Centro Interamericano de Administraciones Tributarias – CIAT
CONFERENCIA TECNICA
EL PAPEL DE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA EN LA LEGISLACIÓN TRIBUTARIA - EL CONTROL COMO FUNCIÓN DE GESTIÓN CLAVE
Tema 2.1
LA MEDICIÓN Y GESTIÓN DE LOS COSTOS DE CUMPLIMIENTO Países Bajos
Amsterdam, Países Bajos 4-7 de octubre de 2004
Caso práctico
Tema 2.1 MEDICIÓN DE LA CARGA ADMINISTRATIVA
Willem-Jan Huijssoon
Departamento de Cumplimiento y Aplicación de la Ley Dirección General de la Administración de Impuestos y Aduanas
(Países Bajos)
CONTENIDO: 1. Introducción.- 2. El Área de Tensión en Relación con los Costos de Cumplimiento.- 3. La Definición de la Carga Administrativa.- 4. Medición de la Carga Administrativa.- 5. Comentarios Finales.
1. INTRODUCCIÓN
Hace diez años se tomaron los primeros pasos en los Países Bajos dirigidos a reducir los costos de cumplimiento para los negocios, ocasionados por las diversas leyes y reglamentos. Inicialmente, el objetivo de reducir la carga administrativa sobre las empresas solamente concernía la aplicación de impuestos, pero a través del tiempo, se extendió a una mayor discusión que cubría todas las leyes y reglamentos nacionales y locales. Luego de las medidas iniciales para reducir los costos de cumplimiento, las propuestas en esta área de manera creciente se enfocaron en metas que podían expresarse mediante un porcentaje de reducción.
La intención del gabinete holandés actual de reducir los costos de cumplimiento en un cuarto hacia finales del 2007, comparado con la situación al 31 de diciembre de 2002 es el paso más reciente en ese proceso.
Formular una meta en términos de porcentaje requiere un instrumento de medición a fin de evaluar en qué medida se ha logrado la reducción propuesta. En los Países Bajos se encontró dicho instrumento de medición en el Modelo de Costo Estándar.
Esta ponencia describe cómo funciona el Modelo de Costo Estándar. Con anterioridad a esta explicación, los párrafos siguientes analizan el papel de los costos de cumplimiento en el proceso den a0plicación y recaudación de impuestos e igualmente proporcionan una explicación de la definición de costos de cumplimiento usada.
2. EL ÁREA DE TENSIÓN EN RELACIÓN CON LOS COSTOS DE CUMPLIMIENTO
Las administraciones tributarias requieren información para una precisa ejecución de su tarea: la aplicación y recaudación de impuestos. Se podría decir que las administraciones tributarias no son más que instituciones de procesamiento de información. Los datos recopilados constituyen el insumo que conlleva a un resultado consistente en decisiones sobre la tasa de impuestos adeudados.
La información requerida puede provenir de una variedad de fuentes. Primero, está el contribuyente quien, por medio de su declaración de impuestos, debe dar una perspectiva de su situación financiera y las resultantes obligaciones financieras.
Segundo, la administración tributaria también puede obtener información de terceras personas distintas al contribuyente, la cual puede usarse para examinar la situación financiera del contribuyente. Sin esta información, sería imposible aplicar y recaudar impuestos. Sin embargo, un contribuyente que debe recopilar información para sus registros tributarios debe dedicarle tiempo y energía. En lo que respecta a la comunidad empresarial, ello significa que los empresarios pueden dedicar menos tiempo a sus operaciones empresariales En los años 80 y 90, esto llevó a una discusión en los Países Bajos respecto a los costos en que las empresas deben incurrir para llevar a cabo estas acciones. La idea era que a fin de darle a las empresas más tiempo para enfocarse en sus operaciones empresariales, sería necesario limitar, en la medida de lo posible, el tiempo requerido para cumplir con todo tipo de obligación reglamentaria.
Ello creó un área de tensión entre el legislador y las autoridades tributarias. Por un lado, las obligaciones de proporcionar información son esenciales para garantizar la correcta aplicación y recaudación de impuestos, mientras que por el otro, el objetivo era reducir estas obligaciones tanto como fuera posible, a fin de permitirle a las compañías mayor oportunidad de competir. Esta área de tensión políticamente se tradujo en la fijación de objetivos para la reducción de la carga administrativa. Para medir el avance logrado en la implantación de las tareas fijadas, se requería una definición de la carga administrativa (como parte más importante de los costos de cumplimiento) Como se dijo anteriormente, para monitorear los resultados logrados también se requería un instrumento de medición: el Modelo de Costo Estándar.
