INSTITUTO POLITÉCNICO NACIONAL
ESCUELA SUPERIOR DE COMERCIO Y ADMINISTRACIÓN UNIDAD TEPEPAN
SEMINARIO:
“EFECTOS FISCALES DEL IMPUESTO EMPRESARIAL A TASA ÚNICA Y DEL IMPUESTO A LOS DEPÓSITOS EN EFECTIVO PARA LOS CONTRIBUYENTES QUE TRIBUTAN EN EL RÉGIMEN
SIMPLIFICADO”
TEMA:
APLICACIÓN INTEGRAL DE FACILIDADES ADMINISTRATIVAS CASO “LA SANTANERA S.P.R. DE R.L. DE C.V.”
INFORME FINAL QUE PARA OBTENER EL TÍTULO DE CONTADOR PÚBLICO PRESENTAN:
ROSA ANGÉLICA BARRIENTOS MARTÍNEZ ALEJANDRA LÓPEZ MORA
ALMA ROSA VILLARREAL VILLARREAL ALFREDO MERLÍN MEDINA EDER JOSUE PAREDES RANGEL
CONDUCTOR DEL SEMINARIO: C.P. JOSÉ ALFREDO BENÍTEZ IBARRA
México, D.F. Marzo del 2009
AGRADECIMIENTOS
Al Instituto Politécnico Nacional
Porque en el verdadero éxito, la suerte no tiene nada que ver; la suerte es para los improvisados y aprovechados; y el éxito es el resultado obligado de la constancia, de la responsabilidad, del esfuerzo, de la
organización y del equilibrio entre la razón y el corazón.
Simplemente ¡Gracias!, por el orgullo de ser Politécnico…
SOY POLITÉCNICO Porque aspiro a ser todo un hombre.
Porque exijo mis deberes antes que mis derechos.
Por convicción y no por circunstancia.
Para alcanzar las conquistas universales y ofrecerlas a mí pueblo.
Porque me duele la patria en mis entrañas y aspiro a calmar sus dolencias.
Porque ardo en deseos de despertar al hermano dormido.
Para prender una antorcha en el altar de la Patria.
Porque me dignifico y siento el deber de dignificar a mi institución.
Porque mi respetada libertad de joven y estudiante me impone la razón de respetar este recinto.
Porque traduzco la triconomía de mi bandera como trabajo, deber y honor.
A la Escuela Superior de Comercio y Administración
Por ser una institución educativa de prestigio, que nos ha brindado las herramientas necesarias para nuestra formación profesional y porque en ella encontramos éxito, fracaso y amigos; que han sido el pilar para crecer
como ser humano.
ÍNDICE
INTRODUCCIÓN
CAPÍTULO I PRINCIPIOS TRIBUTARIOS CONSTITUCIONALES Y LA ESTRUCTURA DE LOS INGRESOS PÚBLICOS FEDERALES EN MÉXICO
1.1 Principios Tributarios Constitucionales 7 1.2 Los Ingresos que Percibe el Estado 8 1.2.1 Ingresos Tributarios
1.2.2 Ingresos No Tributarios
1.3 Clasificación de las Contribuciones 9 1.3.1 Impuestos
1.3.2 Derechos
1.3.3 Aportaciones de Seguridad Social 1.3.4 Contribuciones Especiales o de Mejoras 1.3.5 Accesorios de las Contribuciones
1.4 Características y Elementos de los Impuestos 13 1.4.1 Características
1.4.2 Elementos 1.4.3 Objeto 1.4.4 Base Gravable 1.4.5 Tasa
1.5 Fuentes Formales del Derecho Fiscal 15 1.5.1 Fuentes del Derecho Fiscal Mexicano
1.5.2 La Ley Fiscal 1.5.3 El Reglamento Fiscal 1.5.4 Código Fiscal
1.6 La Ley de Ingresos 21 1.6.1 Características
1.6.2 El Proceso Legislativo
1.6.3 Contenido de la Ley de Ingresos
CAPÍTULO II IMPUESTO SOBRE LA RENTA
2.1 Antecedentes Históricos 26 2.1.1 Evolución
2.1.2 Leyes Conexas al Impuesto Sobre la Renta
2.2 Exposición de Motivos de la Ley del Impuesto Sobre la Renta 33 2.3 Generalidades 34
2.3.1 ¿Qué es el Impuesto Sobre la Renta?
2.3.2 Características 2.3.3 Elementos
2.4 Normatividad del Impuesto Sobre la Renta 37 2.4.1 Régimen Simplificado
2.4.2 Las Facilidades Administrativas
2.5 Integración del Impuesto 45 2.5.1 Provisional
2.5.2 Anual
CAPÍTULO III IMPUESTO EMPRESARIAL A TASA ÚNICA
3.1 Antecedentes Históricos 52 3.2 Exposición de Motivos 53 3.3 Generalidades 56
3.3.1 ¿Qué es el Impuesto Empresarial a Tasa Única?
3.3.2 Características del Impuesto Empresarial a Tasa Única 3.3.3 Objetivo del Impuesto Empresarial a Tasa Única
3.3.4 ¿A quienes Afecta el Impuesto Empresarial a Tasa Única?
3.3.5 Ventajas y Desventajas
3.4 Normatividad del Impuesto Empresarial a Tasa Única 60 3.4.1 Aspectos Aplicables al Régimen Simplificado
3.5 Integración del Impuesto Empresarial a Tasa Única 66 3.5.1 Provisional
3.5.2 Anual
CAPÍTULO IV IMPUESTO AL VALOR AGREGADO
4.1Antecedentes Históricos de la Ley del Impuesto al Valor Agregado 68 4.2 Exposición de Motivos 69 4.3 Generalidades del Impuesto al Valor Agregado 70
4.3.1 ¿Qué es el Impuesto Agregado?
4.3.2 Características 4.3.3 Objetivo
4.3.4. Elementos del Impuesto al Valor Agregado
4.4 Normatividad del Impuesto al Valor Agregado 72 4.4.1 Imposición al Sector Primario del Ciclo Productivo
4.4.2 Régimen Simplificado
4.5 Integración del Impuesto 74
CAPÍTULO V IMPUESTO A LOS DEPÓSITOS EN EFECTIVO
5.1 Antecedentes Históricos 77 5.2 Exposición de Motivos 77 5.3 Generalidades 81
5.3.1 ¿Qué es el Impuesto a los Depósitos en Efectivo?
5.3.2 Características 5.3.3 Objetivo 5.3.4 Elementos
5.4 Normatividad del Impuesto a los Depósitos en Efectivo 82 5.5 Recuperación del IDE recaudado 86
5.5.1 En Pagos Provisionales 5.5.2 En Declaración Anual
CAPÍTULO VI CASO PRÁCTICO “LA SANTANERA”
6.1 Sector Primario 88 6.1.1 Concepto
6.1.2 Actividades del Sector Primario
6.2 Figuras Asociativas Definidas por la Ley Agraria 89 6.2.1 Uniones de Ejidos o Comunidades
6.2.2 Sociedades de Producción Rural
6.2.3 Uniones de Sociedades de Producción Rural 6.2.4 Asociaciones Rurales de Interés Colectivo
6.3 Tabasco, cuna de “La Santanera” 93 6.3.1 Ubicación Geográfica
6.3.2 Antecedentes Históricos
6.3.3 Economía del Estado de Tabasco 6.3.4 El Plátano como Fuente de Riqueza 6.3.5 Contexto Macroeconómico
6.4 Aplicación Integral de las Facilidades Administrativas 112
CONCLUSIONES
ANEXOS
BIBLIOGRAFÍA
INTRODUCCIÓN
El Informe Final representa no sólo el resultado de la investigación que se realiza, sino también el reflejo que materializa los conocimientos adquiridos a lo largo de la vida profesional, así como el uso de herramientas de investigación y principios metodológicos para llevar a cabo la investigación.
El presente trabajo se ha dirigido bajo la metodología de una investigación documental por lo que representa necesariamente el resultado del desarrollo de la investigación teórica mediante la utilización de diversas fuentes de información; así como la aplicación de los conocimientos adquiridos a una situación en específico, caso “La Santanera S.P.R. de R.L. de C.V.”
