EL CONFLICTO EN LA APLICACIÓN DE LA NORMA TRIBUTARIA

Redacción y Administración: Difusión Jurídica y Temas de Actualidad, S.A. Madrid: c/ Recoletos, 6 - 28001 Madrid. Tel: 91 426 17 84. Fax: 91 578 45 70 Barcelona: Ronda General Mitre, 116, bajos 08021 Barcelona. Tel: 93 246 93 88. Fax: 93 232 16 11. E-mai: [email protected] Web: difusionjuridica.es y www.bdifilcallabora.es Centro de atención al Suscriptor: 902 438 834 [email protected] Fidelización Cartera Editorial: [email protected] Márketing: 91 435 01 02 [email protected] CIF: A59888172 Depósito Legal: B-23121/99 Dirección: Carmen Royo Galochino. Con-sejo de Redacción: Gustavo Molina Lacasa, Emilio Aragonés Beltrán, José Arias Velasco, Enrique Azorín, Inmaculada Barrera, Raimon Bergós Civit, Cristina Burguera, Vicente Cardellach, Leonardo Cárdenas Armesto, Francesc Josep Cerdà, Juan Corona, José Mª Coronas Guinart, José Luis Coscuella Sin, Abelardo Delgado, Juan Luis Domínguez García, José Mª Durán Díaz, Antonio Durán-Sindreu, Jordi Fábrega, Jose Mª Gay Saludas, Sergio Garcigoy Graells, Luis de Juan, Alfonso Montero, Ramón Parcerisa Bundó, Xavier Pelegay, Javier Pérez de la Ossa, Magín Pont Clemente, Stella Raventós, Jesús Ricart, Manuel Rodríguez Mondelo, Carlos Rodríguez Pombo, José Manuel Rodríguez Rivera, José María Romero de Tejada, Javier Ros García, Juan Ros Petit, Juan Sabata Mir, José Mª Sánchez Alborch, Montserrat Travé, Jordi Trilles Pardo, Gómez, Gómez Reino y Algar Abogados, Alfonso Hernández Barrera. Diseño y Maquetación: Fabio Heredero Barrigón Dpto. Suscripciones: [email protected] Producción Editorial: Difusión Jurídica y Temas de Actualidad, S.A. Impresión: Rotoatlántica Distribución: Comercial Atheneum, S.A. c/ Joventut, 19. 08830 Sant Boi de Llobregat (Barcelona) Tel: 93 654 40 61

La editorial Difusión Jurídica y Temas de Actualidad, S. A., a los efectos previstos en el artículo 32.1, párrafo segundo del vigente TRLPI, se opone expresamente a que cualquiera de las páginas de Fiscal & Laboral al día, o partes de ellas, sean utilizadas para la realización de resúmenes de prensa. Cualquier acto de explotación (reproducción, distribución, comunicación pública, puesta a disposición, etc.) de la totalidad o parte de las páginas de Fiscal & Laboral al día, precisará de la oportuna autorización, que será concedida por CEDRO mediante licencia dentro de los límites establecidos en ella. Difusión Jurídica y Temas de Actualidad, S. A., no comparte necesariamente las opiniones vertidas por sus colaboradores en los artículos publicados. El uso del contenido de esta revista no sustituye en ningún caso la consulta de la normativa vigente ni a un profesional especialista en la materia.

Exclusiva de publicidad: CIMA - [email protected] - www.cimapublicidad.es

Comunicación Integral y Marketing para Profesionales Exclusiva publicidad CIMA Barcelona Entidad adscrita a la Asociación Española

EDITORIAL

EL CONFLICTO EN LA APLICACIÓN DE LA NORMA TRIBUTARIA

El pasado 22 de septiembre se publicaba la Ley 34/2015, de 21 de septiembre, de mo-dificación parcial de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria. El estudio de su contenido se ofrecerá al lector en el próximo número, pero queremos dedicar esta editorial a comentar una particular novedad de esta reforma que entrará en vigor el próximo 12 de octubre: la figura del conflicto en la aplicación de la norma tributaria. Fue la Ley 58/2003 la que sustituyó el fraude de ley por una cláusula general antielusión que se denominó conflicto en la aplicación de la norma tributaria que fue regulada en el artículo 15. En fase de proyecto ya se establecía la posibilidad de la sanción en los casos de la cláusula antiabuso. Sin embargo su texto definitivo excluyó la sanción.

3. En las liquidaciones que se realicen como resultado de lo dispuesto en este ar-tículo se exigirá el tributo aplicando la norma que hubiera correspondido a los actos o negocios usuales o propios o eliminando las ventajas fiscales obtenidas, y se liquidarán intereses de demora, sin que proceda la imposición de sanciones. Con la reforma 2015 de la ley tributaria se suprime dicho inciso y, siguiendo el legisla-dor en este punto a la doctrina jurisprudencial que no excluye la voluntad defraudato-ria, el conflicto en la aplicación de las normas pasa a ser sancionable.

A tal efecto, y en garantía del principio de tipicidad, se introduce el nuevo artículo 206 bis que con el título Infracción en supuestos de conflicto en la aplicación de la norma tributaria tipifica detalladamente de forma específica los incumplimientos de las obliga-ciones tributarias que constituyen la infracción en supuestos de conflicto en la aplica-ción de la norma tributaria, y las sanciones que serán aplicables, en su caso, en cada una de las situaciones que contempla.

Ahora bien, solo se sanciona si se incurre en dichas situaciones con una actuación con-traria al criterio administrativo manifestado previamente y hecho público por la Comi-sión consultiva del artículo 159 de la LGT.

Para finalizar, habrá que tener en cuenta que esta modificación solo será aplicable a los períodos impositivos cuyo periodo de liquidación finalice después de la fecha de la entrada en vigor de la Ley, que como antes se ha expresado, se producirá el próximo 12 de octubre.

SUMARIO

01 Editorial

04 Información fiscal al día

Normativa, sentencias y resoluciones

20 A fondo

El impacto de los ajustes por precios de transferencia en el IVA

26 Actualidad fiscal 30 Línea Directa con la

Administración Pública 32 La DGT dice

36 Calendario

38 Información laboral al día

Normativa, sentencias y resoluciones

58 A fondo

El Tribunal Europeo modifica los umbrales del despido colectivo en España

66 Actualidad laboral 72 Tribuna de opinión

Inmobilizados intangibles: tratamiento fiscal y contable a partir de 2016

74 Tribuna de opinión

Acerca del impuesto por incremento de valor de terrenos de naturaleza urbana

79 Publicaciones de interés

29

61

77

ES CUESTIÓN DE TIEMPO

QUE TE DES CUENTA DE CUÁNTO PUEDES AGILIZAR Y RENTABILIZAR TU TRABAJO

Laboral Fiscal

Contabilidad Mercantil Prevención de Riesgos Laborales Sociedades Mercantiles Extranjería Asesorías Gestorías Despachos Empresas

CHECKPOINT

es mucho más que una base de datos online para hacer consultas puntuales, es

la Solución de Información Especializada que necesitas para agilizar y rentabilizar al máximo tu

trabajo. Tendrás la mejor herramienta de gestión para tu día a día.

Sistemas de Alertas

Búsquedas Afi nadas

El mejor Análisis

Tablas Inteligentes Personalizadas

Calculadoras

Checklists (Listas de chequeo)

Actualización Continua

Todos los Convenios Colectivos

Noticias Diarias

T. +34 900 40 40 47

[email protected]

PRUÉBALO 1 MES GRATIS SIN COMPROMISO

El diario de noticias e información fi scal, laboral, mercantil y contable de

referencia en el mercado, todos los días disponible a primera hora de la mañana.