3. LA DEFINICIÓN DE LA CARGA ADMINISTRATIVA
En los Países Bajos, la carga administrativa se define como los costos incurridos por los negocios para cumplir las obligaciones impuestas por el gobierno conforme a las diversas leyes y reglamentos. Ello cubre la recopilación, procesamiento, grabación y almacenaje de información y tener esta información disponible para inspección.
La definición incluye un número de elementos relevantes:
• solamente se toman en cuenta los costos incurridos por la empresa privada.
Por ejemplo, los costos de administración de salarios de una compañía ICT se consideran como carga administrativa pero los costos de administración de salaries del Ministerio de Finanzas no lo son. Los costos incurridos por personas naturales – por ejemplo, un empleado que presenta su declaración de impuesto sobre la renta igualmente no es considerado como una carga administrativa para los negocios1;
1 El gabinete actual también formuló una tarea para la reducción de la carga administrativa de las personas naturales. Sin embargo, la determinación de esta tarea no guarda relación alguna con los esfuerzos por reducir la carga administrativa para la empresa privada. La coordinación la realiza el Ministerio del Interior y Relaciones con el Reino, mientras que la
• debería referirse a los costos para cumplir con las obligaciones tributarias. Ello significa que la carga administrativa es, por lo tanto, expresada en dinero. Esto involucra particularmente los costos de mano de obra. Los costos de contingencia incurridos en relación con el trabajo realizado también se consideran como cargas administrativas. Por ejemplo, los costos de usar computadoras y el envío de documentos y formularios por correo. Usualmente las compañías contratan firmas de administración y contabilidad para que les realicen su trabajo administrativo. Si es así, los costos incurridos al respecto también se consideran como una carga administrativa.
• tiene que estar relacionado con los costos incurridos para cumplir las obligaciones de proporcionar información. Los costos de cumplimiento con las obligaciones de proporcionar información se diferencian de otros costos que resultan de las leyes y reglamentos. Por ejemplo, la ley puede establecer que se debe cumplir con ciertas precauciones de seguridad con respecto a las instalaciones. Los costos incurridos para tomar estas medidas de seguridad no se consideran como carga administrativa. Sin embargo, los costos efectuados por el empresario al informar sobre las medidas adoptadas, sí encajan bajo el término carga administrativa. Igualmente, los costos resultantes de la obligación reglamentaria de proporcionar cierta información a otras partes distintas al gobierno se consideran como una carga administrativa. Por ejemplo, señalar el IVA en las facturas enviadas a un cliente de acuerdo con el Wet op the omzetbelasting (El Impuesto Holandés al Volumen de Negocios);
• también tiene que estar relacionado con los costos resultantes de las leyes y reglamentos gubernamentales En los Países Bajos, con el fin de reducir la carga administrativa, se entiende que el gobierno comprende las autoridades gubernamentales tanto nacionales como locales;
• tiene que estar relacionado con los costos incurridos al recopilar, procesar, grabar, almacenar y hacer que la información esté disponible. De hecho, todos los costos involucrados en las acciones que deben realizarse, ya sea de manera activa o pasiva, a fin de que la información esté disponible para el gobierno se consideran como una carga administrativa.
4. MEDICIÓN DE LA CARGA ADMINISTRATIVA
4.1 Introducción
El Modelo de Costo Estándar ha sido desarrollado para expresar la carga administrativa impuesta por el Gobierno a los negocios, en términos monetarios. El modelo se basa en una antigua y sencilla fórmula económica:
carga administrativa = C (Cantidad) * P (Precio)
Con esta fórmula, la carga administrativa total se puede expresar en Euros.
Subsecuentemente, si se conocen los efectos de las propuestas de reducción sobre el Precio y/o Cantidad, se puede calcular para cada propuesta cuánto será la
reducción de la carga administrativa. Los elementos de la fórmula se examinan adicionalmente en los siguientes párrafos.
