1.5.4. Tributación ambiental
1.5.4.2. Extrafiscalidad y medioambiente
Al hablar de tributación ambiental tenemos que referirnos a lo que se conoce como "extrafiscalidad"24, o "fines de ordenamiento". La utilización del impuesto con fines de ordenamiento y, en general, con objetivos distintos a los estrictamente recaudatorios, es tan antigua como el impuesto mismo.25
Como señala Casado Ollero, la extrafiscalidad es un término vago que nada significa en sí mismo, pero con el que por contraposición, pretende designarse todo aquello que se aleja del fin financiero o recaudatorio propio de la imposición. Cuando en el ámbito jurídico este tipo de términos se aparejan a otros de contenido más firme, acaban contagiándoles su propia indeterminación y vaguedad26. Esto es lo que ha ocurrido con los
conceptos de medidas tributarias extrafiscales o de tributos extrafiscales.
24 González García Gabriela, Las posibilidades de la implementación de tasas medioambientales en el
ámbito local, www.tributariolocal.com.ar/sitl2002/ponencia-ggonzalezgarcia.htm
25 Gerloff, W.: "Los impuestos. Doctrina general de los impuestos", en Gerloff, W., Y Neumark, F:Tratado
de finanzas, Biblioteca de Ciencias Económicas, Buenos Aires, 1967, página 220
26 Así, Casado Ollero, G.: "Extrafiscalidad e incentivos fiscales a la inversión en la C.E.E.", en HPE, núm.
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Serían así tributos no fiscales o de ordenamiento, los que pretenden conseguir objetivos de política económica27 , los que sin perder su condición de tributos, añaden a su función fiscal o recaudatoria una función extrafiscal, como puede ser la medioambiental.28 Es importante recordar que siempre es una función añadida a la recaudatoria, porque sin esta última no puede haber tributo.
Sin embargo, se puede aludir a tributos primordialmente extrafiscales o primordialmente no fiscales atendiendo a cual sea la función predominante en los mismos, pero sin perder nunca de vista que fiscalidad y extrafiscalidad.29
La doble función de los tributos se diferencia fundamentalmente por el fin que persiguen. Así, tenemos por un lado el tributo como instituto jurídico financiero cuyo fin primordial es procurar recursos al Estado para el sostenimiento de las necesidades públicas y, por el otro, el tributo como instrumento político para llevar a cabo diversos fines de interés general. En el ámbito de los tributos medioambientales, éstos lejos de ser instrumentos meramente tributarios constituyen tributos que además de perseguir fines recaudatorios buscan la obtención de fines extrafiscales, es decir, de ordenamiento.
De conformidad con lo anterior, los tributos ambientales se sitúan en la categoría de tributos con fin no fiscal ya que, si bien es cierto que persiguen
27 Vid. Albiñana García-Quintana, C.: "Los impuestos de ordenamiento económico", H.P.E. núm. 71, 1981,
páginas 17-29; Casado Ollero, G.: "Los fines no fiscales de los tributos en el ordenamiento español", Comentarios a la Ley General Tributaria y líneas para su reforma
28 Fernández Junquera, M.: "¿Un impuesto municipal sobre empresas contaminantes?" en AA.VV.: Organización territorial del Estado (Administración Local), vol. II, I.E.F., 1985, página 1255.
29 Vid. Griziotti, B. Citado por Lasarte Álvarez, J.: El sistema tributario actual y la situación financiera del
sector público: discurso leído el día 18 de abril de 1993, Real Academia Sevillana de Legislación y Jurisprudencia, Sevilla, 1993, páginas 21-30; Casado Ollero, G.: Los fines no fiscales de los tributos; Pérez Arriaz, J.: "La Extrafiscalidad y el medio ambiente", en R.H.L., núm. 78, 1996, página 681.
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una finalidad extrafiscal como es la protección del medio ambiente, también hay que tener en cuenta que dichos tributos no carecen de intención recaudatoria.
Sin embargo, estos tributos encuentran ciertos límites que sirven de referencia al legislador, estos son:
Que el ente público que los establezca posea doble titularidad competencial, es decir, que tenga tanto competencia financiera como material.
