INSTITUTO POLITECNICO NACIONAL
ESCUELA SUPERIOR DE COMERCIO Y ADMINISTRACION UNIDAD TEPEPAN
SEMINARIO:
AUDITORIA PARA EFECTOS FINANCIEROS, FISCALES Y SU NORMATIVIDAD
TEMA:
FRAUDE COMO FENOMENO ECONOMICO
INFORME FINAL QUE PARA OBTENER EL TITULO DE CONTADOR PÚBLICO PRESENTAN:
RAFAEL ALONSO RÍOS ROCIO AURORA CRUZ GONZÁLEZ
HAYDEE RAMÍREZ ALBA FERNANDO ADDIR REYES PÉREZ
GABRIELA VARGAS GÓMEZ
CONDUCTOR DEL SEMINARIO:
C.P.C. CARLOS ALARCÓN FLORES
AGRADECIMIENTOS:
Al Instituto Politécnico Nacional:
Por acogernos como sus hijos, por todo lo que nos dio día a día, porque gracias a su existencia se ha ido mejorando al país, por su esmero en mejorar las instalaciones, por ser proveedor de materiales para un mejor desarrollo de nuestras personas.
A la ESCA:
Por heredarnos su renombre, por cedernos un espacio, por darnos un segundo hogar, por otorgarnos la confianza de salvaguardar la profesión, por alimentarnos con su sabiduría y experiencia.
A nuestros Profesores:
Por haber puesto todo su empeño en cada clase, por habernos transmitido su experiencia, por esforzarse en hacernos mejores personas, profesionales y seres humanos, por estar con nosotros en las buenas y en las malas, simplemente por ser nuestros guías en nuestra formación.
ABREVIATURAS
ADRs) (American Depositary Receipts) Recibos de deposito.
ACFE (Association of Certified Fraud Examiners) Asociacion Especializada en Examinación de Fraude.
CEO (Chief Executive Officer) Ejecutivo principal.
CFO Chief Financial Officer Ejecutivo de finanzas.
CINIF Comité de investigación de las Normas de Información Financiera.
CNBV Comisión nacional bancaria y de valores.
CONPA Comisión de normas y procedimientos de Auditoria.
COSO (Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission) , Comision de soporte y evaluación de las empresas.
IMCP Instituto Mexicano de Contadores Públicos.
ISAS (International Standards Auditing ISA) Normas internacionales de Auditoria.
LME LEY DE MERCADO DE VALORES.
FCPA (Foreign Corrupt Practices Act ) Ley De Practicas Corruptas.
NASDAQ (National Association of Securities Dealers by Automatic Quotation) Mercado tecnológico de Estados Unidos.
NIF Normas de información financiera.
NYSE New York Stock Exchange o bolsa de valores de Nueva York.
PCAOB (Public Company Accounting Oversight Board) Junta de Supervisión de Firmas de Contabilidad Pública.
SAROX Ley Sabanes Oaxley.
SEC (Security and Exchange Comission,) Comisión de seguridad en valores.
EL FRAUDE COMO FENOMENO ECONOMICO INDICE
INTRODUCCION 06
CAPITULO 1 EL FRAUDE 08
1.1 Definición de fraude 08
1.2 Tipos de Fraude 10
1.2.1 Fraude en manejo circulante 10
1.2.2 Fraude en ingeniería contable 12
1.2.3 Manejo indebido de los activos 12
1.2.4 Uso indebido de las claves de acceso 13
1.2.5 Evasión y elusión de impuestos 13
1.3 Errores e irregularidades 13
1.3.1 Errores 14
1.3.2 Irregularidades 14
1.4 Fraude desde el punto de vista del derecho 15
1.4.1 Fraude según el derecho penal 15
CAPITULO 2 ENFOQUE DE FRAUDE 19
2.1 Algunos enfoques de fraude 19
2.2 Fraude según Normas y Procedimientos de Auditoria Generalmente Aceptadas 19 2.2.1 Normas y Procedimientos de Auditoria Generalmente Aceptadas 2008 20 2.2.1.1 Boletín 3030 importancia relativa y riesgo de auditoria 21
2.2.1.2 Boletín 3070 consideraciones sobre fraude que deben hacerse en
una auditoria de estados financieros 22
2.3 Introducción a las normas internacionales de auditoría 29
2.3.1 Armonización de las normas contables 29
2.3.2 Normas profesionales frente al fraude 30
2.3.3 Evolución de las normas internacionales de auditoria (ISAS) 31
2.3.4 Antecedentes ley Sarbanes Oxley 43
2.4 Ley de Practicas Corruptas 60
CAPITULO 3 EL FENOMENO HOY EN DIA 78
3.1 Antecedentes 78
3.2. Estadísticas 78
3.3. Comentarios sobre las pérdidas 80
3.4 Puntos de prevención 81
3.5 Opiniones de expertos 82
3.6.1 Caso Madoff 82
3.6.2 Caso Stanford 91
CAPITULO 4 APLICACIÓN DE LA LEY SAROX 97
4.1 Empresas que aplican ley Sarox 97
4.2 Practicas de gobierno corporativo 98
Conclusión 130
Glosario 132
Bibliografía 136
INTRODUCCION
En este trabajo encontraras la definición de fraude, desde las Normas de Información Financiera, pasando por las normas de auditoria en nuestro país y hasta la ley Sabanes Oxley (SAROX), que rige una de las bolsas bursátiles más importantes del mundo, la de Nueva York.
También podremos ver la evolución desde cómo y por qué se perpetran los fraudes, causales y motivaciones, en cualquier nivel de jerarquías en las compañías, al igual que las medidas preventivas existentes a estos sucesos, unamos a esto, la clasificación de los fraudes y rubros a los que afecta, características para que sea considerado un fraude y por que es referenciado como delito. De que manera se informa a las diferentes partes de la institución de la posible existencia de un fraude, que documentos y que lineamientos a seguir por parte de los auditores para darle seguimiento al posible fraude.
El mundo se ha asustado e inestabilizado a raíz de los grandes fraudes en el mundo, ejemplo Enrom o Parmalat, estos provocaron la creación de nuevas leyes y reglamentos para el correcto control de las compañías y despachos de auditoría, prueba de esto se crea la SEC, y la ley SAROX, los objetivos de esta ley, las instituciones que han tenido que ser creadas a petición de esta ley, marca las responsabilidades de cada uno de los elementos que pudiesen rodear a la compañía, las sanciones penales para los fraudes, la protección que se les brindaría. Veremos las reglas a seguir en Estados Unidos de acuerdo a la Ley SAROX , y que empresas en México se rigen por esta, las obligaciones a cumplir para poder presentar su información de manera correcta de acuerdo a esta ley, adicionado a esto podremos tomar en consideración las Normas Internacionales de Auditoria, y que puntos deberá tomar en cuenta el auditor para saber el riesgo inherente de la auditoria.
Posiblemente para los próximos años sufran modificaciones a consecuencia de que han sido burlados por Fraudes como Madoff o Stanfford, puesto que existe la posibilidad que el primero de estos hubiese provocado la crisis mundial que inicio en octubre del año pasado 2008. Y es que para llevar a cabo un fraude se necesita una mente aguda y exacta, solo por que debe tener un inmenso ingenio para burlar los controles ya existentes y no levantar sospechas entre los que los rodean, y es que en el caso de Madoff, ya se sospechaba desde hace algunos años sus presuntos delitos, mas sin embargo por el poder que ejercía el señor Madoff en el ámbito financiero de Estados Unidos, la gente no se atrevía a señalarlo como sospechoso de uno.