Ahora

SERVICIO

PRIMERA

HORA

Información fiscal al día

Normativa Fiscal

Publicada entre el 16 de Julio de 2015 y el 15 de septiembre de 2015

A) DIARIO OFICIAL DE LA UnIón

EUROpEA

INTRASTAT

NOMENCLATURA COMBINADA

Reglamento de Ejecución (UE) 2015/1384 de la Comisión, de 10 de agosto de 2015, relativo a la clasificación de determinadas mercancías en la nomenclatura combinada. (DOUE núm. L 214, 13 de agosto de 2015)

INTRASTAT

NOMENCLATURA COMBINADA

Reglamento de Ejecución (UE) 2015/1385 de la Comisión, de 10 de agosto de 2015, relativo a la clasificación de determinadas mercancías en la nomenclatura combinada. (DOUE núm. L 214, 13 de agosto de 2015)

b) bOLETÍn OFICIAL DEL ESTADO

AEAT

Orden HAP/1431/2015, de 16 de julio, por la que se modifica la Orden PRE/3581/2007, de 10 de diciembre, por la que se establecen los de-partamentos de la Agencia Estatal de Adminis-tración Tributaria y se les atribuyen funciones y competencias. (BOE núm. 170, 17 de julio de 2015)

Resolución de 16 de julio de 2015, de la Presi-dencia de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, por la que se modifica la de 24 de marzo de 1992, sobre organización y atribución de funciones a la Inspección de los Tributos en el ámbito de la competencia del Departamen-to de Inspección Financiera y Tributaria. (BOE núm. 170, 17 de julio de 2015)

SOCIEDADES FORESTALES

Ley 21/2015, de 20 de julio, por la que se mo-difica la Ley 43/2003, de 21 de noviembre, de Montes. (BOE núm. 173, 21 de julio de 2015)

AUDITORÍA DE CUENTAS

Ley 22/2015, de 20 de julio, de Auditoría de Cuentas. (BOE núm. 173, 21 de julio de 2015)

PROCESO CONTENCIOSO

ADMINISTRATIVO

Ley Orgánica 7/2015, de 21 de julio, por la que se modifica la Ley Orgánica 6/1985, de 1 de ju-lio, del Poder Judicial. (BOE núm. 174, 22 de julio de 2015)

PROCEDIMIENTOS TRIBUTARIOS

Resolución de 14 de julio de 2015, del Departa-mento de Recaudación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, por la que se habilita el pago de determinadas liquidaciones practi-cadas por la administración a través de la sede electrónica de la Agencia, mediante el sistema de firma no avanzada con clave de acceso en un registro previo (sistema Cl@ve PIN). (BOE núm. 176, 24 de julio de 2015)

SEGUNDA OPORTUNIDAD

Ley 25/2015, de 28 de julio, de mecanismo de segunda oportunidad, reducción de la carga fi-nanciera y otras medidas de orden social. (BOE núm. 180, 29 de julio de 2015)

CATASTRO

REGULARIZACIÓN CATASTRAL

Resolución de 27 de julio de 2015, de la Direc-ción General del Catastro, por la que se deter-minan municipios y período de aplicación del procedimiento de regularización catastral. (BOE núm. 181, 30 de julio de 2015)

ICAC

CUENTAS ANUALES

Resolución de 22 de julio de 2015, del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, por la que se publican las cuentas anuales del ejercicio 2014 y el informe de auditoría. (BOE núm. 186, 5 de agosto de 2015)

FACTURAS ELECTRÓNICAS

Orden HAP/1650/2015, de 31 de julio, por la que se modifican la Orden HAP/492/2014, de 27 de marzo, por la que se regulan los requisitos funcionales y técnicos del registro contable de facturas de las entidades del ámbito de aplica-ción de la Ley 25/2013, de 27 de diciembre, de impulso de la factura electrónica y creación del registro contable de facturas en el Sector Públi-co, y la Orden HAP/1074/2014, de 24 de junio, por la que se regulan las condiciones técnicas y

funcionales que debe reunir el Punto General de Entrada de Facturas Electrónicas. (BOE núm. 187, 6 de agosto de 2015)

MINISTERIO DE HACIENDA

Orden HAP/1671/2015, de 30 de julio, por la que se modifica la Orden HAP/1335/2012, de 14 de junio, de delegación de competencias. (BOE núm. 188, 7 de agosto de 2015)

PROCEDIMIENTOS

ADMINISTRATIVOS

Resolución de 29 de julio de 2015, de la Direc-ción General de la Agencia Estatal de Adminis-tración Tributaria, por la que se modifica la de 16 de diciembre de 2011, por la que se establece el procedimiento para efectuar a través de inter-net el embargo de dinero en cuentas a la vista abiertas en entidades de crédito cuyos saldos se encuentren total o parcialmente pignorados y de aquellas otras cuya titularidad corresponda a deudores en situación concursal. (BOE núm. 191, 11 de agosto de 2015)

ACUERDOS INTERNACIONALES

Acuerdo Multilateral entre Autoridades Compe-tentes sobre intercambio automático de infor-mación de cuentas financieras, hecho en Berlín el 29 de octubre de 2014. (BOE núm. 193, 13 de agosto de 2015)

Información fiscal al día

Normativa Fiscal

Publicada entre el 16 de Julio de 2015 y el 15 de septiembre de 2015

INSPECCIÓN DE TRIBUTOS

Resolución de 31 de julio de 2015, de la Direc-ción General de la Agencia Estatal de Adminis-tración Tributaria, por la que se modifica la de 29 de noviembre de 2007, por la que se aprue-ban los modelos de actas de la Inspección de los Tributos. (BOE núm. 194, 14 de agosto de 2015)

COMUNIDAD AUTÓNOMA DE

CATALUÑA

IMPUESTO SOBRE LAS VIVIENDAS VACÍAS

Ley 14/2015, de 21 de julio, del impuesto sobre las viviendas vacías, y de modificación de nor-mas tributarias y de la Ley 3/2012. (BOE núm. 195, 15 de agosto de 2015)

CUENTA GENERAL DEL ESTADO

Orden HAP/1724/2015, de 31 de julio, por la que se regula la elaboración de la Cuenta Ge-neral del Estado. (BOE núm. 196, 17 de agosto de 2015)

SECTOR PÚBLICO

Orden HAP/1741/2015, de 31 de julio, por la que se fija el sistema de compensación por gastos en concepto de dietas, desplazamientos y demás análogos, para los máximos responsa-bles y directivos del sector público estatal con contratos mercantiles o de alta dirección. (BOE

núm. 199, 20 de agosto de 2015)

COMUNIDAD AUTÓNOMA DE

CATALUÑA

MEDIDAS ECONÓMICAS

Ley 16/2015, de 21 de julio, de simplificación de la actividad administrativa de la Administra-ción de la Generalidad y de los gobiernos locales de Cataluña y de impulso de la actividad econó-mica. (BOE núm. 203, 25 de agosto de 2015)

JURISDICCIÓN VOLUNTARIA

Corrección de errores de la Ley 15/2015, de 2 de julio, de la Jurisdicción Voluntaria. (BOE núm. 210, 10 de septiembre de 2015)

ENTIDADES DE CRÉDITO

Corrección de errores de la Ley 11/2015, de 18 de junio, de recuperación y resolución de en-tidades de crédito y empresas de servicios de inversión. (BOE núm. 212, 4 de septiembre de 2015)

CONTRATOS DE LAS

ADMINISTRACIONES PÚBLICAS

REGLAMENTO

Real Decreto 773/2015, de 28 de agosto, por el que se modifican determinados preceptos del Reglamento General de la Ley de Contratos de las Administraciones Públicas, aprobado por el Real Decreto 1098/2001, de 12 de octubre.

(BOE núm. 213, 5 de septiembre de 2015)

TRATADOS INTERNACIONALES

Convenio entre el Reino de España y el Sulta-nato de Omán para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal en materia de im-puestos sobre la renta y su Protocolo, hecho “ad referéndum” en Mascate el 30 de abril de 2014. (BOE núm. 215, 8 de septiembre de 2015)

TRATADOS INTERNACIONALES

Convenio entre el Reino de España y la Repú-blica de Uzbekistán para evitar la doble impo-sición y prevenir la evasión fiscal en materia de impuestos sobre la renta y sobre el patrimonio y su Protocolo, hecho en Madrid el 8 de julio de 2013. (BOE núm. 217, 10 de septiembre de 2015)

FRAUDE FISCAL

Ley Orgánica 10/2015, de 10 de septiembre, por la que se regula el acceso y publicidad de deter-minada información contenida en las sentencias dictadas en materia de fraude fiscal. (BOE núm. 218, 11 de septiembre de 2015)

CRÉDITOS EXTRAORDINARIOS

Real Decreto-ley 10/2015, de 11 de septiembre, por el que se conceden créditos extraordinarios y suplementos de crédito en el presupuesto del Estado y se adoptan otras medidas en materia de empleo público y de estímulo a la economía. (BOE núm. 219, 12 de septiembre de 2015)

SOCIEDADES DE

RESPONSABILIDAD LIMITADA

ESTANDARIZADO

Orden JUS/1840/2015, de 9 de septiembre, por la que se aprueba el modelo de escritura pública en formato estandarizado y campos codificados de las sociedades de responsabilidad limitada, así como la relación de actividades que pueden formar parte del objeto social. (BOE núm. 219, 12 de septiembre de 2015)

sentencias y resoluciones

Información fiscal al día

TRIBUNAL SUPREMO

1. Determinación de la cuantía de las reclama-ciones económico-administrativas. El artículo 35.1 del Reglamento de revisión de 2005 dis-pone, en su inciso inicial, que la cuantía de la reclamación es el importe del componente o de la suma de los componentes de la deuda tribu-taria. Los conceptos empleados por la norma deben ser interpretados poniéndolos en rela-ción con el interés que el interesado pone (“se juega”) en la reclamación. Por consiguiente, cuando el Reglamento habla del «importe de los componentes de la deuda tributaria», ha de entenderse que se trata del importe desde la perspectiva del reclamante, atendiendo al “in-terés que se juega en el envite”, que, en casos como el enjuiciado, no es otro que la diferencia entre la cantidad a devolver o a compensar so-licitada y aquella que finalmente es reconocida por la Administración.