Que el tributo en cuestión sea un tributo propiamente dicho, es decir una detracción patrimonial coactiva con el fin de satisfacer las necesidades públicas.
Ahora bien, en los tributos medioambientales, en la medida en que un sujeto perjudica el medio ambiente o produce mayores costes sociales como consecuencia de esta conducta, está demostrando, también indirectamente una manifestación de capacidad económica susceptible de ser objeto de gravamen mediante estos tributos, siendo así que si desea realizar una actividad productiva que perjudica el medio ambiente debe asumir los costes medioambientales que produzca.
1.5.5. IMPUESTO AMBIENTAL A.Definición
El impuesto ambiental, según Kogels, se refiere a los instrumentos impositivos destinados a mejorar el medio ambiente a través de la influencia de las decisiones económicas de los seres humanos. El término "impuesto ecológico", se utiliza a menudo de forma poco
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técnica para todo el conjunto de tributos medioambientales debido al desarrollo primario en el que se encuentra la fiscalidad ambiental30 . Podemos decir que son tributos medioambientales en sentido amplio "todas las prestaciones pecuniarias de Derecho Público (impuestos, tasas, contribuciones especiales y los tributos especiales) que sirven directa o indirectamente para realizar objetivos de política ambiental. En este ámbito hay que incluir también los beneficios fiscales y otras medidas desgravatorias de carácter fiscal"31
En este mismo sentido Pérez Arraiz define los impuestos ecológicos como "aquellas figuras tributarias cuya finalidad más que recaudar es influir en la actuación del sujeto pasivo para dirigir su conducta hacia comportamientos deseados por el legislador y que son beneficiosos para el medio ambiente. Se encuadran dentro de lo que se conoce con el nombre de extrafiscalidad"32.
Altamirano señala que los mismos reposan en dos teorías: la teoría de la compensación, esto es, que paga quien hace necesario que el gobierno despliegue una actividad de depuración y en consecuencia se lo grava con un tributo en función del costo que ocasiona a la administración. La otra, es la teoría del valor por la que paga quien se beneficia por el hecho contaminante y se le impone un tributo en función de las utilidades que obtiene por dicha actividad.33
30 Pérez Arraiz, J.: "La Extrafiscalidad y el medio ambiente", Revista de Hacienda Local, núm. 78, 1996,
página 677; Careaga, A.M.: "Compatibilidad de los impuestos medioambientales en el Mercado Único", Impuestos, núm. 1, 1999, página 99.
31 Kluth, W.: "Protección del medio ambiente mediante tributos ecológicos en la República Federal
Alemana", Revista Española de Derecho Financiero, núm. 93, 1997.
33 Altamirano, Alejandro C., El derecho Constitucional a un Ambiente Sano, Derechos Humanos y su vinculación con el Derecho Tributario.
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Según Buñuel y Herrera, los tributos ambientales son “(…) aquellos
impuestos, tasas y contribuciones especiales cuyo objeto imponible esté constituido por actos o hechos que inciden negativamente sobre el medio ambiente o que provocan una actuación pública de tutela medioambiental. También tendrán la consideración de tributos medioambientales aquellas prestaciones pecuniarias coactivas de carácter público que presenten rasgos comunes a varias de las categorías tributarias.”34
B.El hombre, la tecnología y la contaminación ambiental
El rápido crecimiento de la población humana y el desarrollo tecnológico someten al medio ambiente a una demanda sin precedente. Esto está produciendo un declive cada vez más acelerado en la calidad de éste y de su capacidad para sustentar la vida, no sólo del hombre, sino de todos los seres vivos.
En definitiva, en nuestros días y en el futuro no sólo se necesitan nuevas tecnologías para incrementar la explotación de recursos naturales, sino también, tecnologías limpias que eviten contaminar el medio ambiente. Ésta es una tarea de todos los que habitamos el planeta.
