Naturaleza tributaria de las empresas individuales de responsabilidad limitada

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(1)FACULTAD DE DERECHO. NATURALEZA TRIBUTARIA DE LAS EMPRESAS INDIVIDUALES DE RESPONSABILIDAD LIMITADA. Tesina para la aprobación del Curso de Investigación Jurídica Aplicada. Por Gonzalo Andrés Menares Magna. Profesor Guía: Rodrigo Benítez Córdova. Santiago, Chile 2008.

(2) Naturaleza Tributaria de las Empresas Individuales de Responsabilidad Limitada. A mis Padres, A mi Familia, Y a Trini.. ii Gonzalo Andrés Menares Magna - Universidad Alberto Hurtado.

(3) Naturaleza Tributaria de las Empresas Individuales de Responsabilidad Limitada. INDICE Páginas. INTRODUCCION. 1. CAPITULO I ALGUNAS DEFINICIONES DE EMPRESA. 3. CAPITULO II 11 LA SOCIEDAD DE PROFESIONALES Y LA E.I.R.L 11 2.1. La Sociedad de Profesionales. 15 2.2.La Sociedad de Profesionales en relación a la Empresa Individual de Responsabilidad Limitada. CAPITULO III ¿QUÉ IMPUESTO DEBEN PAGAR LAS EMPRESAS INDIVIDUALES DE RESPONSABILIDAD LIMITADA?. 18. 3.1. EL CARÁCTER COMERCIAL DE LAS EMPRESAS INDIVIDUALES DE RESPONSABILIDAD LIMITADA. 21. 3.1.1. ¿A qué se refiere la Ley N° 19.857 al plantear que a las E.I.R.L.se les aplicarán las mismas disposiciones que rigen para las sociedades comerciales de responsabilidad limitada?. 23. 3.1.2. ¿El tributar conforme las reglas de las sociedades comerciales implica que una E.I.R.L. no pueda tener como objeto la prestación de servicios profesionales?. 22. 3.1.3. ¿Puede un empresario individual incluir más de una actividad económica o giro en el nombre de la E.I.R.L.?. 25. iii Gonzalo Andrés Menares Magna - Universidad Alberto Hurtado.

(4) Naturaleza Tributaria de las Empresas Individuales de Responsabilidad Limitada. CAPITULO IV LAS EMPRESAS INDIVIDUALES DE RESPONSABILIDAD LIMITADA COMPARADA CON OTRAS INSTITUCIONES, Y ALGUNAS CONSIDERACIONES EN SU ASPECTO TRIBUTARIO.. 27. 4.1. EMPRESARIO INDIVIDUAL Y LA E.I.R.L.. 27. 4.2. LA SOCIEDAD DE PERSONAS Y LA E.I.R.L.. 31. CAPITULO V CONSIDERACIONES FINALES 5.1. RESPUESTA A LA PREGUNTA: ¿PUEDEN LAS E.I.R.L. SER CONSIDERADAS TRIBUTARIAMENTE COMO SOCIEDADES DEPROFESIONALES?. 33. 33. CONCLUSIONES. 36. BIBLIOGRAFIA. 39. iv Gonzalo Andrés Menares Magna - Universidad Alberto Hurtado.

(5) Naturaleza Tributaria de las Empresas Individuales de Responsabilidad Limitada. INTRODUCCIÓN. En la actualidad, luego de la promulgación de la Ley N° 19.857 que permite la creación de empresas individuales de responsabilidad limitada (E.I.R.L.), y que de aquí en adelante sólo mencionaremos por su número, se ha dado un enorme paso en pro de la creación de empresas. Especialmente por la eliminación del testaferro o socio ficticio que solía utilizarse para crear una sociedad de responsabilidad limitada. Sin duda este enorme logro de la moción parlamentaria presentada por los entonces Senadores, Sra. Olga Feliú y el Sr. Sergio Fernández 1 , fue en reconocimiento de una realidad innegable pues, si bien las herramientas jurídicas permitían la realización de sociedades unipersonales, en el fondo, en la forma eran sociedades colectivas con un único socio. Según reza la historia de la Ley N° 19.857, el principal motivo de la apertura a esta nueva herramienta jurídica, fue dar un mayor impulso a la economía permitiendo la generación de pequeñas empresas, en las que sus dueños no vieran comprometidos sus bienes personales y familiares. Además se trató de simplificar la normativa para que transversalmente la Nación pudiese entender y comprender los efectos de la creación de estas empresas. El problema que nace de esta importante herramienta jurídica es previsible, como en todo orden de cosas y sobretodo en la modificación de un ápice importante en el contexto jurídico. Cuando no se establecen claramente los alcances o efectos de las normas, se cae en la necesidad de interpretar dichas disposiciones, que no está de más decir, son el pilar fundamental para cualquier abogado, es más encuentra sustento en la misma Ley, en el título preliminar en los artículos19 y siguientes del Código Civil de la República de Chile. Pero más allá de una lúcida interpretación se encuentra el inconveniente que afecta la vida diaria de quienes sufren por no contar con una solución clara respecto a su problema.. 1. El proyecto fue presentado por la moción de los honorables senadores, el 8 de mayo de 1991.. 1 Gonzalo Andrés Menares Magna - Universidad Alberto Hurtado.

(6) Naturaleza Tributaria de las Empresas Individuales de Responsabilidad Limitada. Es necesario develar de antemano cuál es el objeto de este trabajo, para comenzar a palpar los diferentes matices provenientes del problema que plantearemos: en Chile gozamos de una nueva herramienta jurídica que permite la creación de empresas individuales de responsabilidad limitada. Como dice su nombre, esta institución que goza de personalidad jurídica es una empresa, separada de su titular. La primera pregunta que abordaremos es ¿qué se debe entender por empresa? y la segunda ¿podemos considerar a esta empresa como sociedad?, para luego concentrarnos en el principal problema de este trabajo, este es determinar si ¿es posible considerar tributariamente a las empresas individuales de responsabilidad limitada, (en adelante E.I.R.L.), como sociedades de profesionales? En virtud de lo dispuesto en el Artículo 18 2 de la Ley N° 19.857, en lo relativo a las normas tributarias que afectan a la empresa, podría caber la duda razonable del empresario y, por que no decirlo, del abogado o juez, con respecto a si esta empresa puede ser considerada una sociedad de profesionales con los efectos tributarios que esto conlleva, es decir pasar de tributar conforme a las reglas generales de primera categoría, a las reglas especiales de segunda categoría. No está demás decir que no existe pretensión alguna en la defensa de una postura irrestricta, pues intentaremos cimentar un muro argumentativo que sirva de base para dilucidar las dudas a esta interrogante.. 2. CHILE. Ministerio de Economía, Fomento y Reconstrucción; Subsecretaría de Economía, Fomento y Reconstrucción. 2003. Ley 19.857: Autoriza el establecimiento de empresas individuales de responsabilidad limitada, 11 de febrero de 2003. Artículo 18. En lo demás, se aplicarán a la empresa individual de responsabilidad limitada, las disposiciones legales y tributarias, aplicables a las sociedades comerciales de responsabilidad limitada, incluyendo las normas sobre saneamiento de vicios de nulidad, establecidas en la ley Nº 19.499.".. 2 Gonzalo Andrés Menares Magna - Universidad Alberto Hurtado.

(7) Naturaleza Tributaria de las Empresas Individuales de Responsabilidad Limitada. I. ALGUNAS DEFINICIONES DE EMPRESA.. Al momento de tratar de esgrimir definiciones siempre se corren riesgos, especialmente en aquellas que son de carácter legal. En este caso presentaremos algunas definiciones de carácter legal y doctrinal, principalmente. La primera definición alejada y quizás contradictoria a efectos de este estudio, se percibe desde la perspectiva del derecho del trabajo y la seguridad social, y en virtud de lo dispuesto en el artículo 24 del Código Civil de la República de Chile, podríamos en último caso interpretar aquellos “(…) pasajes obscuros o contradictorios del modo que más conforme parezca al espíritu general de la legislación y a la equidad natural” 3 , no obstante la materia es ajena a nuestro estudio, podemos revisar lo que se ha dicho al respecto en el derecho laboral: Artículo 3° inciso cuarto “para los efectos de la legislación laboral y de seguridad social, se entiende por empresa toda organización de medios personales, materiales e inmateriales, ordenados bajo una dirección, para logros de fines económicos, sociales culturales o benéficos, dotada de una individualidad legal determinada” 4 . Esta definición en si misma no requiere de mayores comentarios, pues todos estos elementos vistos desde una perspectiva laboral cobran sentido, y no desde un análisis comercial – tributario, pues la misma Ley clarifica su interpretación estricta en sentido laboral y no tributario. Sin embargo, no está demás formular algunas observaciones, pues en lo referido a la dotación de una individualidad legal determinada entendemos que “debe identificarse con la forma jurídica que puede adoptar el capital, por ejemplo una sociedad anónima” 5 , de seguro no tendríamos reparos en declarar que las E.I.R.L. se enmarcan dentro de esta definición, el problema radica en que no obstante ser una definición foránea y de poca utilidad, lo más alarmante es que “nadie. 3. CHILE. Código Civil de la República de Chile, Título preliminar, Artículo 24. CHILE. Código del Trabajo de la República de Chile, Título preliminar. Artículo 3°. 5 LIZAMA PORTAL, LUIS. 2005. Derecho del Trabajo, Santiago de Chile, ed. Lexis Nexis. P. 213. 4. 3 Gonzalo Andrés Menares Magna - Universidad Alberto Hurtado.

