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PAGO FRACCIONADO DE ABRIL DE 2015
RESUMEN DE CRITERIOS PARA SU CÁLCULO EN LA MODALIDAD DEL ART. 40.3 LIS (RESULTADO
DEL EJERCICIO EN CURSO)
La Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante LIS) deroga y sustituye completamente el Texto Refundido del impuesto vigente hasta 31 de diciembre de 2014 (TRLIS). La nueva norma resulta aplicable a los periodos impositivos que se inicien a partir del 1 de enero de 2015.
Por tanto, los nuevos criterios contenidos en la Ley 27/2014 no resultan aplicables a los ejercicios iniciados en 2014 que no hubieran finalizado en la fecha de cálculo del pago fraccionado (30/3/2015), los cuales deberán calcularse conforme a la normativa anterior.
La nueva Ley, aunque sigue manteniendo el principio de partir del resultado contable para determinar la base imponible, sin embargo supone una ampliación importante de la base imponible gravable que se aproxima al concepto contable de resultado de explotación (en lugar del resultado del ejercicio antes de impuestos).
Las presentes notas recogen algunos de los más importantes cambios que afectan a la base imponible del impuesto y, por tanto, del pago fraccionado que se calcula partiendo de la base imponible provisional del mismo, así como los principales ajustes que pueden darse por existir diferencias entre el tratamiento contable y el fiscal.
La reforma del Impuesto sobre Sociedades (IS) introduce algunas medidas cuya aplicación se hace progresivamente en los ejercicios 2015 y 2016 (como la bajada del tipo de gravamen), pero también mantiene transitoriamente para 2015 algunas de las reformas aprobadas en los últimos años.
En concreto, la Disposición Transitoria Trigésima Cuarta contiene las “Medidas temporales aplicables en el periodo impositivo 2015”, conteniendo medidas que afectan a los pagos fraccionados de 2015.
Los modelos de declaración de pagos fraccionados son los aprobados por la Orden HAP/523/2015, de 25 de marzo (BOE 27 de marzo), consistentes en el modelo 222 para efectuar los pagos fraccionados en régimen de consolidación fiscal y el modelo 202 para efectuar los pagos fraccionados individuales, que resultan aplicables para los ejercicios iniciados a partir del 1 de enero de 2015.
No obstante, los Anexos de “Comunicación de datos adicionales”, en las que se detallan las correcciones al resultado contable de los nuevos modelos, no entran en vigor hasta el 1 de octubre de 2015, debiéndose utilizar hasta entonces los modelos anteriores. Dicho Anexo es de presentación obligatoria para los contribuyentes cuya cifra de negocios del ejercicio precedente (12 meses) haya superado los 20 millones de euros.
A partir del 1 de enero de 2015 la presentación del modelo 202 es obligatoria para aquellos contribuyentes cuyo Importe Neto de la Cifra de Negocios sea superior a 6.000.000 € durante los 12 meses anteriores al inicio del periodo impositivo al que se corresponda el pago fraccionado. A partir de 2015 se sustituye, así, la mención vigente hasta 31/12/2014 que establecía esta obligación cuando el “volumen de operaciones” calculado conforme al art. 121 de la Ley del IVA de dicho periodo era superior a 6.010.021 €.
Se mantiene la dispensa de presentar pagos fraccionados para las entidades con cifra de negocios inferior a 6.000.000 € cuando el pago fraccionado no resulte a ingresar, así como para las Agrupaciones de interés Económico españolas y las Uniones Temporales de empresas que tributen aplicando su régimen especial.
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I.- MODALIDADES DE CÁLCULO DE LOS PAGOS FRACCIONADOS.
La nueva LIS mantiene las dos modalidades de pago de los pagos fraccionados, esto es, el sistema de cuota (art. 40.2 LIS) Y el de base (art. 40.3 LIS), que se aplican en función de cuál haya sido el importe neto de la cifra de negocios durante los 12 meses anteriores al comienzo del periodo impositivo 2015. Así:
− La modalidad de base del art. 40.3 LIS se aplica obligatoriamente por las entidades cuyo importe neto de la cifra de negocios en dicho periodo haya sido superior a 6.000.000 €. El resto de contribuyentes podrán aplicar esta modalidad si hubieran optado expresamente por su aplicación mediante la presentación de una declaración censal (modelo 036) en los dos primeros meses de cada ejercicio (febrero si el ejercicio coincide con el año natural).
− La modalidad de cuota prevista en el artículo 40.2 LIS se aplica por el resto de entidades cuyo importe neto de la cifra de negocios en dicho periodo haya sido igual o inferior a 6.000.000, siempre que no hayan optado por el sistema de base en el sentido del artículo 40.3 de la LIS. En esta modalidad, la base del pago fraccionado será la cuota íntegra del último periodo impositivo cuyo plazo de declaración estuviese vencido el 1 de abril, minorado en deducciones, bonificaciones, retenciones e ingresos a cuenta. Para este pago de abril, como norma general se tomará la cuota de la casilla 599 de la declaración del IS /2013 (presentado en julio de 2014) La cuantía del pago fraccionado será el resultado de aplicar a dicha base el porcentaje del 18%.
II.- CALCULO DE LOS PAGOS FRACCIONADOS (MODALIDAD DE BASE DEL ART. 40.3 LIS).
• CUANTIFICACIÓN DE LA BASE DEL PAGO FRACCIONADO:
La base de los pagos fraccionados de 2015 en la modalidad del art. 40.3 LIS, se calcula partiendo del resultado contable provisional (para el pago de abril se parte del resultado al 31 de marzo de 2015), teniendo en cuenta, además, los posibles ajustes fiscales para el cálculo de la base imponible existentes a dicha fecha, y las bases imponibles negativas, con ciertos límites.
En el cálculo de los ajustes fiscales y reducciones a la base imponible deberán tenerse en cuenta las modificaciones introducidas con la reforma fiscal realizada por la nueva Ley 27/2014 (LIS), considerando las normas transitorias aplicables a 2015.
De forma no exhaustiva, a modo orientativo, para el cálculo de la base del pago fraccionado deben aplicarse los siguientes criterios limitaciones en la aplicación de beneficios fiscales y desgravación de gastos deducibles:
1) Imputación de ingresos y gastos: Operaciones intragrupo, operaciones a plazos, e ingresos de quitas y esperas (art. 11, ap 4, 9, 10 y 11 LIS)
Destacamos algunos de los cambios introducidos en la reforma fiscal sobre imputación de ingresos y gastos.
• A partir de 2015 se establece, como regla general (art.11.9 LIS) , el diferimiento de la deducibilidad fiscal de las rentas negativas (pérdidas) derivadas de transmisiones intragrupo (mercantil) de elementos del inmovilizado material, intangible, inversiones inmobiliarias, valores representativos de deuda y valores representativos de la participación en el capital o en los fondos propios.
