Documentación comprobatoria y ajustes de precios de transferencia
Párrafo 24 Reestructuración de sociedades Exención tratados i) Antecedente
K. Tratamiento Fiscal del Software (SW) de importación
i) Antecedentes
Desde principios de la década de 1990, el mundo ha presenciado el vertiginoso as- censo de la Información de la Tecnología y de la industria global del software26 (SW).
Países como la India, Irlanda y Singapur han sido exitosos en desarrollar su industria de software como motor de su crecimiento económico.
El caso del desarrollo del SW en India, ha asombrado a muchos, sobre todo al al- canzar la escalofriante suma de cerca de 47,000 millones de dólares americanos de por la exportación de SW en 2009.
Por lo que se refiere a México, nuestro país tiene un nivel de gasto en tecnologías de la información (TI) de 3.2% del PIB, ubicándose en el lugar 50 a nivel mundial. Este rezago es aún mayor en términos de gasto en software, que es 6 veces inferior al promedio mundial y 9 veces menor que el de EUA.
Lo anterior a pesar de que México cuenta con un gran potencial para desarrollar esta industria dada su cercanía geográfica y el mismo huso horario con el mercado de software más grande del mundo (EUA); la red de tratados comerciales más ex-
tensa de mundo y afinidad con la cultura de negocios occidental.27
ii) Problemática
El tratamiento fiscal del SW de importación que da México, (junto con España y Por- tugal), en relación con la aplicación de los Comentarios del Modelo de la OCDE, en materia de importación de SW, difiere radicalmente de los demás países miembros de esta organización.
Estos tres países consideran que todos los pagos por SW hechos a residentes ex- tranjeros, son regalías, cuando se transfiere solamente una parte de los derechos sobre el SW, tanto para su explotación comercial, como si fue adquirido para una
utilización personal del comprador, si no está totalmente estandarizado.
No existe una definición en la legislación fiscal de Software totalmente es- tandarizado.
26 Es el conjunto de los programas de cómputo, procedimientos, reglas, documentación y datos asociados que forman parte de las operaciones de un sistema de computación. Extraído del estándar 729 del IEEE
iii) Normatividad
iii.a.) Código Fiscal de la Federación
Artículo 15-B.- Se consideran regalías, entre otros, los pagos de cualquier clase por el uso o goce temporal de patentes, certificados de invención o mejora, marcas de
fábrica, nombres comerciales, derechos de autor sobre obras literarias, artís-
ticas o científicas, [...]
Para los efectos del párrafo anterior, el uso o goce temporal de derechos de autor sobre obras científicas incluye la de los programas o conjuntos de instruc- ciones para computadoras requeridos para los procesos operacionales de las mismas o para llevar a cabo tareas de aplicación, con independencia del medio por el que se transmitan.
iii.b.) LISR
Artículo 200. Tratándose de ingresos por regalías, por asistencia técnica o por publicidad, se considerará que la fuente de riqueza se encuentra en territorio nacio- nal cuando los bienes o derechos por los cuales se pagan las regalías o la asistencia técnica, se aprovechen en México, o cuando se paguen las regalías, la asistencia técnica o la publicidad, por un residente en territorio nacional o por un residente en el extranjero con establecimiento permanente en el país.
El impuesto se calculará aplicando al ingreso que obtenga el contribuyente, sin de- ducción alguna, la tasa que en cada caso se menciona:
II. Regalías distintas de las comprendidas en la fracción I, así como por asistencia técnica 25%
iii.c.) Comentario28 del Modelo de Convenio para evitar
la doble tributación de la OCDE
Tratamiento Actual al SW, a partir del 18 de julio de 2008 (Art. 12, Párrafo 14.4.)
14.4. Los convenios entre un tenedor de los derechos de autor (copyright) sobre un software y un intermediario encargado de la distribución, prevén frecuentemente que este último tenga el derecho de distribuir las copias del programa sin tener el derecho de reproducirlo.