(8) Naturaleza Tributaria de las Empresas Individuales de Responsabilidad Limitada. hasta ahora ha hecho notar que ninguna Ley en Chile, fuera del Código del Trabajo, define qué es empresa” 6 . Entonces con la carencia de una definición legal, se generan confusiones dentro del ambiente jurídico, por decir lo menos, las sociedades al igual que las E.I.R.L. gozan de personalidad jurídica según lo establece el artículo 545 del Código Civil de la República de Chile, pero a su vez no gozan de equivalente reconocimiento 7 conferido en el mismo cuerpo legal en su Artículo 2.053, ya que sólo hacen notar que una sociedad o compañía es un contrato entre dos o más personas (…) 8 Antes de continuar, cabe hacer presente que, gracias al denominado proyecto Ley de Capitales II, se ha introducido a nuestro sistema jurídico la Ley 20.190, la que permite la constitución de Sociedades por Acción, y que ciertamente ha modificado el criterio interpretativo del Servicio de Impuestos Internos, puesto que con anterioridad las sociedades constituidas en el extranjero por un único socio se clasificaban como agencias, en cambio en la actualidad y en virtud de la Ley recién citada, se les reconoce una personalidad distinta a la de su dueño. Por tanto, el Servicio de Impuestos Internos reconoce a la sociedad creada por un sólo socio, pero este reconocimiento no ha implicado que en el caso de las sociedades de personas y no por acción, se les reconozca la calidad de sociedad. 9 Retomando lo dicho, el inconveniente de no contar con una definición clara y precisa en la cual se adviertan los alcances de la norma, confunde, pues decir que: “la empresa individual de responsabilidad limitada es una persona jurídica con patrimonio propio distinto del titular (…)” 10 , no dista 6. LOPEZ, DIEGO. [s/f] Empresa Laboral ¿de qué hablamos?, disponible en: <http://diariofinanciero.cl/template.asp?noticia=130906&tipobd=>, Revisado el 22 de Enero de 2008. 7 Cfr. GONZÁLEZ CASTILLO, JOEL. 2005. Empresas Individuales de Responsabilidad Limitada. Santiago de Chile, ed. Lexis Nexis. P.45. 8 Cfr. CHILE. Código Civil De La República De Chile. En su: libro iv titulo xxviii, de la sociedad, Reglas generales. Santiago de Chile. 9 SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS. 2007. Instrucciones sobre tratamiento de las sociedades constituidas en el extranjero que tengan como único dueño a un socio o accionista. Circular N°38 de 10 de julio de 2007. P.1. 10. CHILE. Ministerio de Economía, Fomento y Reconstrucción; Subsecretaría de Economía, Fomento y Reconstrucción. 2003. Ley 19.857: Autoriza el establecimiento de empresas individuales de responsabilidad limitada, 11 de febrero de 2003. Artículo 2°.. 4 Gonzalo Andrés Menares Magna - Universidad Alberto Hurtado.

(9) Naturaleza Tributaria de las Empresas Individuales de Responsabilidad Limitada. mucho de: “se autoriza el establecimiento de sociedades civiles y 11 y por último: comerciales con responsabilidad limitada de los socios (…)” la sociedad anónima es una persona jurídica formada por un fondo común (…) 12 . En las citas recientemente expuestas, correspondientes a los primeros articulados de las leyes mencionadas, se evidencia una diferencia, no en su contenido que por cierto es distinto, sino en la comprensión del sentido y alcance que en nuestro sistema jurídico tiene la palabra sociedad. A diferencia de lo que sucede con la Ley de las empresas individuales de responsabilidad limitada, esta no menciona qué debemos entender por empresa, no obstante se nos remita a otras legislaciones para comprender su trascendencia. Es así que debemos recurrir al Código Civil y al Código de Comercio de la República de Chile al momento de analizar dicha Ley, el inconveniente se ocasiona al vernos forzados a utilizar analogías, pues estos cuerpos legales hacen mayormente referencia a las sociedades como lo dictamina el Artículo 18 de la Ley N° 19.857, “en los demás se aplicara lo relativo a las sociedades de responsabilidad limitada.” 13 Como vimos anteriormente, el problema es que en los citados cuerpos legales, no existe la definición de empresa, entonces al hacer analogías no hace otra cosa que confundir y llevar a errores, o debemos inquirir que dicha definición no se consideró, y por tanto el invento jurídico recae en que: la empresa individual de responsabilidad limitada es una sociedad con un sólo socio, pero no hay socio ni sociedad, y la única diferencia es que sus nombres cambian a empresa y empresario. Como la Ley no ha definido estos términos, creemos relevante y necesario recoger las opiniones de autores que han hecho el esfuerzo por definirla. Para el profesor Ricardo Sandoval López, la E.I.R.L.: “(…) es una persona jurídica formada por un fondo suministrado por su titular responsable 11. CHILE. 1923. Ley 3.918: Ley sobre Sociedades de Responsabilidad Limitada, 14 de Marzo de 1923. Artículo 2°.Artículo 1. 12 CHILE. Ministerio de Hacienda. 1981. Ley 18.046: Ley sobre Sociedades Anónimas, 22 de octubre de 1981. Artículo 2°. Artículo 1. 13 Cfr. CHILE. Ministerio de Economía, Fomento y Reconstrucción; Subsecretaría de Economía, Fomento y Reconstrucción. 2003. Ley 19.857: Autoriza el establecimiento de empresas individuales de responsabilidad limitada, 11 de febrero de 2003. Artículo 18.. 5 Gonzalo Andrés Menares Magna - Universidad Alberto Hurtado.

(10) Naturaleza Tributaria de las Empresas Individuales de Responsabilidad Limitada. sólo hasta el monto de dicho capital, para la realización de toda clase de actos civiles y comerciales. Con excepción de aquellos que la Ley reserva a las sociedades anónimas. La empresa individual es siempre mercantil aun cuando se forme para la ejecución de actos de naturaleza civil” 14 . De lo anterior se debería inquirir que no obstante la naturaleza de los actos que realice la E.I.R.L., no sean propiamente de carácter comercial se ponderan como tales, y además a estas empresas, sólo se les está prohibido, realizar las actividades que por Ley son las reservadas exclusivamente a las sociedades anónimas 15 . Para el profesor Jorge Hales de la Fuente, quien comenta que “al igual que en Portugal y Colombia, en Chile se ha concedido personalidad jurídica a la empresa individual y no a una sociedad, con ello se ha pretendido evitar una modificación al artículo 2.053 del código civil que exige, por definición, la presencia de dos o más personas para el nacimiento de un contrato societario. Sin embargo, más que empresa en su sentido jurídico y considerando que en nuestra legislación no encuentra cabida la idea de una sociedad unipersonal, 16 nos parece que se trataría más bien de un patrimonio de afectación, pero con personalidad jurídica.” 17 , pero precisa un poco más diciendo que: se puede “calificar de empresa, en el sentido jurídico -. 14. GONZÁLEZ CASTILLO, JOEL. 2005. Empresas Individuales de Responsabilidad Limitada. Santiago de Chile, ed. Lexis Nexis. P.44. 15 Cfr. Ibíd. P.47. 16 Al respecto queremos hacer presente que existió debate parlamentario respecto a la sociedad unipersonal: “el señor Varela señaló que la iniciativa legal en debate se refiere a un problema que ha tenido dos clases de solución una es la empresa individual de responsabilidad limitada, que es el camino que se ha seguido en este proyecto, y otra es la sociedad unipersonal que parece ser la solución más adecuada, entre otras razones, porque la sociedad es una institución conocida existe una extensa legislación al respecto y toda una estructura conceptual que es manejada y conocida. En cambio, la empresa individual se aparta en muchos países y desde hace muchos años, <<existe la sociedad de un solo socio de hecho. Ha sido admitida en Europa existe en Francia, Italia y España>> [sic].” VARELA MORGAN, RAÚL. 2002. Cámara De Diputados, Sesión 9°, en jueves 17 de octubre de 2002. P.81 Historia de la Ley N° 19.857. 17 HALES DE LA FUENTE, JORGE. 2004. Análisis Tributario de las Empresas Individuales de Responsabilidad Limitada. Santiago de Chile, 2004, ed. Sociedad editora Metropolitana Ltda. P. 36-37.. 6 Gonzalo Andrés Menares Magna - Universidad Alberto Hurtado.

