17. Si el auditor concluye que no existe una justificación razonable para un cambio en los términos del trabajo de auditoría y la Administración no permite que el auditor continúe con el trabajo de auditoría original, el auditor debiera:
a. retirarse del trabajo de auditoría cuando fuere posible bajo la ley o regulación aplicable;
b. comunicar las circunstancias a los encargados del Gobierno Corporativo, y; c. determinar si existe cualquier obligación, ya sea legal, contractual o de otro
tipo para informar las circunstancias a otras partes, tales como dueños u organismos reguladores.
Consideraciones adicionales en la aceptación de trabajos
Informes de auditoría recomendados por ley o por regulación
18. Si una ley o una regulación recomienda una presentación, forma o terminología en el informe del auditor que difiere significativamente de los requerimientos de NAGAs, el auditor debiera evaluar:
a. si los usuarios podrían malentender el informe del auditor y, sí así fuere, b. si le estaría permitido al auditor volver a redactar en la forma recomendada
para que esté de acuerdo con los requerimientos de NAGAs, o adjuntar un informe separado.(2)
Si el auditor determina que redactar nuevamente el formato recomendado o adjuntar un informe separado no le estaría permitido o no mitigaría el riesgo que los usuarios malinterpreten el informe del auditor, el auditor no debiera aceptar el trabajo de auditoría a menos que el auditor sea requerido por ley o regulación a hacerlo. Una auditoría efectuada de acuerdo con tal ley o regulación no cumple con NAGAs. En consecuencia, para tal tipo de auditoría, el auditor no debiera incluir en el informe de auditoría(3) ninguna referencia a que la auditoría ha sido efectuada de acuerdo con NAGAs. (Ver párrafos A40-A41)
***
Guías de aplicación y otro material explicativo
(2)
Ver párrafos 22-23 de la Sección AU 800, Consideraciones Especiales - Auditorías de Estados Financieros
Preparados de Acuerdo con Marcos de Propósito Específico.
(3)
Ver párrafo 22 de la Sección AU 800, Consideraciones Especiales - Auditorías de Estados Financieros
52 Alcance de esta Sección (Ver párrafo 1)
A1. Las responsabilidades del auditor relacionadas con los requerimientos éticos pertinentes dentro del contexto de la aceptación de un trabajo de auditoría, en la medida que están dentro del control del auditor, son tratadas en la Sección AU 220, Control de Calidad para Trabajos Efectuados de acuerdo con Normas de Auditoría Generalmente Aceptadas. Esta Sección trata esos asuntos (o condiciones previas) que están dentro del control de la entidad y sobre los cuales es necesario que el auditor y la Administración de la entidad se pongan de acuerdo.
Condiciones previas para una auditoría
El marco de preparación y presentación de información financiera (Ver párrafo 6(a))
A2. Un marco de preparación y presentación de información financiera aplicable proporciona los criterios para que la Administración presente los estados financieros de una entidad, incluyendo la presentación razonable de esos estados financieros. Los criterios utilizados por el auditor en la evaluación o medición de la materia a evaluar incluyen, cuando fuere pertinente, una base para la presentación y revelación, los que también son proporcionados por el marco de preparación y presentación de información financiera. Estos criterios permiten una evaluación o medición razonable y uniforme de una materia a evaluar dentro del contexto del juicio profesional.
A3. Sin un marco aceptable de preparación y presentación de información financiera, la Administración no tiene una base apropiada para la preparación de los estados financieros y el auditor no tiene criterios adecuados para auditarlos. En muchos casos, el auditor puede suponer que el marco de preparación y presentación de información financiera aplicable es aceptable, como se describe en los párrafos A6- A8.
Determinar la aceptabilidad del marco de preparación y presentación de información financiera
A4. Los factores que son pertinentes en la determinación del auditor de la aceptabilidad del marco de preparación y presentación de información financiera a ser aplicado en la preparación de los estados financieros, incluyen los siguientes:
La naturaleza de la entidad (por ejemplo, si es una empresa comercial, una entidad gubernamental o una organización sin fines de lucro).