Resulta necesario hacer mención que se parte de términos generales hasta aterrizarlos en el caso práctico de manera particular. Además es relevante enmarcar que la Aplicación Integral de Facilidades Administrativas, motivo del estudio, representa la expresión más detallada de la determinación de contribuciones en el entendido de que únicamente son aplicables a un tipo correctamente definido de contribuyentes.
Una vez aclarado el tema de estudio es necesario mencionar que dentro de este documento se encuentran seis capítulos que dan cuenta de la exhaustiva investigación documental, el análisis de la misma y su vinculación con el caso práctico profesional en específico.
A través de los primeros capítulos se hace alusión a los principios legales que crean la obligación, definen la estructura y determinan los medios de recaudación de las contribuciones federales. El primer capítulo sustenta los principios tributarios constitucionales y la estructura de los ingresos públicos de la Federación.
En los capítulos subsecuentes se abordan temas relativos al Impuesto Sobre la Renta, al Impuesto Empresarial a Tasa Única, al Impuesto al Valor Agregado y; al Impuesto a los Depósitos en Efectivo. En dichos capítulos se muestran, en una primera parte, las generalidades de cada uno de ellos y; en una segunda parte, los puntos específicos que afectan directamente al sector primario en el marco del régimen simplificado.
CAPÍTULO I PRINCIPIOS TRIBUTARIOS CONSTITUCIONALES Y LA ESTRUCTURA DE LOS INGRESOS PÚBLICOS FEDERALES EN MÉXICO
Al abordar cualquier tema relacionado con aspectos normativos surge la vital necesidad de dar paso a un capítulo dedicado a la raíz del surgimiento de dicho tema. En este capítulo se parte de los principios constitucionales que proporcionan la pauta y justificación de la recaudación de impuestos y paso a paso se va configurando la estructura de los ingresos públicos de la federación.
La importancia de los temas que a continuación se desarrollan radica en que son el soporte del nacimiento del tema que atañe a este trabajo.
1.1 Principios Tributarios Constitucionales
Un presupuesto, para cualquier persona, empresa o gobierno, es un plan de acción de gasto para un periodo futuro, generalmente un año, a partir de los ingresos disponibles. Un año calendario para un gobierno se le denomina año fiscal. En un presupuesto se propone el proyecto de país que queremos en el futuro.
El Estado gasta en escuelas, hospitales, carreteras; gasta también en salarios de policías, funcionarios, jueces, legisladores, enfermeras, etcétera; por citar algunos casos. Para cubrir estos gastos requiere de ingresos, como los impuestos y los derechos. En su dimensión individual, las personas conocen una realidad semejante:
gastan en comida, educación, vivienda y salud, y requieren de una entrada de dinero para mantenerse.
Los ingresos de un gobierno pueden tomar la forma de impuestos, los cuales se obtienen del sector privado, sin que eso implique una obligación del gobierno hacia el contribuyente, es decir, no hay contraprestación.
Los impuestos son obligatorios, la mayor parte de los ingresos públicos se obtienen a través de los impuestos.
Otra forma de ver los impuestos es considerando que son prestaciones en dinero o en especie que coactivamente el Estado fija unilateralmente, con carácter general y obligatorio a las personas físicas o morales para cubrir los gastos públicos y satisfacer necesidades públicas.
Recordemos el ordenamiento base de las contribuciones, el artículo 31 fracción IV de la Constitución Política establece que: Son obligaciones de los mexicanos (…) “Contribuir para los gastos públicos, así de la Federación, como del Distrito Federal o del Estado o Municipio en que residan, de la manera proporcional y equitativa que dispongan las leyes.”
De una interpretación sencilla de dicho ordenamiento podemos desprender varios principios que deben vigilar los impuestos. Primeramente deben ser destinados al gasto público de la Federación, del Distrito Federal, de los Estados o los Municipios, en segundo término deben ser aplicados de manera proporcional y equitativa y por último deben estar contenidos en las leyes.
De manera particular, en México, los ingresos públicos federales están compuestos por los recursos que capta el gobierno por las siguientes vías:
• El sector central, a través de la recaudación tributaria y no tributaria que ejecuta la Secretaría de Hacienda y Crédito Público (SHCP);
• Los diversos organismos y empresas paraestatales, tales como: PEMEX (Petróleos Mexicanos), Comisión Federal de Electricidad (CFE), Instituto Mexicano del Seguro Social (IMSS), Instituto de Seguridad y Servicios Sociales de los Trabajadores del Estado (ISSSTE), Luz y Fuerza del Centro (LFC); Caminos y Puentes Federales de Ingresos, etc., y
• Los que provienen del endeudamiento externo o interno. Como ejemplo de deuda interna tenemos distintos valores gubernamentales que le sirven al gobierno para obtener recursos, tales como: los Certificados de la Tesorería de la Federación (CETES); los Pagarés de la Federación (PAGAFES) los Bonos de Desarrollo (BONDES); los Certificados en Plata (CEPLATA) los Tesobonos y los Ajustabonos.
1.2 Los Ingresos que Percibe el Estado
Es la cantidad en dinero y en especie que percibe el Estado conforme a su presupuesto respectivo para cubrir las necesidades sociales en un ejercicio fiscal determinado.
Para el interés de nuestro tema nos avocaremos a los que señala, en concreto del análisis de la Ley de Ingresos de la Federación, que realiza una clasificación básica nos permite dividir a los ingresos en dos grupos: ingresos provenientes del poder impositivo del Estado, que llamaremos ingresos Tributarios y los demás ingresos, que tienen características diferentes y que por lo mismo llamaremos Ingresos no Tributarios.
A continuación se expone un análisis sustentado en el marco legar respecto a dicha clasificación de los ingresos que percibe el Estado.
1.2.1 Ingresos Tributarios
Los ingresos tributarios, son las contribuciones y provienen de la relación jurídico fiscal, incluyen aquellos que fueron obtenidos por medio del Estado como ente supremo para obligarlos a sacrificar una parte proporcional
de sus ingresos y así obtener los recursos necesarios para el ejercicio de sus funciones.
Dichos ingresos encuentran su sustento legal en la Constitución en su artículo 31 fracción IV que indica claramente como obligación de los mexicanos, en su fracción IV, contribuir para los gastos públicos, así de la Federación, como del Distrito Federal o del Estado y Municipio en que residan, de la manera proporcional y equitativa que dispongan las leyes. Teniendo así dicho artículo como punto de partida clave en relación con los Ingresos Tributarios.
Tal ordenamiento establece la obligación de los mexicanos de contribuir a los gastos públicos, así como sus artículos 73 fracción VII y XXIX y 74 fracción IV que constituyen la facultad del Poder Legislativo para establecer las contribuciones necesarias para cubrir el presupuesto.
Las contribuciones son “las obligaciones unilaterales establecidas por la ley, que corren a cargo de los gobernados y cuyo objeto es allegar fondos para sostener el gasto público”.
La Ley encargada de señalar cuáles son las contribuciones en nuestro Sistema Tributario, es el Código Fiscal de la Federación, el cual en su artículo 2º precisa: “Las contribuciones se clasifican en impuestos, aportaciones de seguridad social, contribuciones de mejoras y derechos (…)”.
1.2.2 Ingresos No Tributarios
Pasando a lo que respecta a los ingresos no tributarios se pueden clasificar en patrimoniales y crediticios.
Los ingresos patrimoniales se refieren a las percepciones que el Estado obtiene por la administración de su patrimonio. Incluyen a los productos, que son las contraprestaciones por los servicios a cargo del Estado en sus funciones de Derecho Privado; incluyen a los aprovechamientos que son los ingresos percibidos por el Estado por funciones de Derecho Público diferentes a las contribuciones, es decir no se derivan de su poder imperio, también son percibidos por financiamiento y por los organismos descentralizados y empresas de participación estatal.
Los ingresos tributarios crediticios lo componen las cantidades que se obtienen a través de préstamos o por la emisión de bonos, ingresos que se justifican constitucionalmente en el artículo 73 fracción VIII de nuestra Carta Magna y en su ley complementaria, la Ley General de la Deuda Pública.
1.3 Clasificación de las Contribuciones
La Ley encargada de señalar cuáles son las contribuciones en nuestro Sistema Tributario, es el Código Fiscal
de la Federación El cual en su artículo 2º precisa: “Las contribuciones se clasifican en impuestos, aportaciones de seguridad social, contribuciones de mejoras y derechos (…)”. Bien, una vez definido el fundamento legal, se definen en seguida cada una de las contribuciones consideradas en dicho precepto.