C.Los Principios Tributarios Ambientales de carácter especial
Los principios Tributarios35 que informan los tributos
medioambientales no contradicen ni entran en conflicto con los principios tributarios generales, sino que evidencian la importancia que
34Modelo de Código Tributario Ambiental para América Latina: ver en
http://www.ief.es/Publicaciones/Documentos/Doc_18_03.pdf. Recuperado el 10 de setiembre de 2013.
35 González García Gabriela, Las posibilidades de la implementación de tasas medioambientales en el
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revisten los tributos ambientales como instrumentos de protección del medioambiente. Estos principios son:
Quien Contamina Paga: Propugna la creación de instrumentos tributarios que cumplan con una doble finalidad: disuadir y recaudar. Por aplicación de la carga tributaria se reducen los daños ambientales y también se generan recursos que podrán aplicarse a programas de protección del medio ambiente o, eventualmente, incorporarse a rentas generales.36
Este principio demanda37 que sea el contaminador quien soporte el coste de las medidas de reducción de la contaminación, impuestas por la Administración para conseguir niveles aceptables de calidad ambiental. Como manifestación del principio de solidaridad supone la concreción de la tendencia de internalización de los costes sociales inducidos por la degradación ambiental. Así se establece el deber de cada sujeto contaminante de asumir su responsabilidad sobre los costes ambientales que haya producido con su actuación contaminante.
No se trata solo de identificar a quien contamina para hacer que pague, sino que, coincidiendo con la vía tributaria, la distribución de los costes ambientales se realice entre los que usan, disfrutan o explotan los recursos naturales. "...Cualquier actividad susceptible de empobrecer sustancialmente la calidad de vida, en el caso por la contaminación ambiental, de cualquier persona o comunidad deber
36 La responsabilidad fiscal ambiental, agenda que viene, publicado en Ámbito Financiero Martes 22 de
febrero del 2005
37 González García Gabriela, Las posibilidades de la implementación de tasas medioambientales en el
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ser en primer lugar prevenida o disuadida y si ya hubiere comenzado a generar el daño, habrá de cesar, sin perjuicio de la reparación integral del agravio irrogado, de acuerdo al principio de que quien perjudica el medio ambiente debe resarcir, pero quien resarce no por ello puede seguir produciendo el perjuicio porque en ello no sólo va comprometida la salud y el bienestar de quienes sufren actualmente la ofensa, sino también de las generaciones futuras a las que no puede de ningún modo conculcárseles sus posibilidades vitales."38 El
principio quién contamina, paga, tiene dos objetivos que se relacionan entre sí, frente a la contaminación ambiental, estos son: Resarcimiento del daño por el contaminador: Determinar la
asignación de la responsabilidad pecuniaria para la reparación de los daños resultantes de la violación de las normas ambientales.
Prevención del daño: Determinar que el causante de la contaminación asuma el coste de las medidas de prevención y lucha contra la misma. La idea principal parte de la prevención del daño ambiental y no esperar el resarcimiento.
Para alcanzar los objetivos del principio quién contamina, paga, los costes de la contaminación deben ser pagados por el agente contaminante (física o jurídica sometida a derecho privado o público) que provoca el daño o crea la posibilidad de daño.39
38 SCBA, "Almada, Hugo N. C/Copetro S.A. y otro", "Irazu, Margarita c/Copetro S.A, con nota de Susana
Cayuso - RCyS, 1999-530.
39Definición del Medio Ambiente, http://www.uninorte. edu.co/
extensiones/ids/Ponencias/dercho%20pdf/fundamentos%20constitucionales%20del%20derecho%20del% 20medio%20ambiente.pdf (Recuperado el 15 de setiembre de 2013)
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Es indudable que el principio quien contamina paga, sin duda, también tiene vital importancia en el Derecho del gasto público ya que sienta las bases para determinar, por ejemplo, qué necesidades ambientales deben satisfacerse mediante fondos públicos, así como al Derecho presupuestario por la posibilidad de afectar los ingresos obtenidos de la recaudación de tributos ambientales a gastos afines.40
Tengamos en cuenta que los tributos ambientales, en virtud del principio quién contamina, paga, tienen como objetivo aumentar la carga tributaria a aquellos sujetos que contaminan, especialmente a los que más provecho obtienen de ello por realizar una actividad económica perjudicial para el medio ambiente. Cuando exista grave nivel de contaminación, convendrá que lo que se pague por contaminar no sea un tributo, sino una cantidad en concepto de responsabilidad civil por daño o incluso una sanción administrativa o penal previamente establecida por ley.41
El principio o teoría de los “Costos de transacción”42; La protección del medio ambiente no es gratis. Los estados no sólo necesitan normas regulatorias para lograr este objetivo, también necesitan recursos que le permitan articular políticas públicas encaminadas a procurar un desarrollo sostenible. Los recursos utilizados en este sentido no deben ser considerados gasto.