El fraude viene desde hace algunos siglos, mientras haya existido credulidad por una de las partes, y la intención de abusar de esta credulidad por alguien mas o simplemente aprovechar algún error. Uno de los casos más sonados y que es antecedente importante tanto para los fraudes como en la historia financiera , es el fraude Ponzi que da nombre al esquema con mismo el nombre, Carlo Ponzi fue un estafador de los años 20 en la ciudad de Boston que podía conseguir un millón de dólares, en menos de tres horas, prometiendo gran rentabilidad, el hacía la promesa de redituar el 40% de la inversión cuando realmente lo que redituaban otros era el 5% , su estrategia era el invertir en divisas desde otros países, este esquema, también es conocido como bola de nieve,
puesto que piden a algunas personas que inviertan un monto, pasado el tiempo se les pagará a los primeros inversionistas con las aportaciones de nuevos, mas no con utilidades creadas.
Que dicen las autoridades acerca de los fraudes, que han hecho las propias empresas y asociaciones de empresas para protegerse de estos fraudes, estadísticas del año acerca de fraude, las acciones que tiene el gobierno para evitar los fraudes, también que ha hecho el gobierno para evitar los fraudes y no vulneren a su pueblo, de que manera aplicara el gobierno corporativo y que harán las empresas para trabajar a favor de su bien estar financiero, y de que manera serian aplicados, solicitud de proceso que serán necesarios.
Por ultimo contaremos las diferentes historias de fraude al igual que las diferentes cifras.
CAPITULO I. EL FRAUDE
1.1 DEFINICION DE FRAUDE
(Viene del latín fraud) Practica de la simulación o del artificio con intención de: engañar o lesionar a otro.
Ordinariamente el fraude involucra la representación falsa y voluntaria o a la ocultación deliberada de un hecho importante con el fin de inducir a otra persona a que haga o se abstenga de hacer algo en su detrimento, o a no revelar un hecho importante de esta manera podrá inducirse fraudulentamente a una persona a que renuncie a sus derechos legales, o a que se firme un contrato desventajoso.1
Definición de Fraude: Engañar a alguien o aprovechamiento del error en que la persona se encuentra, para obtener alguna cosa total o parcialmente ajena con ánimo de dominio, lucro o uso.2
Definición de Fraude para Moto Salazar: Engaño que se hace a una persona aprovechándose del error en que ésta se halla para apoderarse ilícitamente de una cosa u obtener un lucro indebido.3
El “fraude” se refiere a un acto intencional por parte de uno o más individuos de la administración, empleados o terceras partes, que da como resultado una representación errónea de los estados financieros, en detrimento o beneficio de la organización.
Según las Normas internacionales de Auditoria (International Standards Auditing, ISA)
"El fraude es el delito más creativo: requiere de las mentes más agudas y podemos decir que es prácticamente imposible de evitar. En el momento en que se descubre el remedio, alguien inventa algo nuevo"4
Las ISAS definen el fraude y el error indicando en ambos la responsabilidad que tiene la Administración de las compañías para la prevención de los Fraudes. Como a continuación te presentamos:
Definición.- Podemos afirmar que es un engaño hacia un tercero, abuso de confianza, dolo, simulación, etc. El término "fraude" se refiere al acto intencional de la Administración, personal o terceros, que da como resultado una representación equivocada de los estados financieros, pudiendo implicar:
1. Las principales tipos de fraude son:
a. Manipulación, falsificación o alteración de registros o documentos.
b. Malversación de activos
1 www.monografias.com/administracionyfinanzas/trabajo3/gerenylider
2 Código Penal Vigente para el Estado de Veracruz “Delitos al Patrimonio”
3 Efraín Moto Salazar. Elementos del derecho, Ed. Porrúa, México 1998, 44° ed., pp 333.
c. Supresión u omisión de los efectos de ciertas transacciones en los registros o documentos.
d. Registro de transacciones sin sustancia o respaldo e. Mala aplicación de políticas contables.
2. Las principales causas de un fraude son las siguientes:
a. Falta de controles adecuados.
b. Poco y mal capacitado personal.
c. Baja / alta rotación de puestos.
d. Documentación confusa.
e. Salarios bajos.
f. Existencia de activos de fácil conversión: bonos, pagares, etc.
g. Legislación deficiente.
h. Actividades incompatibles entre sí.
Aunque las causas anteriores son reiterativas entre ellas
Después de esto no nos queda duda, para evitar los fraudes tenemos que ver detenidamente los anteriores puntos y crear la cultura del no fraude con los empleados (ya que ellos son quienes los cometen).
1.2 TIPOS DE FRAUDE
Consideraríamos que para clasificar los fraudes dentro de las instituciones los dividiríamos básicamente en:
1.2.1 Fraude en manejo circulante:
Caja menor y adulteración de transacciones
La caja chica se supondría que es para rubros específicos, como para necesidades extraordinarias de la compañía, adulteran las transacciones diciendo substituyendo dinero por documentos que no son veraces.
Recibos provisionales Comúnmente conocidos como vales rosas que se supone substituirán aunque no se realiza una revisión periódica para quitara esos vales.
Dobles reembolsos El considerar por dos ocasiones o más la misma factura.
Jineteo de efectivo y o de cheques La simple extracción de un bien de la compañía para un beneficio personal es fraude, puesto que se supone que la compañía tiene los bienes para su beneficio.
Sustitución de dinero por cheque o tarjeta
Este es más difícil de detectar y aunque se devolviera el bien de la compañía, se está haciendo mal uso de sus bienes.
Consignaciones adulteradas Cuando algún proveedor nos deja mercancía a consigna y reportan menos de la cantidad real, al momento de la venta habrá un superávit de ingresos o utilidades que el empleado planea quedarse.
Auto préstamos Este es confuso con el jineteo aunque la diferencia radica en que consideraremos auto préstamos son los retiros que hizo la persona encargada de los bienes y jineteo que la salida del bien se dio a un tercero que no es el encargado pero que además no era por una necesidad.
Clonación de recibos de operaciones En el caso de que se debiese entregar algún bien, llamémosle mercancía o dinero y este no haya sido entregado mas sin embargo supuestamente hayan comprobado su entrega.
Complicidad en atracos Los empleados pueden proporcionar información de actividades y movimientos de la empresa que al darla a externos vulneran la seguridad de la empresa y del personal
1.2.2 Fraude en ingeniería contable
Podríamos considerar los siguientes:
Incremento de gastos de viaje y representación
La duplicación en documentos que sustentan el gasto.
Falta de legalización de anticipos El no solicitar factura o recibo de los anticipos que se han entregado.
Creación de activos o pasivos ficticios La falta de autorización para gastos provoca que se creen pasivos inexistentes.
Compras inexistentes El dar un pago de productos sin una factura a cambio.
Pagos dobles a proveedores Por lo general se da este caso cuando para el pago de estos se aceptan las copias de las facturas.
Cargos indebidos a clientes El hacer creer al cliente algún cargo extra, esto es común cuando no se tienen las normas de venta bien establecidas.
Falta de oportunidad en las conciliaciones
El no hacer a tiempo las conciliaciones o amarres en todas las cuentas.
1.2.3 Manejo indebido de los activos:
Uso indebido de líneas telefónicas Establecer una conversación de carácter personal cuando la línea está destinada para los fines de la empresa.
Uso indebido de computadoras Uso indebido de computadoras, el utilizar el equipo computacional para beneficio personal y/o el navegar por páginas poco apropiadas en horario laborable.
Riesgos por programas no protegidos El no tener programas antivirus o simplemente el soporte técnico debido para el correcto uso de los equipos al igual que la oportuna detección de algún error o fraude.
Actividades prohibidas en las instalaciones
El permitir el acceso a personas ajenas a la empresa para actividades distintas a las del desempeño laboral.