2. Reducción del 95%. Se plantea si el porcen-taje de reducción aplicable en el supuesto de sucesiones y donaciones debe ajustarse en las mismas condiciones que la exención recogida en la normativa del Impuesto sobre el Patrimo-nio. En la medida en que la exención en el Im-puesto sobre el Patrimonio se reconoce a los bienes y derechos necesarios para el ejercicio de una actividad empresarial o profesional, con aplicación del principio de proporcionalidad, es claro que debe aplicarse en el Impuesto de Su-cesiones la misma regla y criterio.

3. Constitución de hipoteca unilateral favor del Estado en garantía del aplazamiento de deudas tributarias. Deudor hipotecario que es empre-sario o profesional. La operación está exenta de IVA pero está sujeta a la modalidad de AJD. La cuestión litigiosa es determinar quién es el sujeto pasivo del impuesto para poder concluir si se produce o no la exención a favor del Es-tado, lo que solo acontecería de ser él el sujeto pasivo. La resolución favorable de la solicitud de fraccionamiento o aplazamiento de deudas tributarias y el requerimiento subsiguiente al deudor para la constitución de la garantía su-ponen una aceptación implícita de esta última, lo que hace que debamos estimar sujeto

pasi-vo del Impuesto de Actos Jurídicos Documen-tados al Estado, con la consecuencia derivada de declaración de exención.

AUDIENCIA NACIONAL

4. Legalidad de las notificaciones realizadas a ciudadanos extranjeros. La Administración, bajo el principio de buena fe, no solo está obli-gada a intentar las notificaciones en los inmue-bles o domicilios que le consten en territorio español, sino que esta obligada a asegurar la efectividad del conocimiento de sus decisiones por residentes extranjeros, lo que implica, en lo que a nuestro supuesto afecta, la utilización de los medios de cooperación internacional previstos (en nuestro caso en el Convenio entre el Reino de España y el Reino de los Países Bajos), para realizar la notificación de forma eficaz.

TEAC

5. Pensiones de incapacidad permanente de Clases Pasivas. Situación de “inhabilitación por completo para toda profesión u oficio”. La situación de “inhabilitación por completo para toda profesión u oficio” es circunstancia deter-minante de la exención, que puede concurrir, bien al tiempo de declararse la jubilación por incapacidad permanente, bien sobrevenir en un momento posterior por el agravamiento o empeoramiento de la enfermedad o lesión que hubiera sido la causa de aquella declaración de jubilación por incapacidad, pero antes de alcanzar la edad legal de jubilación. Esta cir-cunstancia únicamente puede ser valorada mediante dictamen del Equipo de Valoración de Incapacidades u órgano competente de la CCAA que haga las veces.

6. Distintos casos de identificación del destina-tario en las facturas expedidas por empresarios establecidos en el territorio de aplicación del impuesto. En las facturas debe identificarse de-bidamente a los destinatarios: nombre y apelli-dos, razón o denominación social completa, tanto del obligado a expedir factura como del destinatario de las operaciones; siendo obliga-toria la consignación del NIF del destinatario

TRIBUNAL SUPREMO

RECURSO DE ALZADA

1. Determinación de la cuantía de las re-clamaciones económico-administrativas. El artículo 35.1 del Reglamento de revisión de 2005 dispone, en su inciso inicial, que la cuantía de la reclamación es el importe del componente o de la suma de los com-ponentes de la deuda tributaria. Los con-ceptos empleados por la norma deben ser interpretados poniéndolos en relación con el interés que el interesado pone (“se jue-ga”) en la reclamación. Por consiguiente, cuando el Reglamento habla del «importe de los componentes de la deuda tributa-ria», ha de entenderse que se trata del im-porte desde la perspectiva del reclamante, atendiendo al “interés que se juega en el envite”, que, en casos como el enjuiciado, no es otro que la diferencia entre la canti-dad a devolver o a compensar solicitada y aquella que finalmente es reconocida por la Administración.

Sentencia del Tribunal Supremo de 6 de julio de 2015.

Se interpone recurso de casación para la unifica-ción de doctrina contra la sentencia dictada el 14 de mayo de 2013 por la Sala de lo Contencioso-Administrativo (Sección 5ª) del Tribunal Superior de Justicia de Madrid en el recurso relativo a la liquidación del impuesto sobre la renta de las per-sonas físicas del ejercicio 2005, que desestimó el recurso promovido contra la resolución del TEAR de Madrid, que declaró no haber lugar a la recla-mación interpuesta frente a la liquidación provi-sional practicada por el impuesto sobre la renta de las personas físicas del ejercicio 2005, con un

importe a devolver de 31.480,33 euros.

En el caso, los recurrentes presentaron una recti-ficación de su autoliquidación del impuesto sobre la renta de las personas físicas del ejercicio 2005, por reputar equivocada la calificación como ren-dimientos del trabajo que habían dado a las ga-nancias obtenidas por la venta de opciones de compra sobre acciones de la compañía Corpora-ción Dermoestética, S.A. Consideraron que la ca-lificación correcta era la de ganancia patrimonial, dando como resultado una cuota a devolver de 680.629,46 euros.

La sentencia del TSJ de Madrid se recurre en casa-ción para la unificacasa-ción de doctrina denunciando que infringe los artículos 35 y 36 del Reglamento de desarrollo de la Ley General Tributaria de 2003 en materia de revisión al fijar la cuantía de la recla-mación, privándoseles del recurso de alzada ante el Tribunal Económico-Administrativo Central, con menoscabo de su derecho de defensa.

El Tribunal Supremo estima el recurso de ca-sación.

La contradicción doctrinal que el presente recurso de casación para la unificación de doctrina sus-cita ante este Tribunal Supremo concierne a la determinación de la cuantía de las reclamaciones económico-administrativas. Más en particular, se trata de dilucidar cuál sea esa cuantía cuando se impugna una liquidación girada por la Adminis-tración tributaria, en el ejercicio de sus potestades de comprobación e investigación, fijando una de-terminada cuota (positiva o negativa) distinta de la señalada por el contribuyente en su autoliquida-ción. En tales tesituras, ¿la cuantía de la reclama-ción es la indicada por la Administrareclama-ción en su li-quidación o la diferencia entre el montante de esta última y la suma autoliquidada por el obligado? La resolución de este dilema tiene notable relevancia

en los supuestos previstos en el art 6.1.d), se-gundo párrafo del Reglamento de Facturación. De acuerdo con ello, el NIF del expedidor debe constar siempre, pero no así el del destinata-rio, que tiene algunas excepciones. Atendiendo

a la reciente jurisprudencia del TJUE, la falta de este NIF no puede poner en tela de juicio el derecho a deducir (en este caso a obtener la devolución) si se cumplen los requisitos mate-riales para ello.

InformacIón fIscal al día

/

Sentencias y resoluciones

práctica, porque de ella depende el curso que haya de seguir la reclamación en la vía económico-ad-ministrativa: si habrá de ser tramitada por el pro-cedimiento ordinario o por el abreviado (artículo 64 del Reglamento de revisión de 2005), o si, en el caso de que haya de seguirse el primero, cabrá un recurso de alzada ante el Tribunal Económico-Administrativo Central (artículo 36 del Reglamen-to de revisión de 2005).

El artículo 35.1 del Reglamento de revisión de 2005 dispone, en su inciso inicial, que la cuantía de la reclamación es el importe del componente o de la suma de los componentes de la deuda tri-butaria a que se refiere el artículo 58 de la Ley General Tributaria de 2003, que sean objeto de impugnación, o, en su caso, la cuantía del acto o actuación de otra naturaleza objeto de la reclama-ción. El problema reside en determinar qué haya de entenderse por «importe del componente o de la suma de los componentes de la deuda tributa-ria» o «cuantía del acto o actuación» cuando la liquidación impugnada reduce la cuota a devolver autoliquidada por el sujeto pasivo o deniega una parte de la cantidad a compensar solicitada por él, arrojando un resultado en la nueva liquidación inferior al límite señalado para que proceda el re-curso de alzada.

