Si bien la elevada heterogeneidad entre los países de América Latina obliga a proceder con cautela al momento de realizar cualquier análisis tributario de carácter general, en lo referente a la estructura de los sistemas tributarios es posible encontrar ciertas características básicas que se repiten en la mayoría de los casos. Esto permite detectar las tendencias tributarias regionales, que se resumen a continuación.
Como se mencionó, el denominado Consenso de Washington ejerció una influencia muy fuerte en la política tributaria latinoamericana. Con el énfasis puesto en la eficiencia, desde los albores de la década de 1980 se observó una reducción de los niveles y la dispersión de los aranceles de importación, orientada al logro de una protección arancelaria más uniforme, tanto en términos nominales como efectivos. De igual manera, en un contexto de globalización financiera y comercial creciente, se avanzó en la supresión de los derechos de exportación vigentes en muchos de los países de la región, que gravaban fundamentalmente la producción primaria (Barreix, Bès y Roca, 2010). Como resultado, los ingresos tributarios obtenidos mediante impuestos aduaneros sufrieron una caída marcada y progresiva en valores absolutos y relativos, tendencia que se prolongó también durante la década de 1990.
Con el objeto de compensar la pérdida recaudatoria que acarreaba dicho fenómeno, se alentó a los países de la región a fortalecer el IVA, impuesto que varios ya habían adoptado, pero que aún no producía una recaudación significativa. Para ello, se avanzó en la generalización de la base imponible y se la extendió también a los servicios intermedios y finales, pues al inicio el gravamen se aplicaba casi exclusivamente a bienes físicos. De hecho, el proceso de simplificación de los sistemas tributarios —recomendado por el Consenso de Washington— mediante la eliminación de muchos impuestos específicos de escaso aporte recaudatorio, lejos de significar una renuncia tributaria, implicó una transferencia de pequeñas bases gravables hacia el ámbito del IVA.
A su vez, comenzó a observarse un aumento progresivo de la tasa general del IVA en casi todos los países de la región, que pasó de un promedio inicial de un 11,7% (cuando solo la mitad de los países aplicaba el tributo) a un 10,6% en 1985 (no por un descenso del nivel sino por el agregado de países al promedio), y luego subió a un 13,7% en 1995 y a un 15,0% en 2005. A partir de entonces, se mantuvo cerca de este valor y trepó al 15,2% en 2015 (véase el cuadro I.2). Gracias a estos cambios y a las mejoras en la administración del tributo, el IVA se transformó —ya en los inicios de la década pasada— en el principal instrumento generador de recursos tributarios en la mayoría de los países de América Latina.
El sostenido ascenso del IVA condujo a un aumento considerable de la importancia de los impuestos generales sobre los bienes y servicios en los ingresos tributarios de la región. Como puede verse en el cuadro I.3, el peso relativo de dicho impuesto en la estructura tributaria media de América Latina pasó de un 23,6% en 1990 a un 32,1% en 2000 y registra un valor de participación similar en la recaudación total en 2014, muy por encima de los promedios registrados en los países de la OCDE (20,4% en ese último año). Vale remarcar que casi todo el aumento de la ponderación porcentual de este impuesto se materializó durante los años noventa a raíz de las reformas tanto de la base imponible como de la alícuota general.
En contraposición con esta tendencia, como también se muestra en el cuadro I.3, el resto de los impuestos sobre bienes y servicios específicos han perdido gran parte de su peso relativo en la estructura recaudatoria en las últimas dos décadas: menguaron del 27,2% al 15,6% entre 1990 y 2014, tendencia también observada en los países desarrollados. En este grupo, la participación relativa de los impuestos selectivos experimentó una merma moderada: el promedio regional se contrajo del 10,6% (1990) al 8,6% (2014). Asimismo, estos gravámenes quedaron limitados a la producción de un conjunto acotado de bienes (bebidas alcohólicas, tabaco y combustibles) y servicios (energía eléctrica), sobre todo en los países de mayor carga
tributaria de la región. A su vez, como ya se comentó, se registró una fuerte y progresiva caída de la participación porcentual de los gravámenes sobre el comercio internacional —del 15,9% en 1990 al 5,2% en 2014—, sobre todo en los países de menor carga tributaria a nivel regional.
