Separación de los componentes del contrato – arrendatarios

4.2.1 Consideración a ser asignada con base en precios independientes relativos

Para los arrendatarios la consideración contenida en el contrato debe ser asignada entre los componentes de arrendamiento y de no- arrendamiento (si lo hay) con base en el precio independiente relativo de cada componente de arrendamiento y el precio independiente agregado de los componentes de no-arrendamiento. [IFRS 16:B13]

El precio independiente relativo de los componentes de arrendamiento y de no-arrendamiento debe ser determinado con base en el precio que el arrendador, o un proveedor similar, cargaría a la entidad por ese componente, o un componente similar, por separado. Si un precio independiente observable no está fácilmente disponible, el arrendatario debe estimar el precio independiente, maximizando el uso de información observable. [IFRS 16:14]

El IFRS 16:14 permite que el arrendatario estime los precios independientes de los componentes de arrendamiento porque puede no tener la información necesaria para determinar los precios independientes del arrendador. El estándar requiere que el arrendatario maximice el uso de información observable – por ejemplo, el precio cargado por otros proveedores o el precio cargado por el proveedor a otros clientes.

Además, habiendo considerado la probabilidad de que el arrendatario pueda no tener información completa sobre el modelo de fijación de precios del arrendador, IASB ha otorgado alivio del requerimiento para separar los componentes de no-arrendamiento (vea 4.2.3).

Pensándolo bien

Para ayudar en su proceso de estimación, los arrendatarios es probable que busquen primero a los arrendadores por información más detallada sobre la fijación de precio de los contratos empaquetados. Puede esperarse que algunos arrendadores estén relativamente preparando tal información, pero este improbable que sea el caso a través de la junta, significando que los arrendatarios pueden necesitar ir adicionalmente al campo para hacer el estimado de los precios independientes relativos.

En el caso de los arrendamientos ‘frescos’ de aeronaves o de barcos, para comenzar esta estimación las entidades pueden observar los precios para los arrendamientos ‘viejos’. La determinación de los precios independientes para espacios y servicios comunales vinculados a una propiedad es probable que sea un proceso más difícil e involucra juicios más complejos. Si los componentes de no-arrendamiento no se espera que sean una proporción importante de los alquileres, o si los juicios son difíciles, el arrendatario puede decidir usar el expediente práctico y no separar los componentes del arrendamiento, tal y como se explica en 4.2.3.

El ejemplo siguiente, que es reproducido de los ejemplos ilustrativos que acompañan al IFRS 16, ilustra la aplicación del IFRS 16: 13 y 14.

Ejemplo 4.2.1

Asignación de la consideración entre los componentes de arrendamiento y de no-arrendamiento

[IFRS 16: Ejemplo ilustrativo 12 (parte 2)]

… continuación del ejemplo 4.1.2

El arrendatario aplica la orientación contenida en [IFRS 16:3 y 14] para asignar la consideración contenida en el contrato a los tres componentes de arrendamiento y a los componentes de no-arrendamiento.

Varios proveedores prestan servicios de mantenimiento para un buldozer similar y para un camión similar. De acuerdo con ello, hay precios independientes observables para los servicios de mantenimiento de los dos elementos del equipo arrendado. El arrendatario es capaz de establecer los precios independientes observables para el mantenimiento del buldozer y del camión de UM32,000 y UM16,000, respectivamente, asumiendo términos de pago similares a los contenidos en el contrato con el Arrendador. La excavadora de largo alcance es altamente especializada y, de acuerdo con ello, otros proveedores no arriendan o prestan servicios de

mantenimiento por excavadoras similares. No obstante ello, el Arrendador proporciona contratos de servicio de mantenimiento de cuatro años para los clientes que compran al Arrendador excavadoras de largo alcance similares. La consideración observable por esos contratos de servicio de mantenimiento de cuatro años es una cantidad fija de UM56,000, pagable durante cuatro años, y una cantidad variable que depende de las horas de trabajo realizado en el mantenimiento de la excavadora de largo alcance. Ese pago variable tiene techo del 2 por ciento del costo de reemplazo de la excavadora de largo alcance. En consecuencia, el Arrendatario estima que el precio independiente de los servicios de mantenimiento por la excavadora de largo alcance es UM56,000 más cualesquiera cantidades variables. El Arrendatario es capaz de establecer los precios independientes para los arrendamientos del buldozer, el camión y la excavadora de largo alcance de UM170,000, UM102,000 y UM224,000, respectivamente.