El propósito de los estados financieros (por ejemplo, si son preparados para cubrir las necesidades comunes de información financiera de un amplio rango de usuarios).
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La naturaleza de los estados financieros (por ejemplo, si los estados financieros son un juego completo de estados financieros o un único estado financiero).
Si la ley o una regulación recomienda el marco de preparación y presentación de información financiera aplicable.
A5. Muchos usuarios de estados financieros no están en posición de exigir estados financieros hechos a la medida de sus necesidades específicas de información. Aunque todas las necesidades de información de usuarios específicos pueden no ser cumplidas, existen necesidades de información financiera que son comunes a un amplio rango de usuarios. Los estados financieros preparados de acuerdo con un marco de preparación y presentación de información financiera diseñado para cumplir con las necesidades comunes de información financiera de un amplio rango de usuarios se conoce como estados financieros de propósito general.
Marcos de propósito general
A6. Las fuentes de normas financiero contables –marco de propósito general-, son establecidas por organismos(*) que están autorizados o reconocidos para promulgar tales normas e incluye a los siguientes: (a) Colegio de Contadores de Chile A.G.; (b) “International Accounting Standards Board (IASB)” y (c) “International Public Sector Accounting Standards Board (IPSASB)” de IFAC.
Marcos de propósito específico
A7. En algunos casos, los estados financieros serán preparados de acuerdo a un marco de propósito específico. Por ejemplo, la ley o regulación puede recomendar el marco de preparación y presentación de información financiera a ser utilizado en la preparación de estados financieros para ciertos tipos de entidades. Tales estados financieros se conocen como estados financieros de propósito específico. La Sección AU 800, Consideraciones Especiales - Auditorías de Estados Financieros Preparados de Acuerdo con Marcos de Propósito Específico, trata la aceptabilidad de los marcos de preparación y presentación de información financiera de propósito específico.(4)
A8. Después que ha sido aceptado el trabajo de auditoría, el auditor puede encontrar deficiencias en el marco de preparación y presentación de información financiera aplicable que indican que el marco no es aceptable. Cuando el uso de tal marco no esté recomendado por ley o por regulación, la Administración puede decidir adoptar otro marco que sea aceptable. Cuando la Administración así lo hace, los términos
(*)
Ver párrafos A5, A6 y A8 de la Sección AU 200, Objetivos Generales del Auditor Independiente y
Efectuar una Auditoría de Acuerdo con Normas de Auditoría Generalmente Aceptadas.
(4)
Ver párrafo 10 de Sección AU 800, Consideraciones Especiales - Auditorías de Estados Financieros
54
previamente acordados habrán cambiado y, de acuerdo con el párrafo 16 se requiere que el auditor acuerde nuevos términos del trabajo de auditoría que reflejen el cambio en el marco.
Acuerdos respecto a las responsabilidades de la Administración (Ver párrafo 6(b))
A9. Una auditoría de acuerdo con NAGAs es efectuada sobre la premisa que la Administración ha reconocido y entiende que tiene las responsabilidades presentadas en el párrafo 6(b).(5) El auditor puede ayudar en preparar un borrador de los estados financieros, en todo o en parte, basado en información proporcionada al auditor por la Administración durante el transcurso de la auditoría. Sin embargo, el concepto de una auditoría independiente requiere que el rol del auditor no implique asumir la responsabilidad de la Administración por la preparación y presentación razonable de los estados financieros o asumir la responsabilidad por el respectivo control interno de la entidad y que el auditor tiene una expectativa razonable de obtener la información necesaria para la auditoría en la medida que la Administración pueda proporcionarla u obtenerla. En consecuencia, la premisa es fundamental al efectuar una auditoría independiente. Para evitar malentendidos, el acuerdo se logra cuando la Administración reconoce y entiende que tiene tales responsabilidades al formar parte del acuerdo y al documentar los términos del trabajo de auditoría, tal como lo requieren los párrafos 9-10.