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La renta negativa se imputará fiscalmente en el periodo impositivo en el que los activos se transmitan a terceros, cuando la entidad transmitente o adquirente dejen de formar parte del grupo o se den de baja del balance de la sociedad adquirente. En el caso de elementos patrimoniales amortizables, las rentas negativas se integrarán en los periodos impositivos que restaran de vida útil a los elementos transmitidos, en función del método de amortización seguido para los citados elementos (Art. 11, apartados 9 y 10 de la LIS).
Similar tratamiento reciben las rentas negativas derivadas de la transmisión de establecimientos permanentes entre entidades del grupo (art. 11.11 LIS), si bien con algunas normas especiales relativas al cálculo de la pérdida deducible.
• Por otra parte, el art. 11.4 LIS redefine que se entiende por operaciones a plazos o con pago aplazado, definiéndose en función de la exigibilidad del pago y no en función del tipo de operación realizada (hasta 31/12/2014 sólo afectaba a ventas de bienes y ejecuciones de obra, mientras que a partir de 2015 resulta aplicable a todo tipo de operaciones con pagos a más de un año). Para estas operaciones se establece que las rentas se imputarán en función de la exigibilidad de los cobros (sin perjuicio de que se cobren o no), lo que puede determinar el diferimiento de la imputación de la renta, salvo que el contribuyente opte por aplicar el criterio de devengo.
La Disp. Transitoria Primera LIS mantiene el régimen vigente hasta 31/12/2014 para las operaciones a plazos realizadas hasta esta fecha.
Por último, los ingresos correspondientes al registro contable de quitas y esperas se imputará en la base imponible del deudor a medida que se registren los posteriores gastos financieros derivados de la misma deuda. Si el importe de estos ingresos fuera superior al de los gastos financieros futuros, la imputación se realizará proporcionalmente a los gastos financieros que se registren en cada ejercicio (art. 11.13 LIS).
2) Amortizaciones del inmovilizado material e inversiones inmobiliarias. Aplicación de la nueva tabla única y régimen transitorio (art. 12.1y DT 13ª LIS).
La LIS aprueba una nueva tabla simplificada de amortización (Art. 12.1 de la LIS) aplicable en el sistema de amortización lineal. La nueva tabla, que es general y única y no está estructurada por actividades, se aplicará no solo a los activos que se adquieran a partir del 1 de enero de 2015, sino a los activos adquiridos antes de esta fecha.
Para los activos adquiridos hasta 31/12/2014 se establece un régimen transitorio (Disp. Transitoria 13ª de la LIS) que obliga a ajustar las amortizaciones a la nueva vida útil prevista en las nuevas tablas tomando como base el valor neto fiscal del activo a 1/1/2015. Para las empresas que estén utilizando métodos distintos del lineal se permite que el ajuste se haga por el sistema lineal.
Según este régimen transitorio los elementos patrimoniales para los que, en periodos impositivos iniciados con anterioridad al 1 de enero de 2015, se estuviera aplicando coeficientes de amortización distintos al que correspondería en aplicación de la nueva tabla, se amortizarán durante los periodos impositivos que resten hasta completar su nueva vida útil, de acuerdo con las nuevas tablas, sobre el valor neto fiscal de dichos bienes existentes al inicio del primer periodo impositivo que comience a partir del 1 de enero de 2015. Esto exige una verificación de los tipos aplicados y, en su caso, recalculo individualizado de las amortizaciones a partir de 2015.
Los ajustes contables anteriores deben tratarse como un cambio de estimación contable, es decir, no tienen efectos retroactivos sino prospectivos.
Este cambio de tablas no afecta a los activos acogidos a la libertad de amortización de la Disposición Adicional 11 TRLIS que seguirá siendo aplicable a las cantidades pendientes, con los límites y requisitos previstos en dicha norma (y los limites previstos para 2015 en las disposiciones transitorias).
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3) Reversión de los ajustes por la limitación de la deducibilidad fiscal de las amortizaciones realizadas por grandes empresas (contribuyentes que no aplicaron el régimen de entidades de reducida dimensión). “Deducción por reversión de medidas temporales” (DT 37 LIS).
En 2015 se eliminan las restricciones generales del art. 7 de la Ley 16/2012 a la deducibilidad del 30% de la amortización contable del inmovilizado material, intangible y de las inversiones inmobiliarias que estuvieron vigentes en 2013 y 2014, y procede revertir los ajustes por amortización no deducible realizados en dichos ejercicios.
Por tanto, en los periodos impositivos iniciados a partir del 1/1/2015 revierten los ajustes positivos practicados en ejercicios anteriores, bien de forma lineal (durante un plazo de 10 años) u bien, opcionalmente a elección del contribuyente, durante la vida útil restante del elemento patrimonial. La opción se ejercita por cada activo.
Dado que los ajustes se practicaron en los ejercicios 2013 y 2014 en los que el tipo general del IS era el 30%, y dicho tipo de gravamen baja al 28% en 2015 y 25% a partir de 2016, en compensación, la DT 37ª LIS introduce la “Deducción por reversión de medidas temporales”, que es una deducción en la cuota del 2% en 2015 y 5% en 2016 y ss. del importe de los ajustes que reviertan. Esta deducción no está sometida a límite alguno y las cantidades no deducidas por insuficiencia de cuota podrán deducirse en los ejercicios siguientes, también sin límite temporal alguno.
Esta deducción también resulta aplicable a los activos amortizables que se acogieron a la actualización de balances del art. 9 de la Ley 16/2012, que ofrecía como beneficio económico la amortización del incremento de valor de los activos revalorizados.
Sin embargo, esta “Deducción por reversión de medidas temporales” no se tiene en cuenta para el cálculo de los pagos fraccionados (ya que las deducciones no se descuentan del pago fraccionado).
4) Amortización del inmovilizado intangible de vida útil definida (art. 12.2 y DT 35 LIS).
A partir de 2015, el inmovilizado intangible de vida útil definida se amortizará atendiendo a la duración de la misma, con lo que se pasa de un periodo de amortización de 10 años (10%) a tener que ajustar la amortización a la vida útil de cada activo, con las dificultades que puede conllevar su determinación. Para los intangibles de vida útil definida que se adquieran a partir del 1/1/2015 la deducción fiscal no se condiciona al cumplimiento de los requisitos de adquisición a título oneroso, ni se imponen limitaciones en caso de adquisiciones intra-grupo.
5) Deducibilidad fiscal anual del fondo de comercio financiero (“Goodwill fiscal”) (DT 14 y DT 34 LIS).