Pues bien, interpretando el artículo 46 del Re-glamento de procedimiento en las reclamaciones económico-administrativas, aprobado por el Real Decreto 391/1996, de 1 de marzo, precedente del actual artículo 35 del Reglamento general de revi-sión de 2005, hemos señalado que en tales casos la cuantía de la reclamación es el importe en que el acto de liquidación aprobado por la Adminis-tración minore la suma a devolver o a compensar señalada por el contribuyente en su autoliquida-ción [sentencias de 7 de abril de 2011 (casaautoliquida-ción 5247/07, FJ 4 º) y 12 de mayo de 2011 (casación 4613/08 , FJ 3º); auto de 1 de marzo de 2012 (ca-sación 1987/11, FJ 2º)].

Estando, como se está, ante la fijación de la

cuantía de los recursos y acciones que el or-denamiento jurídico pone en manos de los administrados para impugnar y discutir las liquidaciones y demás actos de la Adminis-tración tributaria, y por ello ante la determi-nación de los cauces procesales y de las vías pertinentes, los conceptos empleados por la norma deben ser interpretados poniéndolos en relación con el interés que el interesado pone (“se juega”) en la reclamación. Por con-siguiente, cuando el Reglamento habla del «importe de los componentes de la deuda tri-butaria», ha de entenderse que se trata del importe desde la perspectiva del

reclaman-te, atendiendo al “interés que se juega en el envite”, que, en casos como el enjuiciado, no es otro que la diferencia entre la cantidad a devolver o a compensar solicitada y aquella que finalmente es reconocida por la Adminis-tración.

Procede, por lo tanto, estimar este recurso de casa-ción para la unificacasa-ción de doctrina.

IMPUESTO SUCESIONES

2. Reducción del 95%. Se plantea si el por-centaje de reducción aplicable en el su-puesto de sucesiones y donaciones debe ajustarse en las mismas condiciones que la exención recogida en la normativa del Impuesto sobre el Patrimonio. En la medi-da en que la exención en el Impuesto so-bre el Patrimonio se reconoce a los bienes y derechos necesarios para el ejercicio de una actividad empresarial o profesional, con aplicación del principio de proporcio-nalidad, es claro que debe aplicarse en el Impuesto de Sucesiones la misma regla y criterio.

Sentencia del Tribunal Supremo de 16 de ju-lio de 2015.

Se interpone recurso de casación para la unifica-ción de doctrina contra sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Aragón, de 31 de mayo de 2013, que desestima el recurso contencioso-administrativo seguido respecto de resolución del TEAC de 31 de enero de 2011, en materia de liquidación del Impuesto de Sucesiones.

En el caso se cuestiona si el importe de la reduc-ción en el Impuesto de Sucesiones se debe calcular sobre el valor total de las participaciones o, por el contrario, sobre un determinado porcentaje del valor de las mismas, en función de los elementos patrimoniales de la entidad que se consideren no afectos a la actividad desarrollada por la misma. La sentencia impugnada acoge el criterio del TEAC que llevando a cabo una interpretación finalista de la exención prevista en la normativa regulado-ra del Impuesto sobre el Patrimonio y de la re-ducción recogida en la normativa reguladora del gravamen sucesorio, debe entender que ambos be-neficios fiscales, estrechamente vinculados, deben aplicarse a bienes y derechos, ya sean poseídos o transmitidos.

El importe de la reducción en el Impuesto de

Sucesiones se debe calcular no sobre el valor total

de las participaciones sino sobre un determinado

porcentaje del valor de las mismas, en función de

los elementos patrimoniales de la entidad que se

consideren no afectos a la actividad desarrollada por

la misma. Vide Sentencia nº 2.

casación.

Son varias las razones que permiten llegar a la con-clusión de que la doctrina correcta es la que man-tiene la sentencia impugnada.

En primer lugar, para que tenga lugar la bonifica-ción en el Impuesto de Sucesiones, es necesario que en la base imponible del mismo se incluyan “participaciones en entidades, a los que sea de aplicación la exención regulada en el apartado oc-tavo del artículo 4 de la Ley 19/ 1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio”, añadién-dose el requisito de que permanezcan en poder del heredero un plazo mínimo de diez años.

En la medida en que la exención en el Impues-to sobre el Patrimonio se reconoce a los bie-nes y derechos necesarios para el ejercicio de una actividad empresarial o profesional, con aplicación del principio de proporcionalidad -este particular se da por supuesto en la sen-tencia de contraste-, es claro que debe apli-carse en el Impuesto de Sucesiones la misma regla y criterio.

Por otra parte, más que fijarse en la finalidad de los Impuestos sobre el Patrimonio y sobre Suce-siones y Donaciones, lo que ha de hacerse es

tener en cuenta el objetivo perseguido por el legislador para atribuir el beneficio fiscal de la exención o bonificación y éste no es otro que el de favorecer a los bienes y derechos que estén afectos a una actividad económica y la continuidad de dicha situación.

Por ello, tiene razón el Abogado del Estado cuan-do en su escrito de oposición, refiriéncuan-dose al crite-rio de las sentencias de contraste, de que los here-deros amplían su patrimonio con todos los bienes que forman parte de la empresa familiar, estén o no afectos, señala que con dicho criterio se pres-cinde por completo de la finalidad de la reducción

“que no es otra que beneficiar la continuidad de la empresa en funcionamiento, no privilegiar a quie-nes son empresarios para que bajo el paraguas de la empresa eviten pagar el Impuesto sobre Suce-siones que corresponderían por la adquisición de bienes que nada tienen que ver con la actividad empresarial”.

La interpretación que se sostiene es la más con-forme al Derecho Comunitario, pues la Reco-mendación de la Comisión 94/1069/CE, de 7 de diciembre, señala: “Es conveniente garantizar la supervivencia de la empresa mediante un trato fis-cal adecuado de la sucesión y la donación. Con este fin, se invita a los Estados miembros a adoptar una o varias de las medidas siguientes:

a) Reducir, siempre que se prosiga de manera creí-ble la actividad de la empresa durante un período mínimo, la carga fiscal que grava los activos es-trictamente profesionales, en caso de transmisión mediante donación o sucesión, incluidos los dere-chos de sucesión, donación y registro.

(...)”

En consecuencia, procede desestimar el recurso interpuesto.

ITP-AJD

HIPOTECAS UNILATERALES

3. Constitución de hipoteca unilateral fa-vor del Estado en garantía del aplazamien-to de deudas tributarias. Deudor hipote-cario que es empresario o profesional. La operación está exenta de IVA pero está sujeta a la modalidad de AJD. La cuestión litigiosa es determinar quién es el sujeto pasivo del impuesto para poder concluir si se produce o no la exención a favor del Estado, lo que solo acontecería de ser él

InformacIón fIscal al día

/

Sentencias y resoluciones

de la solicitud de fraccionamiento o apla-zamiento de deudas tributarias y el reque-rimiento subsiguiente al deudor para la constitución de la garantía suponen una aceptación implícita de esta última, lo que hace que debamos estimar sujeto pasivo del Impuesto de Actos Jurídicos Docu-mentados al Estado, con la consecuencia derivada de declaración de exención.

Sentencia del Tribunal Supremo de 16 de ju-lio de 2015.

Se interpone recurso de casación, para la unifica-ción de doctrina por la Letrada del Servicio Jurí-dico del Principado de Asturias contra sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Asturias, de 23 de diciembre de 2013.

El Tribunal Supremo desestima el recurso de casación.

Hay que tener en cuenta que la tributación por “Transmisiones Onerosas” o “Actos Jurídicos Do-cumentados”, es consecuencia de la relación con el Impuesto sobre el Valor Añadido.

En efecto, si el deudor hipotecario es empre-sario o profesional, en ejercicio de sus activi-dades, la constitución de hipoteca unilateral resulta ser una operación sujeta -pero exenta- de IVA, en virtud del artículo 20.Uno.18º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre , y, en su conse-cuencia, no sujeta a la modalidad de “Transmisio-nes Onerosas” (artículo 7.5 del Texto Refundido, antes transcrito), pero la primera copia de la

escritura pública de constitución de hipoteca unilateral si estará sujeta a la cuota variable de la modalidad de “Actos Jurídicos Docu-mentados” (artículo 31.2, también anteriormente transcrito).

Cuando, por el contrario, el deudor hipotecario no es sujeto pasivo del IVA, la operación está suje-ta al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, modalidad de “Transmisiones Onerosas”.

Por ello, en el presente caso, la controversia se desarrolla dentro del campo de la modalidad de Actos Jurídicos Documentados y se concreta en la necesidad de determinar quien es el sujeto pasivo de la hipoteca constituida en la escritura pública a que se hace referencia en el Antecedente Primero.

La controversia que debemos resolver es la de quien es el sujeto pasivo de la cuota variable

de Actos Jurídicos Documentados, en el caso de que el deudor (empresario que actúa en el ejercicio de su actividad) constituya hipoteca unilateral en garantía de fraccionamiento o aplazamiento de deuda tributarias.