40 BAYONA DE PEROGORDO, J. J. y SOLER ROCH, M. T. «Gasto público y medio ambiente», en:
Noticias de La Unión Europea, No. 122, (1995), pp. 25 y ss. Citado por: JIMENEZ HERNANDEZ, Jorge. El tributo como instrumento de protección ambiental, Editorial Comares, Granada, 1998, p. 80.
41 FALCÓN y TELLA, R. «Las medidas tributarias medioambientales y la jurisprudencia constitucional»,
Derecho del medio ambiente y Administración Local, Madrid, Diputación de Barcelona/Civitas, 1996, pp. 676 y 677.
42 La responsabilidad fiscal ambiental, agenda que viene, publicado en Ámbito Financiero Martes 22 de
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Principio del Desarrollo SostenibleEn principio, el concepto de desarrollo sostenible tiene una orientación económica ambiental,43 en otras palabras se puede
resumir en un eco desarrollo. El desarrollo sostenible se refiere a un crecimiento económico viable y de acuerdo con el medio ambiente. Este concepto contempla la solidaridad intergeneracional, es decir que se actué de forma consciente y responsable en torno al medio ambiente, en beneficio de las generaciones presentes y futuras. Sánchez Fernández de Gatta,44 por su parte señala que la noción de desarrollo sostenible trata de conciliar la vital demanda del desarrollo económico con la otra demanda, no menos vital, de salvar al planeta.
Es preservar la igualdad de oportunidades, en razón de un deber ético que nos vincula a ellas. El vínculo con las generaciones futuras es asimétrico porque de alguna manera todas las obligaciones quedan de nuestro lado y los beneficios para ellas.
En resumen, el desarrollo sostenible se canaliza en el concepto de desarrollo duradero, primando el uso racional de los recursos naturales, lo que busca establecer este principio es una relación optima del hombre con su medio natural, para que él y sus sucesores puedan disfrutar de una autentica calidad de vida. En esta relación óptima existe la contaminación pero en forma moderada y residual, de manera que no afecte al medio ambiente y al hombre.
43 Fromageau, J. y Guttinger, P, Droit del envioronnement, París, 1993, p 61
44 Sánchez Fernández de Gatta, Legislación ambiental sobre energía: ultimas referencias”, CISS NUE, núm.
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Principio dela Capacidad Contributiva como capacidad de Contaminar
Estar en concordancia con el principio de capacidad contributiva45
significa que el nacimiento de la obligación tributaria depende de la capacidad contributiva manifestada por el sujeto a través de un presupuesto de hecho previamente tipificado.
El principio de capacidad contributiva tiene doble significación;46 a) es el fundamento del tributo de acuerdo con la situación indicativa de capacidad económica y b) es el límite del tributo en cuanto delimita la cuantía del mismo. En el segundo supuesto encontramos plena adecuación de la contribución por gasto.
