Autor: Fernando González Terrón. Página 1/8.
U. T. 13: EL IVA EN EL COMERCIO EXTERIOR
1.- EL IVA EN LAS OPERACIONES INTRACOMUNITARIAS.
La Ley 37/1992 del Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA) delimita tres ámbitos territoriales de aplicación del impuesto:
- Territorio español, Península y Baleares. No se incluyen Canarias, Ceuta y Melilla.
- Territorio comunitario, con excepción de algunos territorios concretos como las Islas Canarias, la isla de Man.
- Países terceros (el resto de los países del mundo). El IVA se puede clasificar en:
- IVA aplicado al comercio interior: la operación comercial se desarrolla completamente en el territorio español de aplicación del impuesto. - IVA aplicado a las operaciones intracomunitarias: la operación se
realiza totalmente entre diferentes países miembros de la Unión Europea.
- IVA aplicado al comercio internacional: la operación se desarrolla entre el territorio comunitario y un tercer país.
Esta Ley se asienta sobre cuatro pilares básicos: - La creación del hecho imponible (AIB).
- Las exenciones de las entregas intracomunitarias de bienes. - Los regímenes particulares:
o Viajeros
o Personas en régimen especial
o Venta a distancia
o Medios de transporte nuevos - Las obligaciones formales.
1.1. Concepto
El artículo 15 de la Ley del IVA define las operaciones intracomunitarias como: - La obtención del poder de disposición sobre bienes muebles
corporales expedidas o transportadas al territorio de aplicación del Impuesto, con destino al adquirente, desde otro Estado miembro, por el transmitente, el propio adquirente o un tercero en nombre y por cuenta de cualquiera de los anteriores.
Del análisis de esta definición se extraen las siguientes conclusiones:
- Se basa en el poder de disposición, es decir, en la entrega efectiva del bien.
Autor: Fernando González Terrón. Página 2/8. - Para que exista operación intracomunitaria debe existir transporte del
bien de un estado miembro a otro estado miembro. - El comprador debe ser un empresario o profesional.
1.2. Hecho imponible
El artículo 13 de la Ley del IVA define el hecho imponible de la siguiente forma: - Estarán sujetas las adquisiciones intracomunitarias de bienes
efectuadas a título oneroso por empresarios, profesionales o personas jurídicas que no actúen como tales, cuando el transmitente sea un empresario o profesional y se realicen en el ámbito especial del impuesto.
El artículo 14 de la citada ley indica las adquisiciones que no están sujetas al Impuesto:
No estarán sujetas al Impuesto las adquisiciones intracomunitarias de bienes realizadas por las personas o entidades que se indican a continuación:
- Los sujetos pasivos acogidos al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca, respecto de los bienes destinados al desarrollo de la actividad sometida a dicho régimen.
- Los sujetos pasivos que realicen exclusivamente operaciones que no originen el derecho a la deducción total o parcial del Impuesto.
- Las personas jurídicas que no actúen como empresarios o profesionales.
1.3. Exenciones
No se entienden como adquisiciones intracomunitarias de bienes las siguientes:
- Las adquisiciones de bienes cuya entrega se efectúe por un empresario o profesional que se beneficie del régimen de franquicia del Impuesto en el Estado miembro desde el que se inicie la expedición o el transporte de los bienes.
- Las adquisiciones de bienes cuya entrega haya tributado con sujeción a las reglas establecidas para el régimen especial de bienes usados, objetos de arte, antigüedades y objetos de colección en el Estado miembro en el que se inicie la expedición o el transporte de los bienes.
- Las adquisiciones de bienes que se correspondan con las entregas de bienes que hayan de ser objeto de instalación o montaje que impliquen la inmovilización de los bienes entregados y su coste exceda del 15% del total del valor de los bienes instalados.
- Las adquisiciones de bienes que se correspondan con las ventas a distancia.
- Las adquisiciones de bienes que se correspondan con las entregas de bienes objeto de Impuestos Especiales.
Autor: Fernando González Terrón. Página 3/8. - Las adquisiciones intracomunitarias de medios de transporte nuevos, efectuadas a título oneroso por personas que no tengan la condición de empresario o profesional, cualquiera que sea la condición del transmitente.
1.4. Base imponible y tipos
Base imponible
Estará constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo procedente del destinatario o de terceras personas. En particular, se incluyen en el concepto de contraprestación, además del precio:
- Los gastos de comisiones, portes y transporte, seguros, primas por prestaciones anticipadas y cualquier otro crédito efectivo a favor de quien realice la entrega o preste el servicio derivado de la prestación principal o de las accesorias a la misma.
- Las subvenciones vinculadas directamente al precio de las operaciones sujetas al Impuesto.
- Los tributos y gravámenes de cualquier clase que recaigan sobre las mismas operaciones gravadas, excepto el propio Impuesto sobre el Valor Añadido.