Aunque los puntos anteriores pudieran considerarse en manejo circulante estamos hablando específicamente de bienes no monetarios
1.2.4 Uso indebido de claves de acceso
a) Claves compartidas.
b) Protección de claves en las mismas instalaciones.
c) Claves permanentes sin cambios oportunos.
Repasando los últimos puntos decimos que las claves deberán estar salvaguardadas por alguien de confianza y con cartas de resguardo de las mismas, todo esto como consecuencia de que la información importante estará protegida con una clave.
1.2.5 Evasión y elusión de impuestos
En este último punto consideramos que este se da por las crisis financieras de los países, o simplemente por la negación a pagar impuestos, en países como el nuestro, México, la carga fiscal a las empresas es muy alta y esto da pauta a la elevación del número de fraudes fiscales al año.
1.3 ERRORES E IRREGULARIDADES
ERROR: se considera error a la acción no intencional de modificar cifras.
Los errores, se consideran que se producen sin intención, mientras que las irregularidades se producen intencionalmente. Puesto que es más difícil prevenir o detectar las irregularidades que los errores.
IRREGULARIDAD: es la acción intencional de modificar cifras para un beneficio propio.
La presentación adecuada de los estados financieros depende de varios factores, entre los que se encuentra la aplicación de las NIF, el ejercicio de un criterio adecuado en la realización de las estimaciones necesarias en aquellas áreas en donde existan incertidumbres y él suficiente desglose de aspectos significativos, además de los elementos básicos, que son la adecuación y validez de las operaciones y saldos.
1.3.1 Errores
Los errores pueden ser consecuencia de fallos matemáticos o administrativos en los registros contables, aplicación errónea de las NIF o mal interpretación de los hechos existentes.
Errores más comunes:
1. En la clasificación del activo que no sería material en cuanto a su cantidad, si está afectada a dos categorías de la planta o el equipo.
2. Error en un principio, un cambio de un principio debe ser evaluado en cuanto a sí: el principio contable adoptado es generalmente aceptado, el método contable por el efecto de cambio está en conformidad con los principios de contabilidad generalmente aceptados.
3. Error tolerable: se especifica generalmente como un componente de la precisión deseada.
El sistema de control debe ser adecuado para detectar errores, así como desfalcos.
Tipos de Errores:
a) Errores de Omisión: no son intencionales, son errores humanos y los mas numerosos y costosos en la industria, pues contribuyen en mas al gasto o la falta de beneficio.
b) Errores intencionales: son los desfalcos y falsificaciones de registros.
1.3.2 Irregularidades
Las posibles irregularidades que efectúan las operaciones de caja y bancos y de sus saldos pueden clasificarse, desde el punto de vista de su ejecución de la siguiente forma:
A. Desfalcos:
1. Interceptación – efectuar cobros antes de que estos se registren (ejemplos: ventas al contado o cobros de cuentas a cobrar no registrados).
2. Sustracciones – Hacerse con una cantidad en efectivo después de haberla registrado (Ejemplo: apoderarse de una cantidad de los cobros registrados pero no depositados, de fondos fijos o cuentas bancarias).
3. Desviaciones – Hacer que un desembolso que en un principio es legitimo se desvíe de su
B. Distorsiones:
1. Modificación de los estados financieros sin obtener ningún activo.
Las irregularidades en los estados financieros pueden ser el resultado de una mal interpretación u omisión deliberadas de los efectos de hechos u operaciones u otros cambios intencionados en los registros contables básicos.
1.4 FRAUDE DESDE EL PUNTO DE VISTA DEL DERECHO
Por último nos gustaría tomar en cuenta las definiciones del derecho al igual que uno de los fraudes que no solo tiene que ver con cifras financieras sino que también maneja el mal uso y enfoque de nuestras leyes.
Uno de los fraudes más recurrentes aunque también es el mas permitido; el fraude procesal. Y es que el fraude es mas remunerativa forma de delincuencia y sin un riesgo aparente el escritor Raúl Cárdenas Rioseco autor del libro Fraude Procesal 5 “el fraude procesal, se ha presentado como el lobo cubierto con una piel de oveja, es decir, bajo una apariencia de legalidad, para obtener ventajas patrimoniales menos peligrosas que otras formas de defraudación”
Un claro ejemplo de Fraude procesal sería el caso Paraje San Juan6, perpetrado en el año 2006 en el que el gobierno expropio unas tierras pagándolas a un valor más bajo del real, mismas que tiempo después el gobierno vendería para fines comerciales estos terrenos, una vez que se impuso una demanda la Procuraduría general de República dijo que el delito ya había prescrito, así es como se cumple el gobierno.
Agregado a esto último, en noviembre se intento el impulsar una reforma al código civil del distrito federal, para tipificar el fraude procesal, explicando que en el 2006 solo se resolvieron 12 casos por este delito, y alegando se siga este delito por querella salvo que hacienda a cinco mil veces el salario mínimo general vigente del Distrito Federal
1.4.1 Fraude según el derecho penal
Empecemos con definiciones, que se considera fraude según el derecho? El fraude es considerado un delito en nuestro país, al igual que en muchos otros, puesto que abusa de otros aprovechando su confianza o credulidad.
Definición de Delito para la Escuela Clásica: lo define como la infracción de la ley del Estado promulgada para proteger la seguridad de los ciudadanos, resultante de un acto externo del hombre positivo o negativo, moralmente imputable y políticamente dañoso.7
5 Editorial Porrua, año 2008, sinopsis de Raul Cárdenas Rioseco
6 Fernando González Mora, periodista en México http://veneno.com/2004/v-86/v-86.html
Generalidades sobre la definición de Delito: Deriva del verbo latino “Delinquere” que significa abandonar, alejarse del sentido de la ley.
Tomando en consideración que el fraude es un delito, de principio se clasificaría en dos; Instantáneo que se refiere a una consumación se agota en el mismo momento en que se han realizado todos sus elementos constitutivos o permanente o continua consumación que se prolonga en el tiempo; por último tenemos continuado hay repeticiones de conductas o hechos con el mismo tipo delictuoso e identidad de disposición legal, incluso de diversa gravedad.
Delitos contra las personas en su patrimonio (fraude penalmente hablando):
a) Robo.
b) Abuso de Confianza.
c) Despojo de cosas inmuebles, aguas.
d) Daño en Propiedad ajena.
e) Fraude (considerando inversiones de dinero).
Definición de Administración Fraudulenta:
Al que por cualquier razón tuviere a su cargo la administración o el cuidado de bienes ajenos y perjudicara al titular de éstos, alterando las cuentas o condiciones de los contratos, suponiendo operaciones o gastos exagerando los que hubiere hecho, ocultando o reteniendo valores o empleándolos indebidamente.
Según el derecho para que el delito se lleve a cabo tiene que existir una intención de cometer el delito a lo que llamaríamos; Intención Delictuosa: que quiere decir que se reúnen todos los elementos que constituyen el delito, y esta presunción no se destruye aunque el acusado pruebe alguna de las diferentes circunstancias como: que no se propuso ofender a determinada persona, ni tuvo, en general intención de causar daño.
Personas Responsables del Delito de fraude: Son responsables de este delito, todos los que toman parte en la concepción, preparación o ejecución del fraude o prestan auxilio, o cooperación de cualquier espacio o inducen directamente alguien a cometerlo.
Generalidades sobre la definición de Delito: Deriva del verbo latino “Delinquiré” que significa abandonar, alejarse del sentido de la ley.
Procedimiento para acreditar la existencia de los elementos del Delito:
1) Observar si hay conducta y si esta se amolda al tipo legal Tipicidad.
2) Constatar se esta conducta típica no está protegida por una causa de justificación Antijuricidad.
3) Investigar la capacidad intelectual y volitiva del Agente Imputabilidad.
