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DERECHO TRIBUTARIO I

ESCUELA PROFESIONAL DE DERECHO

Edición:

Lic. Manuel Antonio Cardoza Sernaqué. Universidad Los Ángeles de Chimbote

Leoncio Prado 443

Chimbote (Perú) www.uladech.edu.pe editorial@uladech.edu.pe

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ÍNDICE

Huanes Tovar, Juan de Dios. Derecho Tributario I. Universidad Los Ángeles de Chimbote. Departamento de Edición. Chimbote. 2006.129 p.

INTRODUCCIÓN

CAPÍTULO I

EL DERECHO TRIBUTARIO MATERIAL

1.1 CUESTIONES PRELIMINARES... 9

1.2 CONCEPTO DEL DERECHO TRIBUTARIO MATERIAL... 10

1.3 EL SISTEMA TRIBUTARIO... 16

1.4 EFECTOS ECONÓMICOS DE LOS TRIBUTOS... 16

1.5 RELACIONES DEL DERECHO TRIBUTARIO... 18

CAPÍTULO II LA RELACIÓN JURÍDICO TRIBUTARIA 2.1 EL FENÓMENO TRIBUTARIO... 20

2.1.1 ¿Qué es un fenómeno?... 20

2.1.2 El fenómeno tributario... 20

2.1.2.1 Fuerzas modeladoras del derecho... 21

2.1.2.2 Etapas del fenómeno tributario... 23

2.2 LA RELACIÓN JURÍDICO TRIBUTARIA... 26

2.2.1 Concepto... 26

2.2.2 Elementos de la Relación Jurídico Tributaria... 31

2.2.3 Fuentes del derecho tributario... 45

2.2.4 Principios de la tributación... 49

2.2.4.1 Los principios del derecho... 49

2.2.4.2 Los principios del derecho tributario... 52

CAPÍTULO III LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA 3.1 CONCEPTO... 64

3.2 TIPOLOGÍA DE LAS OBLIGACIONES... 65

3.2.1 La obligación sustancial... 65

3.2.2 Las obligaciones formales... 66

3.3 EL NACIMIENTO DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA... 67

3.4 FORMAS DE EXTINCIÓN DE LA DEUDA TRIBUTARIA... 70

3.4.1 El pago... 71

3.4.1.1 El problema de la definición... 71

3.4.1.2 El pago en la legislación comparada y en la doctrina... 72

3.4.1.3 Principios del pago... 73

3.4.1.4 Clases de pago... 73

3.4.1.5 Imputación del pago... 76

3.4.1.6 La forma de pago... 77

3.4.2 La compensación... 77

3.4.2.1 Concepto... 77

3.4.2.3 Clases de compensación... 79

a) La condonación... 79

b) La prescripción... 80

c) La consolidación... 82

d) La resolución de la Administración Tributaria... 82

3.5 LA SOLIDARIDAD TRIBUTARIA... 83

3.5.1 Solidaridad por hecho generador... 83

3.5.2 Solidaridad entre herederos y legatarios... 84

3.5.3 Solidaridad por representación... 84

4.2 RÉGIMEN JURÍDICO DEL DOMICILIO... 87

4.3 PRESUNCIONES DEL DOMICILIO FISCAL... 88

CAPÍTULO V LAS EXENCIONES 5.1 EXENCIÓN Y NO SUJECIÓN... 89 5.2 CLASES DE EXENCIONES... 90 CAPÍTULO VI LA RESERVA TRIBUTARIA 6.1 DEFINICIÓN... 91 6.2 EXCEPCIÓN A LA RESERVA... 91

6.3 FUNDAMENTO DE LA RESERVA TRIBUTARIA... 93

6.3.1 El interés del administrado... 94

6.3.2 El interés de la sociedad... 94

6.4 ANÁLISIS DE LA RESERVA TRIBUTARIA... 94

6.4.1 Alcance subjetivo... 94

6.4.2 Alcance objetivo... 95

ANEXO Texto único ordenado de la ley de Tributación Municipal... 96

Marco normativo para las contribuciones y tasas municipales... 112

“ Dénle a cada uno lo que le corresponde. Al que deban pagar contribuciones páguenle las contribuciones; al que deban pagar impuestos, páguenle los impuestos; al que deban respeto, respétenlo; al que deban estimación, estímenlo”

Romanos 13:7

INTRODUCCIÓN

El tributo es una idea tan antigua como lo es el hombre, y se asocia su existencia a la idea del nacimiento del Estado. El Digesto de Justiniano – escrito en el año 533 de la era

común – señala en el Libro Primero que Numa Pompilio, el segundo de los reyes de Roma, estableció dos cuestores para encargarse de la recaudación de erogaciones para sufragar obras pías, y la recaudación la realizaban en un cesta de mimbre llamaba “ fiscum”. Este sería el origen de la tributación en nuestra tradición jurídica.

Es común asociar la idea del tributo a la idea de dinero y a la idea del Estado; es más, la propia definición del tributo nos hace pensar que se trata de una prestación pecuniaria y la palabra pecunia que deriva del término latino “pecus” o ganado no es otra cosa que toda prestación con un contenido económico o un valor monetario.

Ésta es sin lugar a dudas un idea propia de los países que tiene su origen cimentado en torno a la idea del capital como fuente de la riqueza, y que por lo tanto corresponde al ámbito de lo que nosotros identificamos como los países de occidente – aún cuando se encuentran al oriente del lugar donde nos encontramos.

El gran dilema de la teoría del Estado, es tratar de armonizar estos conceptos tradicionales con los últimos descubrimientos científicos como los de Caral en Perú, que para sorpresa del mundo entero resulta ser una de la ciudades más antiguas del mundo, con algo más de 5000 años de antigüedad, y la monumentalidad de las edificaciones de uso público y de culto denotan la presencia de un Estado organizado….el tema de discusión se centra en tratar de explicar la presencia de un Estado en el que no se conocía el dinero, ni la idea del capital, ni mucho menos la noción del tributo como prestación pecuniaria, esto nos lleva a la necesidad de tener que hacer una revisión de los conceptos vigentes y tratar de construir una nueva teoría del Estado mucho más global que pueda explicar la aparición de las diversas formas estatales en las sociedades altamente desarrolladas, y tal vez más antiguas que muchas de las colectividades europeas u “occidentales” de las cuales tenemos conocimiento por la historia.

Sobre este particular existen cada vez más abundantes trabajos que, sin la necesidad de ser contestarios están abriendo nuevas brechas para el entendimiento del Estado y la cabal comprensión del origen del fenómeno tributario, sin el cual éste no puede existir, tal como lo plantea Engels en su interesante trabajo El Origen de la Familia la Propiedad Privada y el Estado, que ha servido como libro de cabecera para muchos estudiosos de estos fenómenos sociales durante el siglo pasado, pues los avances de la ciencia y los descubrimientos contemporáneos nos hacen ver el origen fenómeno Estado y tributo desde una óptica diferente, y el propio Engels ya en su tiempo, cuando escribió su trabajo denominado Anti-Dühring, nos da la idea de una sociedad en la que no sea necesaria la presencia de una “mercancía principesca” como el denomina al dinero.

