LA NO APLICACIÓN DE LA DEDUC CIÓN PARA INVERSIONES

La sentencia conecta la no aplicación del régimen de atribución de rentas con una segunda consecuencia tributaria, que era la directamente cuestionada en el caso: la apli- cación o no de la deducción para inversiones en Canarias.

Porque las Comunidades de Aguas cana- rias “no reúnen los requisitos para que el actor, en su condición de partícipe, reivindique en el caso el régimen de atribución de rentas a los fines de deducir en las declaraciones del IRPF de los ejercicios 1994 a 1997, por el concepto de inversión empresarial en Canarias del art. 94 de la Ley 20/1991, los rendimientos proce- dentes de las ventas de aguas producidas en el seno de la Comunidad de que forma parte” (FJ. 2º). Sobre ello insiste después cuando pone de relieve que es el que no rija “en este caso tal sistema [el de atribución de rentas]” lo que “impide a aquéllos deducir en las decla-

raciones del IRPF, por el concepto de inversión empresarial en Canarias, los rendimientos provenientes de la venta de aguas ya señala- da” (FJ. 3º).

De todos modos, dejando a un lado lo señalado con anterioridad acerca de que la aplicabilidad o no del régimen de atribución de rentas no es necesariamente siempre lo decisivo para la procedencia o no de la deducción del art. 94 de la Ley 20/1991, en estas afirmaciones del Tribunal existe algo implícito que debe ser puesto de relieve para entender con precisión su razonamiento. Porque la razón de que sea improcedente la deducción por inversiones en Canarias del art. 94 de la Ley 20/1991, según el plantea- miento de la sentencia, no es directamente, no es sólo, la inaplicabilidad del régimen de atribución de rentas. Puesto que dicha apli- cación no es un requisito al que se condicio- ne, con carácter general, la procedencia de aquel beneficio fiscal.

Por el contrario, la causa de la improce- dencia de la deducción por inversiones en el caso cuestionado es que dicho beneficio fiscal únicamente es “de aplicación a las personas físicas que realicen actividades empresariales o profesionales en Canarias” (art. 94. 2 de la Ley 20/1991), en relación, en lo que aquí inte- resa, con la adquisición de activos fijos “afec- tos al desarrollo de una actividad empresarial” [art. 26. 1. Primero, a) de la Ley 61/1978, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades].

24

V. M. Sánchez Blázquez, “La Reserva para Inversiones y las Comunidades de Aguas y Heredamientos de Canarias (Comentario a la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Canarias de 26 de octubre de 2004)”, cit., págs. 223 y ss.

Lo que ocurre es que de acuerdo al régi- men de atribución de rentas previsto en las Leyes del IRPF y del IS, que defendía aplicar el recurrente, las “rentas atribuidas tendrán la naturaleza derivada de la actividad o fuente de donde procedan” (art. 10. 2 de la Ley 18/1991, del IRPF), esto es, en lo que aquí interesa, el carácter de rendimientos de acti- vidades empresariales y profesionales. De este modo, al ser el comunero una persona física que realiza actividades empresariales y profesionales en Canarias –o, al menos, se le atribuyen rendimientos de esta naturaleza por la actividad desplegada por la Comunidad-, le sería de aplicación la deducción, de cumplirse –claro está- el resto de requisitos previstos por el art. 26 de la Ley 61/1978, al que se remite el art. 94 de la Ley 20/1991, aunque no parece que éstos hubieran sido cuestionados.

IV. LOS RENDIMIENTOS OBTENIDOS POR EL PARTÍCIPE DE LA COMUNIDAD DE AGUAS: LAS DUDAS DEL TRIBUNAL ACERCA DE SU CALIFICACIÓN COMO RENDI- MIENTOS DE CAPITAL MOBILIARIO

A) PLANTEAMIENTO

Pese a que con lo señalado hasta ahora se habría dado respuesta a la cuestión funda- mental suscitada en el proceso, la aplicación o no de la deducción por inversiones en Canarias al partícipe de una Comunidad de Aguas, el Tribunal entiende necesario “efec- tuar, a mayor abundamiento, unas puntuali- zaciones en orden a lo sostenido por la

Administración en el escrito de contestación a la demanda”. En concreto, en lo relativo a “que sin perjuicio de que el art. 7 de la Ley de 27 de diciembre de 1956 atribuya a cada comunero la propiedad de su parte de las aguas alum- bradas, la actividad empresarial debe consi- derarse realizada por la Comunidad de Aguas, al ser persona jurídica y, por tanto, sujeto pasivo del IS, y no por cada uno de los comu- neros, teniendo los rendimientos a éstos repartidos la consideración de rendimientos de capital mobiliario”.

Y entiende necesario realizar estas pun- tualizaciones, aunque sea sólo “a mayor abundamiento”, “pues lejos de encontrarse clarificada esta cuestión en la doctrina, así como su repercusión a efectos fiscales, no deben pasar desapercibidas las reflexiones siguientes (…)” (FJ. 3º). Estas reflexiones se estructuran en dos grandes bloques, siguien- do la misma metodología que había emplea- do en su argumentación precedente:

-porque en primer lugar el Tribunal va a señalar determinados aspectos del régimen jurídico de las Comunidades de Aguas, deriva- dos fundamentalmente de su Ley reguladora; lo que hace siguiendo de nuevo el texto de la conferencia de Manuel GARCÍA PADRÓN antes mencionada25 que, a su vez, tenía muy pre- sente el previo trabajo sobre el tema de Alejandro NIETO; en concreto, los que este último calificó como “elementos objetivos de las Comunidades de agua”, es decir, lo relati- vo al patrimonio del ente y al patrimonio de los partícipes26;

25

M. García Padrón, Temas de actualidad sobre las Comunidades de Aguas canarias, cit., pág. 18 y 20.

26

-tras lo cual analiza, basándose en lo anterior, cuál sería el régimen tributario, cues- tionando, en concreto, la calificación de rendi- mientos de capital mobiliario de los obtenidos por el comunero, según la postura de la Administración demandada.

B) EL PUNTO DE PARTIDA: LOS ELE-