SUCURSALES Y ASOCIADAS, Y
PARTICIPACIONES EN ACUERDOS CONJUNTOS “Una entidad debe reconocer un pasivo por impuestos diferidos en todos los casos de diferencias temporarias imponibles asociadas con inversiones en subsidiarias, sucursales y asociadas, o con participaciones en acuerdos conjuntos, excepto que se den conjuntamente las dos condiciones siguientes:
La controladora, inversor, participante en un negocio conjunto u operador, conjunto sea capaz de controlar el momento de la reversión de la diferencia temporaria; y Es probable que la diferencia temporaria no revierta en un
futuro previsible” (IFRS, 2015).
“Ejemplo 1 - Diferencia temporaria imponible de la inversión en una subsidiaria
La Empresa A compró la Empresa B el 1 de enero de 20X1 por 300.000. El 31 de diciembre de 20X1, la empresa B obtuvo resultados de 50.000, los cuales no fueron distribuidos. No existe deterioro del valor llave generado en la adquisición. Según la legislación tributaria del país donde está domiciliada la empresa A, la base fiscal de la inversión en la empresa B es el costo original. En los estados financieros consolidados de la empresa A, hay una diferencia temporaria imponible de 50.000 como consecuencia de la diferencia entre el valor en libros de la inversión en la empresa B en la fecha de cierre de 350.000 (300.000 + 50.000) y la base fiscal de 300.000. Como empresa inversora, por definición, tiene el control de la subsidiaria y será capaz de controlar la reversión de esta diferencia temporal, por ejemplo a través del control de la
7 política de dividendos de la subsidiaria. Por lo tanto, el
impuesto diferido sobre las diferencias temporales generalmente no se registra a menos que sea probable que la diferencia temporaria se revierta en un futuro previsible. En algunas jurisdicciones, no se cobra impuesto sobre los dividendos de las inversiones pero si por las ganancias de la venta de inversiones. Por lo tanto, de acuerdo con la definición de la base fiscal de un activo y de la legislación tributaria en estos países, la base fiscal de un activo será igual a su valor en libros. Como se ha señalado, la legislación fiscal varía de una jurisdicción a otra. Por lo tanto, es necesario un conocimiento detallado de la legislación fiscal aplicable” (IFRS, 2015).
“Ejemplo 2 - Venta probable de una subsidiaria
Suponer los mismos hechos que en el Ejemplo 1. Sin embargo, al 31 de diciembre de 20X1, la empresa A ha determinado que es probable la venta de su inversión en la empresa B en el futuro previsible. Se espera que la diferencia temporaria imponible de 50.000 se revierta en un futuro previsible en la empresa A mediante la venta de sus acciones en la empresa B. Esto genera el registro de un pasivo por impuestos diferido en las cuentas consolidadas de la Compañía A en la fecha de presentación. La medición de los impuestos diferidos debe reflejar la forma en que la empresa A espera recuperar el importe en libros de la inversión. Suponiendo que la tasa impuesto a las ganancias de capital por la venta de acciones es de 10%, se debe registrar un pasivo por impuesto diferido de 5.000 (50.000 × 10%). Para determinar la tasa de impuestos a utilizar, se debe considerar la forma jurídica de la venta de la inversión (ya sea por venta de las acciones o participación los activos y
8 pasivos netos de la subsidiaria) ya que se pueden aplicar
diferentes tasas de impuestos dependiendo de la naturaleza de la transacción. Además, la forma jurídica de la transacción puede afectar si corresponde o no reversar la diferencia temporal de 50.000” (IFRS, 2015)
“Ejemplo 3 - Diferencia temporaria imponible de la inversión en una asociada
La empresa A compra una participación en la Asociada C el día 1 de enero de 20X2 por 450.000. El 31 de diciembre de 20X2 la Asociado C obtuvo resultados por 75.000 (parte de la Compañía A), que se mantuvieron sin distribuir. No existió deterioro de la inversión en Asociada C al 31 de diciembre de 20X2. En base a la legislación tributaria en el país donde está domiciliada la empresa A, la base fiscal de la inversión en la Asociada C es el costo original. Por lo tanto surge una diferencia temporaria imponible de 75.000 entre el valor en libros de la inversión en la asociada C en la fecha de presentación de 525.000 (450.000 + 75.000) y la base fiscal de 450.000. Como la empresa A no controla la Asociado C no está en condiciones de controlar la política de dividendos de la Asociada C. En consecuencia, no puede controlar la reversión de la diferencia temporaria y el activo por impuesto diferido por lo general se registra sobre las diferencias temporarias que surgen en inversiones en asociadas. Caso práctico de PP&E sujeto a una subvención del gobierno libre de impuestos Caso práctico: En el caso práctico del día de hoy, tenemos una compra de Propiedad planta y equipo sujeto a una subvención del gobierno no gravada por impuestos. Constructora Atlántico S.A. adquiere una unidad de Propiedad planta y equipo por $ 100.000 sujeto a una subvención del gobierno libre de impuestos por un total de
9 $ 35.000. El activo es además totalmente deducible a
efecto de impuestos (o sea por $ 100.000). La NIC 20 permite a la subvención contabilizarla como un ingreso diferido o deducido del costo del activo. Cualquiera sea el tratamiento utilizado, una diferencia temporaria deducible surge: si la subvención es registrada como un ingreso diferido, exista una diferencia temporaria deducible entre un pasivo por $ 35.000 y una base fiscal de cero (valor contable $ 35.000 menos los montos no deducibles en el futuro que suman también $ 35.000). Si la subvención se registra como una reducción del costo de la de la Propiedad planta y equipo existe también una diferencia temporaria deducible entre el valor contable que asciende a $ 65.000 y su base fiscal de $100.000. Bases para la respuesta al caso práctico. El párrafo 33 de la NIC 12 establece: “Un caso donde aparecerá un activo por impuestos diferidos, tras el reconocimiento inicial de un activo, es cuando la subvención del gobierno relacionada con el mismo se deduce del costo para determinar el importe en libros del activo en cuestión, pero sin embargo no se deduce para efectos del importe depreciable fiscalmente (en otras palabras, es parte de la base fiscal); en este supuesto el importe en libros del activo será inferior a su base fiscal, lo cual hará aparecer una diferencia temporaria deducible. Las subvenciones del gobierno pueden también ser contabilizadas como ingresos diferidos, en cuyo caso la diferencia entre el importe del ingreso diferido y su base fiscal, que es nula, será una diferencia temporaria deducible. Sea uno u otro el método que la entidad adopte para la contabilización, nunca procederá a reconocer el activo por impuestos diferidos resultante”. Respuesta: La NIC 12 establece que aplica la
10 excepción al reconocimiento inicial, y que no debería
reconocerse un activo por impuesto diferido”. (IFRS, Consultas IFRS, 2015)
1.9. REGLAMENTO A LA LEY ORGANICA DE