4.2 La Cantidad
La legislación fiscal establece que los negocios deben proporcionar cierta información o tener esta información disponible para la inspección. Para cumplir con esta obligación los empresarios deben realizar un número de acciones o hacer que las mismas se realicen. Realizar estas acciones toma tiempo. El término ‘Cantidad’, tal como se utiliza en la fórmula para calcular la carga administrativa se expresa en tiempo. Primeramente, se debe determinar dicho tiempo para cada empresario individual. Luego, debe determinarse cuántos empresarios deben realizar una acción específica. La cantidad puede entonces calcularse, multiplicando el tiempo requerido para cada actividad por el número de empresarios que deben cumplir con la obligación. Ello se expresa en una fórmula como la siguiente:
C (Cantidad) = tiempo por empresario * número de empresarios
4.3 El Precio
Como se señaló anteriormente, los empresarios incurren en costos para cumplir con sus obligaciones administrativas. Ellos deben realizar estas tareas por sí mismos o contratar personal para que las realicen. Otra opción es contratar ciertas tareas con terceras personas, por ejemplo, una firma de administración o contabilidad. Para determinar el precio de las tareas administrativas específicas en el Modelo de Costo Estándar, se deben conocer los costos incurridos por el empresario en la realización de las mismas. Ello requiere determinar las tasas por hora del personal (interno y externo) que realiza las tareas administrativas en cuestión. Dependiendo de la complejidad de las acciones que deben realizarse, se puede hacer una diferenciación en dichas tasas por hora. En la práctica ho landesa, dicha distinción se basa en el nivel de educación de la persona que realiza la tarea.
Si un empresario realiza la acción por sí solo, o contrata personal para hacerlo, los costos de espacio de oficina, computadores y el envío de documentos y formularios por correo también deben incluirse.
En la práctica, estos costos se descuentan añadiendo un suplemento, en términos de un porcentaje a las tasas por hora del personal encargado del desempeño de las acciones.
4.4 Medición
La fórmula utilizada para calcular la presión de las cargas administrativas según se describió anteriormente, sobresale debido a su simplicidad. Sin embargo, la práctica de medición no resulta ser tan sencilla. La medición no la realiza la propia Administración Tributaria, sino que ha sido encomendada mediante un contrato a una oficina externa especializada.
La primera etapa del proceso de cálculo consiste en realizar un inventario de las acciones a ser cumplidas por los empresarios conforme a las leyes y reglamentos aplicables. La legislación se ‘traduce’ más o menos en una especie de escenario que los empresarios siguen al aplicar las leyes y reglamentos en cuestión. Los pasos a seguir incluyen los siguientes componentes específicos:
• recopilar información;
• hacer cálculos;
• registrar los datos calculados, por ejemplo, en los registros administrativos de la compañía o en un formulario;
• verificar las acciones realizadas;
• enviar y/o archivar los datos.
Luego de establecerse un escenario para cada componente del reglamento establecido, se debe determinar cuánto tiempo toma realizar cada acción, cuántos empresarios deben realizarla y cuántas veces al año.
Se utilizan diferentes métodos para determinar el tiempo requerido por cada acción específica. En la mayoría de los casos, será suficiente una encuesta realizada por la oficina de investigación entre un grupo representativo de negocios. En esta encuesta se le solicita a los negocios que indiquen cuánto tiempo requieren para realizar las acciones listadas en el escenario anterior. El tiempo promedio requerido para realizar una acción específica se determina en base a la información obtenida por medio de la encuesta. En el Modelo de Costo Estándar, sin embargo, el tiempo requerido para realizar un número de acciones ha sido fijado de antemano, sin llevar a cabo una consulta adicional. Por ejemplo, el tiempo requerido para enviar un formulario, en principio, ha sido fijado en un minuto.
En algunos casos, no se ha considerado que una encuesta de negocios sea lo suficientemente precisa para poder determinar el tiempo requerido para realizar una acción específica. Ello involucra principalmente situaciones en las que una acción se realiza con una muy alta frecuencia. En lo que respecta este tipo de acción, una ligera desviación del tiempo requerido determinado, podría llevar a una substancial diferencia en la magnitud de la carga administrativa causada por la acción en cuestión.2 Por esta razón, se utilizan mediciones con cronómetros para medir el tiempo requerido para realizar tales acciones. En estas mediciones, las personas a cargo de las tareas en cuestión son observadas, mientras se mide con un cronómetro el tiempo que les toma realizar las acciones.