Es una lástima que este profundo estudioso no haya podido vivir los avances de nuestro tiempo; sin embargo, hace más de un siglo dijo algo que resulta ser muy interesante y aplicable a los descubrimientos a que hemos hecho referencia:

“ Supeditar las reglas de la economía de la Inglaterra capitalista a la Tierra del Fuego, no haría sino crear los lugares comunes en la mayor trivialidad”. Y es lógico

pensar que no podemos evaluar el desarrollo del Estado y sus repercusiones en las sociedad pre colombinas de este lado del mundo, cuando éstas no conocieron la idea del capital, ni mucho menos a David Ricardo ni a Carlos Marx.

Sobre este tema hay una publicación cuya lectura resulta obligatoria para tratar de entender el fenómeno del Estado y el tributo desde la óptica de los Estados que conocieron el capital como fuente de la riqueza. Se trata del trabajo del Sr. Javier Tantaleán Arbulú denominado “ PIRV, ESPACIO, ECONOMÍA Y PODER 12,000 a. C. – 1572 d. C” Fondo Editorial del Congreso del Perú, Lima, agosto de 2002. Vol II, Pág. 620; Cap. VI, Génesis y Desarrollo del Estatalidad, a quien no puedo dejar de citar en este trabajo, no sólo por tratarse de un amigo, sino también de un profundo estudioso, y compañero de inquietudes intelectuales cuando dice lo siguiente “Parece, por lo tanto

poco consistente poner como modelo universal el antecedente de la división clasista y del Estado, la necesidad de la aparición de la propiedad privada. Pero además olvidan que el mismo Engels en el Anti Dühring sugiere una doble vía para la formación del Estado. Por un lado las formas occidentales de Estado, originado en razón de la propiedad privada (en el Estado antiguo o feudal) apoyado en relaciones de esclavitud o servidumbre. Pero necesariamente para sustentar el surgimiento del Estado (o lo que es lo mismo de un proto- Estado, neo-Estado, pre-Estado o pre-Estado primario) la propiedad tiene que ser privada, ésta bien puede ser el tipo de propiedad de naturaleza comunal. En el otro caso, para Engels, la formación del Estado está ligada a la extensión del poder político de la clase dirigente conduciendo a las formas despóticas de Estado (Engels, 1964: 160-173).

En torno al fenómeno tributario como una expresión del Estado, no dejan de haber fundados puntos de controversia entre los estudiosos de este tema, pues para algunos las construcciones de las grandes pirámides como las de Sican (casa de la luna) en Ferreñafe fue realizada con el aporte de nativos tributarios que aportaron adobes para la construcción de la obra en calidad de tributo y marcaron los adobes con signos que han sido materia de interesantes hipótesis, de otro lado existe otros estudiosos como el Dr. Izumi Shimada que niegan la presencia del tributo como aporte pecuniario y que más bien sostienen que los monumentos y los adobes marcados sería no un tributo sino una expresión de la presencia de patrocinadores que dieron los adobes como aportes para conseguir los favores de la divinidad o lograr connotación dentro del grupo social.

En cualquiera de los casos encontramos la presencia de un sistema político dotado de facultades coercitivas, con la capacidad de organizar y dirigir las obras públicas, y aún cuando no hayan conocido el capital, ni le hayan otorgado un valor económico a los productos de su trabajo, encontramos pues aportaciones – no pecuniarias - para el logro de un fin común, lógicamente dirigido por el Estado, pre – Estado o proto – Estado, o como quisieran denominarlo.

El tributo no puede pues estar desligado de la idea del Estado, pues para la cultura denominada occidental, y en la cual no encontramos inmersos, lo primero es la consecuencia de lo otro; sin embargo, tampoco existe una noción unánime de lo que se entiende por Estado.

La idea de la personalidad jurídica del Estado, no es un sino una idea que tiene muy poco tiempo de existencia, y no siempre ha existido, pues se atribuye a Jellinek, Carré de Malberg y otros. Tampoco exististe una idea uniforme de lo que se entiende por Estado. Carré de Malberg sostiene que por Estado se entiende lato sensu a toda organización política, en otras palabras que la existencia de un Estado como tal se circunscribe al reconocimiento de dicha organización política, en tanto que para Hans Kelsen el Estado es una comunidad u orden normativo. Tampoco existe unidad de criterios en torno a los

elementos integrantes del Estado; para Jellinek son necesarias la población, el territorio y el poder de mando originario en tanto que para Maurice Hauriau se requiere: nación, gobierno central, y la idea y proyecto de la cosa pública.

Dentro de este orden tan confuso de cosas por la presencia de numerosos enfoques y teorías, nos proponemos abordar el estudio del derecho tributario material desde la perspectiva vigente, lo cual no dejará de lado nuestras viejas inquietudes por investigar más en torno al fenómeno tributario y su relación con el fenómeno político al que denominamos Estado, del cual sin lugar a dudas es una consecuencia.

Juan de Dios Huanes T.

CAPÍTULO I

EL DERECHO TRIBUTARIO

1.1 CUESTIONES PRELIMINARES

El tributo es un fenómeno tan antiguo como lo es el Estado, y la idea imperante es que ambos fenómenos no pueden existir por separado, ya sea que se exprese en un

Estado propiamente dicho – tal como lo conoces en la actualidad – o bajo la forma de pre Estado, o pro Estado, desligado de las nociones de capital.

El hecho es que siempre ha existido tributación pero no siempre ha existido derecho tributario. En realidad la tributación bajo la forma tal como la conocemos actualmente es el resultado de un largo proceso de evolución entre las relaciones sociales existentes entre los hombres y el Estado, pues en la actualidad no es posible concebir el tributo sino es dentro de una relación de derecho; sin embargo, originalmente fue el producto de relaciones de poder.

Los antecedentes más antiguos de una tributación fundamentada en relaciones derecho los encontramos en la tradición jurídica de common law, y se encuentran en la Magna Carta de 1215, cuando los varones ingleses impusieron al Rey Juan Sin Tierras, entre otras, la condición de que todo tributo debería ser creado por el Parlamento lo cual dio origen al principio “ No taxation without representation” En nuestro trabajo denominado “APORTES DEL PROTESTANTISMO AL CONSTITUCIONALISMO MODERNO”, señalábamos que la Magna Carta que tenía 49 artículos y comenzaba diciendo “ Estos son los artículos que los

barones piden y el rey concede ” (Capitula que barones petunt) fue el producto de

la rebelión de la nobleza, y sólo contenía derechos a favor de los nobles, garantizaba los derechos feudales y regularizaba el sistema judicial, también abolía muchos de los abusos de los derechos del rey sobre los señores feudales como las tasaciones que arbitrariamente establecía la corona sin la aprobación del Consejo del Reino, protección al comercio de ciudades como Londres, municipios y puertos de Inglaterra, establecía un sistema de pesas y medidas, así como el funcionamiento de un Tribunal de Justicia permanente en Westminster, también se establecieron reglas procesales para los juicios, se regularon las penas por felonía, y la garantía de que no se podía condenar a ningún noble por un rumor o sospecha.

La Magna Carta promulgada el 15 de junio de 1215 tuvo que ser ratificada por el Parlamento en 1216 y en 1217 durante el reinado de Enrique III hijo de Juan Sin Tierra, posteriormente en 1297 durante el reinado de Eduardo I, el Parlamento confirmó una versión modificada y puesta al día de la Carta. Esta nueva versión fue utilizada como base legal por quienes se opusieron a las prerrogativas reales durante la rebelión parlamentaria del siglo XVII que terminó con el juicio por traición y decapitación de Carlos I.