En las transacciones, los derechos adquiridos en relación con los derechos de autor (copyright) se limitan a los derechos necesarios para que el intermediario comercial distribuya copias del programa informático.
En tales transacciones, los distribuidores están pagando solamente la adquisición de las copias del software y no por explotar el derecho de autor del software. Así, en una transacción donde un distribuidor hace pagos para adquirir y distribuir copias del software (sin el derecho para reproducir dicho programa), los derechos relativos a las acciones de distribución del software, no deben ser tomados en cuen- ta al analizar la naturaleza de la transacción para fines fiscales.
Los pagos en este tipo de transacciones serían caracterizados como beneficios em- presariales de acuerdo con el artículo 7° y esto independientemente del hecho de que las copias distribuidas sean entregadas en medios tangibles o distribuidas elec- trónicamente (en la medida en que el distribuidor no tenga el derecho de reproducir el software), o del hecho de que el software sea objeto de adaptaciones menores para facilitar de su instalación.
Art. 12, Observación29 (Párrafo 28):
28. México, y España y Portugal no se adhieren a la interpretación en los párrafos 14, 14.4, 15, 16 y 17.1. a 17.4. México, España y Portugal mantienen el punto de vista de que los pagos relativos a software caen dentro del alcance del artículo cuando menos que los derechos completos del software se transfieren, ya sea si los pagos son por el derecho a utilizar derechos de autor sobre el software para su explotación comercial (excepto pagos por el derecho de distribuir copias de software estandari- zado, no abarcando el derecho ni de modificarlas ni de reproducirlas) o si los pagos se relacionan con el software adquirido para el uso en el negocio del comprador,
cuando, en este último caso, el software no está absolutamente estandarizado
sino que se adapta de alguna manera adaptado para el comprador. iv) Propuesta de solución
iv.a.) SW estandarizado
El software estandarizado o empaquetado es aquel que se comercializa en volumen y no requiere de ser modificado para el uso del consumidor final. Esto es que el usuario final se adapta a la “entrada” “proceso” y “salida” del producto adqui- rido y el cliente modifica sus procedimientos para alinear su práctica a los resultados que le ofrece este software.
El software empaquetado es instalado por el usuario y está listo para ser usado. Ofrece una solución común a todos, a diferencia de un software a la medida que satisface exactamente las necesidades del usuario.
Por lo general, las grandes empresas de software es muy poco lo que modifican para adecuarse al cliente de manera que, cuando surja una mejora a la versión an- terior, sea sencilla la actualización de este software, para seguir cumpliendo con el estándar y las mejores prácticas.
iv.b.) SW a la medida
Por otro lado, tenemos el software específico o cortado a la medida, que es aquél que se diseña a la medida del usuario, de la empresa y de su forma de trabajar. Es decir, busca complacer todas las necesidades y adaptarse lo mejor posible a lo que una empresa necesita.
iv.c.) SW tropicalizado
En relación a la tropicalización de un software ya sea estándar o específico, se re- fiere a modificar su lenguaje o a los términos técnicos que apliquen en el país don- de se vaya explotar, esto es por ejemplo: en España se dice “costes” y en México “costos”; entonces, el cambio en el código de una palabra por otra, no modifica lo estándar o lo específico del sistema y es a lo que se le llama tropicalizar.
iv.d.) Adición al Artículo 15-B del Código Fiscal de la Federación
“No se consideran regalías los pagos de cualquier clase por el uso o goce temporal de programas o conjuntos de instrucciones para computadoras, conocidos como
“software”30, totalmente estandarizados, requeridos para los procesos operacio-
nales de las mismas o para llevar a cabo tareas de aplicación.
Se entiende por software totalmente estandarizado aquél que resuelve múltiples necesidades y que no se adapta completamente a las necesidades y funciones que requiere el usuario final, a diferencia del software a la medida, que es aquél que se diseña o se adapta a petición y a la medida del usuario y de su forma de trabajar y que busca satisfacer todas sus necesidades.”