- Las percepciones retenidas con arreglo a derecho por el obligado a efectuar la prestación en los casos de resolución de las operaciones sujetas al Impuesto.
- El importe de los envases y embalajes, incluso los susceptibles de devolución, cargado a los destinatarios de la operación, cualquiera que sea el concepto por el que dicho importe se perciba.
- El importe de las deudas asumidas por el destinatario de las operaciones sujetas como contraprestación total o parcial de las mismas.
No se incluirán en la base imponible:
- Las cantidades percibidas por razón de indemnizaciones que, por su
naturaleza y función, no constituyan contraprestación o
compensación de las entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto.
- Los descuentos o bonificaciones que se justifiquen por cualquier medio de prueba admitido en derecho y que se concedan previa o simultáneamente al momento en que la operación se realice y en función de ella.
- Las sumas pagadas en nombre y por cuenta del cliente en virtud del mandato expresado del mismo.
Autor: Fernando González Terrón. Página 4/8. Tipos
Los tipos impositivos fijados en España son: - General 18%
- Reducido 8% - Super-reducido 4%
1.5. Sujeto Pasivo
En la aplicación del IVA y por definición, el sujeto pasivo es siempre el comprador de los bienes. En las operaciones intracomunitarias se considera sujeto pasivo a:
- El destinatario de productos objeto de transporte intracomunitario que llegan a un país de aplicación del Impuesto.
- El destinatario de productos objeto de transporte intracomunitario, que habiendo facilitado al comprador su número de identificación a efectos del IVA, recibe la mercancía en otro Estado miembro donde no se grava la operación que es diferente al de su domicilio.
1.6. El IVA en la prestación de servicios intracomunitarios: la inversión del sujeto pasivo
Los servicios prestados entre empresarios de diferentes Estados miembros de la Comunidad se excluyen del artículo 14 de la Ley del IVA como entrega intracomunitaria de bienes, por tanto y en principio parece que se debe aplicar los mismos criterios que en comercio interior, y así excepto en los casos de:
- Derechos de autor - Servicios de marketing
- Servicios profesionales de asesoramiento y consulta
- Doblaje de películas y arrendamientos de bienes muebles, excepto medios de transporte
En estos casos se produce la denominada inversión del sujeto pasivo, ya que el destinatario de servicios debe autorepercutirse el impuesto mediante una autofactura y después deducírselo al hacer la declaración trimestral en el impreso 303.
1.7. Funcionamiento
El funcionamiento del IVA en las operaciones intracomunitarias responde al siguiente esquema:
- Solicitud y obtención de NIF comunitario a efectos de IVA
- Realización de pedido a una empresa de otro estado miembro comunicando NIF
Autor: Fernando González Terrón. Página 5/8. - El comprador se repercute el IVA como sujeto pasivo y registra como
IVA soportado
- El comprador se autofactura y registra como IVA repercutido
- Declaración trimestral (303) en la que se refleja la operación como soportado y repercutido simultáneamente
- Declaración resumen anual con los resultados de los 4 trimestres (390)
2. EL IVA EN OPERACIONES CON TERCEROS PAÍSES
2.1. El IVA en las operaciones de exportación
Por regla general las exportaciones están exentas de IVA. Los exportadores deben deducirse el IVA que han soportado por los productos que exportan, pudiendo hacerlo mensualmente.
Régimen de viajeros
Los requisitos que se deben cumplir son:
- Que los viajeros tengan su residencia fuera de los países miembros de la Comunidad.
- Que el importe de cada factura supere el valor de 90,15 €, incluyendo impuestos.
- Que los bienes adquiridos salgan efectivamente, en un periodo máximo de tres meses desde la compra, de la Comunidad.
- Que el conjunto de los bienes adquiridos no corresponda a una expedición comercial.
- Que se presenten los bienes en la aduana salida de la Comunidad. Operaciones asimiladas a la exportación
Son aquellas que sobre las que se pueden aplicar el principio de extraterritorialidad
Estas operaciones son: operaciones de compra, mantenimiento, reparación, y avituallamiento de buques y aeronaves; las transacciones realizadas en el marco de las relaciones en el marco de las relaciones diplomáticas y las transacciones realizadas para acometer acciones de carácter humanitario.
2.2. El IVA en las operaciones de importación
Concepto
El artículo 18 de la Ley del IVA delimita que se puede entender por importación la entrada en el territorio de la Comunidad de bienes procedentes de países terceros o de territorios que, perteneciendo a la Unión Aduanera, están excluidos del ámbito de la La Ley del IVA.
Autor: Fernando González Terrón. Página 6/8. Analizando el concepto de importación se pueden sacar las siguientes conclusiones:
- Solo hace referencia a la entrada de bienes y no a la prestación de servicios.
- Los bienes deben proceder y tener su origen en países terceros o fuera del territorio de aplicación del Impuesto.