Podrán ver que la Carta Magna no fue más que un acuerdo entre los nobles y el rey. Recién bajo el liderazgo del jurista inglés Sir Edward Coke se interpretó que la Carta no sólo protegía a los nobles, sino a todos los hombres libres en la verdadera acepción de la palabra, pues el término hombre libre, empleado en 1215 durante la redacción de la Carta, “ tenía un significado limitado, para el siglo XVII ya

abarcaba a casi todas las personas ” (History of West Civilization); en

consecuencia, no es la Magna Carta la que tiene significado constitucional, sino las interpretaciones que de ella se hacen a partir del siglo XVII, extendiendo sus disposiciones para todos los seres humanos.

Por otro lado, en nuestra tradición romano canónica germánica, no encontramos alusiones directas a una tributación basada en relaciones de derecho. El Digesto de

Justiniano publicado en el año 533 de la era común, pertenece a una etapa de derecho romano conocida como el Absolutismo Monárquico, y es el antecedente más remoto que tenemos del derecho romano, pues no existen documentos de épocas anteriores debido a que cuando se concluyó la confección del Digesto, Justiniano ordenó quemar todos los libros de derecho existentes en el imperio, esto con la finalidad de evitar confusiones o contradicciones con el trabajo de compilación que había realizado Triboniano bajo sus órdenes, de tal manera que no existe ningún trabajo legislativo del derecho romano producido durante la época de la República. Otro de los temas en discusión es verificar la existencia del principio “Nullum tributum sine lege”, el cual tampoco existe literalmente escrito en el derecho romano, tal como lo conocemos, lo que ocurre es que es una contribución entusiasta de algunos estudiosos como el resultado de la lógica jurídica; sin embargo, el hecho de que exista o no este principio como regla de derecho, no convierte por ello una relación jurídica de poder en relaciones derecho, por ello es que resulta de vital importancia hoy en día profundizar el estudio de la relación jurídico tributaria. Es más, podemos afirmar que el derecho tributario, tal como hoy lo conocemos es de origen muy reciente y su más cercano antecedente lo encontramos en la Revolución Francesa de 1789 que no fue otra cosa sino el triunfo de la burguesía sobre el feudalismo, y con él la abolición del despotismo y el advenimiento del liberalismo.

1.2 CONCEPTO DEL DERECHO TRIBUTARIO MATERIAL

En realidad, no existe uniformidad entre los autores sobre cómo denominar a nuestra disciplina, pues no faltan quienes con reconocida autoridad lo denominan derecho impositivo, otros derecho fiscal, algunos otros prefieren denominarlo derecho financiero.

El derecho tributario, es una rama del derecho público interno con autonomía dogmática, cuyo objeto de estudio son las relaciones jurídicas que surgen entre el Estado y los contribuyentes con motivo del tributo. El derecho tributario no estudia lo que es el tributo por cuanto el concepto de tributo, la potestad tributaria y los medios de los cuales se vale el Estado para conseguir recursos financieros no son materia del estudio del derecho tributario sino que corresponden al estudio del derecho financiero y a la ciencia financiera, respectivamente.

El derecho tributario, como ya lo hemos expuesto, estudia las relaciones jurídicas que surgen entre el Estado y los administrados, siempre que éstas relaciones jurídicas tengan como origen el tributo, pues el Estado por su poliforme actividad puede tener diversas clases de relaciones con los particulares, sin embargo las que son materia de estudio de nuestra disciplina son únicamente las que tienen su origen en el tributo, en razón de lo cual es oportuno recordar qué se entiende por tributo, como lo haremos más adelante

Al ser una rama del derecho público sus normas son de carácter obligatorio y no pueden ser modificadas por acuerdo de las partes; estas reglas están dotadas de coercitividad, es decir, su incumplimiento está sancionado como infracción pues constituyen un agravio a la colectividad representada en el Estado.

El Código Tributario no ha definido qué es el tributo, ya sea por la presencia de diversas tendencias o escuelas que no se han puesto de acuerdo aún sobre el significado de esta palabra; sin embargo, no es este el único caso. El Código Civil peruano, tampoco nos da cual es la definición de qué es lo que se entiende por propiedad, ni tampoco define qué es la persona, entre otras muchas ausencias definitorias, pero eso obedece, como ya lo hemos mencionado a la falta de unidad de criterios entre los juristas de las destacada autoridad.

En donde encontramos una definición interesante es en el Código Tributario del Uruguay, que bien merece ser reproducida para una mejor comprensión del tema sub materia.

Código Tributario del Uruguay Artículo 10.- (Concepto de tributo)

Tributo es la prestación pecuniaria que el Estado exige, en ejercicio de su poder de imperio, con el objeto de obtener recursos para el cumplimiento de sus fines.

No constituyen tributos las prestaciones pecuniarias realizadas en carácter de contraprestación por el consumo o uso de bienes y servicios de naturaleza económica o de cualquier otro carácter, proporcionados por el Estado, ya sea en régimen de libre concurrencia o de monopolio, directamente, en sociedades de economía mixta o en concesión.

Visto desde este enfoque, el tributo presenta las siguientes características: - Como un conjunto de prestaciones pecuniarias

Cuando se habla de una prestación pecuniaria se refiere a todo tipo de prestación con un contenido económico, no siendo necesario que el pago sea necesariamente monetario, sino que se admite como tal a cualquier bien económicamente apreciado en dinero.

La palabra “pecunio” es un término latino que significa bien, dinero, riqueza, y es así que el Código Tributario peruano admite el pago en medios diferentes del dinero, como una forma excepcional del pago cuando señala lo siguiente:

ARTÍCULO 32

“… Los Gobiernos Locales mediante Ordenanza municipal, podrán disponer que el pago de sus tasas y contribuciones se realicen en especie; los mismos que serán valuados, según el valor de mercado, en la fecha en que se efectúen. Excepcionalmente tratándose de impuestos municipales , podrán disponer el pago en especie a través de bienes inmuebles, debidamente inscritos en Registros Públicos, libres de gravamen y desocupados; siendo el valor de los mismos el valor del autoevalúo del bien o el valor de tasación comercial del bien efectuado por el Consejo Nacional de Tasaciones, el que resulte mayor. ”

El Tribunal Fiscal también ha establecido que no puede entenderse a la prestación de servicios como un bien, en consecuencia no se admite el pago mediante servicios, sino únicamente en bienes cuantificables.

- Como una expresión del poder del Estado

El Estado es el único ente que puede crear y exigir el pago de tributos en forma válida, para lo cual recurre a la potestad tributaria, esta potestad no puede ser ejercitada por los particulares, pues sería en todo caso una liberalidad pero no una obligación de naturaleza coercitiva, lo contrario de la liberalidad se convierte en arbitrariedad, lo cual está tipificado como delito en el Código Tributario.

Además de lo expuesto, el Estado es el único que no necesita trabajar para obtener recursos, y es también el único que puede exigir el cumplimiento de una prestación sin estar obligado a dar de manera directa algo a cambio de aquello que recibe.

- Como un aporte personal

Los tributos, sólo pueden ser pagados por las personas naturales o jurídicas, no puede exigirse el pago de tributos a quienes no tiene la condición jurídica de personas, y sólo por los hechos generadores que éstas realizan. Por ejemplo, en el impuesto predial la materia de impuesto es la detención de la propiedad que puede ser ejercitada por una persona natural o jurídica, pero en ningún caso puede ser gravado a quienes no tienen la condición de personas, como ocurre con el patrimonio autónomo.

