El Informe Ruding

Casi 30 años después de la publicación del Informe Neumark, y ante una total ausencia de resultados, el Acta Única (1986) y el Libro Blanco sobre el desarrollo del mercado común (1987) han dado impulso a una nueva fase en el proceso de armonización fiscal. En aquel momento, era evidente para los responsables de la política fiscal europea que el modelo Neumark no era viable en la Comunidad Europea.

En 1990 la Comisión encargó a un comité de especialistas independientes, bajo la presidencia de Onno Ruding, evaluar la importancia de la tributación en las decisiones de las empresas relativa a la localización de sus inversiones. Se trataba de demostrar la existencia del fundamento de la armonización, es decir, de distorsiones fiscales significativas conectadas con el impuesto de sociedades.

El informe final del comité – el Informe Ruding – publicado en 1992, concluye que las disparidades fiscales afectan de diversas formas las decisiones de las empresas y pueden causar distorsiones de la competencia435. Es evidente la preocupación de los autores sobre la necesidad de preservar en el mayor grado posible la autonomía de los

434 _{Directiva 799/77/CEE, de 19 de diciembre de 1977, JOCE num. L 336, 27.12.1977, p. 15.} 435

Sobre el Informe Ruding ver: GUTIERREZ LOUSA, M., El Informe…, cit. ; ESTEVE PARDO, M. L., El impuesto…, cit., pp. 89 y siguientes; HAMAEKERS, H., Introductory notes, en Harmonization of corporate taxes in EC. Proceedings of a seminar held in Florence, Italy, in 1993 during the 47th Congress of the International Fiscal Association, Vol. 18a, Kluwer, Deventor/boston, 1994, pp. 2 y siguientes.

Estados. Pero es interesante observar que, a pesar de este planteamiento de principios, el informe no se aparta significativamente del modelo anterior.

Las principales recomendaciones son las siguientes:

- extensión del ámbito de aplicación de la directiva relativa a matrices y filiales

(aprobada el año 1990) para minimizar el problema de la doble imposición de dividendos entre este tipo de empresas;

- a fin de combatir la evasión fiscal relativa a dividendos se recomienda la adopción de

un sistema obligatorio al nivel comunitario de una retención mínima de 30 por cien sobre los dividendos distribuidos por sociedades residentes cuando los beneficiarios no presenten identificación fiscal (recuérdese que esta fórmula, con una retención de 30

por cien, constaba de la propuesta de directiva de 1975436);

- se recomienda la adopción de la propuesta de directiva presentada en 1988 sobre

intereses y cánones, para que se amplíe su ámbito de aplicación437;

- se recomienda la ratificación por los Estados del Convenio de Arbitraje438 en materia de

precios de transferencia y que se establezcan normas comunes para los ajustes de precios de transferencia;

- en materia de compensación de pérdidas entre empresas del mismo grupo, se

recomienda la adopción de la propuesta de directiva de 1984439 y la ampliación de su

ámbito de aplicación para permitir la total compensación de pérdidas a escala comunitaria dentro de grupos de empresas;

- en materia de doble imposición se recomienda el perfeccionamiento del instrumento

constituido por los convenios bilaterales;

En cuanto al clásico problema del “sistema de impuesto”, el Comité opta por no tomar una posición definida, aunque considere beneficioso que, a largo plazo, se determine un sistema común de impuesto. En un plano inmediato, el

436

Ver supra, nota 329.

437 _{Ver supra, nota 390.} 438

Ver supra, nota 56.

439 _{COMISIÓN EUROPEA, “Proposal for a Council Directive on the Harmonization of the Laws of Member}

States Relating to Tax Arrangements for the Carryover of Losses of Undertakings,” COM(84) 404 final (Brussels, 1984).

Informe recomienda solamente que los Estados eliminen las disposiciones discriminatorias en el trato fiscal de dividendos de fuente externa.

Resulta esclarecedor en la concepción adoptada por el Comité, lo que se propone a respecto de los aspectos cuantitativos del impuesto de sociedades, con el fin “de evitar una excesiva competencia fiscal”:

- la adopción de un tipo nominal mínimo de 30 por cien y de un tipo nominal máximo de

40 por cien.

- la adopción de medidas para reducir las diferencias entre la contabilidad mercantil y las cuentas utilizadas a efectos fiscales;

- la adopción, en términos a definir en un momento posterior, de normas uniformes

relativas a amortizaciones, leasing, fondo de comercio, métodos de valoración de existencias, provisiones, pensiones complementarias, concepto de gastos de explotación, costes de la casa matriz, a la infracapitalización, compensación fiscal de pérdidas y ganancias de capital

Parece haber, pues, una contradicción entre la preocupación del Comité en afirmar los principios de subsidiariedad y de mínima armonización y las soluciones que propone. De hecho, las recomendaciones del Informe Ruding fueron vistas como excesivamente uniformizadoras por la Comisión Europea y por muchos analistas440. ¿Cómo entender esta posición del Comité?

En nuestra opinión no deben subestimarse las diferencias entre las propuestas del Comité Ruding y las del modelo Neumark. Estas diferencias son particularmente evidentes en lo que concierne la tributación de rentas pasivas interjurisdiccionales. A este respecto, el Informe abandona totalmente el concepto de un sistema basado en

440 _{CHOWN, J., Comentario al Informe Ruding, Hacienda Pública Española, Monografías, 2 (1992). Sobre}

la posición del Consejo sobre el Informe Ruding, ver SPENCE, I. R., The Ruding report and Council conclusions, en Harmonization of corporate taxes in EC. Proceedings of a seminar held in Florence, Italy, in 1993 during the 47th Congress of the International Fiscal Association, Vol. 18a, Kluwer, Deventor/boston, 1994

un principio exclusivo de tributación en el Estado de residencia, con la obligación de la jurisdicción de la fuente de aplicar retenciones a cuenta y de “restituir” estas retenciones a la jurisdicción de residencia. También es significativo que el Comité propugne la firma de convenios como instrumento para eliminar la doble tributación, en lugar de un convenio multilateral. De hecho creemos que el Informe Ruding, sin proponer un modelo radicalmente innovador, ha introducido en la política de armonización fiscal comunitaria un enfoque esencialmente pragmático. Quizás su trazo más original resida en la idea de que una armonización mínima, que reduzca las diferencias cuantitativas en las cargas fiscales, es indispensable en virtud de los principios de subsidiariedad y mínima armonización441. La idea significa que las diferencias muy acentuadas en las diferentes cargas fiscales son un factor de agravamiento de las distorsiones existentes, por lo que la mejor forma de atenuar estas distorsiones, afectando lo mínimo los ordenamientos de los Estados, sería reducir esas diferencias. Esta idea rompe de algún modo con las concepciones hasta entonces vigentes, que sostenían que de que la forma más correcta de respectar los principios de subsidiariedad y de proporcionalidad, al mismo tiempo que se aseguraba un grado mínimo de neutralidad del sistema fiscal con relación al funcionamiento del mercado común, sería armonizar aspectos estructurales de los ordenamientos, dejando a los Estados total libertad en cuanto a la determinación de su nivel de tributación. El Informe Ruding defiende más bien la idea de que una aproximación entre los niveles de tributación puede ser la fórmula más eficaz de cumplir con el principio de subsidiariedad442, al conseguirse con ello atenuar la intensidad de los efectos de las distorsiones fiscales, permitiendo así a cada ordenamiento mantener su propia estructura.