1.3.1 Impuestos
El impuesto representa un tipo de tributo o contribución, y estos últimos abarcan no solamente los impuestos sino también a los derechos y contribuciones especiales.
Nuestra legislación en el artículo 2º, Fracción I del Código Fiscal de la Federación define a los impuestos como las contribuciones establecidas en la ley que deben pagar las personas físicas y morales que se encuentren en la situación jurídica o de hecho prevista por la misma y que sean distintas de las aportaciones de seguridad social, a las contribuciones de mejoras y a los derechos (refiriéndose a las señaladas en las fracciones II, III y IV del artículo 2º del C.F.F.).
Por otro lado, se puede decir que el impuesto es la prestación en dinero o en especie que establece el Estado conforme a la ley, con carácter obligatorio, a cargo de personas físicas y morales para cubrir el gasto público y sin que haya para ellas contraprestación o beneficio especial, directo o inmediato.
Los impuestos son prestaciones, hoy por lo regular en dinero, al Estado y demás entidades de Derecho Público, que las mismas reclaman, en virtud de su poder en forma y cuantía determinadas unilateralmente y sin contraprestación especial con el fin de satisfacer las necesidades colectivas.
El impuesto es la parte de renta nacional que el Estado se apropia para aplicarla a la satisfacción de las necesidades públicas, distrayéndola de las partes alícuotas de aquella renta propiedad de las economías privadas y sin ofrecer a éstas compensación alguna específica y recíproca de su parte.
Una vez comprendido la naturaleza de los impuestos, se debe entender que no todos están determinados de la misma manera y obedecen a clasificaciones atendiendo a sus particularidades. A continuación se presentan las principales clasificaciones de dichas contribuciones.
Impuestos Directos e Indirectos
Se dice que son impuestos directos aquellos que no pueden ser trasladados, incidiendo en el patrimonio del sujeto pasivo de la obligación, e indirectos los que sí pueden ser trasladados, de modo que no inciden en el patrimonio del sujeto pasivo, sino en el de otras personas, de quienes lo recupera el sujeto pasivo.
Como ejemplos de los primeros podemos citar el Impuesto Sobre la Renta, Impuesto Empresarial a Tasa Única, y de los indirectos; el Impuesto al Valor Agregado y el Impuesto Especial Sobre Producción y Servicios.
Los impuestos directos son las que gravan una manifestación inmediata de capacidad contributiva, es decir, el patrimonio o la renta de las personas sujetas a la potestad financiera del Estado.
Es difícil declarar un impuesto más conveniente que otro, ya que los indirectos son más fáciles de recolectar, sin embargo son menos justos, al grabar indistintamente sin considerar la capacidad contributiva.
Impuestos Personales y Reales
En los personales se toma en cuenta la posición personal de los individuos que tienen el carácter de sujetos pasivos, los segundos recaen sobre la cosa objeto del gravamen sin tener en cuenta la situación de la persona que es dueña de ella.
Impuestos Generales y Especiales
Los generales gravan actividades distintas, pero de la misma naturaleza, mientras el especial grava determinada actividad. Ejemplo del primero es el Impuesto al Valor Agregado, y del segundo es el Impuesto Sobre Automóviles Nuevos.
Impuestos Ordinarios y Extraordinarios
Los ordinarios se perciben normalmente en el ejercicio fiscal, los extraordinarios responden a situaciones excepcionales que requieran ingresos adicionales a los que obtiene el Estado comúnmente, como catástrofes y crisis.
Impuestos Federales
De acuerdo al artículo 1 ° del Código Fiscal de la Federación los impuestos que percibe el Gobierno Federal son:
• Impuesto Sobre la Renta (ISR).
• Impuesto Empresarial a Tasa Única (IETU).
• Impuesto a los Depósitos en Efectivo (IDE).
• Impuesto al Valor Agregado (IVA).
• Impuesto Especial Sobre Producción y Servicios (IESPS).
• Impuesto Sobre Tenencia o Uso de Vehículos (ISTUV).
1.3.2 Derechos
El artículo 2º, fracción IV del Código Fiscal de la Federación se encarga de proveer una definición en la que se dice que los Derechos son las contribuciones establecidas en Ley por el uso o aprovechamiento de los bienes del dominio público de la Nación, así como por recibir servicios que presta el Estado en sus funciones de Derecho Público, excepto cuando se presten por organismos descentralizados.
También son derechos las contribuciones a cargo de los organismos públicos descentralizados por prestar servicios exclusivos del Estado.
A su vez son definidos en el artículo 1° de la Ley Federal de Derechos como los derechos que establece esta ley, se pagará por los servicios que presta el Estado en sus funciones de Derecho Público o por el uso o aprovechamiento de los bienes de dominio público de la Nación.
De una interpretación de las anteriores definiciones, podemos establecer que estas contribuciones son generadas:
• Por recibir servicios que presta el Estado en sus funciones de Derecho Público;
• Por usar y aprovechar bienes del dominio público, y
• Por prestar servicios públicos exclusivos del Estado algunos organismos descentralizados en observancia de la legislación federal.
1.3.3 Aportaciones de Seguridad Social
El Artículo 2º, Fracción II del Código Fiscal de la Federación definen las aportaciones de seguridad social como las contribuciones establecidas en ley que corren a cargo de personas que son sustituidas por el Estado en el cumplimiento de obligaciones fijadas por la ley en materia de seguridad social o las personas que se beneficien en forma especial por servicios de seguridad social proporcionados por el mismo Estado.
A pesar de tener una finalidad diferente de los tributos, su rendimiento se destina al fin específico del Seguro Social y se equiparan a las contribuciones para efectos de cobro, ya que son establecidos por el Estado, con carácter obligatorio.
1.3.4 Contribuciones Especiales o de Mejoras
El artículo 2º, fracción III del Código Fiscal de la Federación define las Contribuciones de Mejoras como las establecidas en Ley que corren a cargo de las personas físicas o morales que se beneficien de manera directa por obras públicas.
La característica distintiva de este tributo es que constituye el pago por un especial beneficio que produce a un sector de la población la realización de la actividad de interés general, cuyo importe debe destinarse a sufragar los gastos de esa actividad.
La contribución especial es una prestación que los particulares pagan obligatoriamente al Estado, como aportación a los gastos que ocasionó la realización de una obra o la prestación de un servicio público de interés general, que los benefició o los beneficia en forma específica.
1.3.5 Accesorios de las Contribuciones
El artículo 2º último párrafo, del Código Fiscal de la Federación los define como aquellos ingresos tributarios, siendo entonces estos las multas y recargos provenientes de leyes fiscales y administrativas.
1.4 Características y Elementos de los Impuestos
1.4.1 Características
Por la importancia que representan los impuestos en los ingresos del Estado, se exponen algunas características importantes:
• Es una prestación en dinero o en especie que no tiene contraprestación directa por parte del Estado;
• La imposición se establece unilateralmente por el Estado en forma general;
• Es de carácter coactivo, es decir, si no se cumple, el Estado puede utilizar el poder legal para hacerlo cumplir y
• El destino de los impuestos es satisfacer necesidades colectivas.
Los impuestos están compuestos por algunos elementos, entre los que destacan los siguientes: sujetos, objeto, base gravable y tasa.
1.4.2 Elementos
Sujetos
Son los agentes que participan en el proceso de recaudación. Obedeciendo a que la obligación tributaria es consecuencia de una relación jurídica, es pues natural la existencia de dos sujetos: un deudor y un acreedor, por lo tanto existen dos tipos de integrantes en la relación, sujetos activos y pasivos.
Sujeto Activo: Son considerados sujetos activos aquellos que tienen el derecho de exigir el cumplimiento de la obligación en los términos fijados en la ley, de tal manera únicamente pueden ser la Federación, las entidades locales y los municipios.
Tal característica de sujeto activo se justifica pues en el artículo 73 Constitucional se faculta al Congreso de la Unión para el establecimiento de las contribuciones necesarias para cubrir el presupuesto, y por otro lado el artículo 116 Constitucional autoriza el establecimiento de contribuciones necesarias para satisfacer el gasto público de los estados por medio de sus Legislaturas Estatales.