Cuadro I.2
América Latina (18 países): evolución de la alícuota general del IVA, 1975-2015 (En porcentajes)
País introducciónAño de inicialTasa 1975 1985 1995 2005 2015
Argentina 1975 13,0 13,0 18,0 21,0 21,0 21,0 Bolivia (Estado Plurinacional de)a 1973 5,0 5,0 5,0 14,9 14,9 14,9 Brasilb 1967 15,0 n.d. n.d. 20,5 20,5 20,5 Chile 1975 20,0 20,0 20,0 18,0 19,0 19,0 Colombia 1975 10,0 10,0 10,0 14,0 16,0 16,0 Costa Rica 1975 10,0 10,0 10,0 15,0 13,0 13,0 Ecuador 1970 4,0 4,0 6,0 10,0 12,0 12,0 El Salvador 1992 10,0 - - 13,0 13,0 13,0 Guatemala 1983 10,0 - 7,0 7,0 12,0 12,0 Honduras 1976 3,0 - 5,0 7,0 12,0 15,0 México 1980 10,0 - 15,0 15,0 15,0 16,0 Nicaragua 1975 6,0 6,0 10,0 15,0 15,0 15,0 Panamá 1977 5,0 - 5,0 5,0 5,0 7,0 Paraguay 1993 10,0 - - 10,0 10,0 10,0 Perú 1973 15,0 17,0 11,0 18,0 19,0 18,0 República Dominicana 1983 6,0 - 6,0 8,0 16,0 18,0 Uruguay 1973 14,0 20,0 20,0 23,0 23,0 22,0 Venezuela (República Bolivariana de) 1993 10,0 - - 12,5 14,0 12,0 América Latina 9,8 11,7 10,6 13,7 15,0 15,2
Fuente: Elaboración propia, sobre la base de la Comisión Económica para América Latina y el Caribe
(CEPAL) y el Centro Interamericano de Administraciones Tributarias (CIAT) . Nota: n.d.: no disponible.
a Aprobado en 1973, vigente desde 1974. Si bien la ley establece el pago de retenciones a partir del
establecimiento del monto bruto del precio de venta del servicio o del bien, la práctica habitual en el país ha hecho que se negocie el monto neto, es decir el importe que el vendedor o proveedor del servicio va a obtener después del descuento de los impuestos. Por tal razón, se presenta el valor de la tasa efectiva del IVA (calculado “por fuera” sin considerar el impuesto aplicado). La tasa nominal ha sido del 13% desde hace más de 20 años. Así, para un valor neto de 100 se debe considerar un valor bruto de 100*(1+0,149) = 114,9 sobre el cual se aplicará la tasa nominal del 13%.
b Tasa promedio del impuesto sobre la circulación de mercaderías y servicios (ICMS), cuyo valor varía según
la legislación propia de cada Estado. Además existen diferentes tasas según se apliquen a operaciones internas o interestaduales. Se puede asumir una tasa media nacional aproximada de un 17%, pero como el impuesto conforma la base gravable del mismo, se llega a una tasa efectiva promedio del 20,5% (17/(1-17)*100).