En la mayoría de los casos, las acciones administrativas que deben realizar los negocios conforme a las diferentes leyes y reglamentos tributarios, conllevarán como resultado un informe o contacto con la Administración Tributaria. Por ejemplo, las acciones administrativas generalmente terminan en la presentación de una declaración de impuestos. Ello significa que los sistemas computarizados de la Administración Tributaria podrán, en la mayoría de los casos, mostrar la frecuencia
2 Un buen ejemplo es el cálculo de la carga administrativa involucrada en la inclusión del Impuesto al Valor Agregado en una factura enviada a un cliente. La investigación de frecuencia mostró que anualmente se envían aproximadamente 420 millones de facturas de IVA. En caso de una tasa por hora de € 25, un minuto adicional por la acción de “calcular e incluir el IVA en una factura”, llevaría a una carga administrativa adicional de € 175 millones.
con la cual se realizan acciones específicas. Esta información se usa para determinar la frecuencia de las diversas acciones en cuestión. En los casos en que los sistemas de la Administración Tributaria no pueden proporcionar la información requerida, la frecuencia también se determina en base a las encuestas de los empresarios.
La oficina de investigación archiva en hojas de trabajo toda la información recopilada sobre cada reglamento establecido. La carga administrativa total puede ser calculada sumando la carga administrativa de cada reglamento establecido. El informe no se considera final hasta tanto no haya sido convalidado por los llamados paneles de expertos. Un panel de expertos está compuesto por representantes de la comunidad empresarial y de la Administración Tributaria. Los mismos han sido seleccionados en base a su experiencia en el área de un reglamento fiscal específico. El resultado de la medición cero se presenta al panel preguntándole al mismo, si en base a su conocimiento y experiencia, encuentra que las cifras presentadas son suficientemente admisibles. Si el panel no está de acuerdo con las cifras, se pueden revisar los hallazgos del informe o llevar a cabo una consulta adicional.
4.5 La magnitud de la carga administrativa
La más reciente medición cero para fines de legislación fiscal se llevó a cabo en el 2003. La fecha de referencia usada fue el 31 de diciembre de 2002. Ello significa que la carga administrativa fue medida tomando en cuenta las leyes y reglamentos vigentes a esa fecha. La tabla que aparece a continuación muestra un resumen de la medición cero en cuestión:
Reglamento establecido Carga administrativa
Impuesto a la renta3 € 561 m
Impuesto de sociedades € 272 m
Impuesto a los salarios € 730 m
Impuesto al volumen de negocios € 1493 m Leyes sobre Imp. Aduanas y Consumo € 243 m
Legislación formal € 279 m
Impuesto de sucesión € 46 m
Otros € 68 m
Total € 3692 m
m = millón
Según muestra la tabla, la carga administrativa relacionada con las leyes y reglamentos fiscales vigentes al 31 de diciembre de 2002, fue fijada en € 3692
3 El Impuesto Sobre la Renta se incluye en la medición cero en tanto concierna a las ganancias de las operaciones del
millones. Con mucho, la mayor proporción la representa la carga administrativa relacionada con el impuesto al volumen de negocios. Ello puede explicarse por el hecho de que este monto incluye la carga administrativa involucrada en la preparación de facturas que incluyen el IVA. El monto asciende a € 971 millones.
Otra gran partida la representa la carga administrativa relacionada con el impuesto a los salarios. El monto es tan alto por cuanto se deben registrar y mantener actualizadas muchas cosas para cada empleado individual. Otra razón es la frecuencia relativamente alta de presentación de declaraciones de impuestos a los salarios. Dependiendo del tamaño de la compañía, las declaraciones de impuestos se deben presentar mensual o trimestralmente.
Para tener una idea: el costo total de la Administración Tributaria en el 2002 ascendió a aproximadamente € 3 mil millones. Ese mismo año, el total de ingresos tributarios ascendió a aproximadamente € 105 mil millones.
4.6 Estimados de modificaciones propuestas
Cada propuesta legislativa presentada al Consejo de Ministros debe incluir un párrafo destacando los efectos de la propuesta en lo que respecta a la carga administrativa para la empresa privada. Ello es necesario para poder tomar en cuenta estos efectos al tomar una decisión sobre la propuesta y monitorear el avance para llegar a las metas formuladas.
Para redactar ese párrafo, se requiere hacer un estimado de los efectos anticipados de la propuesta legislativa en relación con la carga administrativa. Estos estimados se hacen en base a hojas de trabajo que contienen el resultado de las mediciones cero. Usando los detalles de la medición cero, se hace un estimado de las consecuencias de la propuesta legislativa en relación con las acciones descritas en la propuesta. En ocasiones, la propuesta puede resultar en la cancelación de la obligación de realizar ciertas acciones, mientras que en otras situaciones, los empresarios pueden verse obligados a realizar nuevos tipos de acciones, lo que significa que debe hacerse un estimado del tiempo requerido para realizar estas acciones y de la frecuencia con que se tienen que realizar las mismas.