Y ello teniendo siempre en cuenta que, como antes se dijo, el artículo 29 del Texto Refun-dido, aprobado por Real Decreto Legislati-vo 1/1993, de 14 de septiembre, atribuye la condición de sujeto pasivo en la modalidad de Actos Jurídicos Documentados a quien es el adquirente del bien o derecho y solo con carácter subsidiario, quien inste o solicite el documento notarial o aquél a cuyo favor se expida.

El supuesto controvertido es, por tanto, muy sen-cillo, de tal forma que frente a la sentencia impug-nada, que considera que el sujeto pasivo es el Es-tado y, en consecuencia, la operación está exenta del Impuesto, según el artículo 45.I.A) del Texto Refundido, las de contraste invocadas por el deu-dor, estiman que la condición de sujeto pasivo re-cae en el deudor hipotecario, por su condición de solicitante del documento notarial.

El artículo 141 de la Ley Hipotecaria establece lo siguiente:

“En las hipotecas voluntarias constituidas por acto unilateral del dueño de la finca hipotecada, la aceptación de la persona a cuyo favor se estable-cieron o inscribieron se hará constar en el Registro por nota marginal, cuyos efectos se retrotraerán a la fecha de la constitución de la misma.

Si no constare la aceptación después de transcu-rridos dos meses, a contar desde el requerimiento que a dicho efecto se haya realizado, podrá cance-larse la hipoteca a petición del dueño de la finca, sin necesidad del consentimiento de la persona a cuyo favor se constituyó.”

Es cierto, por tanto, que la constitución de la

hipoteca unilateral se lleva a efectos por de-cisión y consentimiento exclusivo del deudor hipotecante, pero no lo es menos que el cum-plimiento de la “conditio iuris” que supone la aceptación del acreedor hipotecario, tiene lugar con efectos retroactivos (artículo 141 de la Ley Hipotecaria).

Pero es que además, la aceptación del Estado cons-ta implícicons-tamente, si bien que en el expediente ad-ministrativo formado a consecuencia de la solici-tud de fraccionamiento o aplazamiento de deudas tributarias.

El Tribunal Constitucional ha subrayado el carácter

«residual», «subsidiario», «supletorio» y «excepcional»,

de «último remedio» - apelativos, todos ellos,

empleados por el Tribunal- de la notificación mediante

edictos. Vide Sentencia nº 4.

En efecto, así se deduce del artículo 51.1 del Re-glamento General de Recaudación, aprobado por Real Decreto 939/2005, de 29 de julio, que esta-blece que “El órgano competente para la tramita-ción examinará y evaluará la falta de liquidez y la capacidad para generar recursos y valorará la su-ficiencia e idoneidad de las garantías, o, en caso de solicitud de dispensa de garantía, verificará la concurrencia de las condiciones precisas para obtenerla”, añadiéndose en el apartado 3 de di-cho precepto que “ Si la resolución concediese el aplazamiento o fraccionamiento, se notificará al solicitante, advirtiéndole de los efectos que se pro-ducirán de no constituirse la garantía en el plazo legalmente establecido...” . Y por su parte, el artí-culo 45 del Reglamento de Revisión en vía admi-nistrativa, aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo, dispone que: “La garantía ofreci-da deberá ser constituiofreci-da dentro del plazo de dos meses contados a partir del día siguiente al de la notificación del acuerdo de concesión, cuya efica-cia estará condicionada a su formalización.” (En la misma línea, artículo 48.6 del Reglamento General de Recaudación).

De lo expuesto, se deduce, efectivamente, que la

resolución favorable de la solicitud de fraccio-namiento o aplazamiento de deudas tributa-rias y el requerimiento subsiguiente al deudor para la constitución de la garantía suponen una aceptación implícita de esta última, por lo que la expresa y formal para que se haga constar dicha circunstancia por nota marginal en el Regis-tro de la Propiedad, es un acto debido a virtud de la doctrina de los actos propios.

Las circunstancias expuestas -resolución fa-vorable de la solicitud de fraccionamiento o aplazamiento, implícita aceptación de la constitución de la hipoteca, carácter retroac-tivo que debe darse a la constancia expresa de la misma en el Registro de la Propiedad- hacen que debamos estimar sujeto pasivo del Impuesto de Actos Jurídicos Documentados al Estado, con la consiguiente derivada de de-claración de exención a virtud de lo dispuesto

en el artículo 45 I.A) del Texto Refundido del Impuesto y, en consecuencia, debemos desesti-mar el recurso de casación para la unificación de doctrina.

AUDIENCIA NACIONAL

IRNR

NOTIFICACIONES A EXTRANJEROS

4. Legalidad de las notificaciones realiza-das a ciudadanos extranjeros. La Admi-nistración, bajo el principio de buena fe, no solo está obligada a intentar las noti-ficaciones en los inmuebles o domicilios que le consten en territorio español, sino que esta obligada a asegurar la efectivi-dad del conocimiento de sus decisiones por residentes extranjeros, lo que implica, en lo que a nuestro supuesto afecta, la uti-lización de los medios de cooperación in-ternacional previstos (en nuestro caso en el Convenio entre el Reino de España y el Reino de los Países Bajos), para realizar la notificación de forma eficaz.

Sentencia de la Audiencia Nacional de 20 de julio de 2015.

Es objeto de impugnación en autos la Orden del Ministerio de Hacienda y Administraciones Públi-cas de fecha 16 de mayo de 2012, que desestima la solicitud de nulidad de pleno Derecho instada por la recurrente frente a los acuerdos de liquidación y sanción de Acta correspondiente al Impuesto so-bre la Renta de No Residentes del ejercicio 2005. La recurrente solicita a la Sala, que dicte sentencia en la que anule y deje sin efecto la Orden impug-nada, declarando la nulidad de la liquidación de la que trae causa al haberse seguido el procedimiento sin su concurrencia al no haber sido notificada en legal forma.

do-InformacIón fIscal al día

/

Sentencias y resoluciones

micilio fiscal en España que constan a la AEAT, un despacho de abogados donde manifiestan no tener relación alguna con la interesada, tal como se recoge en la Resolución impugnada.

En marzo de 2010, la AEAT, haciendo uso de los mecanismos de cooperación existentes en el Con-venio de Doble Imposición suscrito entre el Reino de España y el Reino de los Países Bajos, notificó a la actora la providencia de apremio en su domici-lio de los Países Bajos.

La Audiencia Nacional estima el recurso con-tencioso-administrativo.

La Sala ha tenido ocasión de examinar la legalidad de las notificaciones realizadas a ciudadanos ex-tranjeros en la sentencia de fecha 12 de marzo

de 2015, recurso 93/2012:

“QUINTO.- En reciente sentencia de la Sala Ter-cera del Tribunal Supremo, de 17 de febrero de 2014, dictada en recurso de casación 3075/2010, el Alto Tribunal hacia una exhaustiva exposición de las cuestiones atinentes a las notificaciones, analizando los distintos supuestos que se podían plantear en esta materia.

Procederemos a hacer mención de los distintos pá-rrafos de la expresada sentencia, por la relevancia que la doctrina jurisprudencial en ella contenida, proyecta en el presente recurso.

Así, comienza el Alto Tribunal, recordando cual es la

función y el sentido de los actos de notificación, declarando que lo esencial es saber si el intere-sado llegó a conocer el acto o resolución y por lo tanto, pudo defenderse frente al mismo.

<< El punto de partida de esta labor no puede ser otro que, como ha señalado el Tribunal Consti-tucional, reconocer que los actos de notificación «cumplen una función relevante, ya que, al dar noticia de la correspondiente resolución, permiten al afectado adoptar las medidas que estime más eficaces para sus intereses, singularmente la opor-tuna interposición de los recursos procedentes» [STC 155/1989, de 5 de octubre, FJ 2]; teniendo la «finalidad material de llevar al conocimiento» de sus destinatarios los actos y resoluciones «al objeto de que éstos puedan adoptar la conducta procesal que consideren conveniente a la defensa de sus derechos e intereses y, por ello, constituyen elemento fundamental del núcleo de la tutela ju-dicial efectiva» sin indefensión garantizada en el art. 24.1 de la Constitución española (CE ) [ STC 59/1998, de 16 de marzo, FJ 3; en el mismo sen-tido, SSTC 221/2003, de 15 de diciembre, FJ 4 ; 55/2003, de 24 de marzo, FJ 2].>>