A10. La forma en que las responsabilidades por el proceso de preparación y presentación de información financiera son divididos entre la Administración y los encargados del Gobierno Corporativo variará de acuerdo con los recursos y la estructura de la entidad y cualquier ley o regulación pertinente y los respectivos roles de la Administración y los encargados del Gobierno Corporativo dentro de la entidad. En la mayoría de los casos, la Administración es responsable por la ejecución y los encargados del Gobierno Corporativo tienen la supervisión de la Administración. En algunos casos, los encargados del Gobierno Corporativo tendrán, o asumirán la responsabilidad por aprobar los estados financieros o monitorear el control interno de la entidad relacionado con el proceso de preparación y presentación de la información financiera. En las entidades más grandes, un sub-grupo de los encargados del Gobierno Corporativo, tal como en un Comité de Auditoría, puede tener asignada ciertas responsabilidades de supervisión.
A11. La Sección AU 580, Representaciones Escritas, requiere que el auditor solicite a la Administración, que ésta le proporcione representaciones escritas que ha cumplido algunas de sus responsabilidades.(6) Por lo tanto, puede ser apropiado poner en conocimiento de la Administración que se esperará la recepción de tales representaciones escritas, junto con representaciones escritas requeridas por otras Secciones de auditoría y, cuando fuere necesario, representaciones escritas que
(5)
Ver párrafos 5 y A2 de la Sección AU 200, Objetivos Generales del Auditor Independiente y Efectuar una
Auditoría de Acuerdo con Normas de Auditoría Generalmente Aceptadas.
(6)
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respalden otra evidencia de auditoría pertinente a los estados financieros o a una o más afirmaciones específicas en los estados financieros.
A12. Si la Administración no reconoce sus responsabilidades o indica que no proporcionará las representaciones escritas que le sean solicitadas, el auditor no podrá obtener suficiente y apropiada evidencia de auditoría.(7) En tales circunstancias, no sería apropiado que el auditor acepte el trabajo de auditoría a menos que la ley o regulación requiera que el auditor lo efectúe. En los casos en que se requiere que el auditor acepte el trabajo de auditoría, el auditor puede necesitar explicar a la Administración la importancia de estos asuntos y las implicancias para el informe del auditor.
Preparación y presentación razonable de los estados financieros (Ver párrafo 6(b)(i))
A13. En una auditoría de estados financieros de propósito específico, el párrafo 11 de la Sección AU 800, Consideraciones Especiales - Auditorías de Estados Financieros Preparados de Acuerdo con Marcos de Propósito Específico, requiere que el auditor obtenga el acuerdo de la Administración que ésta reconoce y entiende su responsabilidad de incluir todas las revelaciones informativas que sean apropiadas para el marco de propósito específico utilizado para preparar los estados financieros de la entidad.(8) Este acuerdo es una condición previa de la auditoría, incluida en los términos del trabajo.
Control interno (Ver párrafo 6(b)(ii))
A14. La Administración mantiene tal control interno como determine sea necesario para permitir la preparación y la presentación razonable de estados financieros que estén exentos de representaciones incorrectas significativas, ya sea debido a fraude o error. El control interno, no importando cuán efectivo sea, sólo puede proporcionar a una entidad una seguridad razonable respecto a lograr los objetivos de preparación y presentación de información financiera de la entidad, debido a las limitaciones inherentes del control interno.
A15. Una auditoría independiente efectuada de acuerdo con NAGAs no es un sustituto para la mantención del control interno necesario para la preparación y presentación razonable de estados financieros por la Administración. En consecuencia, se requiere que el auditor obtenga el acuerdo de la Administración que reconoce y entiende que tiene responsabilidad por el diseño, implementación y mantención del control interno necesario para este propósito. Sin embargo, el acuerdo requerido por el párrafo 6(b)(ii) no implica que el auditor encontrará que el control interno mantenido por la Administración ha logrado su propósito y que no tendrá deficiencias.