(11) Naturaleza Tributaria de las Empresas Individuales de Responsabilidad Limitada. comercial, el ejercicio profesional de una actividad económica planificada con la finalidad de intermediar en el mercado, ya sea de bienes o de servicios” 18 . Con respecto a lo que enuncia el profesor Hales, en relación a que la empresa individual si no es sociedad, sería un patrimonio de afectación, y una de las vías de entendimiento, esta vez, para el profesor Luis Ubilla Grandi es que “el patrimonio del empresario es escindido, afectando la parte separada a la actividad económica de la empresa creada, sirviendo tal patrimonio como garantía privilegiada para satisfacer las deudas de los acreedores de la empresa” 19 , opinión que es compartida por el profesor Joel González, en el sentido de entender que no es necesaria la existencia de una pluralidad de personas para tener personalidad jurídica, y “prueba de ello, es que el legislador consagró, como una forma de persona jurídica, las fundaciones que están constituidas por una masa de bienes, un patrimonio destinado a la voluntad de una persona, el fundador (…)” 20 . No obstante lo anterior, se ha utilizado otra técnica: la llamada técnica societaria, en la cual se aplican las normas relativas de las sociedades a la empresa individual, pero considerando el modelo de sociedad unipersonal, como sucede en España. En cambio en Chile, según el profesor Luis Ubilla Grandi, se utiliza la técnica societaria, pero considerando a la sociedad como empresa 21 . Por último, la jurisprudencia no ha quedado indiferente ante la definición y tratamiento del término en cuestión. En efecto, en una sentencia del 4 de julio de 1995 de la Corte de Apelaciones de Santiago, en el recurso Rol N° 2.798-94, concluyó lo siguiente: "Aquel adjetivo que alude a lo perteneciente o relativo a las empresas o empresarios. Con este objeto y en atención a que el sustantivo en discusión es ambiguo y tiene variadas acepciones, conviene acudir a las que designa 18. HALES DE LA FUENTE, JORGE. 2004. Análisis Tributario de las Empresas Individuales de Responsabilidad Limitada. Santiago de Chile, 2004, ed. Sociedad editora Metropolitana Ltda. P.18. 19 UBILLA GRANDI, LUIS. 2003. De las Sociedades y la EIRL, requisitos, nulidad y saneamiento. Santiago de Chile, 2003. Ed. Lexis Nexis. P. 241. 20 Cfr. GONZÁLEZ CASTILLO, JOEL. Empresas Individuales de Responsabilidad Limitada, Santiago de Chile, 2005, ed. Lexis Nexis, P.46. 21 UBILLA GRANDI, LUIS. De las Sociedades y la EIRL, requisitos, nulidad y saneamiento. Santiago de Chile, 2033. Ed. Lexis Nexis. P. 241.. 7 Gonzalo Andrés Menares Magna - Universidad Alberto Hurtado.

(12) Naturaleza Tributaria de las Empresas Individuales de Responsabilidad Limitada. el Diccionario de la Real Academia Española. Según éste último, "empresa" puede querer decir: 1.-Acción ardua o dificultosa que valerosamente se comienza. 2. - Cierto símbolo o figura enigmática, que alude a lo que se intenta conseguir o denota alguna prenda que se hace alarde, para cuya mayor inteligencia se añade comúnmente alguna letra o mote. 3.- Intento o designio de hacer una cosa. 4.- Casa o sociedad mercantil o industrial fundada para emprender o llevar a cabo construcciones, negocios o proyectos de importancia. 5. - Obra o designio llevado a efecto, en especial cuando en él intervienen varias personas. 6.- Entidad integrada por el capital y el trabajo, como factores de la producción y dedicada a actividades industriales, mercantiles o de prestación de servicios con fines lucrativos y con la consiguiente responsabilidad” [sic.]. 22 Lamentablemente, a luces de la hermenéutica efectuada por los Magistrados, no queda claro cuál es la diferencia entre empresa y sociedad, como podemos ver notoriamente en el punto cuatro del texto citado, infiriendo que empresa puede ser una sociedad mercantil. En lo relativo a la personalidad jurídica podría decirse que existe una relación género especie, puesto que la empresa como institución, sería el género y no necesariamente contará con una personalidad jurídica distinta a la de su titular, pero en el caso de la sociedad, en relación con la empresa, siempre tendrá una personalidad jurídica distinta a la de su titular. A mayor abundamiento ante esta confusión, mientras se discutía el proyecto de Ley en el parlamento, los honorables Senadores y Diputados, en algunas ocasiones, también confundieron dicho concepto, pues al querer referirse a la empresa individual, le llamaban sociedad individual 23 . Sin duda los errores no pueden negar que el verdadero sentido del proyecto, fue. 22. HALES DE LA FUENTE, JORGE. 2004. Análisis Tributario de las Empresas Individuales de Responsabilidad Limitada. Santiago de Chile, 2004, ed. Sociedad editora Metropolitana Ltda. P.17. 23 NOVOA, JOVINO. 2003. El honorable Senador señor Novoa declaró que el texto del artículo 1° de proyecto del Senado no excluye la posibilidad de formar más de una sociedad individual de responsabilidad limitada, y que los grandes empresarios no actúan en forma individual y directa en los negocios, sino organizados en numerosas sociedades de todo tipo. DIARIO DE SESIONES DEL SENADO Sesión 25a (ANEXO DE DOCUMENTOS), 7 enero de 2003. P.81 Historia de la Ley N° 19.857.. 8 Gonzalo Andrés Menares Magna - Universidad Alberto Hurtado.

(13) Naturaleza Tributaria de las Empresas Individuales de Responsabilidad Limitada. la creación de empresas individuales y no de sociedades unipersonales de responsabilidad limitada, como lo planteó el ejecutivo en su momento 24 . El motivo de haber desviado el análisis desde un punto de vista tributario, refiriéndonos a los conceptos de empresa, es hacer visible que el sólo afirmar que las E.I.R.L. son empresas y no sociedades 25 , no aclara el problema, contrariamente, lo complejiza mucho más. Los análisis doctrinarios al respecto han dado luces más claras respecto de lo que se debería entender por empresa, pero ni la Ley ni la jurisprudencia, 26 han aportado al hecho de que la inserción de este nuevo concepto necesita de mayores precisiones, es más, a nuestro parecer requiere ser definido expresamente por Ley, pues ¿de qué manera podemos tratar de separar la figura reconocida y adquirida en el colectivo jurídico y social de sociedad mercantil?, ¿de qué manera podemos notar las diferencias categóricas entre una sociedad y una empresa?, en la que la exigua regulación legal precisa de la aplicación en subsidio de la otra (sociedad), entonces si el espíritu de la Ley contempla a la empresa individual y no a la sociedad unipersonal ¿por qué simplemente no se le reguló como tal? Por ningún motivo intentamos alterar el sentido de la norma, que expresamente permite el establecimiento de empresas individuales, sino que queremos comentar que esta norma, que se gestó para incentivar las actividades económicas limitando la responsabilidad del empresario y para evitar el uso de testaferros, sin duda ha logrado su cometido, sin embargo no podemos dejarnos obnubilar por la practicidad de la norma, ya que en el ámbito tributario, se ha generado una gran pregunta, que ha venido en. 24. OPINION DEL GOBIERNO DE CHILE. En América Latina, en cambio, ha imperado la figura de la empresa individual de responsabilidad limitada, sin excepciones, que es la idea que está detrás del proyecto. CÁMARA DE DIPUTADOS, Sesión 12a, en jueves 31 de octubre de 2002. P.143 Historia de la Ley N° 19.857. 25 FERNANDEZ SERGIO [s.f.]. “La regulación de esta nueva persona jurídica es lo más parecido posible a una sociedad de personas, y evita que los interesados deban recurrir a sociedades fraudulentas para limitar su responsabilidad, resguardando siempre el interés de los terceros” Honorable FERNANDEZ, SERGIO. [s/f], Diario de Sesiones del senado, sesión 7a (anexo documentos) P.36. Historia de la Ley N° 19.857. 26 CORTE DE APELACIONES DE SANTIAGO, Recurso de Amparo Económico, Rol N° 2.798-94, de 1995.. 9 Gonzalo Andrés Menares Magna - Universidad Alberto Hurtado.

(14) Naturaleza Tributaria de las Empresas Individuales de Responsabilidad Limitada. respuesta de la utilidad de las E.I.R.L. esta pregunta es: ¿una E.I.R.L. puede ser considerada tributariamente como sociedad de profesionales? Es una pregunta válida desde la perspectiva del empresario, 27 pues dista mucho el verse afecto al impuesto de primera categoría, cuya tasa es de 17%, que al impuesto de segunda categoría. Más adelante aspiraremos a responder con claridad dicho cuestionamiento.. 27. Al referirnos al término empresario, no deseamos manifestar que es el término correcto, sino que por mera utilidad utilizaremos indistintamente este término en referencia al titular de la empresa individual.. 10 Gonzalo Andrés Menares Magna - Universidad Alberto Hurtado.