<< Lo anterior implica, básicamente, en lo que aquí interesa, que si, pese a los vicios de cualquier gravedad en la notificación, puede afirmarse que el interesado llegó a conocer el acto o resolución por cualquier medio - y, por lo tanto, pudo de-fenderse frente al mismo-, o no lo hizo exclusiva-mente por su negligencia o mala fe, no cabe alegar lesión alguna de las garantías constitucionales, dado el principio antiformalista y el principio ge-neral de buena fe que rigen en esta materia [SSTC 101/1990, de 4 de junio, FJ 1; 126/1996, de 9 de julio , FJ 2; 34/2001, de 12 de febrero , FJ 2 ; 55/2003, de 24 de marzo, FJ 2 ; 90/2003, de 19 de mayo, FJ 2; y 43/2006, de 13 de febrero , FJ 2]. Acto seguido, se pronuncia el tribunal Supremo, sobre la obligación de los obligados tributarios de comunicar su domicilio y sus cambios, la obliga-ción de la Administraobliga-ción de actuar con la diligen-cia y buena fe que le resultan exigibles y el carácter subsidiario de las notificaciones por edictos. << Esta Sala ha puesto especial énfasis en el deber de los obligados tributarios de comunicar su do-micilio y los cambios en el mismo. En particular, se ha afirmado con rotundidad que, en la medida en que la carga de fijar y comunicar el domicilio «re-cae normativamente sobre el sujeto pasivo», «si tal obligado tributario no cumple con la citada carga, el potencial cambio real de domicilio no produce efectos frente a la Administración hasta que se pre-sente la oportuna declaración tributaria». En este sentido, se ha rechazado que la notificación edictal lesionara el art. 24.1 de la CE en ocasiones en las que se ha modificado el domicilio sin comunicár-selo a la Administración tributaria [entre las más recientes, Sentencias de esta Sala de 27 de enero de 2009 (rec. cas. núm. 5777/2006), FD Quinto; de 7 de mayo de 2009 (rec. cas. núm. 7637/2005), FD Quinto; y de 21 de enero de 2010 (rec. cas. núm. 2598/2004), FD Tercero], pero -conviene subrayarlo desde ahora-, siempre y cuando la Ad-ministración tributaria haya actuado a su vez con la diligencia y buena fe que le resultan exigibles. Por lo que se refiere a la diligencia que corres-ponde a la Administración, ha de traerse necesa-riamente a colación la doctrina que ha sentado el Tribunal Constitucional en relación con la especial diligencia exigible a los órganos judiciales en la comunicación de los actos de naturaleza procesal, trasladable, como hemos dicho, mutatis mutandis, a la Administración.

En particular, el máximo intérprete de nues-tra Constitución, subrayando el carácter «re-sidual», «subsidiario», «supletorio» y «ex-cepcional», de «último remedio» - apelativos, todos ellos, empleados por el T

No se puede negar la devolución del IVA soportado en

el territorio de aplicación del Impuesto por el hecho

de no constar en la factura por la que se solicita la

devolución el NIF del destinatario de las operaciones

si se cumplen los requisitos materiales para ello. Vide

Sentencia nº 6.

notificación mediante edictos [SSTC 65/1999, de 26 de abril , FJ 2 ; 55/2003, de 24 de marzo , FJ 2 ; 43/2006, de 13 de febrero , FJ 2 ; 163/2007, de 2 de julio , FJ 2; 223/2007, de 22 de octubre, FJ 2 ; 231/2007, de 5 de noviembre, FJ 2 ; 2/2008, de 14 de enero, FJ 2 ; y 128/2008, de 27 de octubre, FJ 2], ha señalado que tal procedimiento «sólo puede ser empleado cuando se tiene la convicción o certeza de la inutilidad de cualquier otra moda-lidad de citación» [STC 65/1999 , cit., FJ 2]; que el órgano judicial «ha de extremar las gestiones en averiguación del paradero de sus destinatarios por los medios normales a su alcance, de manera que el acuerdo o resolución judicial que lleve a tener a la parte en un proceso como persona en ignorado paradero debe fundarse en criterios de razonabili-dad que conduzcan a la certeza, o cuando menos a una convicción razonable, de la inutilidad de los medios normales de citación» [SSTC 163/2007, cit., FJ 2 ; 231/2007 , cit., FJ 2; en términos si-milares, SSTC 2/2008 , cit., FJ 2; 128/2008, cit., FJ 2; 32/2008, de 25 de febrero, FJ 2 ; 150/2008, de 17 de noviembre , FJ 2; 158/2008, de 24 de noviembre, FJ 2; 223/2007, cit., FJ 2; y 231/2007, cit., FJ 2]. En fin, recogiendo implícita o explíci-tamente esta doctrina, en la misma dirección se ha pronunciado recientemente esta Sala en Sen-tencias de 21 de junio de 2010 (rec. cas. núm. 4883/2006), FD Tercero; de 28 de junio de 2010 (rec. cas. núm. 3341/2007), FD 3; de 12 de julio de 2010 (rec. cas. núm. 90/2007), FD Tercero; de 28 de octubre de 2010 (rec. cas. núms. 4689/2006 y 4883/2006), FD Tercero ; y de 28 de octubre de 2010 (rec. cas. núm. 2270/2002), FD Sexto.>> Y sobre la exigencia de buena fe por parte de

la Administración, se expresa el Tribunal Su-premo, de la siguiente forma: << La buena fe, sin embargo, no sólo resulta exigible a los admi-nistrados, sino también a la Administración. En particular, esta buena fe obliga a la Administración a que, aún cuando los interesados no hayan actua-do con toda la diligencia debida en la comunica-ción del domicilio (bien porque no designaron un domicilio a efectos de notificaciones, bien porque

los intentos de notificación en el indicado han sido infructuosos), antes de acudir a la notificación edictal o mediante comparecencia, intente la no-tificación en el domicilio idóneo, bien porque éste consta en el mismo expediente [ SSTC 76/2006, de 13 de marzo, FJ 4; y 2/2008, de 14 de enero, FJ 3], bien porque su localización resulta extraor-dinariamente sencilla, normalmente acudiendo a oficinas o registros públicos [SSTC 135/2005, de 23 de mayo, FJ 4; 163/2007, de 2 de julio, FJ 3; 223/2007, de 22 de octubre, FJ 3; 231/2007, de 5 de noviembre, FJ 3; y 150/2008, de 17 de no-viembre, FJ 4], especialmente cuando se trata de la notificación de sanciones administrativas [ SSTC 54/2003, de 24 de marzo, FFJJ 2 a 4 ; 145/2004, de 13 de septiembre , FJ 4 ; 157/2007, de 2 de julio , FJ 4 ; 226/2007, de 22 de octubre, FJ 4; 32/2008, de 25 de febrero , FJ 3 ; 128/2008, de 27 de octubre, FFJJ 2 y 3; y 158/2008, de 24 de noviembre , FJ 3].>>

De todo lo expuesto se concluye que la

Adminis-tración, bajo el principio de buena fe, no solo esta obligada a intentar las notificaciones en los inmuebles o domicilios que le consten en territorio español, sino que esta obligada a asegurar la efectividad del conocimiento de sus decisiones por residentes extranjeros, lo que implica, en lo que a nuestro supuesto afecta, la utilización de los medios de coo-peración internacional previstos (en nuestro caso en el Convenio entre el Reino de España y el Reino de los Países Bajos), para realizar la notificación de forma eficaz.

No puede afirmarse que, en el presente su-puesto, la Administración haya utilizado los medios que tenia a su alcance para practicar la notificación en el domicilio del contribu-yente, que le era conocido, y asegurarse de este modo, el pleno conocimiento por parte del contribuyente del acto administrativo no-tificado, antes de acudir a las notificaciones edictales, dado el carácter supletorio y subsi-diario de éstas.

InformacIón fIscal al día

/

Sentencias y resoluciones

TEAC

IRPF

5. Pensiones de incapacidad permanente de Clases Pasivas. Situación de “inhabili-tación por completo para toda profesión u oficio”. La situación de “inhabilitación por completo para toda profesión u oficio” es circunstancia determinante de la exen-ción, que puede concurrir, bien al tiempo de declararse la jubilación por incapaci-dad permanente, bien sobrevenir en un momento posterior por el agravamiento o empeoramiento de la enfermedad o le-sión que hubiera sido la causa de aquella declaración de jubilación por incapacidad, pero antes de alcanzar la edad legal de ju-bilación. Esta circunstancia únicamente puede ser valorada mediante dictamen del Equipo de Valoración de Incapacida-des u órgano competente de la CCAA que haga las veces.

Resolución del Tribunal Económico Adminis-trativo Central de 2 de julio de 2015.

Se interpone reclamación económico-administra-tiva contra el acuerdo de 31 de octubre de 2012 del Director General de la D. G. De Costes de Per-sonal y Pensiones Públicas, por el que se desesti-ma el recurso de reposición formulado por el in-teresado frente a la resolución de 24 de agosto de 2012 de la misma Dirección General, por la que se declara sujeta al IRPF la pensión de jubilación que viene percibiendo el interesado.

El TEAC acuerda estimar la reclamación.