4) Indagar si el autor de esa conducta obro con Culpabilidad8.
Según el derecho la conducta del agente fraudulento va de acuerdo a acción se dividiría en delito de acción o de omisión.
Delitos de Acción: Se cometen mediante un comportamiento positivo de hacer violando una ley prohibitiva.
Delito de Omisión: El objeto prohibido es una abstención del agente, un no hacer, la no ejecución de algo ordenado por la ley o el simple hecho de saber que se está cometiendo el delito y no se hace nada para impedirlo.
El fraude civil más frecuente en la práctica y que presenta un mayor interés es el fraude de acreedores. Un deudor alega ser insolvente, esto es, carecer de bienes con los que hacer efectivo el pago de una deuda, pero tal insolvencia ha venido provocada por un empobrecimiento consciente y voluntario de su patrimonio: por ejemplo, ha ido regalando o transfiriendo sus fincas a nombre de otra persona con el objeto de que cuando llegara la fecha del vencimiento de la deuda no dispusiera de bienes con los que pagar al acreedor. El acreedor dispone de una acción para declarar fraudulentas tales donaciones, al objeto de que retornen al patrimonio del deudor los bienes que no deberían haber salido de él.9
Según los juzgados de nuestro país, tan solo en México en el mes de enero de 2009 se tuvieron 52 denuncias por el delito de fraude, de los cuales 6 fueron ya con un detenido, solo el 12% y los casos restantes 46 sin detenido
8 Castellanos, Fernando, Lineamientos Elementales del Derecho Penal, Ed. Porrúa, 44ª Ed., pp 152, México 2002.
9 http://mx.encarta.msn.com/encicopedya_765581558401/fraude.html
De estas 46 restantes se expidieron 26 órdenes de aprehensión y además fueron ejecutadas , así es que quedan pendientes de aplicarse el 38% de la población
Se encuentra el el tercer delito más frecuente y representa el 15 % de los delitos cometidos en nuestro país.
Frecuencia de los delitos en nuestro Pais
Robo Lesiones Fraude Homicidio Otros delitos
CAPITULO 2. ENFOQUES DE FRAUDE
2.1 ALGUNOS ENFOQUES DE FRAUDE
El fraude y la corrupción son algunos de los problemas más serios que enfrentan las empresas que operan en México y en el mundo. El ambiente de negocios puede verse afectado por conductas impropias y actos deshonestos que vulneran la confianza de inversionistas, clientes y socios estratégicos.
El fraude está relacionado con aseveraciones equívocas u omisiones intencionales de importes o revelaciones en estados financieros para engañar a los usuarios de tales y puede involucrar a integrantes de la gerencia, empleados y/o terceros. También puede implicar la sustracción de activos de una empresa cuyo efecto es causa de que los estados financieros no estén presentados de conformidad con Normas de Información Financiera.
Para minimizar los riesgos de fraude las empresas del Siglo XXI requiere revisar, evaluar y fortalecer sus propios controles internos, más que nunca. No fue hasta los últimos años del Siglo XX que los gobiernos empezaron de darse cuenta de la necesidad de legislar sobre el control interno.
La comprensión del control interno puede ayudar a determinar los tipos de fraude o errores que pueden ocurrir.
Sin embargo, debido a las limitaciones inherentes al control interno, la existencia de un control interno eficaz, no elimina la posibilidad de fraude. Por esta razón, se debe considerar aplicar por lo menos algunas pruebas sustantivas en cada cuenta significativa en lugar de confiar enteramente en los controles de una empresa.
A través de toda la auditoría estamos conscientes de que puede ocurrir fraude, errores y actos ilegales en áreas que involucran procedimientos básicos de auditoría, como también en situaciones que involucran transacciones complejas o poco usuales. Nunca se puede enfatizar suficientemente sobre la importancia del seguimiento de los
"errores" observados y estar alerta a factores potenciales de riesgo de fraude durante la auditoría.
A raíz de distintas circunstancias, el auditor ha visto afectado su nombre profesional al emitir una opinión sobre estados financieros que finalmente resultaron fraudulentos. Como consecuencia de ello los Gobiernos Corporativos, los Organismos Reguladores de la Profesión Contable, los distintos Poderes de los Estados han priorizado la búsqueda de un camino que ponga en evidencia los fraudes y conviertan al auditor en un actor destacado de la investigación.
2.2 FRAUDE SEGÚN NORMAS Y PROCEDIMIENTOS DE AUDITORIA GENERALMENTE ACEPTADAS
Como respuesta de los amargos escándalos financieros que han servido para cuestionar el trabajo de los
preocupaciones e inquietudes entre autoridades y usuarios de dichos servicios; derivado de lo anterior La Comisión de Normas y Procedimientos de Auditoría del Instituto Mexicano de Contadores Públicos (CONPA- IMCP) emitió el pasado mes de marzo de 2004 el Boletín 3070 "Consideraciones sobre fraudes que deben hacerse en una auditoría de estados financieros". Con la emisión de dicho boletín, se pretende contribuir al fortalecimiento de la actividad profesional y de la imagen de los servicios de auditoría que presta el Contador Público.
El principal objetivo del Boletín 3070, es establecer la necesidad de que en las auditorías de estados financieros que realice el contador público, se le otorgue una adecuada consideración al riesgo de fraude en los estados financieros sujetos a examen, para lo cual, se incluyen normas y procedimientos a aplicar por el auditor y guías para la aplicación práctica de las nuevas normas.
2.2.1 NORMAS Y PROCEDIMIENTOS DE AUDITORÍA GENERALMENTE ACEPTADAS 2008
Boletín 1020 Declaraciones normativas de carácter general sobre el objetivo y la naturaleza de la auditoría de estados financieros
Examen de estados financieros
La finalidad del examen de estados financieros, es expresar una opinión profesional independiente, respecto a si dichos estados presentan la situación financiera, los resultados de las operaciones, las variaciones en el capital contable y los cambios en la situación financiera de una empresa, de acuerdo con las Normas de Información Financiera aplicados sobre bases consistentes.10
Cabe mencionar que para 2008 El CINIF decidió sustituir el estado de cambios en la situación financiera como parte de los estados financieros básicos y establecer, en su lugar y de forma obligatoria, la emisión del estado de flujos de efectivo. Las razones de este cambio se explican en el Boletín B-2 de las Normas de Información Financiera.
Para que el auditor pueda formarse una opinión sobre los estados financieros, deberá cubrir todos los aspectos de importancia de los mismos, para lo cual deberá obtener una seguridad razonable mediante la aplicación de procedimientos de auditoría, de que la información que muestran los registros contables que sirvieron de base para su elaboración, es suficiente, confiable y que se encuentra revelada adecuadamente en los mismos, de acuerdo a su importancia y conforme a Normas de Información Financiera aplicadas sobre bases consistentes. 11 La auditoría de estados financieros no tiene por objetivo el descubrir errores e irregularidades, por lo que debido a las características propias de su realización y a las limitaciones que ofrece cualquier sistema de control interno contable, existe un riesgo inevitable de que algunos errores o irregularidades puedan permanecer sin descubrirse;
10 Normas y Procedimientos de Auditoría Generalmente Aceptadas 2008 Boletín 1020 párrafo 6.
sin embargo, la responsabilidad del auditor nace con el hecho de que los mismos debieron haber sido detectados y no lo fueron, por no haberse cumplido con las normas de auditoría generalmente aceptadas.
Cualquier indicio de que algún error o irregularidad pudiera haber ocurrido provocando una distorsión importante en los estados financieros sujetos a examen, obligaría al auditor a ampliar sus procedimientos de revisión para confirmar o disipar sus apreciaciones, dado que pudiera verse afectada su opinión sobre la razonabilidad de estos mismos estados.