(15) Naturaleza Tributaria de las Empresas Individuales de Responsabilidad Limitada. II. LA SOCIEDAD DE PROFESIONALES Y LA E.I.R.L.. 2.1.. La Sociedad de Profesionales.. Para continuar con nuestro trabajo será necesario, al menos brevemente, destacar algunas características de las sociedades de profesionales en referencia a la circular N° 21 de 23 abril de 1991 del Servicio de Impuestos Internos. En el documento citado se establecen las condiciones con las cuales debe contar la sociedad de profesionales para tributar en segunda categoría, según dispone el Artículo 42 n° 2 inciso tercero de la Ley sobre el impuesto a la renta, esto es “optar por declarar sus rentas de acuerdo con las normas de primera categoría (…)” 28 , o bien hacerlo respecto a las reglas de segunda categoría. Antes de precisar en detalle las características más relevantes de esta figura, es preciso detenerse un momento para contemplar el alcance y fundamento de facultar a las sociedades, que por cierto, por definición tributan en primera categoría, a hacerlo en segunda categoría, y como sabemos cuyos contribuyentes mayormente son personas naturales. El cálculo de beneficios puede hacer evidente la preferencia por una u otra opción, es más, podría decirse que ese es el fundamento de quienes se encuentran en posición de elegir, es decir, un cálculo numérico estimativo en proyección a las rentas que se espera percibir o se cree se percibirán, o bien en base a la comparación de los mercados, en que más de alguno podrá optar en razón de la categoría que le fuese menos lesiva en términos impositivos. Ahora bien, en base a estas primeras elucubraciones, podríamos entender la cantidad y complejidad de elementos a considerar al momento 28. CHILE. 1974. Decreto Ley nº 824. Sobre Impuesto a la Renta, diciembre de 1974. Artículo 2: “Se aplicará, calculará y cobrará un impuesto en conformidad a lo dispuesto en el artículo 43, sobre las siguientes rentas: N° 2 inciso tercero: Sin perjuicio de lo dispuesto en los incisos anteriores, las sociedades de profesionales que presten exclusivamente servicios o asesorías profesionales, podrán optar por declarar sus rentas de acuerdo con las normas de la primera categoría, sujetándose a sus disposiciones para todos los efectos de esta ley.”. 11 Gonzalo Andrés Menares Magna - Universidad Alberto Hurtado.

(16) Naturaleza Tributaria de las Empresas Individuales de Responsabilidad Limitada. de optar por qué categoría queremos tributar. No obstante, cabe preguntarse el por qué, de esta opción o facultad privativa de las sociedades de profesionales respecto de elegir el impuesto que se les impondrá. El fundamento clarificador y lapidario para quienes intentan valerse de esta facultad, se encuentra en el hecho de que “el factor predominante en la obtención de los ingresos de los profesionales, se debe al esfuerzo físico e intelectual, por sobre el empleo del capital” 29 . De lo anterior podríamos inferir que el Servicio de Impuestos Internos, no ha hecho otra cosa que reconocer la diferencia existente entre el predominio del trabajo o del capital, es más, en “la filosofía que inspiró la clasificación de las rentas en dos categorías, se debe estar al predominio del capital o del trabajo, para clasificar en primera o segunda categoría (…) 30 . Si reconocemos a dicha característica como principal y determinante, al momento de distinguir si una sociedad de personas podría ser considerada como sociedad de profesionales con los efectos tributarios que esta conlleva, quizás no erraríamos en entenderla en cuanto a su fondo, pero si indudablemente en su forma. Precisamente nos referimos al caso de las empresas individuales de responsabilidad limitada, puesto que si un profesional constituye este tipo de empresas, y lo que predomina es el esfuerzo físico o intelectual, el común de las personas no tendría reparos, en determinar que dicha empresa individual pudiese ser considerada sociedad de profesionales, y en consecuencia optar conforme a las reglas establecidas en el Artículo. 42 N° 2 inciso tercero de la Ley de Impuesto a la Renta. Además, el mismo Servicio de Impuestos Internos ha reconocido que las empresas individuales de responsabilidad limitada, puedan contener el nombre de la profesión que se ejerce, o del tipo de actividades económicas ejercidas por la profesión respectiva 31 . Pero en los hechos no se les permite 29. Cfr. SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS. 1991. Circular Nº 21: refunde y actualiza instrucciones sobre el sistema de tributación aplicable a los profesionales. En su: contribuyentes clasificados en la segunda categoría del artículo 42 n° 2 de la Ley de la renta. 23 de abril de 1991. 30 Cfr. Ibíd. 31 Cfr. SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS. 2007. Dirección Regional Metropolitana Santiago Oriente Departamento de Resoluciones, CTT/MRC/211/2007, ORD. N° 123. Mat. Responde en consulta efectuada por: DON RODRIGO BENITEZ CORDOVA. 21 de febrero de 2007.. 12 Gonzalo Andrés Menares Magna - Universidad Alberto Hurtado.

(17) Naturaleza Tributaria de las Empresas Individuales de Responsabilidad Limitada. a las E.I.R.L. ser sociedades de profesionales, obligándolas a tributar en primera categoría, sin opción de hacerlo en segunda categoría. Es posible ver que la distancia existente entre la filosofía de la determinación, entre primera y segunda categoría se puede ver obstruida por otros elementos propios de las sociedades de profesionales; por esta razón, es preciso reconocer algunos de los elementos que permiten distinguir si las sociedades de profesionales pueden tributar en segunda categoría, con opción de optar a hacerlo e primera categoría. Las sociedades de profesionales pueden tributar en segunda categoría, en los siguientes casos: 32 a.. Solamente las sociedades de persona se encuentran facultadas para ser consideradas sociedades de profesionales, y en consecuencia optar al beneficio de elegir la categoría con la cual estará gravada, pero no cualquier tipo de sociedad de persona puede optar a este beneficio, pues necesita de un elemento adicional, esto es el que se dediquen a prestar servicios profesionales o asesorías profesionales. No pueden estar dedicadas a otra prestación que no sea la propia de prestar dichos servicios, por ejemplo que se dediquen a asesorías en ingeniería, y a su vez sea una sociedad de transporte. También es necesario que estos servicios sean prestados por medio de sus socios o dependientes.. b.. Estas sociedades de profesionales pueden contratar los servicios de otros profesionales, siempre y cuando, dichos profesionales cuenten con una profesión de la misma calidad de los socios, pudiendo tener otra profesión, siempre y cuando sea afín o complementaria a la de éstos. Por tanto podría ser considerada sociedad de profesionales con los efectos tributarios dispuestos para ellas, una sociedad que preste servicios de asesoría en ingeniería, compuesta por ingenieros civiles con su. 32. Cfr. SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS. 1991. Circular Nº 21: refunde y actualiza instrucciones sobre el sistema de tributación aplicable a los profesionales. En su: contribuyentes clasificados en la segunda categoría del artículo 42 n° 2 de la Ley de la renta, sociedad de profesionales. 23 de abril de 1991.. 13 Gonzalo Andrés Menares Magna - Universidad Alberto Hurtado.

(18) Naturaleza Tributaria de las Empresas Individuales de Responsabilidad Limitada. respectivo título habilitante, que contraten los servicios de otros ingenieros civiles o en ejecución, topógrafos, geólogos, etc. c.. Es necesario que este tipo de sociedad de personas, esté compuesta por profesionales con el respectivo título habilitante para ejercer la profesión. La sociedad puede estar compuesta a su vez por otra sociedad de personas, siempre y cuando sus socios sean también profesionales.. En consecuencia, debemos entender que las sociedades de profesionales “son sociedades de personas que se dedican exclusivamente a prestar servicios o asesorías profesionales, por intermedio de sus socios o asociados o con la colaboración de dependientes que coadyuven a la prestación del servicio profesional, que pueden ser igual que en el caso anterior, otros profesionales de la misma especialidad a la de los socios o asociados o que sea afín o complementaria a la de dichas personas” 33 En sentido contrario, las sociedades pierden la facultad de tributar en segunda categoría en las siguientes circunstancias: a.. Este tipo de sociedades de personas no pueden optar al beneficio tributario de tributar en segunda categoría, cuando parte del capital de la sociedad se encuentra destinado a un objeto distinto al de prestación de servicios o asesorías profesionales.. b.. No podrá optar conforme a las reglas que hemos mencionado, la sociedad de personas en la que al menos uno de los socios de ésta, no sea profesional, o que bien siéndolo, sólo aporte capital. En el caso de concurrir al menos alguna de estas circunstancias la sociedad, no podrá acogerse a tributar en segunda categoría y tendrá que hacerlo en primera categoría.. c.. Solamente pueden ser sociedades de profesionales las sociedades de persona, en ningún caso podrá serlo una sociedad. 33. EDIMATRI. Manual Operativo Tributario: Tributación De Profesionales. Santiago de Chile Ediciones Tributarias y Laborales Aplicadas S.A. publicado en Diciembre 2006. P.56.. 14 Gonzalo Andrés Menares Magna - Universidad Alberto Hurtado.