Cuestión distinta, que ahora procede abordar, es la planteada subsidiariamente por el interesado; estos es, si tal situación de inhabilitación para toda profesión u oficio, determinante de la exención en el IRPF de aquella pensión, es circunstancia que no sólo puede valorarse al tiempo de reconocerse la situación de jubilación por incapacidad perma-nente, sino que puede reconocerse posteriormen-te, consecuencia del empeoramiento o agrava-miento de la enfermedad o lesión que hubiera sido la causa de aquella declaración de jubilación por incapacidad, pudiendo, desde ese posterior mo-mento, gozar la pensión de jubilación de la corres-pondiente exención en el IRPF.

Valga anticipar que este Tribunal no comparte las conclusiones de la Dirección de Costes de Perso-nal y Pensiones Públicas en este punto. Así, esta cuestión ya ha sido abordada en distintas

ocasio-nes por este Tribunal, como en la reciente resolu-ción de 2 de junio de 2015 (RG.4999/2012), a la que debemos remitirnos íntegramente. Como se dice en los Fundamentos Quinto y siguientes de aquella resolución:

“QUINTO.- ... Esbozada así la cuestión, véase que la atenta lectura tanto de la normativa reguladora del IRPF, del régimen de Clases Pasivas y, a mayor abundamiento, de los citados pronunciamientos del Tribunal Constitucional y de la Sala de lo Con-tencioso Administrativo del Tribunal Supremo, así como de la modificación operada por la Ley 28/2008, de Presupuestos Generales del Estado para 2009, respecto de pensiones de incapacidad o nulidad, llevan a este Tribunal a entender como interpretación adecuada a Derecho, aquella que contempla la exención del IRPF de las pensiones por inutilidad o incapacidad permanente del ré-gimen de clases pasivas, tanto cuando la inhabili-tación por completo para toda profesión u oficio concurra al tiempo de la declaración de jubila-ción por incapacidad permanente para el servicio, como cuando tal situación de inhabilitación por completo para toda profesión u oficio sobrevenga con posterioridad (obviamente antes de alcanzar la edad de jubilación forzosa, esto es, mientras sea relevante la capacidad para trabajar), conse-cuencia del empeoramiento o agravamiento de la enfermedad o lesión que hubiera sido la causa de aquella declaración de jubilación por incapacidad. Véase que la redacción (en el caso ahora analizado referido al periodo fiscal de 2011), del artículo 7 de la Ley 35/2006, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, establece que:

“Estarán exentas las siguientes rentas: ...

f) Las prestaciones reconocidas al contribuyente por la Seguridad Social o por las entidades que la sustituyan como consecuencia de incapacidad permanente absoluta o gran invalidez. ...

g) Las pensiones por inutilidad o incapacidad per-manente del régimen de clases pasivas, siempre

que la lesión o enfermedad que hubiera sido causa de aquéllas inhabilitara por completo al perceptor de la pensión para toda profe-sión u oficio”.

El trascrito apartado g), siguiendo la redac-ción de normativas anteriores, únicamente impone para acceder a aquella exención, que “la lesión o enfermedad que hubiera sido cau-sa” de la declaración de jubilación por inca-pacidad permanente, “inhabilitara por com-pleto al perceptor de la pensión para toda profesión u oficio”, pero nada dice, ni exige

o impone, que la inhabilitación para toda profesión u oficio debiera concurrir, impera-tivamente, en el mismo momento de la decla-ración de jubilación por incapacidad perma-nente. Así, interpretada en sus propios términos, dicha norma contempla la eventual exención en el IRPF de las correspondientes prestaciones de jubilación por incapacidad permanente, cuando, la inhabilitación para toda profesión u oficio sea declarada por el correspondiente EVI, u órgano de la CCAA, con posterioridad a la declaración de jubilación por incapacidad permanente (y, antes de alcanzar la edad determinante de la jubilación forzosa, como se verá), por concurrir el empeora-miento o agravaempeora-miento de ”la lesión o enfermedad que hubiera sido la causa de aquéllas”, con aque-llos efectos.

La circunstancia que la normativa de Clases Pa-sivas no contemple una graduación de la incapa-cidad (como sí recoge el régimen de la Seguridad Social), o, lo que es lo mismo, la circunstancia de que aquel posterior reconocimiento por parte del EVI (de que el funcionario se halla inhabilitado para toda profesión u oficio), no tenga trascenden-cia alguna en la cuantía de la prestación que se percibía y se seguirá percibiendo, no perjudica a las conclusiones anteriores, toda vez que la propia Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribu-nal Supremo, en aquella citada sentencia 29 de mayo de 1998, ya advertía, que:

“... en el precepto redactado por el artículo 14 de la Ley 13/1996, resultado de la aplicación estricta de la sentencia del Tribunal Constitucional, hay dos campos diferenciados, uno es el del

reco-nocimiento de la pensión, que deberá hacerse cumpliendo las normas del Texto Refundido de la Ley de Clases Pasivas de 30 abril 1987 y, que será por incapacidad permanente para el servicio, úni-ca pensión ordinaria existente para los supuestos de incapacidad de los funcionarios, y otro

distin-to de naturaleza tributaria, superpuesto al an-terior, que consiste en que para gozar de la exen-ción es preciso que se pruebe con independencia de la declaración y reconocimiento de la pensión, que el perceptor «está inhabilitado por completo para toda profesión y oficio» ...” (el subrayado y la negrita se incorpora en la presente resolución). Pero es más. En aquella sentencia la Sala

re-conoce abiertamente que la inhabilitación para toda profesión u oficio puede concurrir al tiempo de declararse la situación de jubi-lación por incapacidad permanente para el servicio, o “sobrevenir con posterioridad”, cuando, tras advertir aquellos dos campos diferenciados que resultan de la nueva redac-ción del precepto en cuestión, señala que:

“... en el precepto redactado por el artículo 14 de la Ley 13/1996, ..., hay dos campos diferenciados, uno es el del reconocimiento de la pensión , ..., y otro distinto de naturaleza tributaria, superpuesto al anterior, que consiste en que para gozar de la exen-ción es preciso que se pruebe con independencia de la declaración y reconocimiento de la pensión , que el perceptor «está inhabilitado por completo para toda profesión y oficio», que obviamente podía existir cuando se le reconoció la pensión o pudiera sobrevenir con posterioridad, hecho que no afecta en absoluto a la pensión ya reconocida”.

Valga advertir que este Tribunal ya se ha pronun-ciado sobre esta cuestión en fechas precedentes, donde, con la salvedad de algún pronunciamiento que no analizó de modo directo el asunto, ya ha venido reconociendo que en estas circunstancias, “aunque sólo se contemple, de lege data, la situa-ción de la incapacitasitua-ción inicial, nada impide que se extienda lo dicho a los agravamientos de inca-pacidad sobrevenidos”, señalándose al advertir la situación a la que se enfrentan tales contribuyen-tes, que, “De lege ferenda, al objeto de solventar los problemas causados por la disparidad de re-gulaciones del Régimen de Clases Pasivas y de los demás Regímenes del Sistema de la Seguridad So-cial (que se han puesto de manifiesto en los Fun-damentos de Derecho precedentes) que afectan al tratamiento fiscal de las rentas de los pensionistas, por parte de la Dirección General de Costes de Personal y Pensiones Públicas debería promoverse la normativa adecuada para su resolución” (reso-lución de 1 de febrero de 2006, RG.3681/2004). De los dictámenes emitidos por el Equipo de Va-loración de Incapacidades en fechas 25/02/2014 y posterior ampliación de 20/05/2014, no cabe duda de que, al tiempo de reconocerse la situa-ción de incapacidad permanente el 8 de octubre de 1996, no resulta acreditado que el interesado estuviera inhabilitado para toda profesión u ofi-cio. Así lo dice literalmente aquel dictamen de 20/05/2014, cuando señala que, “no se puede ase-gurar de forma inequívoca, ..., que su incapacidad fuera de grado absoluta en aquel momento”. Ahora bien, al tiempo que no existe duda acer-ca de esas conclusiones, tampoco las existen para evidenciar que al tiempo de evaluar aquel equipo de valoraciones al sujeto pasivo, el 4 de marzo de 2014, éste se hallaba inhabilitado para toda profe-sión y oficio, consecuencia del empeoramiento o agravamiento de la enfermedad o lesión que fue la causa de aquella declaración de jubilación por in-capacidad el 8 de octubre de 1996. Como se dice en el informe médico de 25/02/2014, tras relatar la “larga evolución” del cuadro médico del suje-to pasivo, “esta enfermedad ha seguido evolución

InformacIón fIscal al día

/

Sentencias y resoluciones

crónica sin que los tratamientos hayan sido lo su-ficientemente eficaces para revertir la enfermedad, hasta llegar al momento actual”. En atención a ello dictaminó el Equipo de Valoraciones de Incapaci-dades el 4 de marzo de 2014, que, “Se considera [al sujeto pasivo] en situación de incapacidad per-manente absoluta para toda profesión u oficio”. Así las cosas, habiéndose emitido dictamen en fe-cha 4 de marzo de 2014 (fefe-cha anterior a la legal de jubilación forzosa, vista la de nacimiento del sujeto pasivo, el 8 de julio de 1955), por el com-petente Equipo de Valoraciones de Incapacidades, en el que concluye que el interesado se encuentra en aquella fecha inhabilitado por completo para toda profesión y oficio, sólo resta estimar la pre-sente reclamación al amparo de lo argumentado en el anterior Fundamento, declarándose que la correspondiente pensión de jubilación ordinaria por incapacidad permanente, resultaba exenta del IRPF desde aquella fecha del 4 de marzo de 2014, a tenor de lo prevenido por el apartado g) del ar-tículo 7 de la Ley 35/2006, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, según el cual: “Estarán exentas las siguientes rentas: ...

g) Las pensiones por inutilidad o incapacidad per-manente del régimen de clases pasivas, siempre que la lesión o enfermedad que hubiere sido causa de las mismas inhabilitare por completo al percep-tor de la pensión para toda profesión u oficio”.