Sujeto Pasivo: El otro integrante de la relación jurídica tributaria es el sujeto pasivo, quien es el sujeto obligado en virtud de la propia naturaleza de los hechos imponibles, que de acuerdo con la ley resultan atribuibles a dichos sujetos por ser el que los realiza.
Podemos encontrar en el Código Fiscal de la Federación que tal sujeto pasivo es numerosamente mencionado como “contribuyente”. Son los causantes o contribuyentes que pueden ser personas físicas o morales, mexicanas o extranjeras que tienen legalmente la obligación de pagar algún impuesto.
1.4.3 Objeto
El objeto del impuesto estriba más bien en las circunstancias en virtud de las cuales una persona se ve obligada a pagar un determinado tributo el objeto más bien es el elemento económico que justifica la existencia de un impuesto, es decir, responde a la pregunta ¿Qué es lo que grava la ley?
Entonces, podemos decir que el objeto es aquello que normalmente da el nombre a la contribución respectiva, por ejemplo: el ingreso, el valor agregado, el activo, etcétera.
1.4.4 Base Gravable
La cantidad o criterio considerado para la aplicación de la ley, sobre la que se determina el monto de la contribución a cargo del sujeto pasivo, o sea el contribuyente.
Puede ser sobre el valor total de las actividades, número de litros producidos, monto de los ingresos percibidos, a la cual se le aplica la tasa, cuota o tarifa correspondiente.
1.4.5 Tasa
También llamadas cuotas o tarifa, es la cantidad de dinero que se debe de pagar por unidad fiscal, es decir, cuanto se debe de pagar por realizar el hecho imponible. Se conocen como tarifas cuando tienen forma de lista de tasas aplicables para bases máximas y mínimas, y como tasa o cuota cuando se da como porcentaje.
También se puede decir que la tasa es el monto del impuesto expresado, por lo regular, en porcentaje. Existen as siguientes modalidades:
l
Tasa proporcional: cuando los ingresos personales varían en la misma proporción que lo hacen los impuestos.
Tasa progresiva: cuando los ingresos personales se incrementan en una mayor proporción que el incremento en los impuestos.
Tasa regresiva: cuando los ingresos personales se incrementan en una menor proporción que el incremento en los impuestos.
1.5 Fuentes Formales del Derecho Fiscal
Únicamente se muestran las fuentes formales, pues es de interés conocer de qué manera y por quién se establecen las contribuciones; así que, sin ahondar de manera tan específica se presenta un análisis significativo acerca de los documentos que sustentan al Derecho Fiscal.
1.5.1 Fuentes Del Derecho Fiscal Mexicano
Dentro de las fuentes formales del Derecho Fiscal mexicano tenemos por orden de importancia o jerarquía
• La Constitución.
• La Ley.
• El Decreto – Ley y el Decreto – Delegado.
• El Reglamento Administrativo.
• La Circular Administrativa.
• La Jurisprudencia.
• Los Tratados Internacionales.
La Constitución
El fundamento de nuestro orden jurídico fiscal se encuentra plasmado en la Constitución Política, todas las normas que lo componen emanan de nuestra Carta Magna y es necesario que se ajusten en sus principios para poder alcanzar validez.
La Constitución es la fuente por excelencia del derecho, en cuanto determina la estructura del Estado, la forma del gobierno, la competencia de los órganos constitucionales y administrativos, los derecho y deberes de los ciudadanos, la libertad jurídica y determinados problemas básicos de una comunidad, elevados a la categoría de constitucionales, para mantenerlos permanentemente fuera de los vaivenes de los problemas
olíticos cotidianos.
p
Como ya estudiamos el multicitado artículo 31 Constitucional se encarga de establecer las contribuciones obligatorias a los mexicanos, por lo que se puede decir que de allí nacen las obligaciones incluidas en las demás leyes. “Son obligaciones de los mexicanos: (…) IV. Contribuir para los gastos públicos, así de la Federación, como del Distrito Federal o del Estado y Municipio en que residan, de la manera proporcional y equitativa que dispongan las leyes”.
La Ley
La ley es la norma jurídica emanada del poder público facultado para ello (por regla general el Poder Legislativo) y constituye la fuente formal más importante del Derecho Fiscal, ya que toda relación tributaria debe estar prevista y reglamentada por una norma.
El citado artículo constitucional delega el establecimiento de las contribuciones a las leyes, debiendo estas respetar los Principios Constitucionales mencionados.
El Decreto - Ley y el Decreto – Delegado
Nuestra Constitución recoge la posibilidad de que el Poder Ejecutivo emita disposiciones que tengan igual jerarquía que las expedidas por el Poder Legislativo, que inclusive, puedan reformar o derogar a estas últimas,
y que la doctrina denomina Decreto-Ley y Decreto-Delegado, comprendidos en los artículos 29 y 131 constitucionales respectivamente.
Decreto Ley representa una excepción al principio de división de los poderes, pues en este caso es el Poder Ejecutivo el que se encuentra facultado directamente por la Constitución para emitir decretos con fuerza de ley que pueden crear o incluso modificar ordenamientos. Esto sin necesidad de una delegación del Congreso.
El Decreto Delegado consiste en la transmisión al Ejecutivo de las facultades inherentes al Congreso de la Unión por autorización propia del mismo. Claro ejemplo de tal decreto se encuentra codificado en el artículo 131, 2° párrafo de la Constitución donde se dice que el ejecutivo podrá ser facultado por el Congreso de la Unión para aumentar, disminuir o suprimir las cuotas de las tarifas de exportación e importación, expedidas por el propio Congreso, y para crear otras; así como para restringir y para prohibir las importaciones, las exportaciones y el tránsito de productos, artículos y efectos, cuando lo estime urgente, a fin de regular el comercio exterior, la economía del país, la estabilidad de la producción nacional, o de realizar cualquier otro propósito, en beneficio del país.
El propio Ejecutivo al enviar al Congreso el Presupuesto Fiscal de cada año, someterá a su aprobación el uso que hubiese hecho de la facultad concedida.
El Reglamento Administrativo
El reglamento, es un ordenamiento expedido por el Poder Ejecutivo obedeciendo el cumplimiento del artículo 89, fracción I Constitucional.
Las facultades y obligaciones del Presidente son las siguientes: “Promulgar y ejecutar las leyes que expida el Congreso de la Unión, proveyendo en la esfera administrativa a su exacta observancia (…)”.
A pesar de que originalmente el objetivo del reglamento era ser un instrumento de aclaración y aplicación de la ley, actualmente representa una fuente importante del derecho fiscal, pues en él, nuestro legislador al expedir la ley fiscal reserva el alcance de los principios contenidos en la ley para hacer práctica su aplicación.
Gabino Fraga, citado por Cárdenas Elizondo, observa que “la facultad reglamentaria se justifica, por la necesidad de aligerar la tarea del Poder Legislativo, relevándolo de la necesidad de desarrollar y completar en detalle las leyes para facilitar su mejor ejecución, y por otra parte, porque el Ejecutivo se encuentra en las mejores condiciones para desarrollar los preceptos de la ley (…)”.
La Circular Administrativa
Se puede considerar a las circulares como una derivación del reglamento; de igual manera, tienen carácter administrativo, sin embargo éstas no son competencia única del Presidente, sino también facultad de los funcionarios superiores de la administración pública. En algunas ocasiones las disposiciones son de carácter interno de la dependencia del Poder Ejecutivo, en otras especifican la interpretación que da a la ley quien las emite, es decir, no incluyen normas, sino simplemente la publicación de la interpretación que hace la autoridad de la norma.
La existencia de este tipo de resoluciones generales de las autoridades fiscales se encuentra por demás justificada, ya que constituyen un instrumento jurídico idóneo para detallar o aclarar la muy frecuente complejidad de las leyes y reglamentos fiscales, sin embargo, también han servido para que la autoridad fiscal vaya más allá de lo que la ley determina, pretendiendo modificar o alterar las disposiciones del Poder Legislativo.
Las circulares se definen como las disposiciones expedidas por los superiores jerárquicos en la esfera administrativa, en las que se dan instrucciones a los inferiores sobre el régimen interno de las oficinas, su funcionamiento con relación al público, o para aclarar a los inferiores el sentido de las disposiciones legales ya existentes.
S
on la opinión de los superiores jerárquicos y una consecuencia del reglamento.