El patrimonio autónomo no tiene la naturaleza de una persona jurídica, en consecuencia responden por ella cualquiera de sus integrantes bajo la regla de la solidaridad.

- Como un aporte obligatorio

Las prestaciones pecuniarias son obligatorias, nadie puede sustraerse a su cumplimiento, en caso de que eso ocurriera, el Estado puede hacer uso de su facultad coercitiva para cobrar por sus propios medios los alcances de la deuda. Igualmente, la deuda tributaria, al ser obligatoria no puede ser rebajada ni negociada como ocurre con las deudas de naturaleza privada que son susceptibles de modificarse o trasladarse por acuerdo de las partes, lo cual no ocurre con la deuda tributaria.

- Como una finalidad pública

Hemos señalado, desde el principio de este breve trabajo, que no es posible concebir la existencia del Estado tal como lo conocemos en la actualidad, sin la presencia del tributo; es decir, que tributo y Estado son dos expresiones que se encuentran íntimamente vinculadas de modo tal que no puede existir el uno sin el otro, y la finalidad de la existencia de ambos en la aplicación a la finalidad del bienestar común.

- Autonomía dogmática

Es la presencia de diversas instituciones propias de nuestra disciplina jurídica que hacen innecesario tener que acudir a instituciones de otras ramas del derecho para solucionar los problemas o diversas situaciones que se propongan.

La autonomía denota el desarrollo alcanzado por esta disciplina pues ha creado términos jurídicos propios para expresar ideas de situaciones que existen en el mundo de la realidad, y que tienen una aplicación o utilidad, como es el caso de las exenciones. inafectaciones, hecho generador, materia imponible, base imponible, resarcimiento, etc.

Esta definición excluye la posibilidad de considerar como tributo las prestaciones que tienen su origen en la relación contractual, ya sea por el uso de bienes públicos de, derecho privado comprendidos dentro de las relaciones sinalagmáticas, pero si alcanza a las prestaciones surgidas del uso o el aprovechamiento de bienes públicos de derecho público, como ocurre con el uso de puentes por el cual se paga el derecho de pontazgo, el uso de vías públicas al que se denomina parqueo cuando estacionamos un vehículo por un determinado tiempo, o peaje cuando se usa una carretera para hacer uso de ella, que bien podría decirse se rige por la regla “Quis

conmodis commodum, adire peculium”.

El Tribunal Fiscal en la RTF Nº 2002-5-5434 ha declarado con relación al tema de los alquileres de mercados sometidos a procedimiento de cobranza coactiva lo siguiente:

RTF Nº 2002-5-5434

El Tribunal resuelve inhibirse de conocer la apelación interpuesta contra la resolución de la Municipalidad Distrital que declaró improcedente su solicitud de prescripción de deuda por concepto de merced conductiva de 1992 a 1995. El primer aspecto controvertido a definir consiste en determinar si la referida deuda tiene naturaleza tributaria, pues de ello depende que el Tribunal Fiscal tenga competencia para decidir sobre la controversia planteada, según el artículo 101º del Código Tributario. Después de un análisis normativo, doctrinario y jurisprudencial, se establece que, si bien de una interpretación literal del inciso b) del artículo 68° de la Ley de Tributación Municipal, podría concluirse que los derechos se generan por el uso de cualquier bien de propiedad de la municipalidad, cedido a favor de un particular, sea éste de dominio público o de dominio privado, debe entenderse, partiendo del concepto de tributo, que están referidos sólo al caso de los bienes de uso público y por tanto de dominio público, cuya administración y tutela ha sido concedida según las normas a las municipalidades, habiéndose señalado en diversas resoluciones (RTFs 075-4-2000, 8296-2-2001, 8299-2-2001 y 265-4-2002) que los bienes a que se refieren las normas antes citadas no son los de dominio privado, sino los de dominio público y que la cesión del uso o disfrute

de una entidad pública a favor de particulares respecto de un bien de derecho privado no puede dar origen a un tributo, situación esta última que se presenta en el caso de autos, pues la deuda cuya prescripción se solicita es la originada por la ocupación de un puesto en un mercado que se encuentra bajo dominio privado de la Municipalidad Distrital, por lo que el cobro efectuado no tiene naturaleza tributaria. Al existir dualidad entre las Resoluciones Nos. 8012-2-2001 y la RTF 265-4-2002, se emite la presente resolución como jurisprudencia de observancia obligatoria, conforme con el artículo 154º del Código Tributario.

Sin embargo no tenemos en los casos mencionados una relación contractual propiamente dicha, sino que se trata de una retribución que se debe al Estado por el uso de un bien público sujeto al monopolio del Estado, lo que algunos estudiosos denominan precios públicos.

En el otro supuesto de tratarse del uso de bienes públicos de uso público, el Tribunal Fiscal considera que no existe una relación de carácter contractual pues el pago por el derecho de ocupación de la vía pública tiene naturaleza diferente a la contractual, en consecuencia tipifica como un tributo de la categoría de las tasas, correspondiendo el pago de la tasa denominada derecho, el cual se paga por los trámites documentarios o por el aprovechamiento de bienes públicos de naturaleza pública.

RTF 2001-2-9508

Se confirma la resolución apelada emitida por la Municipalidad Provincial del Santa que declara infundada la reclamación interpuesta contra Resoluciones de Determinación sobre tasa por ocupación de la vía pública - cabinas telefónicas. Se indica que el tributo acotado creado mediante Ordenanza publicada conforme a ley, tiene naturaleza de derecho ya que se origina en el aprovechamiento particular de las áreas de la vía pública ocupadas por las cabinas telefónicas. Se precisa que cuando la Ley de Tributación Municipal señala que las municipalidades están facultadas a establecer derechos por el aprovechamiento particular de bienes de propiedad de la Municipalidad, se refiere a los bienes de dominio público y no a los de dominio privado, ya que ello implicaría que la cesión del uso o disfrute de una entidad pública a favor de particulares respecto de un bien de derecho privado puede dar origen a un tributo.

El término tributo es un nombre genérico que se emplea para identificar a las prestaciones pecuniarias que se entregan al Estado. Este nombre genérico comprende tres clases de prestaciones específicas: impuestos, contribuciones y tasas, de tal manera que el nombre tributo es el género en tanto que hablar de impuesto, contribución o tasa es hablar de una especie de tributo.

IMPUESTOS

TRIBUTO CONTRIBUCIONES

DERECHOS TASAS ARBITRIOS

LICENCIAS

El derecho tributario forma parte del derecho financiero y consta de tres grandes ramas:

Derecho tributario material.- Cuyo objeto de estudio es la relación surgida entre el Estado y las personas con motivo del tributo.

Derecho tributario formal, o derecho tributario administrativo.- Es la rama del derecho financiero cuyo objeto de estudio es la determinación tributaria, así los derechos de los contribuyentes y la facultades de la Administración Tributaria.

Derecho tributario procesal.- Es la rama del derecho financiero que se ocupa del estudio de las reglas que surgen con motivo de la reclamación tributaria y el procedimiento coactivo.

Derecho tributario materia

DERECHO FINANCIERO Derecho tributario formal

Derecho tributario procesal

1.3 EL SISTEMA TRIBUTARIO

Es el conjunto de tributos existentes en un país en una época determinada. Ejerce una presión fiscal, la cual está vinculada con el impacto que tiene el sistema tributario sobre la riqueza.