La carga administrativa total, de hecho, no sólo se ve influida por propuestas para modificar las leyes y reglamentos existentes. Otros factores tales como el crecimiento de la economía, aumento de los salarios y número creciente de personal también pueden aumentar la magnitud de la carga administrativa. Estos factores, sin embargo, no son tomados en cuenta al hacer las estimaciones antes mencionadas. Durante todo el período en que el gabinete está en el cargo, el estimado se basa exclusivamente en las cifras de la medición cero. Ello se hace con el fin de asegurar que, al medir, estos factores externos no interfieran con los resultados de la política dirigida a reducir la carga administrativa. Si los factores externos fuesen tomados en cuenta en los estimados, una reducción de la carga administrativa en un 10% como resultado directo de las políticas del gobierno podría ser anulada, por ejemplo, con un incremento del 10% del número de empresarios confrontados con esa carga administrativa.
5. COMENTARIOS FINALES
En los Países Bajos, la carga administrativa total impuesta a los negocios como resultado de la legislación y reglamentos tributarios, asciende a aproximadamente € 3,7 mil millones, lo que representa casi un cuarto del total de los costos de cumplimiento de más de € 16 mil millones resultantes de diversas leyes y reglamentos vigentes al 31 de diciembre de 2002. Esto convierte al sistema tributario en el área de legislación que produce los más altos costos de cumplimiento.
Todavía quedan por hacerse unos cuantos comentarios más al respecto. En primer lugar, se han hecho muchos esfuerzos en los últimos años por reducir la carga administrativa ocasionada por el sistema tributario. En los años anteriores al 31 de diciembre de 2002, estos ya había n producido una reducción de varios cientos de millones de Euros.
También cabe señalar que la magnitud total de la carga administrativa en sí no representa el cuadro completo . Por ejemplo, si a un empresario holandés se le pregunta qué tipo de carga administrativa considera más opresiva, probablemente él se va a referir a su obligación de responder a encuestas enviadas por la Oficina Central de Estadísticas para recopilar sus estadísticas. Medida en términos absolutos, la presión de la carga administrativa total involucrada en completar estas encuestas es de aproximadamente € 40 millones, lo que solamente representa uno por ciento de la carga administrativa total resultante de las leyes y reglamentos fiscales. Y aun así, él considera que la carga administrativa más molesta es la carga ocasionada por estas encuestas. Esto probablemente tenga que ver con la relación marginal que existe entre la información solicitada al empresario en las encuestas y la naturaleza de su negocio principal. El ejemplo anterior demuestra que no solamente las cifras absolutas sino también ciertamente la percepción del empresario juegan un papel importante en la evaluación y subsiguiente determinación del nivel de la carga administrativa.
Sin embargo, no debe concluirse de lo anterior que no hay necesidad de continuar procurando reducir la carga administrativa fiscal. Aunque la formulación y presentación de propuestas nuevas se ven obstaculizadas por los pasos que ya fueron tomados en años anteriores, todavía tenemos mucho trabajo por delante. Por ejemplo, a partir del 1º de enero de 2006, entrará en vigencia un ambicioso proyecto legislativo bajo el cual la aplicación y recaudación de las contribuciones de seguridad social de los empleados se transferirá a la Administración Tributaria.
Actualmente, dicha tarea la realiza separadamente una agencia de seguridad social.
Igualmente, los montos básicos sobre los que se aplican los impuestos y contribuciones serán substancialmente armonizados. Esta operación resultará en una reducción de € 180 millones de la carga administrativa relacionada con la tributación. Adicionalmente, se logrará otra reducción de casi € 100 millones en el área de la seguridad social.
Particularmente, a la luz de la intención del gabinete holandés de reducir la carga administrativa global en un cuarto, la reducción de la carga causada por la legislación y reglamentos tributarios probablemente continúe en una alta posición en la agenda de políticas durante algún tiempo. Como tal, continúa vigente el propósito
de encontrar el balance adecuado para controlar debidamente el cumplimiento de las obligaciones tributarias por el empresario, por un lado y, por el otro, el interés de mantener los costos de cumplimiento del empresario tan bajo como sea posible.
Sr. Willem-Jan Huijssoon
Departamento de Cumplimiento y Aplicación de la Ley
Dirección General de la Administración de Impuestos y Aduanas (Países Bajos)
Correo electrónico: [email protected]
