9.2. MARCAS ESTÁnDAR DE AUDITORÍA
9.2.1. MODELOS DE MARCAS A UTILIzARSE
Otras marcas
EC/Pn Estado de cambios en el patrimonio neto. E/FE Estado de flujo de efectivo.
D/IR Declaración del impuesto a la renta. n/E notas a los estados financieros. P/T Papeles de trabajo.
Ordinariamente, es innecesario poner la explicación de las marcas estándar en cada una de las cédulas de auditoría, pero en algunos casos puede ser deseable o conveniente que se haga para describir, de modo completo, los procedimientos de auditoría o los documentos examinados. Por ejemplo, en el caso de:
La marca “vv” para explicar de qué tipo de documento se trata (vales, facturas, etc.). nunca deben usarse las marcas estándar con significado distinto al que sea dado por la firma de auditores. En lo posible, debe evitarse el uso de otras marcas adicionales.
Por ejemplo:
Si en una cédula determinada se parte de un saldo anterior, que figura en el libro mayor, bastará poner la marca M a la derecha de la cifra correspondiente. Si en una cédula se principia de un saldo ya comprobado por el auditor, bastará con decir: Saldo examinado por auditores según cédula...de los papeles de Trabajo de tal fecha...’.
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En las conciliaciones bancarias si se dice “saldo según el banco” y “saldo según auxiliar”, es inútil poner una marca especial que indique el cotejo correspondiente.
Las marcas que no sean estándar deben explicarse totalmente en las cédulas que se usen. Cuando se trata de una serie de hojas relativas a un mismo asunto y/o a la misma verificación, las marcas se aplicarán a todo el grupo de hojas, y las explicaciones de ellas se anotarán en la cédula correspondiente, por lo tanto, no deben repetirse las explicaciones en cada una de las hojas.
COnCEPTUALES AUTOEvALUACIón
1. Defina ¿qué son los papeles de trabajo?
_______________________________________________________________________________ _______________________________________________________________________________ 2. ¿Cuál es la utilidad de los papeles de trabajo?
_______________________________________________________________________________ _______________________________________________________________________________ 3. ¿Cuáles son los lineamientos en la preparación de los papeles de trabajo?
_______________________________________________________________________________ _______________________________________________________________________________ 4. ¿Cuáles son las clases de archivos de los papeles de trabajo?
_______________________________________________________________________________ _______________________________________________________________________________ 5. Defina ¿qué son las marcas de auditoría?
_______________________________________________________________________________ _______________________________________________________________________________
Informe de
auditoría
Sesión
10
10.1. DEFInICIón
El informe, como producto final del trabajo del auditor, es uno de los documentos más im- portantes de todo el proceso del examen y, por lo tanto, su estilo de información y presentación revela la calidad profesional del auditor.
El informe contiene el mensaje del auditor sobre lo que ha hecho y cómo lo ha realizado, así como los resultados obtenidos; sin embargo, cabe señalar que, al hablar del informe de auditoría a estados financieros, nos estamos refiriendo principalmente al dictamen que contiene la opinión sobre la confiabilidad de los estados financieros. Esto porque, además, en la práctica se acostumbra presentar otro informe complementario llamado carta de con- trol interno y/o informe largo.
Por la importancia que tiene el informe, se requiere un adecuado control de calidad, respec- to a sus cualidades y sustento de los hechos revelados.
Por tal motivo, la profesión contable, a nivel nacional e internacional, ha emitido una serie de pronunciamientos y normas que tratan de regular su estructura y contenido del informe, para garantizar una apropiada comunicación y establecer con claridad la responsabilidad que asume el auditor, frente al cliente y demás usuarios, tales como los trabajadores, el Estado, entidades financiera, acreedores, inversionistas, etc.
Entre las cualidades de su redacción, podemos considerar:
La claridad, para evitar la ambigüedad, así como distinguir los hechos de las opiniones.
La sencillez, no usando términos muy técnicos que dificulte su interpretación por los lecto- res, que no necesariamente son auditores.
La imparcialidad, teniendo en consideración que no solamente es el cliente, el único inte- resado, sino que hay varios intereses en juego. Es más, tratándose de entidades estatales, también está de por medio el interés del pueblo en general.