(19) Naturaleza Tributaria de las Empresas Individuales de Responsabilidad Limitada. anónima, así como tampoco podrán éstas ser socias de la sociedad de profesionales. 34. La exigencia de estos requisitos hace que podamos distinguir claramente, en relación a la filosofía de separación por categorías mencionada anteriormente que, efectivamente el criterio calificador o por así decirlo, determinante, por el cual tributariamente una sociedad puede ser considerada de profesionales, es la predominancia del trabajo por sobre el capital. El inconveniente al dejar saldado el tema en este punto implicaría obviar la pregunta central de nuestro trabajo, esta es ¿y qué sucede con las empresas individuales de responsabilidad limitada? Bien sabemos que si intentamos forzar la analogía en este punto, indudablemente llegaríamos al resultado buscado sin un fundamento adecuado. Por esa razón analizaremos esta relación entre las sociedades de profesionales y las empresas individuales de responsabilidad limitada en el próximo título.. 2.2. La Sociedad de Profesionales en relación a la Empresa Individual de Responsabilidad Limitada. Como vemos, la principal exigencia con la cual debe cumplir la sociedad de profesionales, es ser una sociedad de personas en la que los socios tengan un título profesional, y que su objeto sea la prestación de servicios profesionales o de asesorías profesionales. Recordando el primer capítulo, observamos que no es posible, considerar a la empresa individual de responsabilidad limitada como una sociedad, a menos que se conciba a ésta como una sociedad unipersonal, pero como sabemos, esa no fue la intención del legislador, 35 sino la de establecer la empresa individual al igual que en la mayoría de América Latina.. 34. Es preciso aclarar que en esta comparación no agregamos las consideraciones especiales que tiene los profesionales de la salud, como en lo respectivo a los laboratorios clínicos. 35 Descartamos estas otras opciones [sociedades unipersonales] al preparar nuestra moción, inclinándonos definitivamente por la fórmula de empresa individual de responsabilidad limitada. Respecto de la sociedad unipersonal, incidió el problema doctrinario referido [en palabras anteriores: la sociedad de de un solo socio violenta un poco el concepto de. 15 Gonzalo Andrés Menares Magna - Universidad Alberto Hurtado.

(20) Naturaleza Tributaria de las Empresas Individuales de Responsabilidad Limitada. Desde ya es un obstáculo muy difícil de sortear, el pretender homologar a la sociedad de personas con la empresa individual de responsabilidad limitada, pues es un hecho, que aunque a muchos no guste, la empresa individual no es sociedad, sino que es una persona jurídica distinta a su titular y en opinión de algunos autores, esta sería un patrimonio de afectación. En consecuencia, si consideramos esta definición deberíamos entender a esta empresa como “una universalidad que toma su existencia y su fisionomía jurídica de la obtención o finalidad que se ha dado a los bienes que la componen”, 36 “separada del empresario, pues no depende exclusivamente de él, sino de la voluntad de la Ley y condicionado a su propia finalidad”. 37 Siendo imposible considerar a la empresa como una sociedad de personas, no obstante se consigne en el texto de la Ley N° 19.857 que se autoriza el establecimiento de empresas individuales de responsabilidad limitada, en su artículo 18 que dice: “en lo demás, se aplicará a la empresa individual de responsabilidad limitada, las disposiciones legales y tributarias, aplicables a las sociedades comerciales (…)”. El problema radica en los hechos, puesto que cumpliendo con los argumentos de fondo al considerar tributariamente a una sociedad de profesionales, el solo hecho de constituirse una empresa individual de responsabilidad limitada, impide el ser considerado tributariamente como las sociedades de persona. Ciertamente no por incumplir con los requisitos de prestar servicios o asesorías profesionales, o por que su titular no cuente con el título profesional habilitante para ejercer la respectiva profesión, o por destinar parte de su capital a objetos distintos, sino por el simple hecho de no ser considerada sociedad de personas.. sociedad], que chocaba a muchos senadores, preferimos, la tradición prevaleciente en América Latina. FERNANDEZ, SERGIO. 2003. Origen y Fundamentos de la Ley, Seminario En: “Empresas Individuales de Responsabilidad Limitada, E.I.R.L. Ley N° 19.857”, charla efectuada el jueves 24 de Abril de 2003, Santiago de Chile, Colegio de Abogados de Chile. P.6. 36 GASTÓN CRUZAT, PAUL.1945. Patrimonios de Afectación, La Empresa Individual de Responsabilidad Limitada. Memoria para optar al grado, Universidad de Chile, Santiago de Chile, 1945. P.23. 37 Cfr. Ibíd. P.27.. 16 Gonzalo Andrés Menares Magna - Universidad Alberto Hurtado.

(21) Naturaleza Tributaria de las Empresas Individuales de Responsabilidad Limitada. Por ejemplo, una sociedad de ingenieros XYZ, considerada como sociedad de profesionales tributariamente, que presta servicios y asesorías en su materia, y su capital está plenamente destinado a dicha función, el ejemplo no es diametralmente distinto a una empresa ZYX ingeniero E.I.R.L. No obstante esta empresa, preste servicios y asesorías en ingeniería, y destine la totalidad de su capital a prestar los mismos servicios. En ambos casos predomina el trabajo por sobre el capital, la única diferencia y, clarificadora que por cierto, se percibe en dos elementos principalmente, primero se diferencia en cuanto al tipo de organización y lo segundo se presenta en relación a que en la E.I.R.L. sólo concurre el titular, en cambio en la sociedad existe una pluralidad de socios que la integran En otros términos, por qué no expresar que si en conocimiento del mercado, un profesional que desee emprender su empresa personalmente, con limitación a su responsabilidad, se vería tentado a lo menos a buscar un testaferro de su misma calidad para optar al derecho con el que cuentan las sociedades de personas. En efecto, regresar al punto inicial en el cual no existía la Ley que permitió el establecimiento de las E.I.R.L., y que a diario se creaban empresas con dos socios, pero en el fondo, con un único socio que buscaba mejorar sus condiciones económicas, con la finalidad de limitar su responsabilidad, y por qué no decirlo en este caso, buscar el impuesto más conveniente para su actividad, pues no podríamos reprochar que el titular de la empresa individual realizara una planificación tributaria antes de arriesgar parte de su patrimonio al constituir una E.I.R.L. Este escenario adverso en materia tributaria, puede generar conflictos y equivocaciones por parte de los titulares de las empresas individuales, pues en conciencia, y de manera simple, no existen objeciones de peso para determinar que dicha institución, sea distinta a la sociedad de personas pero, innegablemente las barreras formales adelantan el resultado del análisis, el que trataremos en el siguiente capítulo, esto es la tributación de las sociedades de profesionales, en relación a qué categoría se verá afecta la E.I.R.L.. 17 Gonzalo Andrés Menares Magna - Universidad Alberto Hurtado.

(22) Naturaleza Tributaria de las Empresas Individuales de Responsabilidad Limitada. III.. ¿QUE IMPUESTO A LA RENTA DEBEN PAGAR LAS EMPRESAS INDIVIDUALES DE RESPONSABILIDAD LIMITADA?. Cabe hacer presente que, esencialmente nos centraremos en el análisis del impuesto a la renta, para así determinar a qué categoría dichas rentas se verían afectas, con absoluta conciencia de que el resultado puede ser predecible, pero aún así nos concentraremos en el porqué de dicha disposición. Las opiniones de la doctrina se encuentran bastante alineadas y no existe una mayor contradicción al respecto, lo que no impide el planteamiento de la duda razonable que hemos planteado en el transcurso de este trabajo. Incluso algunos autores, han planteado la interrogante sobre si es posible que las empresas individuales de responsabilidad limitada puedan tener como objeto la prestación de servicios profesionales, quedando abolida a priori la facultad para optar por tributar en segunda categoría. El profesor Jorge Hales de la Fuente, estima que las E.I.R.L. no deberían ser creadas con el objeto de prestar servicios profesionales, principalmente en razón de que a raíz de las interpretaciones a la Ley que permite su establecimiento. La concepción de empresa desde la perspectiva jurídica-tributaria es de un contribuyente de primera categoría esto, por la predominancia del empleo de capital para el desarrollo de la actividad de dicha empresa. Además por la contradicción insalvable en la consideración de ser sociedades comerciales, que demandan como requisito principal para su creación, el aporte de capital, todo esto permitiría según el profesor Jorge Hales de la Fuente, que el empresario recibiera rentas de su capital y no del trabajo propiamente tal. 38 Pero no obstante su correcto razonamiento, el mismo profesor reconoce que en los hechos existen E.I.R.L. que se constituyeron con la única finalidad de prestar servicios profesionales, haciendo especial 38. Cfr. HALES DE LA FUENTE, JORGE. 2004. Análisis Tributario de las Empresas Individuales de Responsabilidad Limitada. Santiago de Chile, 2004, ed. Sociedad editora Metropolitana Ltda. P. 149.. 18 Gonzalo Andrés Menares Magna - Universidad Alberto Hurtado.