En el Perú el sistema tributario está regulado por el Decreto Legislativo Nº 771 que establece que tributos pertenecen al Gobierno Central y cuales a los gobiernos locales

La presión fiscal es la suma de impuestos que afectan al contribuyente.

1.4 EFECTOS ECONÓMICOS DE LOS TRIBUTOS

Los tributos en su aplicación a hechos generadores realizados por los contribuyentes generan determinados efectos, los mismos que tienen incidencia notable en la economía de un país. En razón de lo cual resulta un tema de interés para el estudio del derecho financiero.

Estos efectos son:

1.4.1 La percusión

Son los que golpean la economía particular, cuando el sujeto de derecho resulta efectivamente golpeado por la carga económica que el tributo representa.

El legislador determina quién es el sujeto pasivo de la deuda tributaria, y generalmente se grava una manifestación de la riqueza..

1.4.2 La traslación

Se da cuando el sujeto de jure traslada a un tercero (sujeto de facto) la obligación, de modo que se resarce de la carga del impuesto.

Éste es un efecto económico y no jurídico, porque se traslada la carga económica pero no la obligación tributaria: El Estado a quien coaccionará para cobrarle será al sujeto de jure y no al de facto, con quien no tiene ningún vínculo.

1.4.3 La incidencia

Se da por:

a) Vía Directa: igual a la percusión.

El sujeto de jure se confunde con el sujeto de facto, porque la incidencia es hacia el sujeto pensado en la norma por su capacidad contributiva. b) Vía Indirecta: es la misma que traslación.

El impuesto incide en un sujeto por vía indirecta.

1.4.4 La difusión

Fenómeno general que se manifiesta por las lentas, sucesivas y fluctuantes modificaciones en los precios, en el consumo y en el ahorro.

Los impuestos en conjunto tienen un efecto real y cierto en la economía de los particulares.

Ejemplos:

Impuestos Directos: ahorramos menos por pagar la renta.

Impuestos Indirectos: inciden en el precio final de los productos: se puede consumir menos.

“ Dénle a cada uno lo que le corresponde. Al que deban pagar contribuciones páguenle las contribuciones; al que deban pagar impuestos, páguenle los impuestos; al que deban respeto, respétenlo; al que deban estimación, estímenlo”

Romanos 13:7

1.5 RELACIONES DEL DERECHO TRIBUTARIO

 Con el derecho constitucional

La Constitución establece los límites a la potestad tributaria del Estado, y fija los principios básicos que deben ser observados tanto por el legislador al momento de crear el tributo, como por la Administración Tributaria durante la relación generada por el tributo.

El Tribunal Constitucional ha emitido interesante jurisprudencia en materia tributaria como la relacionada con el impuesto a las máquinas tragamonedas, lo cual ha evitado la doble tributación y el tributo confiscatorio; igual caso se produjo cuando se ha declarado la inconstitucionalidad de diversas Ordenanzas Municipales en materia de arbitrios al establecer límites a la potestad tributaria municipal.

 Con el derecho financiero

El derecho tributario es una rama del derecho financiero, pues mientras el derecho financiero estudia cómo el Estado persigue crear los ingresos y aplicarlos al gasto público, el derecho tributario estudia las reglas para que esta tributación se produzca dentro de una relación no sólo legal, sino también justa.

Siempre se ha sostenido que no es posible la tributación sin la determinación, en consecuencia la relación del derecho tributario formal con el derecho tributario material resultan importantes porque no puede existir el uno sin el otro.

Es más, sin determinación no es posible la existencia de la tributación y el derecho tributario formal se ocupa de las reglas que disciplina la determinación tributaria, en tanto que el derecho tributario material se ocupa de las reglas que disciplinan las relaciones jurídicas entre las personas y el Estado originadas en el tributo.

 Con el derecho tributario procesal

El derecho tributario se ejerce dentro del Estado Democrático de Derecho dentro del marco de un conjunto de garantías, entre ellos el de poder exigir la devolución de los pagos indebidos o en exceso, efectuar compensaciones, deducir la prescripción, o solicitar la nulidad de los actos de la Administración Tributaria, para presentar recursos impugnativos contra las acotaciones indebidas para lo cual se recurre al derecho administrativo procesal.

 Con el derecho administrativo

La norma IX del Título Preliminar del Código Tributario establece que en lo no previsto en el Código o en otras normas tributarias , podrían aplicarse normas distintas a las tributarias, siempre que no se les opongan ni las desnaturalicen. Supletoriamente se aplicarán los principios del derecho tributario, o en su defecto los principios del derecho administrativo, y los principios generales del derecho. De allí la relación del derecho tributario con el derecho administrativo por cuando ambos son derechos de carácter público.

 Con el derecho civil.

Existen temas dentro de la relación jurídico tributaria que no son tratados por el derecho tributario, como es el caso de la propiedad, la representación, el patrimonio autónomo, el pago indebido, el error de hecho, y otros que necesariamente están vinculados con los hechos generadores de la deuda tributaria, en consecuencia debe recurrirse a ellos con la finalidad de poder resolver los problemas que pudieran surgir al aplicar la norma tributaria.

 Con el derecho penal

La evasión tributaria es un delito tipificado en el Código Penal, en consecuencia el origen del hecho típico tiene su origen en el incumplimiento la norma tributaria y se recurre al derecho penal para la sanción respectiva.

 Con el derecho internacional público.

El derecho internacional público estudia las reglas que disciplinan a los tratados internacionales, los mismos que constituyen parámetros para el derecho nacional, así los tratados internacionales en materia de tributación obligan al derecho tributario

nacional ya sea mediante las garantías o mediante los beneficios a favor de determinadas actividades o productos.

 Con el derecho administrativo procesal.

El Código tributario reconoce la presencia de procedimientos contenciosos y no contenciosos, estos últimos están regulados por la Ley del Procedimiento Administrativo General, además del procedimiento administrativo encontramos el procedimiento sancionador, y los principios del derecho administrativo general que deben tomarse en cuenta en toda relación jurídica entre el Estado y los Administrados.

CAPÍTULO II

LA RELACIÓN JURÍDICA TRIBUTARIA

2.1.EL FENÓMENO TRIBUTARIO 2.1.1 ¿Qué es un fenómeno?

Llamamos fenómenos a una serie de eventos que ocurren independientemente de nuestros sentidos y que son capaces de transformar la realidad, estos eventos al ser percibidos por las personas pueden ser motivo de:

a) Descripción. b) Evaluación. c) Comparación. d) Medición.

Bunge define la idea de fenómeno de la siguiente manera “ Un fenómeno es un acontecimiento o un proceso tal como aparece a algún sujeto humano: es un hecho perceptible, una ocurrencia sensible o una cadena de ellas ... Los hechos pueden darse en el mundo externo, pero los fenómenos son siempre , por así decirlo, en la intersección del mundo con un sujeto conocedor. No puede haber fenómenos o apariencias sin un sujeto sensible que se sitúe en una adecuada posición de observación. Un mismo acontecimiento (hecho objetivo) puede aparecer de modo diferente a observadores diferentes, aun cuando estos se encuentren equipados con los mismos artificios de observación. Ésta una de las razones por las cuales las leyes fundamentales de la ciencia no se refieren a los fenómenos, sino a redes de hechos objetivos. El uso de “fenómeno” no es; empero, coherente: en la literatura científica “fenómeno” se toma a menudo como sinónimo de hecho, igual que en el lenguaje ordinario “hecho” se confunde

frecuentemente con verdad” (BUNGE, Mario: La investigación científica – su

estrategia y su filosofía; Editorial Ariel, Barcelona 1997, página 719).