La Jurisprudencia
El conjunto de principios y doctrinas contenidos en las decisiones de los tribunales, podemos entender que es la interpretación que llevan a cabo los tribunales competentes con motivo de la resolución de los asuntos sometidos a su jurisdicción, sosteniendo el mismo criterio en cierto número de casos.
En nuestro sistema jurídico, la jurisprudencia puede ser creada solamente por:
• La Suprema Corte de Justicia de la Nación.
• Los Tribunales Colegiados de Circuito.
• El Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa.
• Los Tribunales administrativos de los estados y del Distrito Federal.
Los Tratados Internacionales
Son los acuerdos de voluntades celebrados entre dos o más estados para la creación, modificación o extinción de consecuencias jurídicas. Se encuentran contemplados en el artículo 133 de nuestro máximo ordenamiento donde se les brinda carácter de Ley Suprema.
Esta Constitución, las leyes del Congreso de la Unión que emanen de ella y todos los Tratados que estén de acuerdo con la misma, celebrados y que se celebren por el Presidente de la República, con aprobación del Senado, serán la Ley Suprema de toda la Unión. Los jueces de cada Estado se arreglarán a dicha Constitución, leyes y tratados, a pesar de las disposiciones en contrario que pueda haber en las Constituciones o leyes de los Estados.
Cabe destacar que el mandamiento constitucional no esclarece en qué jerarquía es que debemos de considerar a los mandamientos citados; tal situación representa un punto de controversia a la doctrina, pues algunos erróneamente consideran lo establecido por los Tratados Internacionales por arriba en jerarquía de nuestra Carta Magna.
Sin embargo podemos encontrar en el artículo 76 Constitucional que como condición dichos tratados deben contar con la aprobación del Senado, señalando como facultad exclusiva del Senado: Analizar la política exterior desarrollada por el Ejecutivo Federal con base en los informes anuales que el Presidente de la República y el Secretario del despacho correspondiente rindan al Congreso; además, aprobar los tratados internacionales y convenciones diplomáticas que celebre el Ejecutivo de la Unión.
En nuestro país, la mayoría de los tratados internacionales celebrados en materia financiera tienen como objeto principal el evitar la doble tributación y la creación de organismos financieros internacionales.
1.5.2 La Ley Fiscal
La Ley fiscal se distingue de las demás leyes que componen el sistema jurídico mexicano por las siguientes características:
• Esencialmente impone la obligación de brindar dinero al Estado,
• Tiene eficacia específica propia, y
• Tiene un poder de ejercicio inmediato.
Analizando tales aseveraciones más a fondo; encontramos que, inicialmente la primera característica es independiente de cuál sea el concepto por el que se estableció dicha obligación. La segunda se refiere a que su
aplicación no se encuentra supeditada a la existencia de ningún otro ordenamiento, vale por sí misma. Y por último se quiere expresar que su aplicación es instantánea, independientemente de que contenga vicios.
Los elementos de la Ley Fiscal declaran los tratadistas que deben de ser dos:
• Elementos de carácter declarativo.
• Elementos de carácter ejecutivo.
Los de carácter declarativo se refieren al nacimiento de la obligación fiscal y a la identificación del causante y responsables fiscales; los de carácter ejecutivo aluden a sus deberes y la manera en que deben cumplirlos.
Debemos mencionar que los comentarios realizados a las leyes son aplicables a los Decretos, pues tienen la misma eficacia de la ley.
1.5.3 El Reglamento Fiscal
Como ya comentamos son actos formalmente Ejecutivos pero materialmente Legislativos. Los de carácter fiscal presentan las siguientes particularidades:
• La ley debe establecer la obligación; el reglamento solamente puede desarrollar la forma en que se le debe de dar cumplimiento.
• No es posible que existan reglamentos fiscales autónomos, es decir, todos deben estar relacionados a una ley.
• La facultad reglamentaria es indelegable, por lo que compete únicamente al Presidente de la República y no a funcionarios hacendarios.
• No puede modificar, alterar o suprimir las situaciones jurídicas previstas en la ley ni crear o establecer nuevas situaciones.
• Pueden existir uno o varios reglamentos fiscales respecto de una misma ley, todos con validez en el mismo tiempo.
• Es una facultad discrecional, por lo que puede o no expedirse un reglamento a una ley.
1.5.4 Código Fiscal
El Código debemos entenderlo como la ordenación sistemática de preceptos relativos a una rama del Derecho, elaborada por el Poder Legislativo. Debe tener carácter de ley fundamental o básica de la materia que regula.
En el sistema fiscal mexicano se dispone de un Código Fiscal de la Federación, ordenamiento legal que contiene disposiciones básicas aplicables a todas las leyes fiscales, siendo éste la base supletoria de las carencias de tales leyes.
1.6 La Ley de Ingresos
La ley de ingresos es aquella que establece anualmente los ingresos del Gobierno Federal, estatal y municipal que deberán recaudarse por concepto de impuestos, derechos, productos, aprovechamientos, emisión de bonos, préstamos, etcétera; que serán destinados a cubrir los gastos públicos en las cantidades estimadas en la misma.
1.6.1 Características
Algunas de las características que podemos atribuirle a la Ley de Ingresos, son las siguientes:
• Anualidad: tiene vigencia durante un año fiscal, que corresponde al año calendario.
• Precisión: en virtud de que cualquier impuesto y recaudación que no esté claramente establecida en dicha ley no podrá ser recaudado.
• Previsibilidad: ya que establece las cantidades estimadas que por cada concepto habrá de obtener la hacienda pública.
• Especialidad: en razón de que dicha ley contiene un catálogo de rubros por obtener en el año de su vigencia.
La vida Económico-política del país esta denominada por una “regularidad estructural” llamada estado, que por naturaleza propia tiende a regular y cohesionar los comportamientos políticos y económicos de los agentes sociales en su conjunto. La intervención del estado en la vida económica de las sociedades adopta diferentes formas y contenidos que van desde apoyos simples al consumo de particulares, hasta la organización de procesos complejos de producción e intercambio de bienes y servicios.
Para que el estado desarrolle y ejecute adecuadamente sus actividades necesita obtener un monto dado de recursos financieros por lo que este elabora un presupuesto de ingresos con una proyección a corto plazo la cual denominan “Ley de Ingresos”.
Este documento presupuestario ofrece información valiosa para identificar las prioridades gubernamentales, las razones y justificaciones de política pública, y es una importante herramienta de transparencia y rendición de cuentas, el documento contiene únicamente montos estimados por impuesto y por rubro, correspondientes
a lo que recauda el gobierno federal, estatal y/o municipal pero no especifica las cuotas, los sujetos del impuesto, la manera de cobrarse etc. Si no es que estos aspectos están contenidos en las leyes específicas.
En materia hacendaría federal hay tres actos del presidente que revisten especial importancia: ley de ingresos, presupuesto de egresos y la cuenta pública. Respecto a ellos, el poder legislativo tiene lo que se ha denominado el poder de la bolsa, es decir que el ejecutivo no podrá recaudar ni gastar un centavo si previamente no ha sido autorizado por el órgano legislativo.
La presentación del proyecto de Ley de Ingresos es facultad exclusiva del Presidente de la República de acuerdo con el artículo 74, Fracción IV, de la ley fundamental. Así también el artículo 69 de la Constitución de 1857 atribuyó al Presidente la facultad exclusiva de presentar el proyecto de Ley de Ingresos. La Constitución de 1917 fue omisa al respecto; por lo tanto, había que interpretar que cualquiera de aquellos autorizados por el artículo 71 para presentar iniciativas de ley podía hacerlo. Pero en la práctica siempre fue el presidente quien lo realizó apoyándose en que la determinación de los ingresos para cubrir el presupuesto es una cuestión técnica que requiere un profundo conocimiento de las necesidades del estado y de la situación económica del país.
Por lo tanto, será el ejecutivo quien presentara la iniciativa de Ley de Ingresos y es atribución tanto de la Cámara de Diputados como la de Senadores dar la aprobación o no en su caso de dicha ley.
Antes del 15 de noviembre, el Presidente debe enviar su iniciativa de Ley de Ingresos a la Cámara de Diputados. Los diputados la examinan y pueden aprobarla o modificarla. Si la aprueban se turna al Senado y si los senadores también la aprueban, el Presidente tiene la obligación de promulgarla.