(23) Naturaleza Tributaria de las Empresas Individuales de Responsabilidad Limitada. referencia a los profesionales jurídicos, como lo vimos en el título anterior en el cual el Servicio de Impuestos Internos reconoció que el titular de una empresa individual, asignara como objeto de dicha empresa el nombre de la profesión de abogado. 39 Opinión compartida por el profesor Joel González Castillo, al comprender que el impuesto que deberá gravar a estas empresas será el de primera categoría, con una tasa correspondiente al 17% del resultado de la renta líquida imponible. 40 De esa manera la tendencia se mantiene positiva al considerar que “las empresas individuales de responsabilidad limitada, sobre las rentas percibidas o devengadas, se afectan con el impuesto de primera categoría (…)” 41 . Pero antes de analizar las respuestas que, el Servicio de Impuestos Internos ha dado al respecto, consideramos necesario hacer presente que existen excepciones en torno a la tendencia antes mencionada. Este es el caso del profesor Christian Aste, quien considera que el tipo de impuesto que grava a la E.I.R.L. se encuentra en directa relación con el tipo de negocio o actividad que realice. 42 Por lo tanto, la empresa individual de responsabilidad limitada, podría ser gravada por la segunda categoría, con el fundamento de realizar actividades que le son propias a dicha categoría, como el trabajo, el predominio del esfuerzo físico e intelectual por sobre el capital. Pero el profesor Aste va mas allá, pues en sus propias palabras dice: “(…) si se constituye una empresa profesional, ésta estará gravada en la segunda categoría aunque determine su resultado conforme a las reglas de. 39. Cfr. HALES DE LA FUENTE, JORGE. 2004. Análisis Tributario de las Empresas Individuales de Responsabilidad Limitada. Santiago de Chile, 2004, ed. Sociedad editora Metropolitana Ltda. P. 149-150. 40 Cfr. GONZÁLEZ CASTILLO, JOEL. 2005. Empresas Individuales de Responsabilidad Limitada. Santiago de Chile, ed. Lexis Nexis. P.111. 41 EDIMATRI. 2003. Manual Operativo Tributario: Empresas Constructoras en el IVA y en la Renta, Empresas Individuales de Responsabilidad Limitada. Santiago de Chile, Ediciones Tributarias y Laborales Aplicadas S.A. Publicado en Mayo de 2003. P. 241. 42 Cfr. ASTE, CRISTIAN.2004. Empresas Individuales de Responsabilidad Limitada, Gaceta Jurídica n° 293, Santiago de Chile, 2004, ed. Lexis Nexis. P.8.. 19 Gonzalo Andrés Menares Magna - Universidad Alberto Hurtado.

(24) Naturaleza Tributaria de las Empresas Individuales de Responsabilidad Limitada. primera categoría” 43 , por tanto adopta un nuevo concepto, que vendría a modificar significativamente lo que vimos como sociedad de profesionales. Lo expuesto va en directa consonancia a nuestro parecer con la filosofía de separación de categorías, además no hace otra cosa que reconocer y adaptar la función de las E.I.R.L. en la prestación de servicios profesionales. No obstante el novedoso planteamiento del profesor Aste, quién cambia el razonamiento mayoritario de la doctrina, no podemos evadir la fuerte tendencia que nos dice lo contrario la que, además, cuenta con la absoluta correspondencia del Servicio de Impuesto Internos, pues reconoce que no es posible que una E.I.R.L. “pueda ser sociedad de profesionales, y viceversa, por el hecho de no concurrir la reunión de dos o más personas” 44 esto último es el centro del fundamento. En efecto, una sociedad es distinta a una empresa individual de responsabilidad limitada, al parecer en estricto rigor por la carencia de socios, y por considerar que el legislador en concordancia con la historia fidedigna de la Ley “desechó la idea de considerar a las E.I.R.L, como sociedades, al punto que se optó por denominarla empresas individuales y no, como sería lógico, sociedades Individuales”. 45 Agregando por último que “al no existir texto legal que así lo disponga en la Ley N° 19.857, las E.I.R.L. no son sociedades”, y no se podrían homologar como tales. 46 En definitiva, el Servicio de Impuestos Internos desecha la opción de considerar tributariamente a las E.I.R.L. como sociedades de profesionales, no por el fundamento de fondo que hemos revisado, esto es por la predominancia del trabajo por sobre el capital, sino por no existir texto expreso que lo permita, ni certeza de que las E.I.R.L. puedan ser consideradas sociedades, en concordancia con los distintos conceptos de empresa, que ya revisamos, y que no contemplan la idea de sociedad unipersonal. Para finalizar, no podríamos dejar de lado el sustento positivo del razonamiento de la mayoría de la doctrina, la que para algunos dejaría 43. ASTE, CRISTIAN.2004. Empresas Individuales de Responsabilidad Limitada, Gaceta Jurídica n° 293, Santiago de Chile, 2004, ed. Lexis Nexis. P.9. 44 Cfr. SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS. 2005. Oficio N° 3.790, de 29.09.2005, Boletín Oficial N° 623 de Octubre de 2005, Santiago de Chile, ed. Lexis Nexis. P. 224. 45 Ibíd. P. 225. 46 Ibíd. P.227.. 20 Gonzalo Andrés Menares Magna - Universidad Alberto Hurtado.

(25) Naturaleza Tributaria de las Empresas Individuales de Responsabilidad Limitada. saldada la pregunta objeto de este trabajo. Nos referimos a la circular emitida por el Servicio de Impuestos Internos, N°27 de 14 de mayo de 2003, acerca de la Tributación que afecta a las Empresas Individuales De Responsabilidad Limitada creadas por la Ley N° 19.857, del año 2003. En esta circular se establece y clarifica la tributación de las E.I.R.L. en su totalidad. En lo relativo al impuesto a la renta, primero se le reconoce como un contribuyente en su calidad de persona jurídica distinta a su titular, pero a su vez y en concordancia con el texto expreso de la Ley N° 19.857, en su Artículo 18, aclara que “les serán aplicables las mismas disposiciones que en este aspecto rigen para las sociedades comerciales de responsabilidad limitada”. 47 “Además esclarece que serán gravadas con el impuesto de primera categoría”, 48 “el que en general es aplicable a las sociedades comerciales de responsabilidad limitada” 49 . Al no existir claridad respecto a este punto consideramos necesario estudiarlo con un poco más de profundidad, pero antes podríamos sintetizar que en definitiva “la E.I.R.L. será un contribuyente clasificado en la primera categoría, sometido al régimen general de tributación sobre su renta efectiva, demostrada esta última mediante contabilidad completa (salvo en las excepciones legales) y, por tanto regida por el sistema de retiros de utilidades tributables registradas en su F.U.T.” 50. 3.1. EL CARÁCTER COMERCIAL DE LAS EMPRESAS INDIVIDUALES DE RESPONSABILIDAD LIMITADA. Como mencionamos con anterioridad, en la Ley N° 19.857 se estipula que, se emplearán a las E.I.R.L., las mismas disposiciones aplicables a las sociedades comerciales de responsabilidad limitada. El primer problema que aparece al observar esta disposición, radica en cuestionar si ¿el carácter 47. SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS. 2003. Tributación que afecta a las empresas individuales de responsabilidad Limitada creadas por la ley N° 19.857, del año 2003. Circular N°27 de 14 de mayo de 2003. P.10. 48 Cfr. Ibíd. P.11. 49 Cfr. Ibíd. P.10. 50 HALES DE LA FUENTE, JORGE. 2004. Análisis Tributario de las Empresas Individuales de Responsabilidad Limitada. Santiago de Chile, 2004, ed. Sociedad editora Metropolitana Ltda. P.137.. 21 Gonzalo Andrés Menares Magna - Universidad Alberto Hurtado.