A partir de 2015 se mantiene el coeficiente del 1% de amortización fiscal del fondo de comercio financiero (regulado en el derogado art. 12.5 TRLIS).
6) Deducibilidad fiscal (similar a la amortización) del fondo de comercio de adquisición (que no se amortiza contablemente) y la diferencia fusiones del derogado art. 89.3 TRLIS. (art.13.3 y DT 34ª LIS).
El art.13.3 LIS mantiene la deducibilidad fiscal del 5% del coste de adquisición de los activos con vida útil indefinida, incluido el fondo de comercio, que no se amortizan contablemente, unificando su tratamiento. Su deducibilidad sigue sin estar condicionada a su imputación contable, por lo que el gasto se sigue acreditando vía ajuste extracontable negativo a la base imponible.
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Para los fondos de comercio de adquisición que se generen a partir del 1/1/2015 la deducción fiscal no se condiciona al cumplimiento de los requisitos de adquisición a título oneroso y dotación de una reserva indisponible, ni se imponen limitaciones en caso de adquisiciones intra-grupo.
No obstante, la DT 34, letra d) LIS mantiene la limitación del 1% de gasto deducible para 2015, sin que dicha limitación se aplique a los contribuyentes del IRPF cuya cifra de negocios en el ejercicio anteriores sea inferior a 10 millones de euros.
El mismo tipo del 1% se aplica transitoriamente para los fondos de comercio de fusión generados antes del 1/1/2015 ya que, a partir de esta fecha, no se permite este deterioro.
7) Deducibilidad fiscal (similar a la amortización) de los intangibles con vida útil indefinida (que no se amortizan contablemente). (art. 13.3 y DT 34ª LIS).
Como ya se ha indicado, el art.13.3 LIS mantiene la deducibilidad fiscal del 5% del coste de adquisición de los activos con vida útil indefinida, incluido el fondo de comercio, que no se amortizan contablemente, unificando su tratamiento. Su deducibilidad sigue sin estar condicionada a su imputación contable, por lo que el gasto se sigue acreditando vía ajuste extracontable negativo a la base imponible.
Para los intangibles de vida útil indefinida que se generen a partir del 1/1/2015 la deducción fiscal tampoco se condiciona al cumplimiento de los requisitos de adquisición a título oneroso, ni se imponen limitaciones en caso de adquisiciones intra-grupo.
No obstante, la DT 34, letra e) LIS mantiene la limitación del 2% para 2015, sin que dicha limitación se aplique a los contribuyentes del IRPF cuya cifra de negocios en el ejercicio anteriores sea inferior a 10 millones de euros.
8) Nuevo supuesto de libertad de amortización de activos de inmovilizado material nuevos de escaso valor (art. 12.3.e LIS).
A partir de 2015 se incluye un nuevo beneficio de libertad de amortización (aplicable por todo tipo de contribuyentes, no solo pymes) para elementos de inmovilizado material nuevos de valor unitario no superior a 300 euros, hasta el límite de 25.000 euros por período impositivo. Se incorpora una regla técnica de cálculo proporcional de los 25.000 € para períodos inferiores al año.
El nuevo beneficio no se aplica, por tanto, a elementos del inmovilizado intangible (ej: software) y activos fijos usados.
Hasta 31/12/2014 se aplicaba un régimen similar por las entidades de reducida dimensión (pymes) que ha sido derogado. El art.110 TRLIS permitía amortizar libremente activos con un valor unitario inferior a 601.01 € con un límite anual de 12.020,24 €.
9) Mantenimiento de la limitación (40%) a la aplicación del beneficio de libertad de amortización con mantenimiento de empleo (DT 34 LIS)
Hasta 31/12/2014 este beneficio se regulaba en la Disp. Adicional 11ª y Disp. Transitoria 37ª TRLIS, para los activos fijos nuevos adquiridos desde el 1 de enero de 2009 y hasta el 3 de diciembre de 2010.
La DT 34, letra b ) LIS mantiene las limitaciones vigentes para el año 2015, aunque aclara la base sobre la que se aplica la limitación. Asi, en 2015 la aplicación de este beneficio se limita al 40% de la base imponible previa al ajuste del art. 11.12 LIS (DTA) y a la compensación de bases imponibles negativas.
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La limitación no resulta aplicable a las empresas que apliquen el régimen de entidades de reducida dimensión (pymes), que podrán seguir aplicando este beneficio sin restricciones.
10) Limitación (20%) a la aplicación del beneficio de libertad de amortización sin necesidad de mantenimiento de empleo (DT 34 LIS).
Hasta 31/12/2014 este beneficio se regulaba en la Disp. Adicional 11ª y Disp. Transitoria 37ª TRLIS, para los activos fijos nuevos adquiridos entre el 3 de diciembre de 2010 y el 30 de marzo de 2012, derogándose para las inversiones que se realizaron con posterioridad.
La DT 34, letra b ) LIS mantiene las limitaciones vigentes para el año 2015, aunque aclara la base sobre la que se aplica la limitación. Asi, en 2015 la aplicación de este beneficio se limita al 20% de la base imponible previa al ajuste del art. 11.12 LIS (DTA) y a la compensación de bases imponibles negativas.
La limitación no resulta aplicable a las empresas que apliquen el régimen de entidades de reducida dimensión (pymes), que podrán seguir aplicando este beneficio sin restricciones.
11) Eliminación de la deducibilidad de la mayoría de las pérdidas por deterioro de activos (art. 13.2 y 20 LIS. Reversión de deterioros dotados TRLIS –DT 15ª LIS).
Hasta 31/12/2014 el TRLIS admitía la deducibilidad de las pérdidas por deterioro de los elementos patrimoniales con excepción de las de los valores representativos del capital o fondos propios. La reversión de estos ajustes se regula en la DT 15ª LIS.
El art. 13.2 LIS mantiene la no deducibilidad de las pérdidas por deterioro de valores representativos de valores en el capital o en los fondos propios de entidades (la antigua provisión de cartera), suprime, además, la deducibilidad fiscal del deterioro de los siguientes activos:
- Inmovilizado material e inversiones inmobiliarias.
- Inmovilizado intangible incluido el fondo de comercio (para este último desaparece la posibilidad de deducir el saneamiento del fondo de comercio (sin perjuicio del deterioro anual del 5% explicado en el punto anterior que, para 2015 se limita al 2% y 1%, respectivamente).
- Las pérdidas por deterioro de valores representativos de deuda (de los que hasta 2014 se permitía la deducción global del deterioro si eran valores cotizados, excepto que cotizasen en paraísos fiscales). Además, desaparece la norma especial de deterioro fiscal de fondos editoriales, fonográficos y audiovisuales.
