Subsidiarias: Consolidación de Estados Financieros.

La consolidación, según la NIIF 10, es el procedimiento por el cual se preparan y presentan los estados financieros de un grupo, en el que los activos, pasivos, patrimonio, ingresos, gastos, y flujos de efectivo de la controladora y sus subsidiarias se presentan como si se tratase de una sola entidad económica. Para su preparación y presentación, la IASB ha establecido unos requerimientos de contabilización, (IASB, 2011, p. A397), que de manera general son:

 Que la controladora y subsidiarias utilicen políticas contables uniformes para transacciones y otros sucesos que, siendo similares, se hayan producido en circunstancias parecidas.

 Que la consolidación comience desde la fecha en que el inversor obtenga el control de la participada, cesando cuando pierda el control sobre ésta.

Los requerimientos incluyen el procedimiento, la medición, los derechos de votos potenciales, la fecha de presentación, las participaciones no controladoras, los

cambios en la proporción mantenida por las participaciones no controladoras y la

pérdida de control. (IASB, 2012, pp. A429-A432)

El procedimiento se refiere a lo que se espera que sea el resultado de la consolidación, que es:

a) La combinación de las partidas reconocidas y medidas en los estados financieros (suma de partidas similares de activos, pasivos, patrimonio, ingresos y gastos y flujos de efectivo de la controladora con los de sus subsidiarias).

b) La eliminación del importe en libros de la inversión de la controladora en las subsidiarias y la parte de la controladora en el patrimonio de cada subsidiaria.

c) La eliminación en su totalidad de los activos y pasivos, patrimonio, ingresos, gastos y flujos de efectivo intragrupo, relacionados con transacciones entre las entidades del grupo (los resultados del periodo procedentes de transacciones intragrupo que estén reconocidos en activos, tales como inventarios y activos fijos, se eliminan totalmente).

Las pérdidas intragrupo pueden indicar un deterioro de valor, que requerirá su reconocimiento en los estados financieros consolidados. Para las diferencias temporarias que surjan como consecuencia de la eliminación de las ganancias y pérdidas derivadas de las transacciones intragrupo se aplica la NIC 12 -Impuesto a las Ganancias-.

En cuanto a la eliminación del importe en libros de la inversión (en la controladora) y del patrimonio de la participa que corresponde a dicha inversión, es posible que haya lugar al reconocimiento de una plusvalía, por lo que el estándar remite dicho proceso a la NIIF 3 – Combinación de Negocios-, donde se especifica, en el

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párrafo 32, que debe reconocerse como plusvalía el exceso entre la sumatoria de la contraprestación transferida (compra), las participaciones no controladoras y si lo hay, a la participación adquirida (y mantenida) anteriormente y el valor neto de los importes de los activos identificables adquiridos y los pasivos asumidos, medidos según los parámetros de la NIIF 3. A grandes rasgos, la plusvalía va a aparecer como la diferencia entre el importe neto de la inversión (de la controladora) y la participación en el valor del patrimonio de la subsidiaria medido según la NIIF 3 (es decir, con limitaciones en el reconocimiento de todos los activos y pasivos reportados por la subsidiaria en su situación financiera).

La medición se refiere a la inclusión de los ingresos y los gastos en el resultado integral consolidado, en el cual, la controlante (desde el momento en que obtenga el control hasta que cese dicho control) deberá basarse en los importes de los activos y los pasivos reconocidos en los estados financieros consolidados en la fecha de adquisición. Lo anterior aplica, por ejemplo, para el reconocimiento del gasto por depreciación después de la fecha de adquisición en el resultado integral consolidado, el cual deberá basarse en los valores razonables de los activos depreciables relacionados en los estados financieros consolidados en la fecha de adquisición.