10.2. CLASES DE InFORME
Para la comunicación de los resultados de la auditoría existe varios tipos de informes, pero principalmente se emiten los siguientes:
◊ Dictamen ó Informe Corto. ◊ Informe Largo, y
◊ Carta de Control Interno.
Sin embargo, cabe mencionar que, en el Perú, la Superintendencia de Banca, Seguros y AFP, que supervisa las empresas que operan en el ámbito del sistema financiero y de segu- ros, así como las cooperativas de ahorro y créditos regula los tipos de informe que deben emitir las sociedades de auditorías externas, donde se aprecia que, además del dictamen de los estados financieros y el informe de control interno, deberá emitirse los informes complementarios de evaluación y clasificación de deudores, evaluación de cumplimiento de límites globales, etc.
◊ El dictamen o informe corto
En nuestro país, tanto en el sector privado como en el sector público (estatal), se emite el dictamen o llamado “Informe Corto”, cuando se realiza auditoría a estados financieros.
Ahora, el concepto fundamental de dictamen de auditoría, fluye del propósito de la au- ditoría financiera, establecido en la nIA 700 “El Dictamen del Auditor sobre estados financieros”, cuando señala que el auditor deberá analizar y evaluar las conclusiones ex- traídas de la evidencia de auditoría, como base para la expresión de una opinión sobre los estados financieros.
Este análisis y evaluación implica considerar si los estados financieros han sido preparados de acuerdo con un marco conceptual para informes financieros aceptables, ya sea las normas Internacionales de Contabilidad (nICs), normas Internacionales de Información Financiera (nIIF) o normas o prácticas nacionales correspondientes. Pueden también ser necesario considerar si los estados financieros cumplen con los requerimientos legales de cada país.
El dictamen del auditor debe contener una clara expresión de opinión escrita sobre los es- tados financieros, tomados en su conjunto.
De igual forma, las 4 normas de auditoría generalmente aceptada, relativa a la elaboración del informe, amplían el concepto básico antes mencionado y establecen los aspectos fundamentales que debe contener el dictamen cuando en su enunciado expresan:
a. El dictamen debe expresar si los estados financieros están presentados de acuerdo a principios de contabilidad generalmente aceptados.
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b. El dictamen debe identificar aquellas circunstancias en las cuales tales principios no han sido observados uniformemente en los estados financieros, examinados en relación con los correspondientes al período anterior.
c. A menos que el dictamen lo indique de otra manera, se entenderá que los esta- dos financieros presentan en forma razonablemente apropiada toda la información necesaria para presentarlos e interpretarlos correctamente.
d. El dictamen debe contener la expresión de una opinión sobre los estados finan- cieros tomados en su integridad, o la aseveración de que no puede expresarse una opinión. En este último caso, deben indicarse las razones que lo impiden. En todos los casos en que el nombre de un auditor esté asociado con estados financieros, el dictamen debe contener una indicación clara de la naturaleza de la auditoría y el grado de responsabilidad que está tomando.
De lo expuesto anteriormente, se aprecia que todo el esfuerzo que realiza el auditor en las diferentes fases del proceso de la auditoría, enmarcándose dentro de las 10 normas de auditoría generalmente aceptadas y normas internacionales de auditoría pertinentes, es con el propósito de formarse una sólida opinión sobre la confiabilidad de los estados financieros, respecto a la situación financiera y resultados de operaciones y los flujos en efectivo que la emite a través del dictamen.
Por consiguiente, el objetivo principal de una auditoría financiera es examinar los estados financieros, en su conjunto, para expresar una opinión acerca si estos presentan o no razonablemente la situación financiera y resultados de operaciones, así como los flujos en efectivo, de conformidad con principios de contabilidad generalmente aceptadas, por lo que el dictamen contiene, básicamente, la opinión del auditor sobre la confiabilidad de la información financiera preparada por la entidad examinada.
◊ Características del dictamen
Este informe tiene como características las siguientes:
- Su redacción es lacónica y contiene básicamente introducción, alcance y opinión so- bre el dictamen de los estados financieros.