Esta ley entrara en vigor el día 1 de enero del año próximo siguiente, previo a su publicación en el Diario Oficial de la Federación.
El Congreso mexicano está constituido por dos cámaras, la de Diputados y la de Senadores. Las funciones respecto al presupuesto son de distinta naturaleza. Mientras que es facultad exclusiva de la Cámara de Diputados lo concerniente al presupuesto de Egresos, ambas cámaras deben discutir y aprobar la Ley de Ingresos.
El Congreso desempeña dos funciones de vital importancia:
• Discutir y aprobar la Ley de Ingresos y el Presupuesto de Egresos de la Federación.
• Supervisar que se cumpla la ejecución del presupuesto en los términos acordados.
El poder Legislativo se deposita en el Congreso de la Unión que es el órgano representativo por excelencia.
Es representativo, porque los ciudadanos elegimos a aquellos individuos que lo integran. Los legisladores deben expresar el punto de vista de sus representados y velar por sus intereses en la asignación y el control del
inero público.
d
Hoy en México, el Congreso de la Unión está conformado de manera más plural que en el pasado. Esto quiere decir que coexisten, sobre todo en la Cámara de Diputados, una mayor diversidad de intereses expresados por
as fracciones parlamentarias de los distintos partidos.
l
Los impuestos y la manera de gastarlos es una de las decisiones más importantes que tienen que tomar los legisladores.
Su importancia política radica en que es precisamente una de las vías que tienen los representantes populares para satisfacer a sus electores en forma congruente con las plataformas de sus partidos políticos.
Desde 1997 ningún partido político representado en la Cámara de Diputados tiene la mayoría suficiente para aprobar por sí mismo las iniciativas de Ley de Ingresos.
Por primera vez, el Ejecutivo está obligado a discutir y a negociar públicamente con los partidos de oposición tanto el monto y distribución de las cargas impositivas como la asignación de los ingresos recabados.
El papel de la Cámara de Diputados es crucial: está en sus manos la aprobación del presupuesto y por lo tanto la posibilidad de que el gobierno pueda funcionar.
1.6.2 El Proceso Legislativo
El proceso legislativo es la formación de las leyes.
La legislación es el proceso por el cual uno o varios órganos de estado formulan y promulgan determinadas normas jurídicas de observancia general a las que se les da el nombre específico de leyes.
Los poderes que intervienen en el proceso legislativo son el poder legislativo y ejecutivo.
El proceso legislativo consta de 5 etapas:
Iniciativa
La iniciativa es el acto por el cual determinados órganos del estado someten a la consideración del Congreso de la Unión un proyecto de ley. El derecho de iniciar leyes compete a:
• El Presidente de la República.
• Diputados y senadores del Congreso de la Unión.
• Las legislaturas de los estados.
Discusión
La discusión es el acto por el cual las cámaras deliberan acerca de los proyectos o iniciativas de ley, presentadas con la finalidad de determinar si deben o no ser aprobadas.
La cámara donde se discute inicialmente la iniciativa o proyecto de ley se llama “Cámara de Origen”.
La cámara que recibe el proyecto una vez aprobado por la cámara de origen recibe el nombre de “Cámara Revisora”
Aprobación
La aprobación es el acto por el cual las acamaras aceptan un proyecto de ley, la aprobación puede ser total o parcial.
Sanción
Una vez aprobado el proyecto es remitido al poder ejecutivo para su revisión, si este considera que merece su decisión positiva lo sanciona.
La sanción es el acto por el cual el ejecutivo acepta un proyecto de ley aprobado por las cámaras; el ejecutivo puede rechazarlo mediante el derecho al veto.
Derecho al Veto
A este acto se le denomina vetar un proyecto de ley en cuyo caso la iniciativa será devuelta a la cámara de origen para su revisión.
P
ublicación
Es el acto por el cual el ejecutivo da a conocer mediante la Gaceta Oficial del Gobierno del Estado la ley que entrara en vigor. Una vez que el proyecto es aprobado y sancionado es necesaria su publicación para que los sujetos que queden comprendidos en sus disposiciones normativas tengan la oportunidad de conocer cuáles serán sus derechos y obligaciones.
1.6.3 Contenido de la Ley de Ingresos
Ingresos
Se entiende por ingresos todas las percepciones en dinero, especie, crédito, servicios o cual otra forma que incremente la hacienda del Estado y que se destine al gasto público.
Estos ingresos provienen de:
• La recaudación de contribuciones estatales.
• Los ingresos provenientes de productos y aprovechamientos.
• Las transferencias de recursos federales por concepto de participaciones federales y aportaciones federales.
• Los demás que establezca el presente código, las leyes aplicables y los convenios celebrados por los estados con la Federación, las entidades federativas, los municipios y los particulares.
CAPÍTULO II IMPUESTO SOBRE LA RENTA
En algún momento las personas se preguntan ¿Por qué tengo que pagar impuestos? ¿Quién dice que debo hacerlo? Inclusive hay quienes dicen ¿A quién se le ocurrió? Todos saben que es una obligación pero también es importante saber donde se encuentra esta obligación; como ya se menciono en el capitulo anterior el fundamento legal del pago de este impuesto, lo encontramos en la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, en su artículo 31, fracción IV. Entendiendo así a la Ley del Impuesto sobre la renta como reguladora de la contribución proporcional y equitativa que se establece en el precepto ya citado.
De este precepto constitucional doctrinalmente se da origen a cuatro principios constitucionales en materia tributaria. Las limitaciones que se advierten son las siguientes:
• Las contribuciones deben establecerse para cubrir los gastos públicos, lo que da lugar al principio de destino al gasto público;
• Deben estar contenidas en una ley, lo que da origen al principio de legalidad, y
• Debe establecerse también, con criterio de equidad, limitación que sugiere el principio de equidad.
Los impuestos son uno de los elementos con los que cuenta el país para obtener sus ingresos y solo podrán ser cobradas las contribuciones que estén establecidas en una ley vigente. Los impuestos deben cubrir como hemos observado, ciertas características para ser obligaciones. Si violan alguna de las características o principios antes mencionados pierden su validez.
Hablando de un impuesto en específico, el Impuesto Sobre la Renta, es un Impuesto que afecta a los Ingresos de las personas físicas y morales. Es el impuesto más importante ya que es el que tiene mayor porcentaje de recaudación, por lo tanto conoceremos su nacimiento en México.
2.1 Antecedentes Históricos
Se mencionara de manera breve las diversas leyes del Impuesto Sobre la Renta, que han estado en vigor en México. La ley de Impuesto Sobre la Renta ha sufrido reformas a través de la historia fiscal mexicana y para comprender nuestra ley actual es importante saber cómo fue que esta surgió y los cambios que ha tenido a través del tiempo hasta nuestro días.
El Impuesto Sobre la Renta se implanta en México en el año de 1921 durante una época en que se opera una profunda transformación social.
En la época de la Colonia, el país sufrió una anarquía impositiva. Se dividió el suelo en más de ochenta territorios alcabalatorios. Se multiplicaron y reunieron un sinfín de impuestos especiales, sin ninguna estructura lógica, con la tendencia muy marcada de allegar fondos a la metrópoli, como consecuencia de la idea sustentada por los Borbones sobre el rendimiento que debían proporcionarles las Colonias que consideraban de su particular patrimonio.
Después de la Independencia, durante el siglo pasado, se advierte la supervivencia de los anárquicos coloniales de carácter. Y esto fácilmente se explica si se tiene en cuenta que el país se enfrentaba con una grave crisis política, durante la cual peligró incluso su soberanía. Las luchas contra propios y extraños, culminaron con el triunfo de la República sobre el Segundo Imperio y el establecimiento en definitiva de la forma federal y democrática de gobierno.
Durante el período porfirista se significan por su labor hacendaría tanto Matías Romero como José I Limantour, quienes lograron una reorganización de los impuestos, sin que se propusieran reformas esenciales.
Fue durante el periodo revolucionario cuando en la política fiscal se operó una transformación radical con el Impuesto del Centenario de 1921, que inició la implantación del Impuesto Sobre la Renta en México.
2.1.1 Evolución
La codificación de dichos impuestos, como ya se dijo, se presenta de acuerdo con un criterio cronológico, en la siguiente forma:
• Ley de 20 de julio de 1921.
• Ley de 21 de febrero de 1924.
