APLICACIÓN DE UN ENFOQUE ILIMITADO

Con el fin de ilustrar el enfoque ilimitado del artículo 17 (2), el profesor VOGEL109

trae como ejemplo un caso español del año 2000 en el cual una compañía con

109 _{VOGEL, Klaus. Taxation of payments to ‘star companies’ in Spain. En: “Tax Treaty News”, 55}

residencia fiscal en Alemania alquiló los servicios de un artista a favor de una compañía ibérica con el fin de llevar a cabo varios conciertos en este país. Al artista se le pagaba un salario, mientras que a la compañía alemana se le pagaba por otros conceptos, concretamente por poder utilizar el nombre del artista y publicar sus fotografías con fines publicitarios. En esa oportunidad, la jurisdicción española encontró que los ingresos obtenidos por la compañía no constituían regalías por la explotación de un intangible, sino un pago adicional a favor del artista. Lamentablemente, sostiene el profesor, la Corte no analizó las características propias de la empresa en búsqueda de sus controlantes, propietarios o si existía o no un propósito comercial detrás de la operación celebrada entre la compañía y el artista. Por el contrario, la Corte procedió a considerar la totalidad de los pagos como ingresos a favor del artista, concediéndole derecho a gravar al Estado español con fundamento en el CDI existente entre España y Alemania. Nótese como se dejó de lado la discusión en relación con el concepto de la remuneración y si esta tiene una conexión cercana o no con las actividades del artista. Sencillamente, la Corte se limita a constatar

que existe una tercera persona interpuesta entre el pagador y el entertainer para

conceder derechos de imposición al Estado de la fuente. Este es un claro ejemplo de la interpretación ilimitada del inciso segundo, como quiera que se otorga poder tributario al Estado de la fuente sin consideración a la sustancia económica y comercial de la operación.

Otro fallo emblemático es el denominado “caso U2” en referencia a la agrupación musical U2. En el marco de una gira mundial, este grupo artístico se presentó en la ciudad de Madrid y Barcelona. El costo total de ambas presentaciones ascendió a USD 2’700.000 que fueron pagados a tres compañías con domicilio en Irlanda y a una domiciliada en Holanda. El grupo no recibió remuneración alguna de manera directa; empero uno de los pagos equivalente a 312.000 USD fue declarado como “remuneración al grupo artístico U2” y, por ende, fue gravado en España, país de la fuente. Sin embargo, el restante del ingreso no fue sometido a tributación en dicho país, como quiera que, según las facturas expedidas por las compañías, se debía a pagos por otros conceptos como

sonido, luz, escenario, láser, video, organización, consultoría para los conciertos, entre otros. En su decisión del 2012 el Tribunal Supremo Español señaló que el

artículo 17 del convenio entre España e Irlanda contiene una “cláusula

antielusión destinada a evitar el fraude fiscal mediante sociedades interpuestas, exigiendo para su aplicación (…) que las rentas relativas a las actividades de estos profesionales del espectáculo se imputen a una persona o empresa distinta del artista. Por el contrario, no se exige ni que la sociedad interpuesta esté controlado directa o indirectamente por el artista, ni que éste o personas vinculadas al mismo participen directa o indirectamente en los beneficios de la entidad interpuesta.”110_.

Como se desprende del apartado transcrito, el Tribunal Supremo Español considera que el inciso segundo del artículo 17 es una cláusula con miras a evitar abuso en materia tributaria. Empero, acto seguido indica que la misma norma es

aplicable a “todos los casos en que las rentas relativas a actuaciones artísticas

se atribuyan a cualquier persona distinta del artista que las realiza”111_{. Por}

consiguiente, pareciera ser que, a pesar de su naturaleza anti-elusión, el inciso segundo sería aplicable a todos los casos en los que una tercera persona se interponga entre el pagador y el artista. Ahora bien, el Tribunal indica que debe haber una relación entre el ingreso y la actividad artística o deportiva. No obstante, esta alta corporación no describe la naturaleza de dicha relación y pasa a considerar que los servicios de producción, incluyendo sonido, luz, escenario, láser, video, etc. constituyen rentas derivadas de la presentación del Grupo U2, motivo por el cual la totalidad de los pagos derivados del evento podrían ser gravados en España.

Llama la atención que, a pesar de considerar el inciso segundo como una cláusula antielusión, el Tribunal no profundiza sobre la existencia de maniobras artificiosas, es decir, no se demostró que la operación ostentara características fraudulentas o evasivas, la interposición de un tercero entre el ingreso y el artista

110_{Sentencia del 7 de diciembre de 2012. Tribunal Supremo, Sala de lo Contencioso, Madrid.}

Recurso de casación No.1139/2010 p. 7.

dio pie para aplicar la norma bajo estudio. Esto supone una conclusión bastante particular: aunque formalmente se adopta el enfoque limitado del inciso segundo, al caracterizarlo como una cláusula anti-elusión, sustancialmente se opta por un enfoque ilimitado que no considera las circunstancias específicas de la operación ni la naturaleza de la relación existente entre el ingreso y las actividades del artista en su calidad de tal. A nuestro parecer, la prestación de servicios de sonido, luz, escenario y demás no están cubiertas por el artículo 17 en ninguno de sus dos incisos, a menos de que se trate de una operación simulada o abusiva tendiente a reducir la carga fiscal del artista o deportista en el Estado de la fuente, situación que no fue analizada en el caso U2. Posición que también es

compartida por la OCDE en sus comentarios al artículo112_.