- Tiene estructura estándar, establecida y aceptada por la profesión del contador pú- blico.
- Sirve, principalmente, para uso externo (bancos, organismos gubernamentales,acreedores, inversionistas, etc.) y también interno (accionistas, alta dirección, gerentes y trabaja- dores).
◊ Estructura del dictamen
Como se ha expresado anteriormente, la profesión contable a nivel internacional ha es- tablecido una estructura estándar y abreviada para el dictamen, la misma que tiene aceptación en nuestro país.
A partir del año 1995, se encuentra vigente la estructura de 3 párrafos.
Esta modificación proviene de los criterios contenidos en la Declaración sobre normas de Auditoría n.° 58 SAS (Statement on Auditing Standard) 58 del Instituto norteamericano de Contadores Públicos (AICPA), aprobado en abril de 1988 y puesto en vigencia para los
En el Perú, el Colegio de Contadores Públicos de Lima, a través del Pronunciamiento n.° 2 de la Comisión de normas de Auditoría, aprueba la vigencia del nuevo dictamen a fines del año 1993 y tiene vigencia en la actualidad a nivel nacional desde el 1.° de enero de 1995.
En tal sentido, cuando se emite el dictamen, este lleva adjunto los estados financieros examinados que conforma el Balance General, Estado de Ganancias y Pérdidas, Estado de Cambios en el Patrimonio neto y el Estado Flujo de Efectivo, acompañadas de las res- pectivas notas a los estados financieros, enmarcándose las empresas a lo establecido en el reglamento de información financiera, aprobado por resolución COnSEv n.º 103-99- EF/94.10; asimismo, el mencionado reglamento en el Capítulo Ix, relativo a Información Financiera Auditada, establece los requerimientos que deben cumplir los auditores ex- ternos; de igual forma, en la Sección Iv del Manual para la Preparación de Información Financiera, entre otros aspectos se contempla el contenido que debe contener el dictamen. ◊ Contenido del dictamen
Todo lo mencionado sobre auditoría financiera en el presente módulo, se condensa en el producto final del auditor que es el dictamen de solo 3 párrafos y que para una mejor comprensión se ilustra en el Modelo n.º 1 dictamen estándar o llamado también limpio.
Como se puede apreciar el contenido del dictamen de solo una página, es muy lacónico; sin embargo, si analizamos sus términos con mayor profundidad, encontraremos que contiene con amplitud y precisión todo lo que requiere revelarse en un informe expresando qué (párrafo introductorio) y cómo (párrafo del alcance) hemos realizado la auditoría y cuáles fueron los resultados del examen (párrafo de opinión).
Modelo n.° 01
Dictamen estándar o limpio
Dictamen de los auditores independientes
A los señores accionistas y directores de la Empresa del Sur S.A.
Hemos efectuado una auditoría al balance general de la EMPRESA DEL SUR S.A. el 31 de diciembre de 2007 y a los correspondientes estados de ganancias y pérdidas, de cambios en el patrimonio neto y de flujos de efectivo por el año terminado en esa fecha. La preparación de dichos estados financieros es responsabilidad de la administración de la EMPRESA DEL SUR S.A. nuestra responsabilidad consiste en emitir una opinión sobre estos estados financieros, en base a la auditoría que efectuamos.
nuestra auditoría fue realizada de acuerdo con normas internacionales de auditoría y nor- mas de auditoría generalmente aceptadas. Tales normas requieren que planifiquemos y realicemos la auditoría, con la finalidad de obtener seguridad razonable que los esta- dos financieros no contengan errores importantes. Una auditoría comprende el examen basado en comprobaciones selectivas de evidencias que respaldan los importes y las divulgaciones de principio de contabilidad aplicados y de las estimaciones significativas efectuadas por la administración, así como la evaluación de la presentación general de los estados financieros. Consideramos que nuestra auditoría constituye una base razona-
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En nuestra opinión, los estados financieros adjuntos presentan razonablemente, en todos los aspectos de importancia, la situación financiera de la EMPRESA DEL SUR S.A. al 31 de diciembre de 2007; los resultados de sus operaciones y los flujos de efectivo, por el año terminado en fecha conformidad con principios de contabilidad generalmente aceptados
Lima. 5 de marzo de 2008 REFREnDADO POR.