Como consecuencia de lo expuesto podemos concluir que hablar de fenómeno es equivalente a hablar de hecho, y hablar de hechos es hablar de acontecimientos que ocurren en la realidad y que estos fenómenos son capaces de transformarla o modificarla.

2.1.2.El fenómeno tributario:

La palabra fenómeno tiene su origen en el término griego “phainómenon”, de “phaino”, aparecer, ahora bien, un fenómeno jurídico es un fenómeno de carácter normativo, y “ se manifiesta en el plano de la realidad jurídica

creada por el Derecho y que, por tanto produce efectos jurídicos” (BRAVO

CUCCI, Jorge; Fundamentos del derecho tributario; editorial Palestra, Lima 2006, Pág. 36), como consecuencia de lo expuesto podemos concluir en que: a) Un fenómeno tributario es un fenómeno creado por el derecho.

b) Se manifiesta en la realidad jurídica dentro de un sistema legal concreto. c) Su resultado será el de producir efectos jurídicos.

El fenómeno tributario o el hecho tributario, es un fenómeno de naturaleza normativa, que ocurre en un segmento de la realidad, y sus efectos son de carácter económico.

2.1.2.1 Fuerzas Modeladoras del Derecho

El fenómeno tributario o hecho tributario, al igual que todo fenómeno jurídico tiene fuerzas modeladoras. Bodenheimer ( BODENHEIMER, Edgar; TEORÍA DEL DERECHO; editorial Fondo de Cultura Económica; México 1990, página 227 ) señala que entre las fuerzas que modelan el derecho tenemos las siguientes:

a)

resultado de un compromiso o acuerdo vigente entre los grupos de poder, y este acuerdo tiene la finalidad de establecer un modus

vivendi para el futuro de una colectividad determinada. Para ejemplos

podremos mostrar el que ocurrió en el caso de la ley de Las XII Tablas que fue el resultado del compromiso entre patricios y plebeyos para terminar con las hostilidades entre estos dos grupos antagónicos al inicio de la República romana. Este compromiso estaba dotado de fuerza política. También tenemos el caso de la Magna Carta de 1215 motivado por la pugna de Juan sin Tierras con los barones del reino de Inglaterra, su propósito fue el de impedir la posibilidad de una administración de justicia arbitraria y limitar el poder tributario del Estado representado en el monarca, y estuvo motivado en el hecho de haber pretendido Juan Sin Tierras rendir los reinos de Inglaterra e Irlanda como feudos de la iglesia católica obligándose a pagar como muestra de lealtad a Roma un tributo anual para conquistar el perdón del Papa Inocente III quien lo había excomulgado por haber desconocido a Stefhen Langston como Arzobispo de Canterbury lo cual no fue del agrado de los nobles de Inglaterra. Otro ejemplo lo encontramos en la declaración de independencia y la Constitución de los Estados Unidos de Norteamérica que no fue más que un compromiso entre grupos e intereses poderosos, entre ellos la diferencia del tamaño de los Estados, sus intereses agrícolas y comerciales, sus actitudes con respecto a la esclavitud, y otros como el tema de la representación parlamentaria que concluyó con el compromiso de Connecticut que establece representación igual para el Senado y proporcional a la población en la Cámara de Representantes; ni que mencionar el caso del revolución francesa de 1789 movida por los intereses de los industriales por conseguir más nuevas tierras para establecer sus fábricas y abolir los privilegios feudales que los situaban en desventaja frente a la nobleza feudal. El caso de la Revolución de Oliver Cronwell que no fue solo una riña por tributos y la pretensión de supremacía del Parlamento sobre la corona, tampoco lo fue el lío entre católicos y protestantes por el control del Estado, sino que tras estas aparentes motivaciones estaba de trasfondo la pugna entre latifundistas católicos e industriales protestantes, lo cual concluyó en la supremacía de estos últimos al redactar la Declaración de Derechos bajo Guillermo de Orange.

b)

por ello Bodenheimer señala que el derecho es el punto equidistante entre el absolutismo y la anarquía. “ Los hombres se inclinan –

señalaba Jellinek – a considerar sus modos habituales y tradicionales de vida no como meros hechos que pueden ser modificados cuando convenga, sino como normas obligatorias, creyendo intolerable toda conducta que suponga una desviación de aquellas. Esta fuerza normativa de lo real es para Jellinek la fuente más profunda del Derecho” ( BODENHEIMER, Edgar;

TEORÍA DEL DERECHO; editorial Fondo de Cultura Económica; México 1990, página 243 ).

c)

superestructura que está constituida sobre una base económica y que ala vez es el resultado de ella, de modo tal que la forma y el contenido del derecho son modelados por el factor económico, y los conceptos y principios a priori empleados por los juristas no son sino un reflejo de las condiciones económicas en la cual los hombres producen y cambian. Engels, el entrañable compañero de Marx, en una carta a J. Bloch -fechada el 21 de septiembre de 1890 - reconoce que tanto el como Marx habían sobreestimado la importancia de los factores económicos al señalar que la situación económica es la base del pensamiento, pero que hay varios elementos de la superestructura que influyen en muchos casos en el curso de la lucha histórica, entre los cuales se encuentra el derecho como un elemento que puede ejercer influencia recíproca sobre la base económica. ( BODENHEIMER, Edgar; TEORÍA DEL DERECHO; editorial Fondo de cultura Económica; México 1990, página 251 ).

d) Los factores nacionales y raciales.- Bodenheimer - citando a Savigny –señala que el derecho al igual que el idioma, son producto no de una voluntad arbitraria, sino de un crecimiento lento, gradual y orgánico. Concordante con esta idea en nuestro trabajo denominado Instituciones del Derecho Romano citando a Renard hemos señalado “Toda

sociedad tiene elementos que son admitidos por sus propios habitantes no como una arbitrariedad impuesta por factores histórico - sociales sino como la parte de un todo en el que se sitúa la existencia colectiva.

Todos los seres humanos tienen la necesidad de establecer reglas convivenciales, estas reglas, la forma de producirlas, modificarlas, la implementación de un sistema operativo, la dotación de facultades legales a los operadores de estas reglas, son manifestación de la cultura humana” (HUANES TOVAR, Juan de

Dios Instituciones del derecho romano, Edit. ULADECH, Chimbote, 2006, Pág. 19).

2.1.2.2 Etapas del Fenómeno tributario:

El profesor Jorge Bravo Cucci (Fundamentos de derecho tributario, Edit. Palestra, Lima, 2006 ) señala que el fenómeno tributario presenta las siguientes etapas – cabe destacar que la idea de este distinguido jurista ha sido readaptada a la concepción del autor de este trabajo, por motivos que más adelante esperamos entiendan como una justificación nuestra, digamos como una especie de reingeniería digerida según nuestra particular forma de ver las cosas.:

a)

haciendo uso de su potestad tributaria diseña la norma de incidencia tributaria la misma que tiene los siguientes componentes:

- La hipótesis de incidencia tributaria que no es otra cosa que la descripción de posibles acontecimientos de la actividad humana que pueden ser materia de un gravamen tributario.

- Consecuencia normativa que es el efecto deseado por el legislador cuando se produce en el mundo de la realidad la figura descrita en la hipótesis de incidencia tributaria.