El Arrendatario asigna la consideración fija contenida en el contrato (UM600,000) a los componentes de arrendamiento y de no arrendamiento tal y como sigue:

Buldozer Camión Excavadora de largo alcance Total

Arrendamiento 170,000 102,000 224,000 496,000

No-arrendamiento 104,000

Total consideración fijada 600,000

El Arrendatario asigna toda la consideración variable al mantenimiento de la excavadora de largo alcance y, por lo tanto, a los componentes de no-arrendamiento del contrato. El Arrendatario entonces contabiliza cada componente de arrendamiento aplicando la orientación contenida en el IFRS 16, tratando la consideración asignada como los pagos de arrendamiento por cada componente de arrendamiento.

4.2.2 Contabilidad para los componentes de no-arrendamiento

A menos que el expediente práctico contenido en el IFRS 16:15 (vea 4.2.3) sea aplicado, el arrendatario debe contabilizar los

componentes de no-arrendamiento contenidos en un contrato haciéndolo de acuerdo con los otros estándares que sean aplicables. [IFRS 16:16]

El IFRS 16 solo se refiere a la contabilidad para los componentes de arrendamiento de un contrato – no a la contabilidad para los servicios. IASB considera que la contabilidad para los servicios (o los componentes de servicio de un contrato) no debe ser afectada, independiente de si el contrato es solo por servicios o incluye la compra, o arrendamiento, de un activo así como también servicios. [IFRS 16:BC135]

En consecuencia, si bien el IFRS 16 requiere que las entidades separen los componentes de no-arrendamiento (a menos que el expediente práctico contenido en el IFRS 16:15 sea usado) y asigne la consideración a esos componentes de no-arrendamiento en agregado, no especifica cómo la asignación del agregado debe ser prorrateada entre los componentes de no-arrendamiento separados ni la contabilidad subsiguiente de tal consideración. Esas materias serán determinadas según otros estándares que sean aplicables.

4.2.3 Alivio del requerimiento de separar los componentes de no-arrendamiento de los componentes de arrendamiento – expediente práctico

Como expediente práctico, el arrendatario puede elegir no separar los componentes de no-arrendamiento de los componentes de arrendamiento, y en lugar de ello contabilizar cada componente de arrendamiento y cualesquiera componentes de no-arrendamiento asociados como un solo componente de arrendamiento. Esta elección debe ser hecha por clase de activo subyacente. [IFRS 16:15]

Observe que, si el expediente práctico es adoptado, la entidad contabiliza el componente combinado de arrendamiento y de no- arrendamiento como un solo componente de arrendamiento – no está permitido contabilizar el componente combinado de arrendamiento y de no-arrendamiento como un servicio. Observe también que el IFRS 16:15 no proporciona alivio alguno del requerimiento para contabilizar por separado los componentes individuales de arrendamiento si se satisfacen las condiciones contenidas en el IFRS 16:B32 (vea 4.1.2); sin embargo, en algunas circunstancias, la entidad puede aplicar el enfoque de portafolio (vea 1.3).

Pensándolo bien

Separar los componentes de no-arrendamiento reduce las cantidades reconocidas como activo arrendado y como pasivo de arrendamiento. También dará origen a un perfil más suave del gasto, pero los gastos relacionados con los componentes de no-arrendamiento se clasifican como de operación.

4.2.4 No alivio del requerimiento para separar los derivados implícitos

El alivio del requerimiento para separar los componentes de no-arrendamiento que se describe en 4.2.3 no está disponible con relación a los derivados implícitos que satisfacen los criterios para la separación del contrato anfitrión que se establecen en el parágrafo 4.3.3 del IFRS 9 Instrumentos financieros (o, para las entidades que todavía no hayan adoptado el IFRS 9, el parágrafo 11 del IAS 39

Instrumentos financieros: Reconocimiento y medición) – vea también 2.6). [IFRS 16:15]