_____________________________ PEPE ROJAS CALDERón (SOCIO) Contador Público Colegiado Matrícula n.° 3000
◊ Elementos del dictamen
Los elementos básicos del dictamen son los siguientes: a. Título
b. Destinatario
c. Párrafo introductorio d. Párrafo del alcance e. Párrafo de la opinión f. Fecha
g. Dirección del auditor h. Firma del auditor
A continuación, se comenta los aspectos más importantes de cada uno de estos elementos: a) Título:
“Dictamen de los Auditores Independientes”
Con esta denominación se resalta la independencia del auditor, quien debe actuar con objetividad imparcial.
b) Destinatario:
“A los señores accionistas v directores de la Empresa del Sur S.A.”.
El informe está dirigido al más alto nivel de la entidad examinada, no solamente porque son los accionistas quienes autorizan la contratación del auditor, sino para asegurar el máximo grado de independencia del auditor.
c) Párrafo introductorio
En este primer párrafo, el auditor dice qué ha hecho, identifica los estados fi- nancieros auditados, la responsabilidad de la gerencia sobre ellos y la del auditor sobre su opinión, a saber:
(1) Hemos efectuado una auditoría al (2) balance general de la EMPRESA DEL SUR S.A. al 31 de diciembre de 2007 y a los correspondientes estados de ganancias y pérdidas, de cambios en el patrimonio neto y de flujos de efectivo por el año terminado en esa fecha. La preparación (3) de dichos estados financieros es res- ponsabilidad de la administración de la EMPRESA DEL SUR S.A. nuestra responsa- bilidad (4) consiste en emitir una opinión sobre estos estados financieros en base a la auditoría que efectuamos.
Al respecto, merece resaltar los aspectos siguientes: (1) Hemos efectuado una auditoría
El auditor identifica, con claridad, el tipo de trabajo profesional realizado. En nuestro país, la auditoría es función privativa del contador público.
(2) Identificación de los estados financieros examinados
Se identifica con precisión los estados financieros auditados, los cuales van ad- juntos al dictamen con sus respectivas notas a los estados financieros. En nuestro país, de acuerdo al Reglamento de Información Financiera, aprobado por Resolución COnASEv n.° 103-99-EF/94.10 del 29.11.1999, se consideran el balance general, el estado de ganancias y pérdidas, estado de cambio en el patrimonio neto y estado de flujos de efectivo, los mismos que llevan sus notas a los estados financieros.
Hasta el Ejercicio 2004; su presentación ha sido en cifras ajustadas por infla- ción pero, a partir del año 2005, es en cifras históricas.
(3) Responsabilidad de la administración de la empresa examinada por sus esta- dos financieros
Esta aclaración, para el cliente y demás usuarios, constituye uno de los aspec- tos mas importantes que se incorpora en la introducción del dictamen, aunque es obvio de que los estados financieros, conjuntamente con sus notas, son preparadas por la empresa examinada y, por lo tanto, las afirmaciones que ellos contienen son de suresponsabilidad, pero a veces es mejor que se deje constancia de esto en el informe.
no olvidemos que la carta gerencia, que nos suscribe el representante legal de la empresa examinada, cumple también con tal propósito de aclarar la res- ponsabilidad de la empresa.
(4) Declaración de la responsabilidad del auditor por la expresión de su opinión sobre los estados financieros
Esta revelación, en el informe, delimita con meridiana claridad la responsabi- lidad del auditor por su opinión sobre los estados financieros examinados; y, a la empresa, por su información revelada en sus estados financieros.