Por lo tanto, sólo se mantiene la deducibilidad de las existencias y de los créditos y partidas a cobrar (insolvencias).
Con carácter general el gasto por estos deterioros contables se difiere hasta el momento en que se produzca la transmisión a terceros o la baja del activo (y siempre que no se trate de deterioros generados antes del 1/1/2015 que no se acreditaron en el ejercicio correspondiente y éste hubiera prescrito). Se establece una norma especial para elementos del inmovilizado amortizables. Así se dará el gasto fiscal aplicando las siguientes normas:
• El deterioro no deducible de elementos patrimoniales no amortizables integrantes del inmovilizado se integrará en el periodo impositivo que se transmitan o se den de baja.
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• El deterioro no deducible de elementos patrimoniales amortizablesintegrantes del inmovilizado, en los periodos impositivos que resten de vida útil, salvo que sean objeto de transmisión o baja con anterioridad, en cuyo caso se integrará en dicho momento
Los efectos de la distinta valoración contable y fiscal (consecuencia de la no deducibilidad de los deterioros) se regulan en el art. 20 LIS.
12) Deterioro de créditos de dudoso cobro (insolvencias) (art.13.1 LIS).
Respecto de la provisión por insolvencias, se mantienen los requisitos vigentes hasta 31/12/2014 para la admisión del deterioro como deducible (créditos con antigüedad superior a 6 meses desde el vencimiento de la obligación de pago, o créditos de deudores concursados, procesados por delito de alzamiento de bienes o reclamados judicialmente o mediante procedimiento arbitral).
Los principales cambios consisten en la admisión de insolvencia de créditos de entes públicos cuando exista un procedimiento judicial o arbitral determinado, o la admisión de la insolvencia de créditos adeudados por partes vinculadas en situación de concurso cuando se haya abierto la fase de liquidación.
13) Activos por impuesto diferido (“DTA”) derivados de ajustes por insolvencias no deducibles y aportaciones a sistemas de previsión social no deducibles. (art. 11.12 y DT 33ª, 34ª letra h y DT 36ª LIS).
Hasta 31/12/2014 se limitó la reversión de determinados gastos contables que en su día no fueron deducibles, que eran los siguientes:
- Deterioros de créditos por insolvencia de deudores no deducibles.
Esta limitación a la reversión no se aplica a los gastos no deducibles por insolvencias de partes vinculadas (ej: impago de filial o de socio), ni a los créditos no deducibles por aplicación del art. 12.2.a) TRLIS (antigüedad inferior a 6 meses desde vencimiento). La Disp. Final Sexta de la LIS, con efectos retroactivos al 1/1/2014, también ha excluido de la aplicación de este límite a las dotaciones por deterioro de créditos con entes públicos.
- Dotaciones por retribuciones a largo plazo al personal no deducibles del art. 13.1.b) TRLIS.
- Dotaciones a provisiones o fondos internos para la cobertura de contingencias análogas a las cubiertas por planes y fondos de pensiones no deducibles del art. 14.1.f) TRLIS.
Por los ajustes positivos correspondientes a los gastos no deducibles, los contribuyentes registraron contablemente un activo por impuesto diferido (DTA).
Contablemente, la reversión de los deterioros y la aplicación de las provisiones anteriores se registra como un ingreso contable, y fiscalmente debería dar lugar a un ajuste negativo por el mismo importe (puesto que previamente tuvieron la consideración de gastos fiscalmente no deducibles y se realizó el correspondiente ajuste positivo). Sin embargo, hasta 31/12/2014 se limitaba esta reversión al importe, para cada ejercicio, de la base imponible positiva previa a su integración y a la compensación de bases imponibles negativas (es decir, la reversión del ajuste, ahora negativo, no podía generar una base imponible negativa).
La nueva LIS regula la limitación a la reversión de estos ajustes en su art. 11.12 afectando el deterioro de créditos con deudores no vinculados, no adeudados por entes públicos, cuya deducibilidad no se produzca por aplicación del artículo 13.1.a) LIS (transcurso del plazo de 6 meses), así como a las aportaciones no deducibles a sistemas de previsión social a que se refiere el artículo 11.12 de la LIS.
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Con la LIS, a partir de 2016 la reversión se limita al 60% de la base imponible positiva previa a su integración (anterior a la reserva por capitalización y a la compensación de bases imponibles negativas). En 2017 se aplica el límite del 70%.
No obstante, transitoriamente en 2015 se establece un límite distinto similar al previsto para la compensación de bases imponibles negativas: el 50% y el 25% dependiendo de la cifra de negocios. Así, cuando el volumen de operaciones calculado conforme a lo dispuesto en el artículo 121 LIVA, durante los doce meses anteriores a la fecha en que se inició el período impositivo, haya sido superior a 6.010.121,04 euros, la integración en la base imponible de las referidas dotaciones estará sometida a los siguientes límites:
(i) El 50 % de la base imponible positiva previa a la integración de dichas dotaciones y a la compensación de bases imponibles negativas, cuando el importe neto de la cifra de negocios de los doce meses anteriores a la fecha en que se inicie el período impositivo dentro del año 2015 sea al menos 20 millones de euros pero inferior a 60 millones de euros.
(ii) El 25 % de la base imponible positiva previa a la integración de dichas dotaciones y a la compensación de bases imponibles negativas, cuando en esos 12 meses el importe neto de la cifra de negocios sea al menos de 60 millones de euros cuando el importe neto de la cifra de negocios de los doce meses anteriores a la fecha en que se inicie el período impositivo dentro del año 2015 sea al menos 60 millones de euros.
14) Provisiones (art. 14 LIS).
La LIS mantiene con carácter general los criterios de la normativa anterior, destacando las siguientes modificaciones:
• Respecto de los gastos relativos a provisiones a largo plazo del personal se especifica que no son deducibles los que se efectúen mediante sistemas de aportación definida o de prestación definida. • Además, se mantiene la no deducibilidad de los gastos de personal que se correspondan con pagos basados en instrumentos del patrimonio que se utilicen como fórmula de retribución a los empleados que se paguen en efectivo. Sin embargo los que se satisfagan mediante la entrega de estos instrumentos pasan a ser deducibles en el ejercicio en que se produzca la entrega.
15) Supresión de los coeficientes de actualización monetaria en la transmisión de inmuebles. Hasta 31/12/2014 se permitía deducir de las rentas positivas obtenidas en la transmisión de los inmuebles el importe de la depreciación monetaria producida desde el 1 de enero de 1983, que se calcula aplicando unos coeficientes sobre el coste de adquisición y las amortizaciones. De este modo la parte de las plusvalías que se correspondían con el efecto de la inflación no tributaba.