• Ley de 18 de marzo de 1925 y los Reglamentos de 22 de abril de 1925 y de 18 de febrero de 1935.
• Ley de 31 de diciembre de 1941.
• Ley de 31 de diciembre de 1953.
• Ley del 31 de diciembre de 1964.
• Ley del Impuesto de 1987.
• Ley del Impuesto de 1991.
• Ley del Impuesto Sobre la Renta de 2002.
• Leyes conexas con el Impuesto Sobre la Renta.
En cada caso se publica la ley correspondiente y en seguida sus modificaciones hasta su derogación;
inmediatamente después el reglamento de esa ley.
Al final de las reformas de las leyes o reglamentos, índices especiales (lo que hoy conocemos como reglas publicadas en la Resolución Miscelánea) aclaran la vigencia de cada precepto para facilitar la consulta.
Ley del Centenario del 20 de julio de 1921
El Impuesto Sobre la Renta nace en México en 1921 con el Impuesto del Centenario. El 20 de julio de 1921 se publicó un decreto promulgatorio de una ley que estableció un impuesto federal, extraordinario y pagadero por una sola vez, sobre los ingresos o ganancias particulares.
No fue una ley de carácter permanente; sólo tuvo un mes de vigencia. La ley se dividía en cuatro capítulos denominados “Cédulas”:
• Del ejercicio del comercio o de la industria.
• Del ejercicio de una profesión liberal, literaria, artística o innominada.
• Del trabajo a sueldo o salario.
• De la colocación de dinero o valores a rédito, participación o dividendos.
No hubo Cédulas para la agricultura ni para la ganadería.
Ley de 21 de febrero de 1924
El 21 de febrero de 1924, se promulgó la Ley para la Recaudación de los Impuestos Establecidos en la Ley de Ingresos Vigente sobre Sueldos, Salarios, Emolumentos, Honorarios y Utilidades de las Sociedades y Empresas. Esta ley no fue de carácter transitorio como fue la del Centenario y marcó el inicio del “sistema cedular” de gravamen que rigió en nuestro país por aproximadamente cuarenta años.
En contraste con la Ley del Centenario, esta Ley no gravaba los ingresos brutos de las sociedades y empresas, para la determinación de la base gravable se permitía efectuar deducciones de los ingresos. Por eso esta ley constituye el antecedente más remoto del Impuesto Sobre la Renta ya que, además de que fue una ley permanente, permitió gravar solamente la utilidad obtenida, que es la que produce el incremento en el haber patrimonial de los contribuyentes, ese incremento es, propiamente, el signo de capacidad contributiva.
El reglamento que se promulgó el mismo día que la ley, establecía en sus diversos capítulos las clases de contribuyentes, indicaba la forma de elaborar las declaraciones y la manera de pagar el impuesto.
Ley de 18 de marzo de 1925
Esta ley fue la que por primera vez se llamó “Ley del Impuesto Sobre la Renta”. Rigió dieciséis años durante los cuales sufrió varias modificaciones para adecuarse al crecimiento económico de México. Definió lo que debía entenderse por ingreso y por primera vez se le dio consideración al ingreso por crédito, sin embargo, se establecía que sólo procedía tomarlo en consideración cuando no existiera obligación de restituir su importe, requisito que más tarde desapareció, porque era una redundancia que únicamente sirvió para evadir el oportuno cumplimiento de la Ley.
Ley de 31 de diciembre de 1941
La reforma fundamental que implica el proyecto es la supresión del Impuesto del Superprovecho. La razón de esta medida radica en el propósito firme del Gobierno Federal de no limitar las utilidades legítimas en un momento en el que el país requiere en alto grado el impulso de la iniciativa y de la empresa privada.
Sin embargo, para compensar la disminución de los ingresos federales que ocasionó la supresión del impuesto mencionado se aumentaron las tasas de las diferentes tarifas cedulares. Esta ley volvió a agrupar en Cédulas a los diversos contribuyentes.
Ley del 31 de diciembre de 1953
Se puede decir que en esta ley se perfeccionan las normas que contuvieron las anteriores, sin embargo, no significó transformación o evolución en la estructura del Impuesto Sobre la Renta. Por primera vez se consignaron en la ley las deducciones que podían hacer los contribuyentes para determinar su utilidad gravable, lo cual constituyó un importante avance al adecuarse a la obligación constitucional de que las contribuciones deben establecerse en la ley y no en un reglamento.
Esta ley sufrió sus principales modificaciones por decreto del 28 de diciembre de 1961 y tuvo como principal adición la Tasa Complementaria Sobre Ingresos Acumulables, la que en materia de impuesto personal trataba de corregir la desproporcionalidad e inequidad del sistema cedular.
Ley del 31 de diciembre de 1964
En esta ley, que estuvo en vigor dieciséis años, se abandonó por primera vez el sistema cedular y se dividió en dos Títulos solamente: uno para el Impuesto al Ingreso Global de las Empresas y otro para el Impuesto al Ingreso de las Personas Físicas.
Por primera vez se hizo el intento de implantar un impuesto global aun cuando no se logró del todo, porque dejaban de acumularse o adicionarse a los demás ingresos del contribuyente persona física, los intereses que obtuviera provenientes de ciertos valores de rendimiento fijo, así como los ingresos que percibiera por concepto de dividendos y los que derivaran de sus actividades empresariales. Fue a partir de 1978 cuando se adicionó en esta ley la Tasa Complementaria Sobre Utilidades Brutas Extraordinarias, la cual estuvo en vigor unos años solamente.
Ley del Impuesto de 1987
A partir de 1987 se amplió la base gravable de las sociedades mercantiles a través de incorporar en el procedimiento de cálculo de la utilidad gravable el efecto económico que la inflación origina en los créditos que conceden los contribuyentes y en las obligaciones que contraen. Sin embargo para mitigar el efecto que eso tendría en la utilidad gravable se hicieron ajustes a la ley para: permitir la deducción de la adquisición de inventarios en el propio ejercicio, independientemente de la época en que se vendieran, dar efecto fiscal a la reevaluación que la inflación produce en los bienes de activo fijo y permitir la reevaluación por efecto de la inflación de las pérdidas fiscales que podían deducirse de la utilidad gravable de los ejercicios siguientes.
La entrada súbita de este sistema pudo haber provocado serios quebrantos financieros en las empresas, por tal motivo se dispuso que el nuevo sistema fuera cobrando paulatinamente plena vigencia. Para tal fin, el contribuyente tendría que determinar anualmente dos bases gravables diferentes: la base tradicional y la base nueva.
Ley del Impuesto de 1991
Sería hasta 1991 cuando definitivamente cobrarían plena vigencia las reglas para determinar la utilidad en la base nueva, porque se abandonarían totalmente las reglas relativas a la base tradicional. Esta ley no se reforma pero si cabe destacar que surgen reglas y disposiciones de carácter general que se adicionan a la ley, esto es lo que conocemos como Miscelánea Fiscal.
Ley del Impuesto de 2002
Esta nueva ley reestructura a la ley anterior e incorpora disposiciones de reglas misceláneas, jurisprudencias y reglamentarias e incluye un título específico de empresas multinacionales; entre otras cosas.
Además, en esta ley se modifica la determinación de la ganancia en la enajenación de acciones, reconociendo en su totalidad los efectos que sobre el costo de dichas acciones tienen las utilidades y pérdidas de la empresa, así como de los dividendos decretados; para ello, se requiere adicionar al costo de adquisición las utilidades y
los dividendos percibidos y restar las pérdidas y los dividendos distribuidos por la sociedad emisora de las acciones. Asimismo las cifras involucradas se actualizan hasta la fecha en que ocurre la enajenación.
De igual forma se establece que los reembolsos efectuados a los accionistas por sus aportaciones de capital, se consideren para efectos de determinar el costo fiscal de las acciones.
Otra medida que debe destacarse se refiere a la eliminación del componente inflacionario de los créditos y deudas, por una mecánica más simple de cálculo denominado ajuste anual por inflación, aplicable a las personas morales del régimen general. Es de mencionarse que bajo esta nueva mecánica, las personas físicas no calcularán ajuste por inflación.
Para determinar dicho ajuste se establece que se compara el saldo promedio anual de las deudas contra el saldo promedio anual de los créditos. Cuando el primero sea mayor se considerará, como ajuste por inflación anual acumulable, el monto que resulte de multiplicar el factor de ajuste anual por la diferencia entre dichos saldos.