Cuadro I.3
América Latina y Organización de Cooperación y Desarrollo Económicos (OCDE): estructura tributaria media, 1990, 2000 y 2014
(En porcentajes de la recaudación total
Categoría de impuestos América Latina OCDE
1990 2000 2014 1990 2000 2014
Renta y ganancias de capital 22,3 19,8 25,5 37,9 35,7 33,7 Personas físicas 6,3 6,7 9,3 31,0 26,9 24,9
Sociedades 15,9 13,1 16,2 6,9 8,8 8,8
Seguridad social 16,3 17,8 18,3 22,9 25,0 26,6
Nómina salarial 1,6 1,7 0,9 1,1 1,1 1,2
Propiedad 4,7 3,5 3,6 5,5 5,2 5,6
Impuestos directos (A) 44,9 42,8 48,3 67,4 67,0 67,1 Generales sobre bienes y servicios 23,6 32,1 32,1 17,7 19,5 20,4 Específicos sobre bienes y servicios 27,2 22,2 15,6 11,9 10,6 9,5
Selectivos 10,6 11,9 8,6 8,0 8,4 7,5
Comercio internacional 15,9 10,0 5,2 2,0 1,0 0,4 Otros impuestos específicosa 0,6 0,3 1,8 2,0 1,3 1,6
Otros impuestosb 4,3 2,9 4,0 3,0 2,9 3,0
Impuestos indirectos (B) 55,1 57,2 51,7 32,6 33,0 32,9 Ingresos tributarios totales 100,0 100,0 100,0 100,0 100,0 100,0 Relación entre los impuestos directos
e indirectos (A/B) 0,8 0,7 0,9 2,1 2,0 2,0
Fuente: Elaboración propia, sobre la base de Organización de Cooperación y Desarrollo Económicos
(OCDE)/Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL)/Centro Interamericano de Administraciones Tributarias (CIAT)/Banco Interamericano de Desarrollo (BID), Estadísticas tributarias en América Latina y el Caribe 1990-2014, París, OECD Publishing, 2016 y OECD.Stat.
a Incluye otros ítems de la categoría 5120 de la clasificación de impuestos elaborada por la OCDE (utilidades
de los monopolios fiscales, impuestos sobre los bienes de inversión, impuestos sobre servicios específicos y otros tributos menores).
b Incluye los impuestos sobre el uso de bienes y sobre el permiso para usar bienes y realizar actividades
económicas (por ejemplo, sobre vehículos automotores) de la categoría 5200 y otros tributos agrupados en la categoría 6000 (clasificación de impuestos de la OCDE).
La estructura típica de los sistemas tributarios de la región se completa con otros dos pilares fundamentales: las contribuciones de la seguridad social y los impuestos que recaen sobre los ingresos y las ganancias de capital (principalmente el ISR).
En el primer caso, este tipo de recursos ha mantenido una participación estable en la estructura tributaria latinoamericana media entre el 16% y el 18% del total recaudado (véase el cuadro I.3). Sin embargo, en este segmento las diferencias entre los países de la región son muy amplias, ya que en aquellos con una mayor carga tributaria y regímenes previsionales más consolidados, estos impuestos permiten obtener una recaudación que, como porcentaje del PIB, es hasta tres o cuatro veces más alta y llega al doble en términos del total recaudado respecto de los demás países (véase el cuadro I.4). En cuanto al promedio regional, resalta claramente la diferencia con lo observado en los países de la OCDE, especialmente entre los miembros de
Europa Occidental, donde los ingresos tributarios por contribuciones de la seguridad social no solo tienen mayor cuantía económica —casi 2,5 veces superior en función del PIB—, sino que también representan una parte más significativa de la carga tributaria total.
