directas o prueba de indicios, puesto que estas no son inversión de la carga de la prueba, sino que constituyen un medio de prueba en sí mismo. Ya que en este caso, se trata de dar por probado un hecho que se deduce, directa y racionalmente, de un conjunto de hechos distintos que sí que deben ser probados (llamados hechos base).
B.- DERECHO A NO AUTOINCULPARSE.
En el campo sancionador al obligado le asiste el derecho constitucional a no declarar contra sí mismo. Este derecho fundamental podría entrar en conflicto con las declaraciones y pruebas aportadas por el obligado durante el procedimiento previo de comprobación o de inspección, en el que el interesado tiene la obligación legal de declarar y aportar pruebas para la liquidación del tributo.
De forma que si la liquidación se fundamentara en la declaración y aportación de pruebas auto incriminatorias por parte del obligado, obtenidas bajo obligación legal en la comprobación o inspección previa, estas mismas declaraciones o pruebas no deben ser utilizadas para imponer después una sanción tributaria, pues dicha circunstancia infringiría este derecho constitucional.
La jurisprudencia entiende que el obligado no está declarando contra sí mismo, cuando aporta a la Administración tributaria documentos contables, registros, justificantes, etc. de obligada llevanza y exhibición en virtud de las normas tributarias.
C.- DERECHO A UN PROCEDIMIENTO SANCIONADOR CON GARANTÍAS. Que se manifiesta esencialmente en los tres siguientes puntos:
Sólo se puede imponer una sanción dentro de un procedimiento sancionador separado, que debe constar de una fase de instrucción y otra de resolución.
Cada una de las fases deben ser encomendadas a órganos distintos. Lo que ha provocado un debate doctrinal acerca de la constitucionalidad de las sanciones tributarias, que son instruidas y resueltas por el mismo órgano administrativo, ya sea de gestión o ya de inspección.
Al inicio del procedimiento sancionador, el interesado debe ser informado de la conducta infractora que se le imputa, de la sanción que se le puede imponer y de cuáles son los órganos de instrucción y de resolución del procedimiento, así como de la norma que les atribuye tal competencia sancionadora.
IV.- DERECHOS INHERENTES A LOS RECURSOS Y RECLAMACIONES. A.- DERECHO A LA TUTELA JUDICIAL EFECTIVA.
Entendemos que la manifestación más importante en el ámbito tributario de este derecho fundamental, la constituye la exigencia de motivación suficiente de todos aquellos actos tributarios que afecten a los derechos del obligado, de forma que éste puede ejercer la legítima defensa de sus intereses en relación a dichos actos.
A nuestro juicio, serán radicalmente nulos aquellos actos tributarios cuyo defecto de motivación mermen las posibilidades de defensa del obligado. Y serán sólo anulables dichos actos, cuando a pesar del defecto de motivación, el obligado pueda ejercer debidamente su defensa como le corresponda en Derecho.
B.- DERECHO A LA SUSPENSIÓN DE EJECUCIÓN DE ACTOS.
Reuniendo las condiciones establecidas en las leyes, el obligado tributario tiene derecho a que se le sea concedida la suspensión del acto solicitada, como consecuencia de la interposición de un recurso. C.- DERECHO AL REEMBOLSO DEL COSTE DE GARANTÍAS.
Se trata éste de una manifestación del principio constitucional de responsabilidad de la Administración pública, que la obliga a indemnizar a los administrados por los daños que se le hayan ocasionado como consecuencia del funcionamiento de los servicios públicos. Y así:
El obligado tributario tiene derecho a ser reembolsado de los costes en los que haya incurrido por la constitución de garantías para la suspensión o para el aplazamiento de la ejecución de un acto tributario, si posteriormente éste es anulado por sentencia o resolución administrativa firme.
Además, el obligado también tiene derecho en este caso, a que la Administración tributaria le abone el interés de demora que corresponda, sobre el importe de cada uno de dichos costes, computados desde la fecha en que se hubiera incurrido en el coste, hasta la fecha en que se ordene el pago.