(d) Párrafo del alcance
En este segundo párrafo el auditor describe la base en que apoya su opinión como se expresa a continuación:
“nuestra auditoría fue realizada de acuerdo con (5) normas internacionales de auditoría y normas de auditoría generalmente aceptadas. Tales normas re- quieren que (6) planifiquemos y realicemos la auditoría, con la finalidad de obte- ner (7) seguridad razonable de que los estados financieros no contengan errores importantes. Una auditoría comprende el examen basado en (8) comprobacio- nes selectivas de evidencias que respaldan los importes y las divulgaciones reveladas en los estados financieros; también comprende una evaluación de los principios de contabilidad aplicados (9) y de las estimaciones significativas efectuadas por la administración, así como la evaluación de la presentación ge- neral de los estados financieros. Consideramos que nuestra auditoría constitu-
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(5) Auditoría realizada de conformidad con normas internacionales de auditoría y normas de auditoría generalmente aceptadas
Cuando el auditor declara que ha realizado la auditoría de acuerdo a normas internacionales de auditoría, está afirmando a los usuarios del informe que ha enmarcado su actuación dentro del ámbito de las nIAs, aprobadas por la profesión contable a nivel internacional por el Consejo de normas Internacio- nales de Auditoría y Aseguramiento (CnIAA) dependiente de la IFAC y, a nivel nacional, a través de la Junta de Decanos del Colegio de Contadores Públicos del Perú.
De otro lado, cuando declara haber efectuado la auditoría de acuerdo a nor- mas de auditoría generalmente aceptadas, está asumiendo su responsabilidad plena por la observancia de las 10 nAGAs, sin excepción alguna. Todo esto, para garantizar la calidad profesional de su trabajo.
(6) Planificación de la auditoría
no obstante, que el planeamiento y supervisión adecuada constituye la prime- ra norma de auditoría generalmente aceptada de ejecución del trabajo, por lo que esta revelación se encuentra implícita en la declaración antes mencio- nada, sin embargo, se ha creído conveniente enfatizar sobre la planificación del trabajo por la gran importancia que se ha dado, en los últimos años, a esta fase con el planeamientoestratégico.
(7) Seguridad razonable de que los estados financieros no contengan errores importantes
El auditor no garantiza, en forma absoluta, la exactitud de los estados fi- nancieros examinados, sino con grado razonable de seguridad de que no contienen defectos importantes (errores o irregularidades), entendiéndose el término “defectos importantes” cuando la información básica de los es- tados financieros provocan, a un usuario prudente, una decisión diferente a la que tomaría, de otro modo, por contener errores importantes y engañosos. (8) Comprobaciones selectivas
Sabemos que es inusual practicar la auditoría a todas las operaciones de un ejercicio económico (100%), por lo que se realiza en base a pruebas selec- tivas de la información donde se apoyan los estados financieros, contem- plando el conocimiento de la empresa, riesgos y el criterio profesional del auditor para la determinación del tamaño de la muestra y el enfoque de los procedimientos de auditoría.
(9) Principios de contabilidad y estimaciones efectuadas por la gerencia
El auditoría como experto, se encuentra capacitado para evaluar la adecuada aplicación de los principios de contabilidad generalmente aceptadas. Al res- pecto, merece recordar que estos principios garantizan razonabilidad en los estados financieros: Asimismo, el auditor evalúa la razonabilidad de las es- timaciones que la gerencia introduce en la contabilidad y en la presentación de los estados financieros, tales como vida útil de los activos depreciables, la recuperabilidad de las cuentas por cobrar, etc., todo lo cual es analizado para formarse una opinión sobre las mismas.
(e) Párrafo de la opinión
Este tercer párrafo del dictamen contiene en síntesis la conclusión del audi- tor sobre los resultados de su examen, que la vierte a través de una opinión, como se describe a continuación:
“En nuestra opinión, los estados financieros adjuntos, (10) presentan razona- blemente, en todos los aspectos de importancia, (11) la situación financiera de la EMPRESA DEL SUR S.A. al 31 de diciembre de 2007, los resultados de sus operaciones y los flujos de efectivo, por el año terminado en esa fecha, de conformidad con principios de contabilidad generalmente aceptados”. (12)
(13) Lima, 5 de marzo de 2008 (14) REFREnDADO POR.
_____________________________ (15) PEPE ROJAS CALDERón (SOCIO) Contador Público Colegiado
Matrícula n° 3000
(10) Presentan razonablemente en todos los aspectos de importancia
Se refiere a que el auditor, como conclusión final obtenida de su juicio