- No se tiene en cuenta la finalidad de los productos.
- El IVA no se genera hasta la entrada efectiva de mercancías en el territorio aduanero.
Hecho imponible
El hecho imponible, por tanto el momento en que se genera el impuesto, es cuando las mercancías procedentes de un país tercero se despachan a libre práctica en el territorio aduanero de la comunidad.
Operaciones asimiladas a la importación
- El incumplimiento de los requisitos determinantes de la afectación a la navegación marítima internacional de los buques que se hubiesen beneficiado de exención del Impuesto.
- La no afectación exclusiva al salvamento, a la asistencia marítima o a la pesca costera de los buques cuya entrega, adquisición intracomunitaria o importación se hubiesen beneficiado de la exención del Impuesto. - El incumplimiento de los requisitos que determinan la dedicación
esencial a la navegación aérea internacional de las Compañías que realicen actividades comerciales, en relación con las aeronaves cuya entrega, adquisición intracomunitario o importación se hubiesen beneficiado de la exención del Impuesto.
- El incumplimiento de los requisitos que determinan la dedicación esencial a la navegación aérea internacional de las Compañías que realicen actividades comerciales, en relación con las aeronaves cuya entrega, adquisición intracomunitaria o importación se hubiesen beneficiado de la exención del Impuesto.
- Las adquisiciones realizadas en el territorio de aplicación des Impuesto de los bienes cuya entrega, adquisición intracomunitaria o importación previas se hubiesen beneficiado de la exención del Impuesto.
- Las salidas de las áreas o depósitos francos y de los regímenes suspensivos cuya entrega o adquisición intracomunitaria, para ser introducidos en las citadas áreas o vinculados a dichos regímenes, se hubiese beneficiado de la exención del Impuesto.
Exenciones
- Estarán exentas del IVA las mercancías objeto de importación cuyas entregas en el mercado interior estén también exentas.
- Estarán exentas del IVA las siguientes operaciones:
Autor: Fernando González Terrón. Página 7/8.
o Importación de bienes personales para el equipamiento de una vivienda secundaria.
o Importación de bienes personales por razón de matrimonio.
o Importación de bienes personales por causa de herencia.
o Importación de bienes muebles realizadas por estudiantes.
o Importación de bienes que tengan un valor inferior a 22 €.
o Importación en el régimen de viajeros.
o Importación de pequeños envíos de países terceros y que no supongan parte de un envío comercial.
o Importaciones de bienes con motivo del traslado de la sede de actividad empresarial.
o Bienes obtenidos por productores agrícolas o ganaderos en terceros países.
o Abonos, semillas y productos para el tratamiento del suelo y de los vegetales.
o Productos biológicos destinados a la investigación.
o Sustancias terapéuticas de origen humano.
o Sustancias destinadas al control de calidad de los medicamentos.
o Bienes destinados a acciones humanitarias.
o Bienes importados a beneficio de personas con minusvalía.
o Bienes importados a efectos diplomáticos.
o Muestras de mercancías sin valor comercial para la promoción de ventas.
- Estarán exentas de IVA las importaciones de productos de pesca.
- Están exentas de IVA las operaciones sobre las que pueda recaer la doble tributación. Estas exenciones se denominan <<exenciones técnicas>>.
Base imponible y tipos
La base imponible se forma por la suma del precio de los productos más los siguientes conceptos:
- Comisiones de venta. - Envases y embalajes.
- Gastos de transporte, carga y seguro desde el lugar de origen hasta la aduana comunitaria.
- Cánones y licencias a que esté obligado el comprador para finalizar la operación.
- Beneficios que reviertan a favor del vendedor por cesión o reventa de los productos.
- Impuestos y derechos excepto el propio IVA.
- Gastos accesorios necesarios para la importación del producto. Sujeto pasivo
Es siempre el importador, considerándose de tal condición:
Autor: Fernando González Terrón. Página 8/8. - Los viajeros que introduzcan los bienes en el territorio comunitario. - Los propietarios de lo bienes en aquellos casos que no tengan ninguna de las dos condiciones anteriores.
Además son responsables solidarios: - Las Cámaras de Comercio. - La RENFE.
- Los agentes de aduanas cuando actúen en nombre propio y por cuenta de sus comitentes.
Funcionamiento
El funcionamiento del IVA en la importación responde al siguiente esquema: - Pedido de un empresario comunitario a un empresario de un país
tercero
- Recepción de la mercancía en la aduana comunitaria
- Cálculo de la base imponible para los derechos arancelarios e impuestos especiales
- Cálculo de la base imponible a efectos de IVA
- Aplicación de los tipos correspondientes de IVA y cálculo de la cuota - Registro de la operación en el libro de IVA soportado
- Inclusión de la operación en la declaración trimestral (303)
- Liquidación definitiva de la operación en la declaración resumen anual (390)