NI + ( hecho social ) = Efecto jurídico ( tributo ) ( NI = Norma de incidencia tributaria )

b)

Por el principio de la reserva de la ley la norma tributaria solo puede estar contenida en un dispositivo con rango de ley, vale decir: Una ley tributaria, un decreto legislativo en los casos en que la función legislativa delegue a la función ejecutiva la potestad de legislar en cierto tema de naturaleza tributaria, como regla de excepción, o en los casos de la potestad tributaria delegada en que se crean tributos, diferentes del impuesto.

Mediante ordenanzas municipales, como ocurre en el caso de las contribuciones o de las distintas clases de tasas ( arbitrios, derechos y licencias ), las mismas que están reguladas a una normatividad especial.

c)

la norma debe ser publicada para que su cumplimiento sea exigible por la Administración Tributaria, lo cual implica la ultractividad de la norma. En el caso de los tributos de periodicidad anual el cumplimiento de la norma tributaria es exigible a partir del primer día del siguiente ejercicio fiscal al de la fecha de publicación. En el caso de las ordenanzas que crean los tributos se hace necesario además la ratificación por el Concejo Municipal de la Provincia. Cuando se trata de ordenanzas emitidas por los concejos municipales de los distritos, se requiere la pre publicación de la ordenanza, y la certificación de este hecho por la autoridad judicial cuando la publicación no se efectúe en el diario encargado de las publicaciones oficiales. El requisito de la publicidad en diario es exigible únicamente en las capitales de departamento, mas no así en los distritos en los que el requisito de la publicidad puede suplirse de diversas maneras; sin embargo, se exige que este hecho sea certificado por la autoridad judicial.

d)

norma se realice el hecho social descrito en la hipótesis de incidencia tributaria como el generador de la consecuencia jurídica deseada por el legislador.

e)

personas debe corresponder al hecho descrito en la norma tributaria como generador de obligaciones tributarias, pues en caso de no existir una correspondencia exacta se produce el caso de la no incidencia tributaria, lo cual generaría como consecuencia la elusión del efecto deseado por el legislador.

f)

norma se hace necesario que este acontecimiento califique como figura gravable, pues podría darse el caso de las exenciones tributarias – exoneración o inafectación, en los cuales existen hechos sociales gravados que por efecto de la norma tributaria salen de la esfera de la afectación, y como consecuencia de ello no producirá el efecto deseado en la norma tributario.

g)

realizado por las personas se juridice mediante la actividad de la Administración Tributaria que realiza la acotación del tributo, o en su defecto sea el propio contribuyente quien pre constituya la deuda tributaria mediante una actividad denominada la declaración tributaria.

El profesor Hugo de Brito Machado, señala que “ La determinación

como un actividad administrativa, puede ser un procedimiento y puede ser un acto. Depende de las circunstancias de cada caso.

Si el contribuyente nada verificó, sea porque tiene el deber legal de hacerlo, sea porque incumplió el deber legal, y la autoridad toma conocimiento de la ocurrencia del hecho generador del tributo, es decir, toma conocimiento de que en el mundo fenomenológico se concretizó la situación prevista en la ley como necesaria y suficiente al nacimiento de la obligación tributaria, ella tiene el deber funcional de determinar y cobrar el tributo. Esa determinación, en principio puede ser hecho mediante un único acto: la labranza de un auto de infracción. Y, si el contribuyente no se opone, no impugna el acto de infracción, la determinación está consumada con aquel acto. Será un acto simplemente.

Cuando ocurre impugnación, sin embargo, la determinación pasa a ser un procedimiento, una serie ordenada de actos tendientes a una final afirmación de que determinado valor es debido. Puede ocurrir asimismo que la propia labranza del auto de infracción sea precedida de otros actos administrativos que a él se suman componiendo un procedimiento”( DE BRITO

MACHADO, Hugo· “Imposibilidad del tributo sin determinación”. Trabajo reproducido por Paulo de Barros Carvalho en su “ Tratado de derecho tributario” Editorial Palestra, Lima 2003, Pag. 283 – 284 )

h)

del fisco para determinar o sin la actividad del contribuyente autogenerando la deuda, la potestad de determinarla y exigirla simplemente se extingue por prescripción. La determinación, de parte o de oficio convierte a la deuda tributaria en cierta, líquida y exigible; sin embargo, debemos aclarar que esto sólo ocurre cuando la deuda contenida en una Resolución de determinación o en una orden de pago, o en una resolución de multa tributaria han quedado consentidas, y se ha promovido el procedimiento de ejecución coactiva, pues resulta que los actos de la Administración Tributaria son actos administrativos de naturaleza declarativa, y pueden ser motivo de impugnación, corrección, modificación, nulidad o revocación, en los supuestos establecidos en el Código Tributario, y aún en el caso de la auto generación producida mediante la declaración tributaria, existe la posibilidad legal de sustituir o modificar la declaración en los supuestos que señala el Código Tributario. En consecuencia, para hablar de la generación de una deuda exigible se hace necesario que el procedimiento administrativo haya concluido y se inicie el procedimiento de ejecución, sin este requisito no existe deuda exigible sino simples declaraciones de la Administración.

Pero ¿Qué es lo que ocurre si la Administración no actúa o si el contribuyente o responsable de la obligación tributaria sustancial no cumple con efectuar voluntariamente el pago ?... el profesor Hugo de Brito Machado nos dice en este interesante trabajo “ Si no actúa y

termina el plazo de que disponía , los efectos de aquel hecho generador, para el mundo del jurídico, serán borrados. Entonces, no hay que hablar de tributo” ( Op. Cit pág. 285).

2.2 LA RELACIÓN JURÍDICO - TRIBUTARIA 2.2.1 Concepto:

La relación jurídico tributaria es un vínculo jurídico de carácter obligacional que surge en virtud de una ley o de un decreto legislativo, en caso de delegación de facultades de la función legislativa a la función ejecutiva, lo que permite a la Administración Tributaria exigir el cumplimiento de una obligación de una naturaleza tributaria.

Iglesias Ferrer señala que esta noción tiene su origen en los trabajos del profesor suizo Ernest Blumenstein para quien “tal relación era el elemento

aglutinante alrededor del cual debía de construirse todo el derecho tributario ” (IGLESIAS FERRER, César; Derecho tributario: dogmática

general de la tributación. Edit. Gaceta Jurídica, Lima 2000, Pág. 446), y fue posteriormente Achille Donato Gianini quien desarrolló esta idea a partir de una publicación suya fechada en el año de 1937; en este trabajo define como relación jurídica a la que surge entre el Estado y los contribuyentes a partir de las normas reguladoras de las obligaciones tributarias. IL RAPPORTO GUIRIDICO D’IMPOSTA (Relación jurídica impositiva) es el nombre que Gianini dio a su obra.

El eminente jurista y destacado profesor Javier Hervada de la Universidad de Pamplona señala que “la realidad jurídica no es sólo un conjunto de

normas, como pretende la mentalidad normativista, sino una realidad compleja, cuya base está constituida por una trama de relaciones sociales a las que llamamos jurídicas, en cuanto se refieren a los derechos, naturales o positivos que el hombre posee.

Comportando el derecho relaciones de los hombres con los demás ( alteridad ), la relación jurídica nos aparece como la estructura primaria y fundamental de la realidad jurídica ” (HERVADA, Javier. Introducción crítica

al derecho natural, Edit. Universidad de Piura, Piura 1999, Pág. 146)

Para Gianini esta relación jurídica especial es de naturaleza compleja, su rol es trascendente y está relacionado con la potestad tributaria, pues resulta ser que la potestad del Estado de crear tributos necesita de un medio para materializar dicha potestad; sin embargo, la potestad tributaria que se agota en la norma legal, crea un vínculo entre el Estado y los administrados lo cual va a permitir la recaudación fiscal.