2.2.1.1 Boletín 3030 Importancia relativa y riesgo de auditoría
Error
El término "error" se refiere a fallas involuntarias en la información financiera, tales como:
a) Errores aritméticos que los empleados cometen en los registros y en la información contable.
b) Equivocaciones en la aplicación de las NIF.
c) Falta de criterio o mala interpretación de los hechos existentes a la fecha en que se preparan los estados financieros, por parte del empleado, funcionario o encargado de ello.
La "Importancia relativa" representa el importe acumulado de los errores y desviaciones en las Normas de Información Financiera, que podrían contener los estados financieros sin que, a juicio del auditor y a la luz de las circunstancias existentes, sea probable que se afecte el juicio o decisiones de las personas que confían en la información contenida en dichos estados. Se debe juzgar el efecto cuantificado en relación con los estados financieros tomados en conjunto; sin embargo, también se deben considerar algunos aspectos cualitativos tales como: una revelación o presentación inadecuada, la importancia de un rubro específico para la empresa en particular (por ejemplo, inventarios para una empresa industrial), el hecho de que el error o desviación afecte varios rubros de los estados financieros, etcétera.
El auditor debe establecer el límite de la Importancia relativa basado en su juicio profesional, considerando las necesidades o expectativas de un usuario normal y razonable de los estados financieros auditados.
Como ya se indicó, en los aspectos que deben considerarse para determinar la Importancia relativa se deben incluir tanto factores cuantitativos como cualitativos; sin embargo, el resultado deberá cuantificarse siempre que sea posible, para juzgar su efecto en los estados financieros. Por ejemplo, el hecho de que los inmuebles estén hipotecados puede de por sí ser un hecho importante; sin embargo, si el valor de dichos inmuebles es muy bajo, podrá no ser necesario revelarlo en los estados financieros auditados, o incluso ni siquiera investigar la posible existencia de gravámenes sobre esos activos.
Riesgo de auditoría
El "Riesgo de auditoría" representa la posibilidad de que el auditor pueda dar una opinión sin salvedades, sobre unos estados financieros que contengan errores y desviaciones de las Normas de Información Financiera, en exceso a la importancia relativa.
Al considerar la responsabilidad del auditor para obtener una seguridad razonable de que los estados financieros están libres de errores importantes, no hay una distinción importante entre errores e irregularidades o fraudes. Sin embargo, existe una distinción en la respuesta del auditor a los errores detectados.
Generalmente, un error poco importante y aislado en el procesamiento de la información contable o al aplicar las NIF no es importante para el auditor.
Por el contrario, cuando se detecta un fraude, el auditor debe considerar las implicaciones respecto a la integridad de la administración o de los empleados y el efecto posible en otros aspectos de la auditoría.
2.2.1.2 Boletín 3070 Consideraciones sobre fraude que deben hacerse en una auditoría de estados financieros.
Objetivos
Los objetivos de este boletín son describir y presentar las características de fraude, establecer pronunciamientos normativos y proporcionar guías sobre las consideraciones de fraude que debe contemplar el auditor al diseñar los procedimientos que aplicará en la auditoría de estados financieros.
Características de fraude
El concepto legal de fraude es muy extenso y no es responsabilidad ni competencia del auditor el realizar determinaciones legales de cuándo un fraude ha ocurrido, por lo que el interés que el auditor debe tener sobre fraude se circunscribe específicamente al impacto que ese acto tiene o puede tener en los estados financieros;
por lo tanto, para propósitos de este boletín, fraude se define como distorsiones provocadas en el registro de las operaciones y en la información financiera o actos intencionales para sustraer activos (robo), u ocultar obligaciones que tienen o pueden tener un impacto significativo en los estados financieros sujetos a examen.
Los fraudes se dividen en dos clases:
a) Fraudes relacionados con información financiera: Éstos son producidos por distorsiones, alteraciones o manipulaciones intencionales de las cifras presentadas o por omisiones en las cantidades o revelaciones de los estados financieros y que causan que éstos no estén presentados, en todos sus
b) Fraudes provenientes del robo de activos, que causan que los estados financieros no se presenten, en todos sus aspectos importantes, de conformidad con las Normas de Información Financiera. El robo de activos puede ser realizado de diferentes maneras como son: alterar la recepción de productos, sustraer activos o hacer que la entidad pague por productos o servicios que no se han recibido, etc. El robo de activos suele estar acompañado de falsificación de documentos y/o de registros contables.
Factores de riesgo de fraude:
Normalmente las siguientes condiciones están presentes cuando un fraude ocurre; a estas condiciones se les conoce como factores de riesgo de fraude:
1) Incentivos/presiones para perpetrar fraudes.
Se retribuye a la administración y a otros funcionarios importantes de la entidad mediante incentivos, lo que provoca que esos funcionarios se encuentren bajo una considerable presión para lograr resultados.
2) Oportunidades para llevar a cabo un fraude.
No existen controles, los controles existentes son ineficientes, o la administración de la entidad pasa por alto los controles establecidos.
3) Actitudes y razonamientos para justificar una acción fraudulenta.
La falta de valores éticos contribuye a que las personas acepten cometer intencionalmente actos deshonestos.
Sin embargo, también personas honestas pueden llegar a cometer fraude en ambientes que les proporcionan facilidades para hacerlo o que los mantienen muy presionados. Entre mayor sea el incentivo o la presión, mayor será la probabilidad de que un individuo acepte la posibilidad de cometer un fraude.
A pesar de que los fraudes usualmente se ocultan y la intención de la administración sobre ciertas operaciones es difícil de determinar, la presencia de ciertas condiciones puede sugerir al auditor la posibilidad de que exista un fraude. Por ejemplo, la utilización de documentación apócrifa para soportar erogaciones, la falta de estados de cuenta referentes a cuentas de cheques o a inversiones, la ausencia de respuesta o la recepción de copias de respuestas a solicitudes de confirmación enviadas por el auditor en lugar de los originales debidamente firmados por quien corresponde, la desaparición de un contrato importante, la falta de documentación que soporte cabalmente pagos hechos para amortizar total o parcialmente obligaciones o acciones de la entidad, que los auxiliares de una cuenta no estén satisfactoriamente conciliados con la cuenta de mayor, o que los resultados de la aplicación de un procedimiento analítico no sean consistentes con las expectativas. Sin
Evaluación del riesgo de fraude
El escepticismo profesional que debe tener el auditor es muy importante al momento en que éste considere o evalúe el riesgo de fraude. El auditor debe conducir su trabajo considerando que un error importante causado por fraudes puede existir, a pesar de experiencias pasadas de éxito o a pesar de la creencia del auditor en la integridad y honestidad de la administración; más aún, el auditor no debe sentirse satisfecho con una documentación soporte que no sea concluyente, sólo por su creencia en la honestidad de la administración.
La discusión entre los miembros del equipo de auditoría acerca de la posibilidad de que existen fraudes en la entidad, debe incluir consideraciones sobre los factores internos y externos conocidos y que pueden crear incentivos o presiones a la administración y a otros para cometer fraude, proveer oportunidades para que un fraude sea perpetrado e indicar una cultura o medio ambiente que permita a la administración pensar en cometer un fraude. Finalmente, la discusión debe incluir cómo el auditor debe responder a la posibilidad de que los estados financieros de la entidad se vean afecta dos en forma significativa por un fraude.
Es cuestión de juicio profesional del auditor el determinar qué miembros del equipo de auditoría deben intervenir en estas discusiones; sin embargo, normalmente se deberá incluir al personal clave. Varios factores pueden influenciar la extensión de la discusión o cuándo debe ocurrir, entre otros el número de localidades, la inclusión de especialistas, etc.