Cuadro I.4
América Latina (18 países) y Organización de Cooperación y Desarrollo Económicos (OCDE): ingresos tributarios por contribuciones
de la seguridad social, 1990, 2000 y 2014 (En porcentajes del PIB y de la recaudación total)
País 1990 2000 2014 1990 2000 2014
(en porcentajes del PIB) (en porcentajes de larecaudación total)
Argentina 3,1 2,8 7,0 25,3 15,8 21,6
Bolivia (Estado Plurinacional de) 0,0 1,3 1,4 0,0 7,8 4,7
Brasil 6,1 6,9 8,7 24,0 23,5 26,2 Chile 1,5 1,4 1,4 9,0 7,3 7,2 Colombia 0,7 2,4 2,5 7,9 16,3 12,6 Costa Rica 4,4 5,1 7,7 27,2 28,0 34,0 Ecuador 1,6 1,2 4,7 22,5 12,3 24,6 El Salvador 1,4 2,0 1,8 13,3 16,6 10,7 Guatemala 1,4 1,9 1,8 15,6 15,5 14,2 Honduras 1,4 1,6 3,0 8,8 10,6 15,4 México 2,1 2,7 3,2 13,4 16,5 16,2 Nicaragua … 2,6 4,9 … 19,9 24,3 Panamá 4,5 6,4 6,4 30,4 36,8 35,2 Paraguay 0,4 3,7 4,1 8,3 25,6 23,9 Perú 0,9 1,8 2,1 7,7 12,3 11,0 República Dominicana 0,1 0,1 0,1 0,8 1,0 0,4 Uruguay 6,0 6,4 7,6 30,5 29,6 28,0
Venezuela (República Bolivariana de) 0,9 0,7 0,9 4,9 5,4 5,0
América Latina 2,1 2,8 3,8 16,3 17,8 18,3
OCDE 7,4 8,6 9,1 22,9 25,0 26,6
Fuente: Elaboración propia, sobre la base de Organización de Cooperación y Desarrollo Económicos
(OCDE)/Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL)/Centro Interamericano de Administraciones Tributarias (CIAT)/Banco Interamericano de Desarrollo (BID), Estadísticas tributarias en América Latina y el Caribe 1990-2014, París, OECD Publishing, 2016.
Nota: Para elaborar los promedios regionales, se calculó la participación relativa de estos recursos en la estructura media de América Latina y la OCDE, que no equivale necesariamente al promedio simple de los porcentajes de cada uno de los países analizados.
Vale remarcar que esta es un área donde se han observado profundos procesos de reforma que modificaron la participación del Estado y su financiamiento en los últimos años: en algunos países se han implementado reformas estructurales, donde el sistema público fue sustituido en forma total o parcial por uno privado, mientras que en otros casos las reformas
fueron paramétricas y apuntaron a fortalecer financieramente el sistema público a largo plazo, ya sea aumentando la edad de retiro o las cotizaciones, haciendo más rigurosa la fórmula para el cálculo o tomando otras medidas (Mesa-Lago, 2004).
Los recursos provenientes de contribuciones de la seguridad social revisten una importancia crucial en la estructura de la carga tributaria de algunos países. Destacándose ampliamente los casos de Panamá y Costa Rica —donde representan más de un tercio del total—, así como los de la Argentina, el Brasil, el Ecuador, Nicaragua, el Paraguay y el Uruguay, donde estos recursos exhiben una participación relativa superior al promedio regional (18,3% en 2014) y a veces resulta equivalente o, incluso, mayor al valor medio calculado para los países de la OCDE (26,6% en 2014).
En cambio, en otros países de la región el peso de estas contribuciones representa en la actualidad menos del 15% de las respectivas estructuras tributarias (véase el cuadro I.4). Las causas de estos magros resultados recaudatorios son diversas y varían de un país a otro, ya que, más allá de las diferencias en el grado de desarrollo de cada sistema previsional, en algunos casos estas cifras se explican como consecuencia de los procesos de reforma estructural de los sistemas previsionales, especialmente en el caso de Chile, Colombia y México, donde los sistemas públicos de reparto tradicionales han sido transformados, desplazados o complementados con regímenes privados de capitalización entre los años ochenta y noventa, en el marco de las recomendaciones del Consenso de Washington.
Por otra parte, las reformas tributarias de ese período apartaron al ISR —y a la imposición directa en general— del centro de la escena tributaria y fiscal. Durante esos años tomó fuerza, entre la mayoría de los analistas y autoridades de los países, la creencia de que las tasas impositivas elevadas no solo resultaban impopulares, sino que además desalentaban la actividad económica y no lograban mejorar la distribución del ingreso y la riqueza (Bird y Zolt, 2005).