(26) Naturaleza Tributaria de las Empresas Individuales de Responsabilidad Limitada. comercial implicaría entender que en las E.I.R.L. sólo puede predominar el capital y no el trabajo?, o en otras palabras entender que ¿las E.I.R.L. no podrían tener por objeto la prestación de servicios profesionales, por superar el objeto ideado para dicha empresa?, para luego cuestionarse ¿cuál es el régimen tributario aplicable a dichas sociedades comerciales?, y por último preguntarse si es posible que el empresario individual ¿pueda incluir más de una actividad económica en el nombre de la E.I.R.L.?. 3.1.1. ¿A qué se refiere la Ley N° 19.857 al plantear que a las E.I.R.L. se les aplicarán las mismas disposiciones que rigen para las sociedades comerciales de responsabilidad limitada? Creemos que esta disposición puede no parecer del todo clara, pero al respecto, los autores se han puesto de acuerdo con su interpretación y concuerdan que, lo que se quiso decir fue que las empresas individuales de responsabilidad limitada, deberán tributar conforme lo hacen las sociedades de persona, o como sostiene el profesor Juan Edgardo Goldemberg, “en una interpretación armónica de la Ley N° 19.857, debemos entender que ésta no quiso decir otra cosa que entender a las sociedades comerciales como sociedades de persona de responsabilidad limitada” 51 , o queriendo decir que la disposición en materia tributaria “es la misma que rige para las sociedades de responsabilidad limitada” 52 . Por último, el profesor Christian Aste explica que en materia tributaria no existen normas destinadas exclusivamente a las sociedades comerciales, sino que más bien éstas se encuentran orientadas a las sociedades de personas dentro de las cuales se encontrarían las sociedades de responsabilidad limitada. 53. 51. Cfr. GOLDENBERG, JUAN EDGARDO. Las E.I.R.L. y su Tributación, En: “Empresas Individuales de Responsabilidad Limitada, E.I.R.L. Ley N° 19.857”, charla efectuada el jueves 24 de Abril de 2003, Santiago de Chile, Colegio de Abogados de Chile. P. 33. 52 MOENNE-LOCCOZ SOTO, EVELYN, Y VERA OVALLE, ALEJANDRO. 2005. Las Sociedades y su tributación en la ley sobre el impuesto a la renta, análisis Jurídico y Tributario. Santiago de Chile ed. Parlamento Ltda. 2005. P.71. 53 Cfr. ASTE, CRISTIAN.2004. Empresas Individuales de Responsabilidad Limitada, Gaceta Jurídica n° 293, Santiago de Chile, 2004, ed. Lexis Nexis. P.9.. 22 Gonzalo Andrés Menares Magna - Universidad Alberto Hurtado.

(27) Naturaleza Tributaria de las Empresas Individuales de Responsabilidad Limitada. En consecuencia, la consideración comercial trae consigo algunos efectos entre los cuales podríamos destacar los siguientes: -. La E.I.R.L. se debe regir por las normas establecidas en el Código de Comercio. 54. -. “Estas sociedades deben pedir su propia quiebra cuando han cesado en el pago de una obligación mercantil” 55 .. -. Las sociedades comerciales se encuentran afectas al impuesto de primera categoría, como lo dispone la Ley sobre impuesto a la renta en su artículo. 20 N° 3.. Finalmente, según lo expuesto, podríamos responder a la pregunta inicial diciendo que, lo que quiso expresar la Ley N° 19.857 al referirse a las sociedades comerciales, fue que tributariamente se le deberán aplicar a las E.I.R.L. las mismas disposiciones tributarias que a las sociedades de persona.. 3.1.2. ¿El tributar conforme las reglas de las sociedades comerciales implicará que una E.I.R.L. no pueda tener como objeto la prestación de servicios profesionales? La respuesta a esta pregunta tiene varios matices, ya que no es posible dar una respuesta unívoca indicando lo que dice la Ley, puesto que la carencia de una disposición específica al respecto, nos obliga a interpretar su sentido y alcance. Por otro lado podemos remontarnos a los hechos, esto es, a considerar si en la práctica es posible o no, establecer una empresa individual de responsabilidad limitada con el objeto de prestar servicios profesionales, o asesorías profesionales para, por último, indicar el efecto que esto traería si la respuesta se considerase en sentido negativo. La Ley N° 19.857 no establece ni limita específicamente cuál o cuáles pueden ser los objetos de las E.I.R.L., lo que si hace es restringir sus 54. Cfr. HALES DE LA FUENTE, JORGE. 2004. Análisis Tributario de las Empresas Individuales de Responsabilidad Limitada. Santiago de Chile, 2004, ed. Sociedad editora Metropolitana Ltda. P. 37. 55 Ibíd. ASTE, CHRISTIAN. P.9.. 23 Gonzalo Andrés Menares Magna - Universidad Alberto Hurtado.

(28) Naturaleza Tributaria de las Empresas Individuales de Responsabilidad Limitada. operaciones, impidiéndoles realizar las reservadas a las sociedades anónimas. Por lo que deberíamos entender que el realizar servicios profesionales se encuentra dentro de las operaciones permitidas a las E.I.R.L., puesto que en oposición, las sociedades anónimas no pueden ser sociedades de profesionales, por tanto, dicho objeto restringido para unos no puede estar restringido para todos, por lo que podríamos comprender que efectivamente las E.I.R.L. sí pueden prestar servicios profesionales o asesorías profesionales. Desde un punto de vista empírico como explicamos anteriormente en el capítulo II, el Servicio de Impuestos Internos ha permitido como indicación al objeto que realiza la E.I.R.L., el señalamiento de la profesión, por ejemplo el de abogado. Dando una clara señal respecto a que no existiría impedimento al menos desde el ámbito práctico en constituir una E.I.R.L. para realizar servicios profesionales. Trataremos de resolver la última interrogante, que planteamos al inicio de este apartado, en razón del efecto que ocasionaría el hecho de que los constituyentes de una E.I.R.L., se vieran imposibilitados de crear una empresa para prestar servicios profesionales. Considerando el espíritu de la Ley, cuyo sentido fue incentivar a la formalización de las empresas, la creación de éstas con limitación de su responsabilidad, y con la opción de contar con un único constituyente. En este caso, pensamos, que si se le impidiese al empresario la creación de las E.I.R.L. con el objeto señalado, no estaríamos haciendo otra cosa que ir en contra de los principios de la Ley en comento, pues impediríamos que un profesional pudiese limitar su responsabilidad en razón a lo invertido, tal como lo puede hacer un constituyente de una E.I.R.L. con un objeto distinto a la prestación de servicios profesionales. Afortunadamente, por el momento, no se ha generado esta situación, pues las señales se distinguen claramente en sentido favorable a permitir que se puedan constituir E.I.R.L. con efecto u objeto de prestar servicios profesionales, y no necesariamente con predominio de capital; por tanto, podemos responder a la pregunta inicial diciendo que, no importando que la Ley N° 19.857 se pueda ser interpretada erróneamente, creyendo que sólo pueden constituirse E.I.R.L. con supremacía del capital por sobre el trabajo, entendemos y creemos que, en conformidad a lo aquí expuesto y en los 24 Gonzalo Andrés Menares Magna - Universidad Alberto Hurtado.

(29) Naturaleza Tributaria de las Empresas Individuales de Responsabilidad Limitada. capítulos anteriores que: no existe objeción alguna para prohibir o impedir, que se constituyan empresas individuales de responsabilidad limitada con el único objeto de prestar servicios profesionales.. 3.1.3. ¿Puede el titular incluir más de una actividad económica o giro en el nombre de la E.I.R.L.? Probablemente esta pregunta pueda parecer extraña, ya que para muchos carecerá de sentido sostener que un empresario individual pueda indicar más de una actividad económica en el nombre E.I.R.L., debido a que no existe limitación al respecto en la Ley que permite su establecimiento. Otros podrán decir que tampoco existe cuestionamiento al respecto, puesto que la E.I.R.L. exige como requisito llevar el nombre del titular, sumando a éste las actividades que constituirán el objeto o giro de la empresa, como lo reza el Artículo 4 letra b de la Ley N° 19.857; por tanto, al indicar a este último de manera singular, debería entenderse que la E.I.R.L. sólo puede tener un objeto único. Lo cierto es que se ha discutido al respecto y, se ha generado un consenso respecto a la singularidad del giro, pues en razón a la historia fidedigna de la Ley, se quiso evitar que los empresarios pudiesen constituir empresas con giro múltiple, esto para dotar de mayor certeza a los acreedores y al fisco respecto a la empresa 56 , entendiendo que “las empresas individuales de responsabilidad limitada sólo pueden tener un objeto único y exclusivo” 57 , y no obstante se concluya en base a la interpretación que “mientras no exista una interpretación legal sobre este punto, parece más conveniente adoptar un criterio conservador, que se resume en constituir empresas de giro único”. Debemos responder de manera negativa a la pregunta de este título, debido a que no se puede indicar más de un giro en el nombre de la E.I.R.L., esto ya que el constituyente debe decidir concretamente, qué actividad realizará, ya sea la prestación de servicios, o una actividad comercial. Por. 56. Cfr. GONZÁLEZ CASTILLO, JOEL. 2005. Empresas Individuales de Responsabilidad Limitada. Santiago de Chile, ed. Lexis Nexis. P.59. 57 Ibíd. P.59.. 25 Gonzalo Andrés Menares Magna - Universidad Alberto Hurtado.