TEAC

DEVOLUCIÓN A NO

ESTABLECIDOS

EXENCIONES

6. Distintos casos de identificación del destinatario en las facturas expedidas por empresarios establecidos en el territorio de aplicación del impuesto. En las factu-ras debe identificarse debidamente a los destinatarios: nombre y apellidos, razón o denominación social completa, tanto del obligado a expedir factura como del desti-natario de las operaciones; siendo obliga-toria la consignación del NIF del destina-tario en los supuestos previstos en el art 6.1.d), segundo párrafo del Reglamento de Facturación. De acuerdo con ello, el NIF del expedidor debe constar siempre, pero no así el del destinatario, que tiene algu-nas excepciones. Atendiendo a la reciente jurisprudencia del TJUE, la falta de este NIF no puede poner en tela de juicio el

de-recho a deducir (en este caso a obtener la devolución) si se cumplen los requisitos materiales para ello.

Resolución del Tribunal Económico Adminis-trativo Central de 16 de julio de 2015.

Se interpone reclamación económico-administrati-va contra Acuerdo de 17 de enero de 2013 de la Oficina Nacional de Gestión Tributaria - IVA No Re-sidentes del Departamento de Gestión Tributaria de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, que desestima el recurso de reposición interpuesto fren-te al Acuerdo por el que se deniega la devolución de las cuotas de IVA soportadas por empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto correspondientes al ejerci-cio 2010, y por un importe de 96 euros.

Al reclamante, entidad residente en Austria, se le deniega en el acuerdo la solicitud de devolución de las cuotas del IVA soportadas por los siguientes motivos: “No procede acordar la devolución del IVA soportado por un importe de 96,00 Euros ya que en la compra Nº 1 relacionada por la que se solicita la devolución se ha consignado un provee-dor con un número de identificación que no cons-ta como sujeto pasivo del Impuesto en nuestras bases de datos.”

El TEAC acuerda estimar la reclamación.

Según la Directiva (2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al Sistema co-mún del Impuesto sobre el Valor Añadido), el NIF del destinatario debe constar en las facturas cuando se dé un supuesto de inversión del sujeto pasivo, o cuando se trate de una entrega intracomunitaria de bienes exenta del Impuesto, no obstante faculta a los Estados Miembros para exigir a los sujetos pa-sivos de IVA establecidos en ellos que indiquen el NIF del destinatario en supuestos distintos.

Así lo hace la normativa española, y el artículo 6 del Real Decreto 1496/2003 (que aprueba el Regla-mento de facturación) establece la obligatoriedad de consignar en las facturas el NIF del destinatario: 1.º En las entregas intracomunitarias de bienes exentas de IVA.

2.º En los supuestos de inversión del sujeto pasivo. 3.º Cuando se trate de operaciones que se entien-dan realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto y el empresario o profesional obligado a la expedición de la factura haya de considerarse establecido en dicho territorio.

En consecuencia, la consignación en factura del NIF del destinatario sólo será preceptiva en los supuestos referidos por el artículo 6.1.d) del Re-glamento de facturación, en particular, cuando se trate de operaciones realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto y el empresario o profe-sional obligado a la expedición se considere esta-blecido en el mismo.

Desde luego, si el destinatario pretende de-ducir el IVA de la factura o ejercer cualquier derecho de naturaleza tributaria con base en esa factura, será necesario que en la misma se le identifique correctamente, en concreto incluyendo su NIF. No obstante, no será necesa-ria la consignación del NIF si se trata de facturas simplificadas no cualificadas para ejercitar el de-recho a la deducción (anteriormente documentos sustitutivos), puesto que estas no dan derecho a deducir. Además, hemos señalado que en los

supuestos en que el destinatario se encuen-tre establecido fuera de la UE, el expedidor cumplirá indicando en la factura respecto del destinatario de la operación su nombre y ape-llidos o denominación social y su domicilio. No obstante lo anterior, debemos traer a colación la

reciente jurisprudencia del Tribunal de Justi-cia de la Unión Europea, como es la SentenJusti-cia de 14 de marzo de 2013 (Asunto n.º C-527/11): “18. El objetivo esencial de la identificación de los sujetos pasivos prevista en el artículo 214 de la Di-rectiva 2006/112 es garantizar el buen funciona-miento del sistema del IVA (véase, en este sentido, la sentencia de 22 de diciembre de 2010, Dankows-ki, C-438/09, Rec. p. I-14009, apartado 33). 19. A este respecto, el Tribunal de Justicia ya ha declarado que la atribución de un número de identificación del IVA prueba el estatuto fiscal del sujeto pasivo a efectos de la aplicación del IVA y facilita el control de los sujetos pasivos con miras a la correcta recaudación del impuesto. En el marco del régimen transitorio de tributación de los inter-cambios en el seno de la Unión Europea, la iden-tificación de los sujetos pasivos del IVA mediante números individuales tiene por objeto facilitar la determinación del Estado miembro en el que tie-ne lugar el consumo final de los bietie-nes entrega-dos (véase, en este sentido, la sentencia de 6 de septiembre de 2012, Mecsek-Gabona, C-273/11, Rec. p. I-0000, apartados 57 y 60, y de 27 de sep-tiembre de 2012, VSTR, C-587/10, Rec. p. I-0000, apartado 51).

20. Además, el número de identificación del IVA constituye un importante elemento de prueba de las operaciones efectuadas. En efecto, la Directiva

2006/112 exige en varias disposiciones –relativas, en particular, a la facturación, a la declaración y al estado recapitulativo– que dicho número de iden-tificación del sujeto pasivo, del adquirente de los bienes o del prestatario de servicios se mencione obligatoriamente en esos documentos.

(...)

31. A este respecto debe señalarse que medidas de control como las establecidas en la Ley del IVA no pueden limitar el derecho de los sujetos pasivos a deducir el IVA devengado o ingresado sobre los gastos de inversión realizados, necesarios para las operaciones que se proponen llevar a cabo y que conceden el derecho a deducción.

32. En efecto, procede recordar que, según juris-prudencia consolidada del Tribunal de Justicia, la identificación prevista en el artículo 214 de la Directiva 2006/112, al igual que las obligaciones establecidas en su artículo 213, no son más que requisitos formales a efectos de control, que no pueden poner en tela de juicio, en particular, el derecho a deducción ni el derecho a la exención del IVA en relación con una entrega intracomu-nitaria si se cumplen los requisitos materiales que dan lugar a esos derechos (véanse, en este sentido, las sentencias Nidera Handelscompagnie, antes ci-tada, apartado 50; de 19 de julio de 2012, Redlihs, C-263/11, Rec. p. I-0000, apartado 48, y Mecsek-Gabona, antes citada, apartado 60)”.

De acuerdo con lo anterior, este TEAC con-cluye que no se puede negar la devolución del IVA soportado en el territorio de aplicación del Impuesto a ….. por el hecho de no constar en la factura por la que se solicita la devolu-ción el NIF del destinatario de las operacio-nes, destacando además que la falta de este NIF ya ha declarado el TJUE que no puede poner en tela de juicio el derecho a deducir (en este caso a obtener la devolución) si se cumplen los requisitos materiales para ello, máxime cuando ante este TEAC se ha aportado factura en la que consta ya el NIF del destinatario de la operación, habiéndose identificado al desti-natario de la operación con el resto de elementos que permiten concretar de manera cierta al des-tinatario (denominación o razón social, etc) con la excepción de la identificación del NIF; y ello sin perjuicio de la necesidad del cumplimiento del resto de los requisitos previstos para obtener la devolución por el procedimiento especial previsto para no establecidos.