2.7. MECANISMOS LEGALES DE DEFENSA DEL CONTRIBUYENTE
2.7.3. PROCESOS CONSTITUCIONALES EN MATERIA TRIBUTARIA
2.7.3.6. PROCESO DE HÁBEAS CORPUS
La Constitución Política de 1993, acoge una concepción amplia del proceso de hábeas corpus, concibiéndolo como aquel que procede ante el hecho u omisión, por parte de cualquier autoridad, funcionario o persona, que vulnera o amenaza la libertad individual o los derechos constitucionales conexos199.
Entendido de esta manera el hábeas corpus, las posibilidades que las actuaciones de los funcionarios de la Administración Tributaria puedan generar la interposición de esta garantía constitucional son remotas, y más remotas todavía las posibilidades que una demanda de este tipo genere una sentencia estimatoria del Poder Judicial o del Tribunal Constitucional200.
No podemos imaginar cual sería el lejano supuesto en el que cabría la interposición de un hábeas corpus que incida sobre la materia tributaria; pero escudriñando entre la jurisprudencia constitucional nos encontramos con un simbólico caso que fue conocido por el anterior Tribunal de Garantías Constitucionales, nos referimos a la ejecutoria recaída en el expediente 01888-HC/TC (caso Francisco Igartua Rovira)201, el cual merece nuestra atención debido a la relación que existe entre la libertad individual y la materia tributaria. El presente recurso fue interpuesto contra la Dirección General de
199 Artículo 200, inciso 1.
200 ESCALANTE GONZÁLES, Antenor José. op.cit. p. 954. 201 Publicado en el Diario Oficial El Peruano el 16 de julio de 1985.
Biblioteca
Migraciones del Ministerio del Interior para que se inaplique el denominado impuesto de salida al exterior, creado por Decreto Ley Nº 22317 y modificado por la Ley Nº 24030, debido a que vulnera su derecho de tránsito del territorio nacional al extranjero, supeditándolo al pago del referido impuesto. El supremo colegiado declaró infundada la acción de habeas corpus debido a que todos tienen el deber de pagar los tributos que les corresponden y de soportar los cargos establecidos en la ley para el sostenimiento de los servicios públicos. No obstante la decisión del Tribunal, nos adherimos a la postura del ilustre constitucionalista Domingo García Belaúnde, para quién la exigencia de un impuesto a todo residente para poder salir del país (ya sea de forma aérea, terrestre, marítima o lacustre) resulta inconstitucional, pues se estaría gravando la salida física del país, o sea, la libertad ambulatoria que sólo podía ser objeto de restricción por mandato judicial, o en aplicación de las leyes de sanidad o de extranjería202.
Si bien es cierto todos los ciudadanos tenemos el deber de contribuir al sostenimiento del Estado, ya sea a través de los impuestos, éstos deben respetar los derechos fundamentales de la persona, donde la libertad locomotora de los individuos constituye una garantía infranqueable al momento de crear los impuestos. Entonces resulta ilegítimo gravar el libre tránsito dentro y fuera del país, es decir, resulta inconstitucional gravar el ejercicio de un derecho fundamental. Si esto no resulta suficiente, el impuesto de salida al exterior, también hubiese devenido en inconstitucional debido a que la exigencia del monto de $ 50 dólares resultaba sumamente excesivo, máxime en un país como el nuestro donde el sueldo mínimo vital, por aquella época, era de $ 7 dólares, haciendo peligrar en mayor medida el libre tránsito hacia el extranjero, decayendo en el abuso que cometían algunas antiguas Republicas socialistas, en las que el pueblo se
202 GARCIA BELAÚNDE, Domingo. Teoría y práctica de la Constitución peruana. cit. p. 98.
Biblioteca
quejaba de que no se les permitía el tránsito hacia el exterior, y las autoridades sostenían que no existía limitación alguna, sino el requisito para obtener el permiso era el pago de un tributo equivalente a un millón de rublos rusos (algo mas de un millón de dólares). Es así como, por vía indirecta del impuesto, se limita y prácticamente suprime el derecho de libre tránsito hacia el extranjero.
Posteriormente en la ejecutoria recaída en el expediente 035-91-HC/TGC (caso Gianfranco Bruno Sangalli Ratti), del 11 de abril de 1991, el Tribunal de Garantías Constitucionales tuvo la oportunidad de pronunciarse nuevamente sobre la constitucionalidad del referido impuesto, oportunidad en la cual volvió a ratificar su postura, es decir, se pronunció a favor de la valides del impuesto de salida al exterior, cuando ya las dos instancias anteriores se habían pronunciado en su contra.