A partir de 1/1/2015 se eliminan los coeficientes de actualización monetaria aplicables en la transmisión de inmuebles, por lo que el efecto de la inflación deja de ser corregido, tributando la plusvalía contable íntegramente.
16) Coberturas contables con cambios de valor en Pérdidas y Ganancias (art.17.11 LIS).
Respecto de las coberturas contables y partidas cubiertas con cambios de valor reconocidos en la cuenta de Pérdidas y Ganancias, se establece que las coberturas minorarán el valor de las partidas cubiertas a efectos de determinar el tratamiento de la renta obtenida, por lo que las pérdidas reconocidas en la cuenta de pérdidas y ganancias por este concepto pueden no ser deducibles en el ejercicio de contabilización.
9 17) Otros gastos no deducibles (Art. 15 LIS)
En relación con los gastos no deducibles, destacan los siguientes cambios aplicables a partir del 1 de enero de 2015:
• Se mantiene la no deducibilidad de la retribución de los fondos propios, pero se introducen dos matizaciones:
- Se califica como no deducible la retribución correspondiente a los valores representativos del capital o fondos propios (ej: dividendos), con independencia de su calificación contable. Por tanto, la retribución de instrumentos tales como acciones sin voto o acciones rescatables, que contablemente se registran como un pasivo, no resulta deducible.
- Se equipara a la retribución de fondos propios los intereses de préstamos participativos otorgados entre entidades del mismo grupo mercantil. No obstante, se mantiene el régimen de deducibilidad para los contratos de préstamo otorgados antes del 20 de junio de 2014. Ahora bien, en compensación a esta no deducibilidad para el prestatario, se recuerda que a partir de 2015 los intereses de estos préstamos intragrupo podrían acogerse a la exención por doble imposición de dividendos del art. 21 LIS.
• En relación a la deducibilidad fiscal de los gastos por atenciones a clientes o proveedores, se limita su deducibilidad hasta el 1% del importe neto de la cifra de negocios del período impositivo, por lo que se hace recomendable analizar el importe de esta partida y valorar el impacto de la cuantía no deducible.
• Deja de considerarse una liberalidad la retribución satisfecha a los administradores por sus funciones de alta dirección y otras funciones desarrolladas de acuerdo a un contrato laboral con la entidad, por lo que resulta recomendable analizar en las remuneraciones percibidas por los administradores el importe que se corresponde con el ejercicio de estas funciones, y cuál es atribuible a la remuneración del cargo, y si se cumplen los requisitos para que la remuneración del cargo sea deducible.
• Como novedad, se declaran expresamente como no deducibles los gastos de actuaciones contrarias al ordenamiento jurídico, cuya aplicación práctica sin duda dará lugar a problemas de interpretación.
• Se declara la no deducibilidad de los gastos por operaciones con personas o entidades vinculadas que, como consecuencia de una calificación fiscal diferente en estas. Se trata de las denominadas “operaciones hibridas” realizadas entre partes vinculadas (que generan un gasto deducible en una parte mientras que no producen un ingreso tributable en la otra) se establece la no deducibilidad de los gastos que, como consecuencia de una calificación fiscal de estas, no generen ingreso, generen un ingreso exento o generen un ingreso sometido a un tipo de gravamen nominal inferior al 10% para la otra parte.
• Se mantiene la no deducibilidad de los gastos derivados de la extinción de la relación laboral, común o especial, o de la relación mercantil (indemnizaciones) si bien se matiza que la cuantía no deducible será la que exceda para cada perceptor del mayor de estos importes: (i) 1 millón de euros; (ii) El importe establecido en el Estatuto de los Trabajadores o en su normativa de desarrollo. En supuestos de ERE, se estará al importe establecido para el despido improcedente. A estos efectos, el límite se aplica aunque la indemnización se satisfaga en varios periodos impositivos. Además, se computarán de forma conjunta las cantidades satisfechas por otras entidades que formen parte de un mismo grupo de sociedades del artículo 42 del Código de Comercio.
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• Se mantiene en el art. 15.h LIS la no deducción de los gastos financieros por deudas con entidades del grupo destinadas a la adquisición de participaciones en el capital de otras entidades, salvo prueba de existencia de motivos económicos válidos.
18) Deducibilidad de impuestos pagados en el extranjero (art. 31.2 LIS).
Los impuestos pagados en el extranjero que estén incluidos en el valor de las rentas de fuente extranjera integradas en la base imponible, tendrán la consideración de gasto deducible en el importe que no pueda ser deducido en la cuota íntegra, por exceder de los límites del art. 31.1 LIS (deducción para evitar la doble imposición jurídica), siempre que se corresponda con la realización de actividades económicas en el extranjero.
19) Limitación a la deducibilidad de los gastos financieros netos (art. 16 LIS).
Se mantiene el límite a su deducibilidad de los gastos financieros netos en el 30% del beneficio operativo del ejercicio, permitiendo deducir en todo caso hasta de 1 millón de euros. Las instrucciones del modelo 202 establecen la obligación de prorratear el millón en función de los días transcurridos desde el inicio del ejercicio.
Ahora bien, como novedad, para la determinación del importe del “beneficio operativo” sólo se tendrán en cuenta los dividendos o participaciones en beneficios de entidades en las que, o bien el porcentaje de participación, directo o indirecto, sea al menos el 5%, o bien el valor de adquisición de la participación sea superior a 20 millones de euros (antes eran 6 millones de euros).
Como novedad, se establece un límite adicional a la deducibilidad de los gastos financieros derivados de deudas destinadas a la adquisición de participación en el capital o fondos propios de otras entidades, cuando la entidad adquirida se fusione con la adquirente o se incorpore a un grupo consolidación.
Así, se incorpora un límite adicional en relación con los gastos financieros asociados a la adquisición de participaciones en entidades, cuando el endeudamiento que generen en el ejercicio de la adquisición sea superior al 70% del precio de adquisición, siempre que:
- Posteriormente, en los siguientes 4 años, la entidad adquirida se incorpora al grupo de consolidación fiscal de la adquirente, en cuyo caso, para el cálculo del 30% del beneficio operativo sólo se computa el beneficio operativo de la adquirente (no de la adquirida). No se aplica el límite adicional si la incorporación al grupo fiscal se produce en ejercicios iniciados antes del 20 de junio de 2014.
- Posteriormente, en los cuatro años siguientes a la adquisición la adquirente es objeto de una operación de reestructuración (ej: fusión). No se aplica el límite adicional si la operación de reestructuración se produce en ejercicios iniciados antes del 20 de junio de 2014.
No obstante, el límite adicional no se aplica cuando pese a que el endeudamiento inicial sea superior al 70% en el año de compra, este se vaya reduciendo hasta un 30% de forma proporcional en los 8 años siguientes.