Por ende, en los distintos países se disminuyó la cantidad y los niveles de las alícuotas legales del ISR pagados por las personas naturales y las sociedades. Según datos de la CEPAL y el Centro Interamericano de Administraciones Tributarias (CIAT), a diferencia de lo ocurrido con la tasa general del IVA, la alícuota marginal máxima aplicada a las personas físicas cayó en promedio del 55,1% al 28,5% entre 1975 y 2005, tras lo cual experimentó un leve descenso y llegó al 27,4% en 2015. En algunos casos extremos, se eliminó el ISR personal, por ejemplo en el Uruguay (1974) y el Paraguay (1992), mientras que otros países adoptaron una tasa uniforme, como el Estado Plurinacional de Bolivia, donde se fijó en un 10% y luego subió al 13%. Las tasas generales aplicadas a las personas jurídicas también
descendieron de un promedio regional del 45,2% en 1975 al 28,3% en 2005, y en los últimos años sufrieron un leve declive: en 2015 se ubicaron en el 26,8%.
Cabe resaltar que el descenso de las alícuotas del ISR de las personas jurídicas en América Latina estuvo en línea con la tendencia internacional y, en los últimos años, las tasas generales se han equiparado a las vigentes en los países desarrollados. Sin embargo, las alícuotas marginales máximas del impuesto sobre la renta de las personas físicas (IRPF) vigentes en los países latinoamericanos se ubican dentro de un rango del 25% al 35%, muy por debajo de las aplicadas en los países de la OCDE, especialmente en los europeos, donde alcanzan cifras elevadas, por ejemplo, el 45% (Reino Unido), el 46% (España), el 47,5% (Alemania) e, incluso, el 54% (Francia). Vale remarcar que esta tendencia no se ha visto compensada en sus efectos recaudatorios por una expansión de las bases gravadas, sino que las alícuotas impositivas han continuado aplicándose básicamente y con mayor peso en la imposición sobre las rentas del trabajo, sin incorporar a los ingresos del capital en las bases del impuesto.
Como se expuso en la sección anterior, a partir de 2003 comienza a evidenciarse una nueva etapa tributaria en América Latina, que se plasma no solo en el nivel de los recursos disponibles sino también en un renovado énfasis en las cuestiones distributivas asociadas a la política fiscal y, en consonancia con ello, la revalorización del potencial del ISR en esa dimensión y como fuente de ingresos públicos. Tanto es así que un incremento marcado de la recaudación procedente de este gravamen, sobre todo vinculado a las sociedades, y ante el mayor dinamismo económico y el auge del precio internacional de los productos básicos hasta 2008, facilitó la recuperación del peso relativo de la imposición directa en las estructuras tributarias de los países de la región.
En la actualidad, los ingresos aportados por el ISR (y otros tributos complementarios sobre los ingresos) representan el 25,5% de la carga tributaria media de América Latina (véase el cuadro I.3). Entre las causas del aumento reciente de la participación relativa de estos impuestos, deben incluirse la aplicación de gravámenes mínimos y las mejoras en la administración tributaria en un contexto de mayor formalización laboral, estabilidad de precios y crecimiento económico sostenido, lo que derivó en un mayor caudal de rentas del sector privado y una mayor obtención de recursos fiscales a partir de ellas.
Por último, además de los impuestos sobre la nómina (vigentes en solo cuatro países de la región y con una limitada recaudación) y algunos gravámenes menores, las estructuras tributarias de América Latina también reciben un discreto aporte de los impuestos que recaen sobre la propiedad, que sufrieron cierto estancamiento y un lento retroceso durante el período analizado: en 2014 representaron menos del 4% de la recaudación total (véase
el cuadro I.3). También en este caso, los países de mayor carga tributaria, como la Argentina, el Brasil y el Uruguay, dan cuenta de casi la totalidad de esta evolución, ya que son los únicos donde estos impuestos experimentaron un leve aumento en función del PIB, mientras que los valores alcanzan una significancia ínfima en el resto de la región.