Con respecto a los derechos de votos potenciales aplica el mismo tratamiento que en las asociadas o negocios conjuntos en cuanto al reconocimiento de derechos que sean ejercitables en el momento de la consolidación, el párrafo B90 versa que

en algunas circunstancias, una entidad tiene, en esencia, una participación en la propiedad que existe como resultado de una transacción que le da acceso, en ese momento, a los rendimientos asociados con una participación en la propiedad. En estas circunstancias, la proporción asignada a la controladora y participaciones no controladoras al elaborar los estados financieros consolidados, se determinará teniendo en cuenta el ejercicio eventual de esos derechos de votos potenciales y otros instrumentos derivados que dan acceso a la entidad a los rendimientos en ese momento. El estándar aclara que en los demás casos, los instrumentos que contengan derecho de voto potencial en una subsidiaria (que no sean convertibles o ejercitables en ese momento), se contabilizarán conforme a la NIIF 9.

El estándar exige que la fecha de presentación de los estados financieros de la controlante y sus subsidiarias se refieran a la misma fecha para la consolidación. En el caso en que las subsidiarias manejen políticas contables distintas en cuanto a la fecha de cierre, deberán preparar información adicional a la misma fecha que la controladora para reportársela y permitir la consolidación. En caso de que sea impracticable que la subsidiaria transmita la información de sus estados financieros a la fecha de presentación, se utilizarán los más recientes, con los ajustes por los efectos de transacciones que resulten significativos y que en la fecha de corte de la subsidiaria y la fecha de presentación no difiera en más de tres meses. Adicionalmente, la duración de los periodos sobre los que se informa y cualquier diferencia entre las fechas de los estados financieros serán los mismos de periodo a periodo.

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En el proceso de consolidación se deben reconocer las participaciones no controladoras (la parte del patrimonio de la subsidiaria que no posee la controlante), presentándose en el estado de situación financiera consolidado, dentro del patrimonio, de forma separada del patrimonio de los propietarios de la controladora. (Párrafo 22). Así mismo, el resultado del periodo y cada componente del otro resultado integral deben atribuirse a la controlante y a las participaciones no controladoras. Por el mismo motivo (reconocer la participación no controlante), las acciones preferentes clasificadas como patrimonio, que estén en poder de las participaciones no controlantes, se reconocerán los dividendos (declarados o no) antes de computar la participación de la controlante en el resultado.

Por otra parte los cambios en la participación en la propiedad de una controladora en una subsidiaria que no den lugar a una pérdida de control, son transacciones de patrimonio (es decir, transacciones con los propietarios en su calidad de tales). Pero con los cambios en la proporción del patrimonio mantenido por las participaciones no controladoras, la entidad reconocerá directamente en patrimonio la diferencia entre el importe por el que se ajusten las participaciones no controladoras y el valor razonable de la contraprestación pagada o recibida y atribuida a los propietarios de la controladora. (Párrafo B96).

Finalmente cuando existe pérdida de control (independientemente del acuerdo o acuerdos por los cuales se pierde el control sobre una subsidiaria), se debe dar de baja a los activos y pasivos de la subsidiaria por el importe en libros a la fecha en que se perdió el control, al igual que el importe en libros de las participaciones no controladoras (incluyendo su parte en el otro resultado integral). Además la controlante debe reconocer la contraprestación recibida que dio origen a la pérdida del control, que puede ser una transacción, un suceso o una circunstancia y debe medirse al valor razonable; se debe reconocer cuando la transacción en cuestión conlleve a una distribución de acciones de la subsidiaria a los propietarios y reconocer el valor razonable de la parte de la inversión conservada en la participada que anteriormente era subsidiaria. También se debe reconocer cualquier diferencia resultante (ganancia o pérdida) atribuible a la controladora, (por ejemplo, lo que se había reconocido en otro resultado integral por diferencia en cambio).

Por último, la controladora reclasificará los importes reconocidos anteriormente (en el momento de perder el control) en el otro resultado integral sobre la misma base que se habría requerido si la controladora hubiera dispuesto de los activos o pasivos relacionados.

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