Este vínculo se expresa en la hipótesis de incidencia tributaria que tipifica determinadas conductas como generadoras de obligaciones tributarias, pero, hasta aquí tenemos meras suposiciones, y cuando estas conductas se realizan el mundo de los hechos, estos vínculos jurídicos darán origen a las obligaciones tributarias cuyo acontecimiento final es el pago del tributo como una consecuencia deseada por el legislador cuando efectuó la creación de la norma de incidencia tributaria.No faltan quienes confunden lo que es la relación tributaria con la obligación tributaria, en realidad se trata de dos institutos ( ideas ) diferentes, pues el primero es el género en tanto que el segundo es la especie; no obstante, ambos institutos presentan similitudes: a) Ambos surgen de la norma legal, pues sólo por la ley o el decreto

legislativo pueden establecerse las hipótesis de incidencia tributaria, las exenciones, los procedimientos tributarios, etc. De igual modo, por potestad tributaria delegada las municipalidades pueden crear modificar o contribuciones y tasas (arbitrios, derechos y licencias) dentro del ámbito de su jurisdicción, y con las limitaciones que establece la constitución y la ley. b) Ambos tienen carácter pecuniario, por que tanto la relación tributaria como

la obligación tributaria persiguen conseguir dinero para el Estado.

c) En el caso de ambos su cumplimiento es obligatorio, esta en realidad es una característica del derecho público, pues según se ha establecido en nuestra tradición jurídica ( manera de pensar ) las reglas de derecho público no pueden ser alteradas por el convenio de las partes. Así lo encontramos en el Digesto de Justiniano Libro 2.14.38 que literalmente dice “el derecho público no puede ser alterado por los actos de los

particulares” el espíritu de esta afirmación atribuida al jurista Papiniano la

encontramos reproducida en el artículo 26 del Código Tributario aprobado por el Decreto Legislativo Nº 816 que a la letra dice “los actos o

convenios por los que el deudor tributario transfiere su obligación tributaria a un tercero, carecen de eficacia frente a la Administración Tributaria”

d) Sus alcances comprenden a contribuyentes y no contribuyentes, es decir que alcanza tanto a quienes tiene que pagar el tributo como a los terceros que deben proporcionar informaciones sobre los contribuyentes, como a los agentes de retención o agentes d percepción del tributo.

Giuliani Fonrouge refiriéndose a la relación tributaria señala que “ Una parte

de la doctrina considera que la relación de orden jurídico que se establece entre el Estado y los particulares constituye la obligación tributaria, de contenido único y variado; otro sector, en cambio estima que tal expresión debe reservarse para satisfacer las prestaciones establecidas en la ley, y que tanto ellas como las demás exigencias de orden legal, integran un concepto más amplio.

La relación jurídico tributaria ( rapporto giuridico d’imposta), de modo tal que ésta vendría a ser el género y aquella una especie ”( GULIANI

FONROUGE, Carlos; Derecho financiero, Vol I, Edit Depalma, Bs. As. 2001, Pag. 425 ).

De otro lado, en la relación jurídico tributaria surgen poderes, obligaciones y aún derechos tanto de la Administración Tributaria como de los administrados debiendo entenderse que las facultades absolutas no son propias del Estado democrático de derecho; pues, aún cuando el tributo se imponga unilateralmente, no por ello debe existir indefensión para el administrado, por cuanto debe entenderse también que el Estado ha sido creado para favorecer el desarrollo del ser humano y lograr su felicidad, y no al contrario.

Ahora bien, ¿ Qué se entiende por “rapporto”?. Esta palabra en italiano se emplea tanto para expresar la idea de “ referencia” como la idea de “relación”. En verdad este ultimo concepto es el que más se ha aceptado; sin embargo, creo que es más precisa la primera de las acepciones.

La idea que exponemos en torno a la relación tributaria concuerda con el pensamiento de Blumenstein quien emplea el concepto de relación tributaria como el determinante de las obligaciones del individuo sometido al poder de imposición.

Guliani Fonrouge por su parte reserva el concepto de “relación tributaria” para referirse a todo lo que es consecuencia de la actividad tributaria, en tanto que emplea la palabra “obligación tributaria” para referirse al deber de cumplir las prestaciones establecidas en la ley. ( Op. Cit. Pág. 428 ) y concluye señalando

“ La relación jurídico tributaria está integrada por los correlativos derechos y obligaciones emergentes del ejercicio del poder tributario, que alcanzan al titular de éste, por una parte, y a los contribuyentes y terceros por otra”

Es oportuno señalar cuál es el criterio de otros distinguidos maestros en torno al tema que estamos estudiando. El profesor Dino Jarach al referirse a la naturaleza jurídica de la relación tributaria señala lo siguientes:

a) La relación jurídica tributaria es una relación de carácter personal y obligacional.

Es de carácter personal porque las obligaciones tributarias no pueden ser materia de transferencia de una persona a la otra. Sobre este particular el Código Tributario peruano aprobado por el Decreto Legislativo 816 establece que los pactos entre los particulares sobre transferencias de obligaciones tributarias carecen de efectos para la Administración Tributaria.

b) La relación jurídica tributaria comprende obligaciones y derechos tanto del Estado hacia los particulares como de éstos hacia el Estado.

El maestro Dino Jarach explicando lo que es la relación jurídica tributaria señala lo siguiente “ En materia de derecho tributario sustantivo; es

decir, cuando se trata de la relación cuyo objeto es la prestación del tributo, el acreedor no puede dejar de cobrar el impuesto que nace de la ley; únicamente debe de adaptar su voluntad a la que establece la ley y tiene una suerte de derecho - deber, en el sentido que lo que es su derecho creditorio es también su obligación de hacerlo valer a favor del Estado, que el organismo administrativo representa. En cambio cuando se trata de una relación de carácter administrativo, señala que existe la posibilidad de que la Administración ejerza o no su facultad, de acuerdo con un criterio de oportunidad; y cuando hablamos de oportunidad administrativa, usamos un término que es característico para indicar el contenido de las facultades discrecionales, que se rigen no por derechos deberes, sino por el criterio de apreciación, de oportunidad, que el mismo organismo puede ejercer ” ( JARACH, Dino. Finanzas públicas y derecho financiero;

Edit. Abeledo Perrot, Bs. As. 1996, Pág. 370 ) A esto se refiere el artículo 62 del Código Tributario aprobado por el Decreto Legislativo Nº 816 cuando haciendo referencia la facultad de fiscalización de la Administración Tributaria señala que “la facultad de fiscalización de la

Administración Tributaria, se ejerce en forma discrecional…” Otro

tanto encontramos en la Norma IV del Título Preliminar del citado Código Tributario – parte in fine cuando señala que “en los casos en que la

Administración Tributaria se encuentre facultada para actuar discrecionalmente optará por la decisión administrativa que considere más conveniente para el interés público, dentro del marco que establece la ley”

c) La relación jurídica tributaria es una relación simple – no compleja – que abarca obligaciones de dar el impuesto y otras cantidades de dinero.

Como crítica a este enfoque diremos que no todas las obligaciones tributarias son obligaciones de dar, también existen otras obligaciones