Con esta medida se pretende evitar que el efecto producido con la incorporación al grupo fiscal o la reestructuración sea que el beneficio operativo de la sociedad adquirida financie los gastos financieros de su propia adquisición, erosionando la base imponible.
El límite no resulta aplicable a las entidades de crédito y aseguradoras y, como novedad, tampoco a los fondos de titulación hipotecaria y fondos de titulación de activos.
La limitación afecta a todos los sujetos pasivos, formen o no parte de un grupo mercantil, con independencia de su cifra de negocios (y de si aplican o no el régimen fiscal de pymes).
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Los gastos financieros netos que no puedan ser objeto de deducción en este, podrán deducirse en los periodos impositivos siguientes (se ha eliminado el límite temporal de los 18 años inmediatos y sucesivos), conjuntamente con los del periodo impositivo correspondiente, y con el límite previsto en esta norma.
20) Cesión de activos intangibles (“Patent Box”) (art. 23 y DT 20ª LIS)
La LIS mantiene la reducción aplicable a las rentas de determinados activos intangibles, se aplica a las cesiones del derecho de uso o de explotación de determinados activos intangibles aplicándose una reducción del 60% de las rentas netas generadas en la cesión de estos activos (ingresos menos gastos), con lo que sólo tributaría el 40%.
Para el cálculo de estas rentas (ingresos menos gastos), como novedad la nueva LIS establece un procedimiento único de cálculo (con independencia de que el intangible esté reconocido o no en balance), que será la renta positiva resultante de restar de los ingresos el gasto deducible de los art. 12.2 y 13.3 LIS (equivalente a la amortización/deterioro deducible de intangibles) y los gastos del ejercicio “directamente relacionados” con el activo (excluyéndose así los gastos indirectos).
Se exige que la entidad cedente haya creado los activos objeto de cesión, al menos, en un 25% de su coste, y se permite la posibilidad de aplicación del incentivo cuando el cesionario resida en un paraíso fiscal que sea Estado Miembro de la UE, siempre que el cesionario utilice los derechos en el desarrollo de una actividad económica, la operación obedezca a motivos económicos válidos y el cedente también realice una actividad económica.
Se mantiene la aplicación del incentivo fiscal a los supuestos de transmisión de los activos intangibles cuya cesión genere derecho a la aplicación del mismo y siempre que no se realice entre entidades que formen parte de un grupo de sociedades.
21) Doble imposición: exención de dividendos y plusvalías (Art. 21 LIS y DT 34ª l LIS)
La nueva LIS unifica el tratamiento de los dividendos y plusvalías derivadas de las participaciones en entidades residentes y no residentes en territorio español, equiparando su tratamiento y estableciendo un régimen de exención general aplicable a las participaciones significativas (participaciones directas o indirectas en porcentaje superior al 5% o cuyo coste de adquisición supere los 20 millones de euros). Esta exención viene a sustituir el sistema de deducción en cuota por doble imposición de los dividendos y plusvalías de participaciones en entidades residentes.
No obstante, en cuanto al cálculo del pago fraccionado y la exención aplicable a los dividendos y plusvalías, la DT 34ª LIS establece una limitación a la aplicación de la exención del art. 21 LIS al establecer que en la base imponible del pago fraccionado se integrarán en todo o parte rentas exentas, esto es:
- el 25% del importe de los dividendos y las rentas correspondientes a participaciones en el capital de entidades no residentes a los que resulte aplicable la exención del art. 21 LIS, con lo que la exención del artículo 21 del LIS se reduce del 100% al 75%.
- el 100 % del importe de los dividendos y las rentas que se correspondan con participaciones en el capital o en los fondos propios de entidades residentes, a los que resulte de aplicación el referido artículo 21 LIS.
- Lógicamente, también se incluirán en la base del pago fraccionado el 100% de los dividendos y las plusvalías de participaciones en entidades residentes o no residentes a las que no les resulte aplicable la exención del art. 21 LIS, bien por no corresponderse con “participaciones significativas” (ej: participaciones inferiores al 5% con un coste de adquisición inferior a 20 millones de euros), por incumplimiento de alguno de los requisitos de la exención (ej: no tributación mínima en el extranjero,
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o generar un gasto deducible en el extranjero), o por aplicar alguna de las causas de no aplicación (ej: sociedades patrimoniales).
22) No deducibilidad de las pérdidas por deterioro de valor de participaciones en el capital o fondos propios de entidades (art. 13.2 y DT 16ª LIS), así como la no deducibilidad de las pérdidas procedentes de establecimientos permanentes (22.1 y DT 16ª LIS) o UTEs que operen en el extranjero.
Se mantiene la no deducibilidad de las siguientes partidas de gasto:
- Las pérdidas por deterioro de los valores representativos de la participación en el capital o en los fondos propios de entidades(deterioro de cartera), con independencia de que se contabilice o no, de que las participadas sean o no residentes, de que sean entidades cotizadas o no cotizadas, y del porcentaje de participación. (art. 13.2.b LIS)
- Las rentas negativas obtenidas en el extranjero a través de un establecimiento permanente, excepto en el caso de transmisión del mismo o cese de su actividad. (art. 22.1 LIS)
- Las rentas negativas obtenidas por empresas miembros de una unión temporal de empresas que opere en el extranjero, excepto en el caso de transmisión de la participación en la misma, o extinción. Derivado de esta nueva regulación la DT 16ª LIS recoge el régimen transitorio, aplicable a las pérdidas por deterioro y rentas negativas antes mencionadas que se hayan generado en periodos impositivos iniciados con anterioridad a 1 de enero de 2013, regulando la reversión de estos deterioros (integración del ingreso en la base imponible).
23) Limitación de la deducibilidad de las rentas negativas (pérdidas) derivadas de la transmisión de participaciones en entidades no residentes y en residentes (21.7 y ST 19ª LIS)
El importe de las rentas negativas derivadas de la transmisión de la participación en una entidad residente o no residente, se minorará en el importe de los dividendos o participaciones en beneficios recibidos de la entidad participada a partir del periodo impositivo que se haya iniciado en el año 2009, siempre que: - Los referidos dividendos o participaciones en beneficios no hayan minorado el valor de adquisición de
la participación (que se hayan registrado como un ingreso contable).
- Que dicho ingreso contable no haya tributado efectivamente por haber resultado aplicables la exención o deducción correspondiente, esto es, si la entidad participada era no residente, que hayan tenido derecho a la exención o a la deducción por doble imposición internacional ( art. 21 LIS y artículos 21.1 y 32 TRLIS), y si era residente, que haya tenido derecho a la deducción del 100% (artículo 21 LIS y art. 30.2 TRLIS).