(30) Naturaleza Tributaria de las Empresas Individuales de Responsabilidad Limitada. tanto en Chile, y mientras no se indique lo contrario, las empresas individuales de responsabilidad limitada sólo podrán tener un único giro. Esta respuesta nos hace reflexionar respecto a ¿qué sucede si un empresario desea realizar otras actividades, podrá constituir otra E.I.R.L.? Al respecto consideramos que no debería existir objeción al respecto, ya que no hay ninguna limitación positiva que lo impida, siempre y cuando se cumpla con los requisitos generales para constituir una empresa individual de responsabilidad limitada. Pudiendo agregar además del nombre y el apellido del titular, un nombre de fantasía, en conjunto con el giro de la empresa. Entonces, no habría inconveniente que, el titular de la empresa de nombre XYZ instalaciones eléctricas E.I.R.L., constituyera otra empresa XYZ Instalación de cerámicas y baldosas E.I.R.L. Es posible también que un titular, constituya dos E.I.R.L. con el mismo objeto especificado en su giro, diferenciando a cada una de estas con un nombre de fantasía distintivo, además, ambas empresas contarían con un RUT singular, facilitando de esta manera la tarea de los contratantes al identificar con qué empresa se está relacionando. 58 Resumiendo esto último, no debería existir objeción respecto a que el titular de la E.I.R.L. constituya más de una empresa con objetos distintos, pues no obstante lleven inicialmente su nombre, la determinación de las actividades o giro, aclarará frente a los acreedores con qué empresa se está contratando. Además si se le adiciona un nombre de fantasía, se disminuirá aún más la posibilidad de incurrir en un error. Por último en lo relativo a desarrollar la misma actividad o giro, por parte del mismo titular en dos E.I.R.L. distintas, tampoco existiría objeción, pues el RUT y el nombre de fantasía determinarían claramente la identidad de dicha E.I.R.L.. 58. Cfr. GONZÁLEZ CASTILLO, JOEL. 2005. Empresas Individuales de Responsabilidad Limitada. Santiago de Chile, ed. Lexis Nexis. P.60.. 26 Gonzalo Andrés Menares Magna - Universidad Alberto Hurtado.

(31) Naturaleza Tributaria de las Empresas Individuales de Responsabilidad Limitada. IV. LAS EMPRESAS INDIVIDUALES DE RESPONSABILIDAD LIMITADA COMPARADA CON OTRAS INSTITUCIONES, Y ALGUNAS CONSIDERACIONES EN SU ASPECTO TRIBUTARIO. Estimamos necesario que en este trabajo se muestren comparativamente algunas de las características principales que retratan a las instituciones más cercanas a las empresas individuales de responsabilidad limitada, nos referimos esencialmente al empresario individual y a la sociedad de personas. Cabe hacer presente que el análisis retratará en parte lo visto en este trabajo, para así lograr una comprensión más completa de lo analizado.. 4.1.. EMPRESARIO INDIVIDUAL Y LA E.I.R.L.. Es necesario estudiar la entidad del empresario individual, principalmente en razón a que éste dio el fundamento y pie para la creación de la Ley N° 19.857, la que formalizó e institucionalizó la figura del empresario individual, aportando la integración de la E.I.R.L. a nuestro sistema jurídico otorgándole, además, la opción de tener personalidad jurídica y limitación de responsabilidad a éste en esta nueva figura. En palabras del Servicio de Impuestos Internos, se debe entender al “empresario individual como una entidad integrada, o bien como un contribuyente que desarrolla una actividad económica en la que prevalece el uso del capital (…)” 59 , a diferencia de la E.I.R.L. que es una persona jurídica distinta a su titular. Como podemos ver el empresario individual carece de personalidad jurídica y, “se estructura sobre la base de una empresa individual y unipersonal”, 60 a diferencia de la E.I.R.L., que cuenta con personalidad jurídica, en la cual se exigen requisitos de constitución muy distintos a los de 59. SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS. 2006. Obligaciones tributarias de un empresario individual ante el SII, disponible en: <http://www.sii.cl/repositorio/2006/columnas/impuestos/obligaciones_trib_empresario_ind.do c> 60 Cfr. Ibíd.. 27 Gonzalo Andrés Menares Magna - Universidad Alberto Hurtado.

(32) Naturaleza Tributaria de las Empresas Individuales de Responsabilidad Limitada. un empresario individual, como el que se constituya por escritura pública, efectuar la respectiva inscripción en el registro de comercio y la posterior publicación del extracto en el diario oficial. En cambio el empresario individual solamente debe completar “un simple formulario de iniciación de actividades, lo cual unido a los respectivos balances, constituyen, en la práctica, la única forma de probar que este contribuyente existe y efectivamente desarrolla un giro o actividad capaz de causar impuestos”. 61 Si consideramos cual es el punto más relevante en la que se podría llamar, la evolución de la empresa unipersonal o individual, a la empresa individual de responsabilidad limitada, creemos que se originó en la limitación de la responsabilidad. Como sabemos, la E.I.R.L responde limitadamente por las obligaciones contraídas dentro de su giro con todos sus bienes, y sólo en circunstancias especialmente descritas por la Ley N° 19.857 62 , esta responde ilimitadamente, afectando también los bienes del titular. Por otro lado, en la empresa unipersonal, la identidad del empresario con la empresa es la misma, los acreedores de ésta podrán buscar sus pagos no sólo en los bienes de la empresa sino también en los bienes personales del empresario. 63 En consecuencia, a nuestro parecer esta característica determina la mayor diferencia existente entre la empresa individual y la E.I.R.L., debido a que se termina el temor de los empresarios a ver afectos sus bienes personales al momento de constituir una empresa, y pueden con mayor holgura establecer nuevas empresas, pero esta vez individuales de responsabilidad limitada. De lo anterior, se distingue otra diferencia en el ámbito patrimonial, en relación con los aportes del empresario a la empresa unipersonal, y a su vez del titular de la E.I.R.L. En el primer caso como no existe una diferenciación clara entre los patrimonios del empresario y de la empresa, estos se confunden, al hacer aportes a la empresa no se estaría traspasando 61. HALES DE LA FUENTE, JORGE. 2004. Análisis Tributario de las Empresas Individuales de Responsabilidad Limitada. Santiago de Chile, 2004, ed. Sociedad editora Metropolitana Ltda. P. 96. 62 CHILE. Ministerio de Economía, Fomento y Reconstrucción; Subsecretaría de Economía, Fomento y Reconstrucción. 2003. Ley N° 19.857: Autoriza el establecimiento de empresas individuales de responsabilidad limitada, 11 de febrero de 2003. Artículos 15 y 19. 63 Ibíd. HALES DE LA FUENTE, JORGE. P.97.. 28 Gonzalo Andrés Menares Magna - Universidad Alberto Hurtado.

(33) Naturaleza Tributaria de las Empresas Individuales de Responsabilidad Limitada. un bien de un patrimonio a otro, por tanto no existiría enajenación, pues dicho aporte nunca sale del patrimonio. En el caso de la E.I.R.L, esto no sucede, debido a que existen dos patrimonios distintos, el patrimonio personal del titular que no se confunde con el de la E.I.R.L. y que mantiene su diferenciación, siempre y cuando no se incumpla con lo dispuesto en el Artículo 12 de la Ley N° 19.857. Además en este caso, la entrega si constituiría enajenación, pues se traspasaría patrimonio propio del titular al patrimonio de la E.I.R.L., por lo que constituiría un aporte patrimonial a dicha empresa. 64 En lo relativo al plano tributario, y respecto a qué categoría quedan afectas ambas instituciones, ya sabemos que las E.I.R.L. quedan afectas al impuesto de primera categoría y tributan con las mismas reglas que las conferidas a las sociedades de personas. Respecto a la tributación de la empresa individual en consideración a “las actividades que realiza un empresario individual (en que existe predominancia del capital por sobre el trabajo) están clasificadas dentro de la primera categoría de la Ley sobre Impuesto a la Renta y tributan sobre la base de rentas efectivas, demostradas mediante contabilidad fidedigna” 65 . Por último, ¿qué efecto tributario tendrá la transformación de una empresa individual a una E.I.R.L.?, el profesor Jorge Hales de la Fuente 66 considera que dicha situación es compleja, y es preciso tener en cuenta el proceso de conversión en la cual el empresario individual termina su empresa para convertirla en sociedad. Debido a que una E.I.R.L., en palabras del Servicio de Impuestos Internos, no es sociedad, el proceso “constituye un evento jurídico nuevo, especial y, por ende, no comprendido en el artículo 69 inciso II del Código. 64. Cfr. HALES DE LA FUENTE, JORGE. 2004. Análisis Tributario de las Empresas Individuales de Responsabilidad Limitada. Santiago de Chile, 2004, ed. Sociedad Editora Metropolitana Ltda. P. 99. 65 SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS. 2006. Obligaciones tributarias de un empresario individual ante el SII, disponible en: <http://www.sii.cl/repositorio/2006/columnas/impuestos/obligaciones_trib_empresario_ind.do c> 66 Cfr. Ibíd. HALES DE LA FUENTE, JORGE. P. 139-145.. 29 Gonzalo Andrés Menares Magna - Universidad Alberto Hurtado.