Cabe decir que Rosembuj menciona que “...el hecho imponible del
tributo ambiental tomará en cuenta la capacidad económica de la riqueza imponible en términos de aptitud real o potencial de contaminación….el sujeto pasivo que realiza el hecho imponible,
donde se configura la manifestación a contribuir al gasto público (contamina el que degrada directa o indirectamente el ambiente o crea las condiciones para que ello ocurra)
El citado autor, cuando se refiere a la solidaridad colectiva dirigida a la financiación social y colectiva del gasto público, que origina la conservación, restauración y mejora del medio ambiente, indica que cada uno debe contribuir al sostenimiento del ambiente en proporción a su capacidad de contaminar, medida por la
45 Calvo Ortega, Rafael, “Las tasas de las haciendas locales: aspectos problemáticos”, CT, núm. 6, P17. 46 Cors Meya, F.X, “Calificación de los canónes sobre el agua”, RHAL, vol. XXIII, núm. 67, 1993
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participación al gasto publico necesario para él sea conforme a la respectiva idoneidad para contribuir al gasto público.
La solidaridad colectiva significa que la distribución de todos los costes de preservación y corrección del deterioro ambiental se reparte entre la generalidad de los contribuyentes al tesoro público. Los gastos los asume el estado. Así el impuesto es el instrumento tributario idóneo para tal cometido. Aquí el principio de la capacidad contributiva se materializa, de la misma forma que en cualquier otro impuesto.
El Principio del Beneficio
Según García Quintana menciona que “….La decisión de llevar a
cabo una inversión pública lleva implícita el ejercicio de la potestad tributaria que, en su caso, legitimara la exacción de la correlativa contribución especial. No parece que hoy pueda admitirse un proyecto de evaluación de inversión pública en el que no se determinen los beneficios “privados” o “especiales” que su
realización ha de generar. En toda inversión pública están presentes los beneficios “privados” al lado de los sociales”47
Este principio figura en las tres categorías tributarias, el impuesto, por un lado, además de prevalecer un interés general de la comunidad y por otro que el coste del servicio público sea indivisible; también existe en forma limítrofe un beneficio concreto del llamado a contribuir. En tanto que en la contribución especial el principio del beneficio es preponderante, manifestándose en el costo
47 Albiñana García- Quintana C. Prólogo a la obra de Vega Herrero Manuela, Las contribuciones especiales
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indivisible de la actividad administrativa y en la utilidad individual, al lado de este también existe un interés general fronterizo.
Para que la administración pública despliegue su actividad requiere de recursos financiera, recursos que se traducen en inversión pública. Entonces en un primer momento, se produce el gasto público que deberá ceñirse bajo los principios constitucionales que lo controlan, particularmente en la asignación equitativa de los recursos públicos. En un segundo momento, hecho el gasto público se observa que se produce en ciertas economías privadas un beneficio especial, es decir, una externalidad positiva. Y debido a que el financiamiento de la actividad del ente público se obtuvo de todos los contribuyentes vía impuestos generales, no parece equitativo que un determinado grupo de personas reciba un enriquecimiento indebido, sin compensar este a la colectividad. Por lo tanto, la ventaja diferencial recibida por un determinado grupo de personas debe controlarse en la equitativa distribución de la carga tributaria que se enlaza directamente con el principio de capacidad contributiva, por ende, debería ser cubierto por el impuesto; y por el contrario, si el costo del servicio era divisible y representaba una utilidad singular se trataba directamente con el principio del beneficio reflejado en las contribuciones especiales.
En materia ambiental, el principio del beneficio puede equiparse con el principio de mutualización,48 en donde los pagos de los agentes
48 Rosembuj pone de manifiesto este principio en su estudio comparado de los impuestos ambientales, en
el caso de Francia los tributos sobre vertidos y utilización del agua son recaudados por las agencias del agua, que los destinan a servicios de depuración y ayudas al sector privado. Rosembuj, Tulio, op. Cit nota 255 pp96 y ss.
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contaminantes han de corresponder a los beneficios recibidos, ya que las ayudas a la inversión están limitadas a los contribuyentes. D.La Constitución Peruana
La normativa que regula la gestión ambiental en el Perú está integrado por la Constitución Política de 1993, el Código del Medio Ambiente y de los Recursos Naturales – DL. 613, la Ley Orgánica para el aprovechamiento sostenible de los recursos naturales – Ley 26821 y Leyes sectoriales dispersas.
Cabe precisar que desde la Constitución de 1979 se empieza a incorporar temas ambientales, reconociendo al ambiente como un tema