(7)
Ver párrafo A34 de la Sección AU 580, Representaciones Escritas.
(8)
Ver párrafo 11 de la Sección AU 800, Consideraciones Especiales - Auditorías de Estados Financieros
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A16. La Administración tiene la responsabilidad de determinar qué control interno es necesario para permitir la preparación y presentación razonable de los estados financieros. El término “control interno” cubre un amplio rango de actividades dentro de los componentes que pueden ser descritos como: el ambiente de control; el proceso de evaluación de riesgos de la entidad; el sistema de información, incluyendo los procesos de negocios relacionados pertinentes al proceso de preparación y presentación de información financiera y comunicación; actividades de control, y; el monitoreo de controles. Sin embargo, esta división, no refleja necesariamente como una entidad en particular pueda diseñar, implementar y mantener su control interno, o como pueda clasificar un componente en particular.(9) El control interno de una entidad reflejará las necesidades de la Administración, la complejidad del negocio, la naturaleza de los riesgos a los cuales está sujeta la entidad y las leyes o regulaciones pertinentes.
Consideraciones pertinentes para entidades más pequeñas (Ver párrafo 6(b))
A17. Uno de los propósitos de acordar los términos del trabajo de auditoría es evitar malentendidos respecto a las respectivas responsabilidades de la Administración y del auditor. Por ejemplo, cuando el auditor o un tercero han ayudado en la preparación de un borrador de los estados financieros, puede ser útil recordar a la Administración que la preparación y la presentación razonable de los estados financieros de acuerdo con el marco de preparación y presentación de información financiera aplicable, continúa siendo de su responsabilidad.
Limitación al alcance impuesta por la Administración antes de la aceptación del trabajo de auditoría, que resultaría en una abstención de opinión (Ver párrafo 7)
A18. Las limitaciones al alcance pueden ser impuestas por la Administración o por las circunstancias. Ejemplos de limitaciones al alcance que no impedirían al auditor aceptar el trabajo, incluyen las siguientes:
Una restricción impuesta por la Administración que el auditor considera resultará en una opinión con salvedades.
Una restricción impuesta por las circunstancias más allá del control de la Administración.
A19. Los planes de beneficios al personal son un ejemplo de entidades que requieren ser auditadas por ley o por regulación y abstenerse de opinar es aceptable de acuerdo con la ley o regulación aplicable. Para tales entidades el auditor no está impedido de aceptar ni requerido a aceptar el trabajo, sin considerar si la Administración impone una limitación al alcance que se espera resulte en una abstención de opinión del auditor sobre los estados financieros tomados como un todo.
(9)
Ver párrafo A51 y el Apéndice B de la Sección AU 315, Entendimiento de la Entidad y de su Entorno y
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Acuerdo sobre los términos del trabajo de auditoría
Acordar los términos de un trabajo de auditoría (Ver párrafo 9)
A20. Los roles de la Administración y de los encargados del Gobierno Corporativo al acordar los términos de un trabajo de auditoría para la entidad, dependen de la estructura del Gobierno Corporativo de la entidad y de las leyes y regulaciones pertinentes. Dependiendo de la estructura de la entidad, el acuerdo puede ser con la Administración, los encargados del Gobierno Corporativo, o con ambos. Cuando el acuerdo sobre los términos del trabajo sea sólo con los encargados del Gobierno Corporativo se requiere, de acuerdo con el párrafo 6, que el auditor obtenga el acuerdo de la Administración que reconoce y entiende sus responsabilidades.
A21. Cuando un tercero ha contratado la auditoría de los estados financieros de la entidad, es necesario acordar los términos de la auditoría con la Administración de la entidad, con el objeto de establecer que las condiciones previas para una auditoría estén presentes.