Cuando el saldo promedio anual de los créditos sea mayor que el saldo promedio anual de las deudas, se considerará como ajuste por inflación anual deducible, el monto que resulte de multiplicar el factor de ajuste anual por la diferencia entre los saldos citados.
El factor de ajuste anual será el que se obtenga de restar la unidad al cociente que se obtenga de dividir el Índice Nacional de Precios al Consumidor (INPC) del último mes del ejercicio de que se trate entre el INPC del último mes del ejercicio inmediato anterior.
Con este nuevo esquema se sustituye el cálculo mensual del componente inflacionario de los créditos o deudas, por un procedimiento más sencillo que permite la deducción o acumulación en términos nominales de los intereses devengados en contra o a favor en cada uno de los meses del ejercicio y un solo cálculo al final del ejercicio para determinar el efecto que tuvo la inflación en dichos créditos o deudas.
Asimismo, se establece como opción de la deducción lineal de las inversiones que actualmente regula la ley vigente, la deducción inmediata del monto total de la inversión realizada, en un solo ejercicio mediante la aplicación del por ciento que para cada tipo de bien se determina en el propio ordenamiento.
Cabe mencionar que la deducción inmediata se podrá aplicar en cualquier lugar del territorio nacional, salvo dentro de las áreas metropolitanas del Distrito Federal, Guadalajara y Monterrey.
Se puede decir que la deducción inmediata de las inversiones será un incentivo directo al crecimiento económico y a la generación de empleos, permitiendo la inversión productiva en las regiones del país que más lo requieren.
Al respecto, es importante precisar que en el capítulo correspondiente a estímulos fiscales que contempla el proyecto de ley, se está proponiendo un porcentaje mayor de deducción inmediata, cuando las inversiones se realicen en los municipios con mayor pobreza relativa en el país.
Por otra parte, con el objeto de inducir y facilitar el cumplimiento de obligaciones fiscales, así como evitar la distorsión de las formas de organización de algunos sectores de contribuyentes, se considera importante señalar el nuevo régimen de las personas morales transparentes en su Capítulo VI, artículos 80 a 86 aplicable a las personas físicas o morales dedicadas al autotransporte de carga o de pasajeros, así como a actividades agrícolas, ganaderas, pesqueras o silvícolas y que se constituyan bajo la figura de coordinados, sociedades cooperativas, empresas integradoras, así como personas morales de derecho agrario.
En este régimen fiscal, la persona moral encargada de agrupar a los diversos contribuyentes que integra, cumple por cuenta de cada uno de sus integrantes con sus obligaciones fiscales. Para tal fin, la persona moral deberá aplicar el régimen de flujo de efectivo establecido para las personas físicas con actividades empresariales, incluso tratándose de integrantes personas morales.
El impuesto del ejercicio lo calculará y enterará la persona moral transparente por cada uno de sus integrantes, aplicando a la base de flujo de efectivo la tarifa del Impuesto Sobre la Renta tratándose de personas físicas o la tasa del 32%, en el caso de personas morales.
Resulta importante señalar que este régimen a diferencia del actual simplificado, no es un esquema que genere iniquidades ni evasión fiscal, sino que se estima resulta neutral y solo otorga a los integrantes de este sector facilidades para el pago de contribuciones acorde con la forma de operación de estos contribuyentes.
2.1.2 Leyes Conexas al Impuesto Sobre la Renta
Entre las leyes más directamente relacionadas con el Impuesto Sobre la Renta, se publican las siguientes:
• Ley del Impuesto Extraordinario Sobre Ingresos de 31 de julio de 1931 y su Reglamento.
• Ley del Impuesto Sobre Ausentismo de 14 de febrero de 1934 y su Reglamento.
• Ley del Impuesto Sobre Exportación de Capitales de 29 de agosto de 1936 y su Reglamento.
• Ley del Impuesto de la Renta Sobre el Superprovecho de 27 de diciembre de 1939.
• Ley del Impuesto Sobre Utilidades Excedentes de 29 de diciembre de 1948.
Ley del Impuesto Extraordinario Sobre Ingresos
El 31 de julio de 1931 se expidió la Ley del Impuesto Extraordinario sobre Ingresos, que gravaba las actividades a que se refieren las cédulas del Impuesto sobre la Renta, actividades que esta Ley menciona expresamente en su primer artículo.
Ley del Impuesto Sobre el Superprovecho del 27 de diciembre de 1939
Durante el período comprendido entre 1932 y 1948 aparecieron leyes complementarias a la Ley del Impuesto Sobre la Renta, con diversos fines, los cuales podríamos sintetizar en la necesidad que tenía el Estado de obtener recursos para satisfacer las necesidades apremiantes que tenía la nación originadas principalmente por el estado de guerra existente en esa época.
La iniciativa de Ley del Impuesto Sobre el Superprovecho decía: abrirá un nuevo cauce de justicia en el régimen tributario de la Nación, al limitar, en beneficio del erario público, las ganancias excesivas que obtengan los contribuyentes de la Cédula I de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, es decir, las personas físicas o morales que se dedican a actividades comerciales, industriales o agrícolas.
Ley del Impuesto Sobre Utilidades Excedentes.
El 29 de diciembre de 1948 se creó la Ley del Impuesto Sobre Utilidades Excedentes, que tiene como antecedente la que se acaba de mencionar. En la Exposición de Motivos se advierte que la devaluación monetaria provocaría, con el transcurso del tiempo, una redistribución del ingreso real que dañaría a la mayoría de la población de escasos recursos. A fin de evitarlo, el gobierno no contaba sino con dos armas: o bien aminorar el gasto público destinado al programa de desarrollo económico, frenando la inflación, o, por otra parte, aumentar los impuestos a los de mayores recursos. Como este segundo camino fue el escogido, se creó nuevamente el impuesto que tiene como base las utilidades obtenidas, en relación con la inversión realizada en la empresa.
2.2. Exposición de Motivos de la Ley del Impuesto Sobre la Renta
Durante varios años se ha realizado un importante esfuerzo en materia de simplificación fiscal dentro del cual se escucharon diversos planteamientos por parte de diferentes sectores de contribuyentes. En tal sentido se proponen diversas reformas a las leyes de los impuestos antes mencionadas con la finalidad de otorgar una mayor permanencia a medidas de simplificación en materia de pagos provisionales, ajustes a los mismos y su fecha de entero.
De acuerdo con la exposición de motivos, durante 2008 la producción y el empleo en la economía mexicana han tenido un buen desempeño pese al entorno internacional desfavorable.
La economía global ha experimentado en general una desaceleración aunado al hecho de que continúan los problemas en los sectores hipotecarios y financieros de los Estados Unidos y, en la mayoría de los países, se incrementaron las presiones inflacionarias debido al aumento de precios, particularmente en energía, alimentos y metales básicos.
En este contexto, se estima que en 2008 el PIB de México crecerá a un ritmo anual de 2.4% y que la inflación se ubicará alrededor del 5.5%.
Para 2009, los analistas estiman que el crecimiento anual de PIB en los Estados Unidos de América (1.5%) será similar al de 2008 (1.6%) sin embargo se anticipa una aceleración en la actividad industrial de ese país.
Junto con la recuperación de la actividad industrial de Estados Unidos, se anticipa que la demanda interna y el impulso provisto por las finanzas públicas se traducirán en un mejor desempeño de la economía nacional.
2.3 Generalidades
Ya se comento la definición de impuesto y analizamos los elementos que se desprenden del Artículo 31, fracción IV de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos. Sin embargo, consideramos importante revisar los elementos específicos del Impuesto Sobre la Renta.
2.3.1 ¿Qué es el Impuesto Sobre la Renta?
Se llama renta al producto del capital, del trabajo o de la combinación de ambos. La renta está constituida esencialmente por los ingresos, que provienen del patrimonio personal o de las actividades propias del contribuyente o de la combinación de ambos.
Clases de renta
• La renta bruta, que es el ingreso total percibido sin deducción alguna.
• La renta neta, que es la que resulta después de deducir de los ingresos los gastos necesarios para la obtención de esos ingresos.
• La renta legal, que se obtiene al deducir de los ingresos totales únicamente los gastos que autoriza la ley.