Independientemente de los miembros de la firma que participen en la discusión, la comunicación entre los miembros del equipo acerca de que el riesgo de fraude puede ocurrir, debe ser constante durante el proceso de la auditoría.
Cuando el auditor realiza el levantamiento de información para obtener conocimiento acerca de la operación de la entidad y de la industria en la cual opera, debe aplicar los procedimientos que se listan a continuación y que lo ayudarán a evaluar el riesgo de fraude:
a) Obtener de la administración y de otros en la entidad, su opinión sobre el riesgo de fraude en ésta y cómo lo están manejando.
b) Considerar cualquier variación inesperada o inusual derivada de la aplicación de revisiones analíticas durante la planeación de la auditoría.
c) Considerar la existencia de uno o más de los factores de riesgo de fraude.
d) Considerar cualquier otra información que pudiera ser útil en la identificación del riesgo de fraude, como puede ser la obtenida de discusiones entre los miembros del equipo de auditoría, procedimientos relativos a la aceptación o retención de clientes, revisiones intermedias de estados financieros y consideraciones que se hicieron en la evaluación del riesgo de auditoría de los saldos de cuentas o
grupos de transacciones, ya que en este caso, la evaluación del riesgo inherente puede proporcionar una información valiosa en la identificación del riesgo de fraude.
La identificación del riesgo también es influenciada por otros factores aplicables a la entidad auditada, como puede ser su tamaño, complejidad, tenencia de acciones, etc. Por ejemplo, en el caso de una auditoría a una compañía de tamaño considerable, normalmente el auditor, con objeto de identificar factores que muestren conductas impropias de la administración, evalúa la efectividad del consejo de administración, del comité de auditoría, la función del departamento de auditoría interna y la existencia de, y grado de compromiso de cumplimiento con, un código de conducta. Tratándose de compañías más pequeñas, muchas de estas consideraciones no son aplicables y la administración, a través de comunicaciones orales y el ejemplo, debe desarrollar una cultura que enfatice la importancia de la integridad y los valores éticos.
El auditor debe evaluar cómo los riesgos de fraude identificados se relacionan con una cuenta específica del balance general o con un grupo de transacciones y sus respectivas aseveraciones o si esos riesgos se relacionan con los estados financieros en su conjunto. Relacionar los riesgos de fraude con las diferentes cuentas, transacciones y aseveraciones, será de utilidad al auditor para diseñar los procedimientos que deberá aplicar en su auditoría.
Ciertas cuentas, transacciones o aseveraciones poseen un alto riesgo inherente, ya que requieren de un alto grado de juicio y por lo tanto, implican un alto riesgo de fraude ya que son susceptibles de manipulación por parte de la administración. Por ejemplo, los activos resultantes de actividades de inversión, están sujetos a un riesgo inherente alto, derivado de la subjetividad y del juicio de la administración al momento de evaluar su valor de mercado estimado.
Atributos de riesgo de fraude:
En resumen, la identificación y evaluación de los riesgos de fraude depende del juicio profesional del auditor e incluye las consideraciones de los atributos de riesgo de fraude que se mencionan a continuación:
Tipo de riesgo de fraude que existe: Estados financieros fraudulentos o robos de activos.
La medición del riesgo: si el riesgo puede ser de una magnitud que pudiera tener un efecto significativo en los estados financieros.
La probabilidad del riesgo: probabilidad de que tenga un efecto significativo en los estados financieros.
La presencia del riesgo: el riesgo está presente en los estados financieros en su conjunto o está identificado específicamente con una cuenta, grupo de transacciones o aseveración.
Consideraciones sobre la posibilidad de que la administración viole los controles establecidos
Aun cuando no exista un riesgo identificado de fraude, siempre existe la posibilidad de que la administración viole los controles establecidos en la entidad y por lo tanto, el auditor debe cubrir ese riesgo independientemente de cualquier conclusión en relación con la existencia de riesgos de fraude más identificables.
Respuesta del auditor a los resultados de la evaluación de riesgo de fraude
Una vez concluida por el auditor la evaluación de los riesgos de fraude, en respuesta y con escepticismo profesional, debe proceder a obtener y evaluar la evidencia de auditoría; por ejemplo:
a) Diseñando procedimientos de auditoría adicionales o diferentes para obtener una evidencia más confiable que soporte una cuenta específica del balance general, un grupo de transacciones y sus aseveraciones relativas.
b) Obteniendo corroboración adicional de las explicaciones o declaraciones obtenidas de la administración referentes a asuntos importantes, a través de su confirmación por terceras partes, el uso de especialistas, revisiones analíticas, examen de documentación obtenida de fuentes independientes o preguntas a otras personas dentro o fuera de la entidad, diferentes a quienes integran su administración.
La respuesta del auditor a su evaluación de los riesgos de distorsiones significativas en los estados financieros debido a fraude, dependerá de la naturaleza e importancia de los riesgos identificados y de los programas y controles establecidos en la entidad para cubrirlos.
Examinar pólizas de diario y de ajustes contables para obtener evidencia de posibles distorsiones significativas en los estados financieros debido a fraude.
Con frecuencia, las distorsiones significativas en los estados financieros debido a fraude involucran la manipulación del proceso de preparación de la información financiera mediante: (a) El registro incorrecto o no autorizado de pólizas de diario durante el período o al final de éste, o (b) Ajustes a las cuentas reportadas en los estados financieros que no son reflejados en pólizas de diario formales, tales como ajustes de consolidación, combinación y reclasificaciones.
Por esta razón, el auditor debe diseñar procedimientos para probar lo apropiado de las pólizas de diario y otros ajustes (por ejemplo, asientos registrados directamente en los borradores de estados financieros) elaborados durante el proceso de preparación de los estados financieros. Para este propósito el auditor debe:
a. Obtener entendimiento adecuado del proceso de preparación y emisión de informes financieros de la entidad y de los controles establecidos sobre las pólizas de diario y otros ajustes, con el objeto de identificar el tipo, número y valor monetario de esas pólizas de diario y de otros ajustes que típicamente se hacen en la preparación de los estados financieros.
b. Identificar, seleccionar y probar pólizas de diario y otros ajustes. El auditor deberá utilizar su juicio profesional para determinar la naturaleza, oportunidad y alcance de sus pruebas de pólizas de diario y otros ajustes.
Revisar las razones de negocio en busca de transacciones inusuales significativas
Durante el curso de la auditoría, el auditor puede llegar a tener conocimiento de transacciones significativas que están fuera del curso normal de negocios de la entidad o que de alguna otra manera, debido al entendimiento que el auditor tiene de ésta y de su ambiente le parecen ser inusuales. El auditor debe lograr un entendimiento de las razones de negocios que justifican esas transacciones, o si se carece de esa justificación, si esas razones sugieren que las transacciones pudieron efectuarse para presentar estados financieros fraudulentos o para ocultar robos de activos.
Evaluación de la evidencia de auditoría
Evaluación durante la auditoría de riesgos de distorsiones significativas debido a fraude. La evaluación de estos riesgos por el auditor debe ser un proceso continuo durante la auditoría.
Comunicación de posibles fraudes a la administración, al comité de auditoría y a otros
Cuando el auditor determine que hay evidencia de que un fraude puede existir, debe comunicar ese asunto al nivel apropiado de la administración. Esto es procedente aún cuando el asunto pueda considerarse sin consecuencias, como puede ser el caso de un pequeño robo cometido por un empleado de un nivel bajo en la organización de la entidad. Un fraude que involucre a la alta administración o un fraude (ya sea causado por la alta administración o por otros empleados) que cause una distorsión significativa en los estados financieros, debe ser informado directamente al consejo de administración, al comité de auditoría o a algún órgano semejante.