Carta de contratación de auditoría u otra forma de acuerdo por escrito(10) (Ver párrafo 10)
A22. Tanto la Administración como el auditor tienen un interés en documentar los términos acordados para el trabajo de auditoría antes del inicio de ésta para evitar malentendidos al respecto. Por ejemplo, reduce el riesgo que la Administración pueda confiar inapropiadamente en el auditor para proteger a la Administración contra ciertos riesgos o para efectuar ciertas funciones que son de responsabilidad de la Administración.
Forma y contenido de la carta de contratación de auditoría
A23. La forma y contenido de la carta de contratación de auditoría puede variar para cada entidad. La información incluida en la carta de contratación de auditoría sobre las responsabilidades del auditor puede estar basada en la Sección AU 200, Objetivos Generales del Auditor Independiente y Efectuar una Auditoría de Acuerdo con Normas de Auditoría Generalmente Aceptadas.(11) El párrafo 6(b) de esta Sección trata la descripción de las responsabilidades de la Administración. Además de incluir los asuntos requeridos por el párrafo 10, una carta de contratación de auditoría puede hacer referencia a, por ejemplo, lo siguiente:
(10)
En los párrafos que siguen, cualquier referencia a una carta de contratación de auditoría debe considerarse como una referencia a una carta de contratación de auditoría u otra forma adecuada de acuerdo por escrito.
(11)
Ver párrafos 4-10 de la Sección AU 200, Objetivos Generales del Auditor Independiente y Efectuar una
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Preparación del alcance de la auditoría, incluyendo referencia a la legislación aplicable, regulaciones, NAGAs y pronunciamientos éticos y otros de los cuerpos profesionales a los cuales está adscrito el auditor.
La forma de cualquier otra comunicación de resultados del trabajo de auditoría.
Acuerdos relacionados con planificar y efectuar la auditoría, incluyendo la conformación del equipo de auditoría.
La expectativa que la Administración proporcionará representaciones escritas. (Ver también el párrafo A11)
El acuerdo de la Administración de poner oportunamente a disposición del auditor borradores de los estados financieros y cualquier otra información adjunta, para permitir que el auditor termine la auditoría de acuerdo con el cronograma propuesto.
El acuerdo de la Administración de informar al auditor de hechos que ocurran o hechos descubiertos con posterioridad a la fecha de los estados financieros de los cuales la Administración pueda tomar conocimiento, que puedan afectar a los estados financieros.
La base sobre la cual se calculan los honorarios y cualquier acuerdo respecto a la facturación.
Una solicitud para que la Administración confirme haber recibido la carta de contratación de auditoría y su acuerdo con los términos del trabajo allí detallados, como pueda ser evidenciado por su firma en la carta de contratación.
A24. Cuando fuere pertinente, también se podrían plantear los siguientes puntos en la carta de contratación de auditoría:
Acuerdos relacionados con la participación de otros auditores y especialistas en algunos aspectos de la auditoría.
Acuerdos relacionados con la participación de auditores internos y otro personal de la entidad.
Acuerdos a ser efectuados con el auditor predecesor, si hubiere, en el caso de una auditoría inicial.
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Cualquier obligación del auditor para proporcionar documentación de auditoría a terceros.
Servicios adicionales a ser proporcionados, tales como los relacionados con requerimientos regulatorios.
Una referencia a cualquier acuerdo adicional entre el auditor y la entidad. A25. La referencia a la forma y contenido esperado de cualquier informe a ser emitido
por el auditor puede incluir una descripción de los tipos de informes a ser emitidos. El auditor no necesita describir el tipo de opinión que espera emitir. Un ejemplo de una carta de contratación de auditoría se presenta en el Anexo: “Ejemplo de una carta de contratación de un trabajo de auditoría”.
Auditoría de los componentes
A26. Cuando el auditor de una entidad matriz también es el auditor de un componente, los factores que pueden influir en la decisión de si obtener una carta de contratación