24) Limitación del importe deducible de las rentas negativas (pérdidas) derivadas de la transmisión o cese de establecimientos permanentes que operen en el extranjero (art. 22.2 LIS).
Las rentas negativas (pérdidas) derivadas de la transmisión de un establecimiento permanente o por el cese en su actividad deben reducirse en el de las rentas positivas netas obtenidas por el establecimiento con anterioridad procedentes del mismo (que no tributaron efectivamente al resultar aplicable la exención del art. 22 LIS o del art. 22 TRLIS como la deducción por doble imposición internacional y art. 31 TRLIS).
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25) Limitación del importe deducible de las rentas negativas (pérdidas) derivadas de la transmisión y extinción de UTES que operen en el extranjero (art. 45 LIS).
El importe del gasto deducible debe minorarse en el de las rentas positivas obtenidas con anterioridad, conforme a lo establecido en el art. 22 LIS para los establecimientos permanentes.
26) Nueva reserva de capitalización (art. 25 LIS).
Con la nueva Ley se crean dos nuevos beneficios fiscales que permiten aplicar reducciones en la base imponible: la reserva de capitalización empresarial y la de nivelación (ésta última sólo para entidades de reducida dimensión). La reserva de capitalización pretende sustituir a la derogada deducción por reinversión de beneficios extraordinarios que estuvo vigente en 2013 y 2014.
La reserva de capitalización empresarial permite reducir la base imponible en un 10% del importe del incremento de fondos propios, lo que da lugar a la no tributación de la parte del beneficio que se destine a la constitución de una reserva indisponible. Tanto el incremento de los fondos propios como a reserva indisponible deben mantenerse 5 años.
El derecho a la reducción se limita al 10% de la base imponible positiva del periodo previa a esta reducción, a la integración del art. 11.12 LIS (DTA) y a la compensación de bases imponibles negativas.
La Orden HAP/523/2015, de 25 de marzo, establece que no podrá aplicarse la reserva de capitalización para determinar la base imponible de los pagos fraccionados, en la medida en las fechas de su presentación el cierre del ejercicio no ha concluido, por lo que no puede determinarse el incremento de los fondos propios.
27) Nueva reserva de nivelación aplicable por entidades de reducida dimensión (pymes). (art. 105 LIS).
Las entidades a las que resulte aplicable el régimen de entidades de reducida dimensión y el tipo general del impuesto, tendrán derecho a aplicar, además de la reserva de capitalización explicada en el punto anterior, la denominada reserva de nivelación. Este beneficio permite minorar el 10% de la base imponible, respecto de las bases imponibles negativas que se vayan a generar en los cinco años siguientes, anticipando en el tiempo la aplicación de las futuras bases imponibles negativas o bien si no hubiera bases imponibles negativas en dicho período, permite diferir en cinco años la tributación de la reserva constituida.
El art 105.4 LIS prevé expresamente la aplicación de este beneficio para el cálculo de los pagos fraccionados en la modalidad del art. 40.3 LIS.
El beneficio permite minorar la base imponible hasta el 10% de su importe (ajuste negativo), sin que la reducción pueda superar el millón de euros (si el periodo impositivo es inferior al año este importe de 1 millón se reducirá proporcionalmente).
Este ajuste negativo se integrará (ajuste positivo) en la base imponible de los periodos impositivos que concluyan e los 5 años inmediatos y sucesivos en los que el contribuyente obtenga bases imponibles negativas (y hasta el importe de dichas bases negativas). Si no obtuviera bases negativas, se integrará a la finalización del plazo de 5 años.
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28) Limitación a la compensación de bases imponibles negativas (art. 26, DT 21ª, 34ª y 36ª LIS). La nueva LIS elimina el plazo de compensación de 18 años, pasando a ser indefinido, si bien se mantienen limitaciones cuantitativas a su compensación que resultan aplicables a todo tipo de empresas o entidades, estableciendo un régimen transitorio durante los ejercicios 2015 y 2016.
Así, para el ejercicio 2015 (y los pagos fraccionados de este periodo) la DT 34ª mantiene el régimen aplicado en 2014 de forma que se restringe el derecho a su compensación pero sólo para las grandes empresas que presenten declaraciones mensuales de IVA cuya cifra de negocios en los 12 meses anteriores al inicio del periodo impositivo haya sido superior a 20 millones de euros:
Por tanto, en 2015 para entidades cuya cifra de negocios del ejercicio anterior (12 meses) esté situada entre 20 y 60 millones de euros, la compensación de bases imponibles negativas está limitada al 50% de la base imponible (positiva) previa a la aplicación de la reserva de capitalización y a dicha compensación.
Para entidades cuya cifra de negocios sea superior a 60 millones, la compensación de las bases negativas está limitada al 25% de dicha base imponible (positiva) previa a la aplicación de la reserva de capitalización y a dicha compensación.
Además de esta limitación que afecta al cálculo de la base del pago fraccionado, como después se indica, existe una segunda limitación en relación con el importe mínimo del pago fraccionado, ya que la compensación de bases imponibles negativas no se tiene en cuenta para el cálculo de dicho importe mínimo.
Para 2016, la DT 36 establece que la limitación será del 60% de dicha base imponible (positiva) previa a la aplicación de la reserva de capitalización y a dicha compensación.
A partir de 2017 el art. 26 LIS fija esta limitación en el 70% de dicha base imponible (positiva) previa a la aplicación de la reserva de capitalización y a dicha compensación.
• PORCENTAJES APLICABLES PARA EL CÁLCULO DEL PAGO FRACCIONADO.
Los porcentajes aplicables a los pagos fraccionados se calculan en función del tipo de gravamen que aplica cada contribuyente.
En este sentido, la LIS regula una rebaja progresiva del tipo de gravamen general, que pasa del 30% en 2014 al 28% en 2015 y al 25% en 2016, manteniéndose para entidades de nueva creación en el 15% para el primer período impositivo en que obtengan una base imponible positiva y el siguiente.
2011 2012 a 2015 Inferior a 6.010.121,04 € Cualquiera 100% 100% Inferior a 20.000.000 € 100% 100% Entre 20.000.000 € y 60.000.000 € 75% 50% Superior a 60.000.000 50% 25%
Limitación en la compensación de BINS: % sobre la Base imponible previa Volumen de operaciones Importe neto de la cifra de
negocios
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Se mantiene el tipo del 25% para mutuas de seguros, mutualidades de previsión y otras, y para las entidades sin ánimo de lucro y otras entidades parcialmente exentas, entre otras.
Se equipara el tipo de gravamen general con el de la pequeña y mediana empresa que durante 2015 aplicará el 28% al exceso sobre 300.000 € de base y a partir de 2016 tendrá como tipo único el 25% (pasan a tributar por el tipo general).