Adicionalmente, el auditor deberá acordar con el consejo de administración o con el comité de auditoría sobre la naturaleza y extensión de las comunicaciones del auditor a ellos, relativas a robos perpetrados por empleados de bajo nivel.
Si como resultado de la evaluación de los riesgos de distorsiones significativas en los estados financieros debido a fraude, el auditor ha identificado la existencia de esos riesgos, que tienen implicaciones continuas en el control (ya sea que se hayan detectado o no transacciones o ajustes que puedan ser resultado de fraude), el auditor debe considerar si los riesgos representan situaciones a informar referentes al control interno de la entidad que deban
El auditor también puede considerar el comunicar otros riesgos de fraude que haya identificado como resultado de su evaluación de los riesgos de distorsiones significativas en los estados financieros debido a fraude. Esas comunicaciones pueden ser parte de una comunicación global al consejo de administración o al comité de auditoría, sobre los riesgos del negocio y de los estados financieros que afectan a la entidad.
La revelación de posibles fraudes a otras partes que no sean la alta administración, el consejo de administración, el comité de auditoría o sus equivalentes, normalmente no es parte de la responsabilidad del auditor, y el Código de Ética y sus obligaciones legales relativas a confidencialidad no le permiten hacerlo, a menos que tal revelación se haga en su dictamen.
Así también el párrafo 5 del Boletín 3130 Efecto en la auditoría por incumplimientos de una entidad con leyes y reglamentos nos menciona que las entidades pueden verse afectadas por muchas otras leyes y reglamentos, incluyendo las referentes al mercado de valores, sanidad, protección ambiental, control de precios, etc.
Generalmente, estas leyes y reglamentos se relacionan más con los aspectos operativos de una entidad que con los correspondientes a los aspectos financieros y contables de ésta y su efecto en los estados financieros es indirecto. Normalmente, el auditor no tiene base suficiente para percatarse de posibles violaciones a esas leyes y reglamentos.
Su efecto indirecto normalmente es el resultado de la necesidad de revelar un pasivo contingente debido a reclamos por las autoridades. Por ejemplo, pueden efectuarse compras y ventas de valores utilizando indebidamente información interna que para efectos legales represente el uso prohibido de "información privilegiada".
Si bien los efectos directos de las compras y ventas de los valores pueden haberse registrado correctamente, sus efectos indirectos, los posibles pasivos contingentes originados por la violación de las leyes relativas al mercado de valores, puede ser que no se estén revelando correctamente.
Aun cuando las violaciones de esas leyes y reglamentos pueden tener consecuencias importantes en los estados financieros, puede ser que el auditor no se entere del incumplimiento en la información que normalmente es inspeccionada por él en el curso de su auditoría de estados financieros a menos que se lo informe su cliente o exista evidencia de una investigación o reclamo por parte de alguna autoridad.
2.3 INTRODUCCION A LAS NORMAS INTERNACIONALES DE AUDITORIA
Una auditoría realizada de acuerdo con las Normas Internacionales de Auditoria se orienta a suministrar la seguridad razonable de que los estados contables estén libres de irregularidades materiales, sea debido a fraude o error.
Federación Internacional de Contadores (IFAC por sus siglas en Inglés)
• IFAC es la organización global que representa la profesión.
• 2,5 millones de auditores se encuentran representados en IFAC a través de las 155 organizaciones profesionales correspondientes a 118 países y que son miembros de dicha organización.
• Fundada en 1977 como una organización privada.
Su principal Objetivo: Servir al interés publico fortaleciendo a la profesión a través del desarrollo y emisión de normas profesionales de calidad en áreas como:
⎯ Formación continúa.
⎯ Ética.
⎯ Auditoría.
2.3.1 ARMONIZACION DE LAS NORMAS CONTABLES
La Junta de Normas Contables Financieras de los Estados Unidos (FASB) y la Junta de Normas Internacionales de Contabilidad (IASB), en el año 2002, firmaron un memorando a efectos de lograr normas internacionales de alto nivel de calidad y la minimización de diferencias entre las normas norteamericanas (US-GAAP`s) y las Normas Internacionales de Información Financiera(NIIFs).
ESTRUCTURA DE LAS NORMAS INTERNACIONALES Y AMERICANAS
NORMAS CONTABLES INTERNACIONALES EMISOR
NIIF Normas Internacionales de Información Financiera (conviven con las NIC) – Normas contables de aplicación internacional
Por sus siglas en inglés IFRS.
International Financial Reporting Standards.
Junta de Normas Internacionales de Contabilidad:
Por sus siglas en inglés IASB
International Accounting Standards Board (www.iasb.org)
Comité de Interpretaciones de las Normas Internacionales de Información Financiera.
IFRIC por sus siglas en inglés.
International Financial Reporting Interpretations Committee
Comité de interpretaciones en que se apoya el IASB
(Normas contables de aplicación en EE.UU) Junta de Normas de Contabilidad Financiera de los Estados Unidos.
Por sus siglas en Inglés:
FASB - Financial Accounting Standards Board (www.fasb.org)
NIA`s / IAS (Normas Internacionales de Auditoría) Federación Internacional de Contadores.
IFAC. International Federation of Accountants (www.ifac.org)
Declaración de Normas de Auditoría
Por sus siglas en inglés SAS –Statement on Auditing Standards (Normas de Auditoría en EE.UU)
Instituto Americano de Contadores Públicos
AICPA por sus siglas en inglés American Instute of Certified Public Accountants EEUU (www.aicpa.org)
2.3.2 NORMAS PROFESIONALES FRENTE AL FRAUDE
Declaración de Normas de Auditoría (SAS por sus siglas en inglés) 53: Al desarrollar un plan de auditoría se deberá considerar los factores que influyen en el riesgo de auditoría y adquirir un entendimiento de la estructura de control interno.
Declaración de Normas de Auditoría (SAS por sus siglas en inglés) 82: El auditor es responsable de planear y desarrollar sus auditorias a fin de obtener seguridad razonable de que los EstaECC están libres de errores materiales. No es responsable de detectar el fraude en sí, pero si los errores significativos causados.
2.3.3 Evolución de las Normas Internacionales de Auditoría (ISAS por sus Siglas en inglés)
Es en los últimos años cuando más claramente se ha puesto de manifiesto la necesidad de homogeneizar prácticas profesionales internacionalmente:
⎯ Compañías globalizadas que operan en múltiples países con normativas distintas.
⎯ Inversores globales que requieren un lenguaje de información único:
⎯ Contable IFRS/ NIIF
⎯ Auditoria/Seguridad ISA/ NIA
ISA (International Standard on Auditing) 240 Normas Internacionales de Auditoría
“La responsabilidad del Auditor para considerar el fraude en una auditoría de Estados Financieros”.
1.- El propósito de esta Norma Internacional de Auditoría (NIA) es establecer procedimientos y proporcionar lineamiento sobre la responsabilidad del auditor de considerar el fraude en una auditoría de estados financieros, Entendimiento de la entidad y su entorno y evaluación de los riesgos de representación errónea de importancia relativa.
Las normas y lineamientos de esta NIA son con la intención de integrarse en el proceso global de auditoría.
2.- Esta norma:
a. Distingue entre fraude y error y describe los dos tipos de fraude que son relevantes para el auditor, es decir. representaciones erróneas que resultan de malversación de activos y representaciones erróneas que resultan de información financiera fraudulenta: describe las responsabilidades respectivas de los encargados del gobierno corporativo y de la administración de la entidad sobre la prevención y detección de fraude, describe las limitaciones inherentes de una auditoría en el contexto de fraude, y fija las responsabilidades del auditor para detectar representaciones erróneas de importancia relativa debidas a fraude.
b. Requiere que el auditor:
1. Lleve a cabo procedimientos para obtener información que sea útil al identificar los riesgos de representación errónea de importancia relativa debida a fraude.