Este tipo de tributación suele abarcar un amplio conjunto de impuestos que incluyen, entre otros, los gravámenes recurrentes aplicados sobre los bienes inmuebles y sobre la tenencia de vehículos automotores, los gravámenes sobre la riqueza o el patrimonio neto e, incluso, impuestos sobre las transacciones financieras (ITF), si bien en el caso de estos últimos no existe consenso acerca de su clasificación como un impuesto directo (véase la próxima sección)9. En lo que atañe en particular a los impuestos sobre los bienes inmuebles, el rendimiento recaudatorio de estos tributos ha sido y aún es exiguo en todos los países latinoamericanos donde están vigentes, lo que se explica por una combinación de factores —relativos tanto a la política como a la administración tributaria— que limitan su capacidad como fuente de recursos subnacionales propios.
En suma, las disímiles tendencias mencionadas contribuyeron a mantener la predominancia de la imposición indirecta en la estructura tributaria típica de América Latina (y en la mayoría de los países de la región). En promedio, la relación entre los impuestos directos e indirectos se ubicó por debajo de uno durante el período 1990-2014 y tuvo un repunte leve pero insuficiente en años más recientes, lo que demuestra el desequilibrio estructural. En claro contraste, las estructuras tributarias de los países de la OCDE se caracterizan por un mayor peso relativo de la imposición directa (67,1% en 2014), donde sobresalen tanto los impuestos sobre los ingresos —que aportan un tercio de la recaudación media e igualan la recaudación media del conjunto de impuestos indirectos— como las contribuciones de la seguridad social. Así, esta relación entre los impuestos directos e indirectos fue de dos en 2014 (véase el cuadro I.3).
Sin embargo, estas diferencias relativas no deben ocultar las brechas en términos de magnitudes cuantitativas. Por ello, en el cuadro I.5 se presentan las cifras de recaudación tributaria por categoría de impuesto y en porcentajes del PIB, de América Latina (promedio regional) y de los 34 países miembros de la OCDE. En resumidas cuentas puede señalarse que:
• El contraste más evidente se da en la imposición sobre los ingresos y las ganancias de capital, ya que en promedio el ISR genera en los 34 países de la OCDE más de dos veces la recaudación que, en términos del PIB, promediaron los 18 países de América Latina en 9 De hecho, Cetrángolo y Gómez Sabaini (2007) lo han clasificado como un impuesto especial
2014: 11,5% y 5,4%, respectivamente. Si bien esta brecha en parte se redujo respecto de lo observado 20 años atrás, en la actualidad es la más amplia entre ambos grupos de países10.
• Un análisis más profundo de la estructura interna del impuesto permite distinguir que la principal diferencia entre las estructuras tributarias de América Latina y la OCDE radica en el ISR que recae sobre las personas naturales, lo que da cuenta de una de las más claras debilidades de los sistemas tributarios de la región. Así, mientras el ISR que pagan las sociedades aporta un monto medio similar entre ambos grupos de países, el ISR personal genera recursos tributarios en la OCDE que, en promedio, alcanzaron el 8,5% del PIB en 2014. En América Latina, este tributo representa, en promedio, apenas el 2,0% del PIB (véase el cuadro I.5). Visto de otra manera, la relación entre ambos componentes del ISR en la OCDE, en promedio, favorece al impuesto que grava a las personas físicas ya que es 2,8 veces mayor, mientras que en América Latina ese indicador solo llega a 0,6, es decir que los ingresos tributarios en concepto de ISR personal equivalen, en promedio, a un 60% de lo recaudado por la aplicación del tributo sobre las sociedades.
• En cuanto a los ingresos procedentes de las contribuciones de la seguridad social, también existen marcadas diferencias entre ambos grupos de países. A raíz de una cobertura limitada y varias reformas orientadas a implementar regímenes de capitalización —que no conforman la carga tributaria—, al día de hoy solo algunos de los países latinoamericanos poseen sistemas previsionales afianzados. En 2014, encabezaban el escalafón regional de recaudación de este tipo de recursos el Brasil (8,7% del PIB), Costa Rica (7,7%), el Uruguay (7,6%) y la Argentina (7,0%), cuyas cifras superaban las de países desarrollados, por ejemplo, Suiza (6,7%), los Estados Unidos (6,2%) y el Reino Unido (6,0%). Sin embargo, existe una