La DT 34ª LIS regula los porcentajes aplicables a los pagos fraccionados del ejercicio iniciado a partir del 1/1/2015. El porcentaje aplicable con carácter general es el 20%.
Para las empresas o entidades cuya cifra de negocios no haya superado 6 millones durante los 12 meses anteriores al inicio del periodo impositivo porcentaje es el resultante de multiplicar por 5/7 el tipo de gravamen general del 28% por ciento redondeado por defecto.
Para contribuyentes con cifra de negocios de los 12 meses anteriores superior a 6 millones de euros, el porcentaje es el resultante de multiplicar por 5/7 el tipo de gravamen general del 28% por ciento redondeado por exceso. No obstante, se establecen tipos incrementados para los sujetos pasivos cuyo importe neto de la cifra de negocios en los 12 meses previos al inicio del periodo impositivo sea de, al menos, 10 millones de euros. Así:
Para las empresas que apliquen el régimen de entidades de reducida dimensión (pymes), los tipos de los pagos fraccionados son el17/20 % (el resultado de multiplicar por 5/7 el tipo de gravamen del 25/28 por ciento redondeado). El 17% se aplica a la parte proporcional de los primeros 300.000 € de base imponible correspondiente a los días transcurridos desde el inicio del ejercicio hasta 31/03/2015 (para ejercicios coincidentes con el año natural 300.000 x 90/365 = 73.972,60 €). Al exceso sobre este importe debe aplicársele el tipo del 20 por ciento.
• CONCEPTOS DEDUCIBLES DE LA CUOTA DEL PAGO FRACCIONADO (art. 40.3 LIS).
Para el cálculo de los pagos fraccionados de 2015, del importe resultante de aplicar a la base del pago el porcentaje del pago se deducen las bonificaciones, las retenciones y los pagos fraccionados ingresados con anterioridad correspondientes al mismo ejercicio.
No se descuentan las deducciones.
• IMPORTE MÍNIMO DEL PAGO FRACCIONADO (art. 40.3 y DT 34ª LIS).
Una vez calculado el pago fraccionado por el procedimiento descrito, esto es, aplicando a la base del pago fraccionado (equivalente a la base imponible provisional del periodo) el tipo del pago fraccionado y descontando de la cuota resultante las bonificaciones, retenciones y los pagos fraccionados ingresados a lo largo del ejercicio, debe compararse el importe resultante con el importe mínimo, e ingresar la cuantía mayor de las dos.
IMPORTE NETO DE LA CIFRA DE NEGOCIOS de 12 meses anteriores al inicio del ejercicio
TIPO APLICABLE PAGOS FRACCIONADOS EJERCICIOS
INICIADOS 1/1/2015
TIPO APLICABLE CON CARÁCTER TEMPORAL A 2012, 2013 Y 2014 Inferior a 6 millones 20% 21% Entre 6 y 10 millones € 20% 21% Entre 10 Y 20 millones € 21% 23% Entre 20 y 60 millones € 24% 26% Superior a 60 millones € 27% 29%
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Este importe mínimo exigible no se contempla en el art. 40.3 LIS, pero sigue siendo aplicable en 2015 conforme a lo establecido en la DT 34ª LIS aunque sólo afecta a los sujetos pasivos cuya cifra de negocios en los 12 meses anteriores al inicio del periodo impositivo dentro del año 2015 haya sido superior a 20 millones de euros.
Con carácter general, para los pagos fraccionados de 2015 la cuantía mínima a ingresar asciende al 12% del resultado contable positivo (saldo de la cuenta de Pérdidas y Ganancias), sin ajustes fiscales y sin que pueda minorarse en el importe de las bases imponibles negativas pendientes de compensación.
Para determinados casos, el porcentaje para el cálculo del importe mínimo a ingresar es del 6% (entidades en las que al menos el 85% de los ingresos son rentas a las que se aplican las exenciones de los 21 o 22 LIS). La Ley 27/2014 de Reforma del IS precisa con efectos retroactivos al 1/1/ 2014 que no debe computarse en el resultado de la cuenta de Pérdidas y Ganancias las rentas derivadas de operaciones de quita y espera consecuencia de acuerdos de acreedores.
Del resultado de calcular el resultado contable multiplicado por 12% (o 6%, en su caso), según corresponda, sólo se descontarán los pagos fraccionados anteriores, sin descontar retenciones ni bonificaciones (ni deducciones).
Por último, quedan excluidas de la obligación de realizar este pago mínimo las Fundaciones y otras entidades acogidas al régimen fiscal de la Ley 49/2002, las SOCIMI de la Ley 11/2009, y otras entidades que tributan a los tipos del 1% y 0% como fondos de comercio. En el caso de entidades parcialmente exentas se tomará como resultado positivo (PyG) el correspondiente exclusivamente a rentas no exentas
III.- PRESENTACIÓN TELEMÁTICA Y PLAZO DE DOMICILIACIÓN
Por último, os recordamos que el modelo 202 sólo podrá ser presentado por vía telemática, incluso para los sujetos pasivos que no sean sociedades anónimas o limitadas. La presentación es obligatoria para aquellos contribuyentes cuyo Importe Neto de la Cifra de Negocios sea superior a 6.000.000 € durante los 12 meses anteriores al inicio del periodo impositivo al que se corresponda el pago fraccionado. Se mantiene la dispensa de presentar pagos fraccionados para las entidades con cifra de negocios inferior a 6.000.000 € cuando el pago fraccionado no resulte a ingresar, así como para las Agrupaciones de interés Económico españolas y las Uniones Temporales de empresas que tributen aplicando su régimen especial. También se recuerda que, para determinadas grandes empresas cuyo importe neto de la cifra de negocios en los 12 meses anteriores a la fecha en que se inicien el ejercicio 2015 sea de, al menos 20 millones de euros, existe la obligación de presentar una comunicación de datos adicionales a los modelos 202 y 222. En esta comunicación de datos que forma parte de los modelos 202 y 222, se deben detallar correcciones al resultado contable, gastos financieros sujetos a limitaciones, bases negativas no compensadas por insuficiencia e cuota, y otros beneficios y conceptos fiscales no descontados de pago fraccionado por insuficiencia de cuota como bonificaciones, retenciones y pagos fraccionados.
Los nuevos Anexos de “Comunicación de datos adicionales” de la Orden HAP/523/2015 deberán utilizarse a partir de octubre de 2015. En este pago fraccionado se utilizaran los anteriores.
Valladolid, 7 de abril de 2015.
El presente boletín/avance informativo contiene información tributaria general, sin que tenga la consideración de servicios de asesoramiento ni constituya una opinión profesional.