2. Identifique y evalúe los riesgos de representación errónea de importancia relativa debida a fraude a nivel de estado financiero y a nivel de aseveración.
3. Determine las respuestas generales para manejar los riesgos de representación errónea de importancia relativa debida a fraude a nivel de estado financiero y considerar la asignación y supervisión de personal; considerar las políticas contables que utiliza la entidad e incorporar
un elemento de impredicibilidad en la selección de la naturaleza, oportunidad y extensión de los procedimientos de auditoría que se van a desempeñar.
4. Diseñe y realice procedimientos de auditoría para responder al riesgo de que la administración sobrepase los controles.
5. Determine respuestas para manejar los riesgos evaluados de representación errónea debida a fraude. Considerar si una representación errónea identificada puede ser indicativa de fraude.
6. Obtenga representaciones escritas de la administración relativas al fraude.
7. Comunicarse con la administración y con los encargados del gobierno corporativo.
3.- Al planear y desempeñar la auditoría para reducir el riesgo de auditoría a un nivel aceptablemente bajo, el auditor deberá considerar los riesgos de representaciones erróneas de importancia relativa en los estados financieros debidas a fraude.
Características del fraude
Las representaciones erróneas en los estados financieros pueden surgir de fraude o error. El factor distintivo entre fraude y error es si la acción subyacente que da como resultado la representación errónea de ¡os estados financieros es intencional o no.
A sí como el Boletín 3030 de las Normas de Auditoría Generalmente Aceptadas; la ISA 240 nos da una definición del Término Error el cual toma en cuenta los mismos factores mencionados anteriormente en dicho boletín.
El término "fraude" se refiere a un acto intencional por parte de una o más personas de la administración, los encargados del gobierno corporativo, empleados o terceros, implicando el uso de engaño para obtener una ventaja injusta o ilegal. Aunque el fraude es un concepto legal amplio, para fines de esta Norma Internacional de Auditoría, al auditor le atañe el fraude que causa una representación errónea de importancia relativa en los estados financieros. Los auditores no toman determinaciones legales de si ha ocurrido realmente fraude. El fraude que involucra a uno o más miembros de la administración o de los encargados del gobierno corporativo se conoce como "fraude administrativo"; el fraude que involucra sólo a empleados de la entidad se conoce como
"fraude de empleados." En cualquiera de los dos casos, puede haber colusión dentro de la entidad o con terceros fuera de ella.
Dos tipos de representaciones erróneas intencionales son relevantes para el auditor: representaciones erróneas que resulten de información financiera fraudulenta y representaciones erróneas que resulten de malversación de activos.
La información financiera fraudulenta implica representaciones erróneas intencionales que incluyen omisiones de cantidades o revelaciones en los estados financieros para engañar a los usuarios de los mismos.
La información financiera fraudulenta puede lograrse de la siguiente manera:
• Manipulación, adulteración (incluyendo falsificación), o alteración de registros contables o documentación de soporte con los que se preparan los estados financieros.
• Representación errónea u omisión intencional en los estados financieros de hechos transacciones u otra información importante.
• Mala aplicación intencional de Normas de Información Financiera relativas a cantidades, clasificación, manera de presentación o revelación.
La información financiera fraudulenta, con frecuencia, implica que la administración sobrepase los controles que, de otro modo, pueden aparecer como funcionando de manera efectiva. El fraude puede cometerse cuando la administración sobrepasa los controles, usando técnicas como:
• Registrar asientos ficticios en el libro diario.
• Ajustar de manera inapropiada los supuestos y cambiar los juicios usados para estimar los saldos de cuentas.
• Omitir, adelantando o retrasando su reconocimiento en los estados financieros, hechos y transacciones que han ocurrido durante el periodo que se reporta.
• Ocultar, o no revelar, hechos que pudieran afectar las cantidades registradas en los estados financieros.
Se puede causar información financiera fraudulenta por los esfuerzos de la comunicación de manejar las utilidades para engañar a los usuarios de los estados financieros al influir en su percepción del desempeño y la rentabilidad de la entidad.
La malversación de activos implica el robo de activos de una entidad y, a menudo, se perpetra por empleados en cantidades relativamente pequeñas y de poca importancia Sin embargo puede también involucrar a la administración, donde generalmente hay más posibilidad de simular u ocultar las malversaciones en formas difíciles de detectar.
El fraude implica un incentivo o presión para cometerlo, una oportunidad percibida para hacerlo y alguna racionalización del acto. Una persona puede tener un incentivo para malversar activos.
Declaración de Normas de Auditoría No. 54
Por sus siglas en Inglés SAS (Statement on audit Standard)
Actos ilegales cometidos por los clientes
El termino actos ilegales se refiere a violaciones de leyes o reglamentos gubernamentales. Estos cometidos por los clientes, son actos atribuibles a la entidad, cuyos estados financieros están bajo auditoría o actos hechos por la gerencia o empleados actuando en nombre de la entidad. Dichos actos no incluyen mala conducta individual del personal de la entidad, no relacionadas a sus actividades empresariales. El hecho de que un acto sea ilegal, es una determinación fuera del juicio profesional del auditor. El auditor se presenta como experto en contabilidad y auditoria, cuando reporta estados financieros. La experiencia y la compresión del auditor, pueden ayudar a este a reconocer actos ilegales. No obstante, la determinación en cuanto a legalidad de un acto se basaría en el consejo de un perito legal calificado.
La responsabilidad del auditor esta en detectar y reportar los resultados con errores que resulten de actos ilegales que tienen una incidencia directa y un efecto material en los estados financieros o que estos presenten errores materiales o fraudes. El auditor ordinariamente no tiene alguna responsabilidad sobre actos ilegales que tienen un efecto indirecto sobre los estados financieros.
Los actos ilegales varían mucho en su relación con los estados financieros. El auditor toma en consideración las leyes y reglamentos que en generalmente son reconocidos por los auditores por su efecto directo y material sobre la determinación de las cifras de los estados financieros. No obstante, el auditor considera tales reglamentos desde la perspectiva de su conocida relación con los objetivos contables, en vez de considerarlos de una perspectiva de legalidad en sí.
Las entidades pueden ser afectadas por muchas leyes o reglamentos, estas leyes y reglamentos tienen mas generalmente mas relación con los aspectos de operación de una entidad, que con sus aspectos financieros y contables y el efecto sobre los estados financieros es indirecto. Su efecto indirecto es normalmente el resultado de la necesidad de revelar un pasivo contingente, debido a una acusación o determinación de ilegalidad.
Ciertos actos ilegales tienen un efecto directo e importante sobre la determinación de las cifras de los estados financieros. Otros, pueden, en circunstancias especificas, tener efectos importantes, pero indirectos sobre los estados financieros. El auditor debe darse cuenta de la posibilidad de que tales actos hayan ocurrido. Si el auditor recibe información especifica que da evidencia, relacionada a la existencia de posibles actos ilegales, que podrían tener un efecto indirecto e importante sobre los estados financieros, el auditor debe aplicar los procedimientos de auditoria específicos, para indagar si haya ocurrido un acto ilegal. No obstante, una auditoria llevada a cabo de acuerdo con las normas de auditoria generalmente aceptadas, no dará ninguna garantía de poder detectar actos ilegales o de revelar alguna responsabilidad contingente resultante.
Procedimientos de auditoria en ausencia de evidencia en relación a actos ilegales
Algunos de los procedimientos se refieren a la lectura de las actas; preguntas a la gerencia de cliente y su consejero legal acerca de litigios, demandas y evaluaciones; pruebas sustantivas de los detalles de operaciones y