Como expresamos al inicio, los supuestos en los que cabría la interposición de un hábeas corpus relacionados a la materia tributaria, son difíciles que sucedan en la realidad, por lo que la jurisprudencia no es abundante en ese sentido; no obstante, como sucede en el caso descrito, es posible que suceda.
Biblioteca
CAPÍTULO III
LA POTESTAD TRIBUTARIA DE LOS GOBIERNOS LOCALES
3.1. Potestad Tributaria 3.1.1. Concepto
La historia de la humanidad nos ha informado que antes de que apareciera el Estado moderno, las diferentes agrupaciones de seres humanos ya conocían diversas formas de tributar. Los jefes, los señores feudales o reyes, de acuerdo con la evolución de la sociedad, ya exigían por relación de poder (ejemplo, imposición a los vencidos en contiendas bélicas o a los sometidos voluntariamente dentro de un territorio), prestaciones diversas como tributo. Si bien podía subyacer tras esta forma de exigir tributos el deber u obligación de los súbditos o pueblos vencidos a pagar al jefe o aportar al sostenimiento del grupo o colectividad, se estaba casi siempre a los designios del soberano203. De esto se colige que los tributos nacen no como manifestación de derecho, sino como manifestación de fuerza204. En este sentido la potestad tributaria,
llamada también, poder tributario, es la facultad que tiene el Estado de crear, modificar, derogar, suprimir, tributos; facultad que le es otorgada a diferentes niveles de gobierno, exclusivamente por la Constitución. De esta misma manera ha sido entendida por el Tribunal Constitucional cuando señala que “el Estado, para el desarrollo de sus
distintas actividades, requiere de un sustento económico, el cual, como resulta natural, debe provenir fundamentalmente de las contribuciones que sus ciudadanos realicen, porque, de otra forma, sería prácticamente imposible financiar los gastos públicos o la satisfacción de necesidades colectivas a su cargo. Para que estas contribuciones no estén sujetas a la libre voluntad de los ciudadanos, el pueblo, a través de la
203 HUAMANI CUEVA, Rosendo. op. cit. p. 73.
204 CHÁVEZ ACKERMANN, Pascual. Tratado de Derecho Tributario. Lima: Editorial San Marcos, sin
fecha de edición, p. 29.
Biblioteca
Constitución, ha dotado al Estado del poder suficiente para establecer unilateralmente prestaciones económicas de carácter coactivo, que deben ser satisfechas por los sujetos que él determine. Es lo que se denomina la potestad tributaria, en virtud de la cual el Estado se encuentra habilitado para crear, modificar o suprimir tributos, o exonerar de ellos y, en general, para regular todos y cada uno de los elementos sustanciales que los configuran”205.
Ahora bien, esta potestad de crear tributos se manifiesta y se agota, cuando el Poder Legislativo (o el respectivo ente público a quien la Constitución le ha asignado la potestad) expide las leyes (o tratándose de otros entes, la norma pertinente) que determinan qué hechos son los que, al producirse en la realidad, generan la obligación tributaria206. Tiene como sustento mediato a la soberanía, que ostentándola el pueblo, ha sido delegada por sus representantes a la Constitución. Sainz de Bujanda207 al comentar este punto nos recuerda que el pueblo soberano agota sus poderes una vez que aprueba la Constitución. “A partir de ese momento, entran en juego los poderes atribuidos al
Estado en la forma en que hayan sido estructurados por la Constitución con el asentimiento del pueblo soberano y hasta tanto aquella se modifique por los canales que ella misma prevé”. Concluye señalando que de este modo el poder tributario, que es atribución del pueblo, se traslada mediante la Constitución al Estado. Por otra parte la potestad tributaria tiene como sustento inmediato al poder de imperio estatal, poder inherente al poder de gobernar, atribuido por la Constitución al Estado, porque no hay gobierno sin tributos y su contrapartida es el deber ético-político-social del individuo de contribuir al sostenimiento del Estado208, lo que no quiere decir que la sola existencia
205 STC Nº 0918-2002-AA/TC, FJ 03.
206 HUAMANI CUEVA, Rosendo. op. cit. p. 74.
207 Citado por HUAMANI CUEVA, Rosendo. op. cit. p. 74.
208 Cfr. GARCÍA BELSUNCE, Horacio, citado por HUAMANI CUEVA, Rosendo. op. cit. p. 74.
Biblioteca
del poder tributario, que es una manifestación abstracta, determina la obligación tributaria a cargo de los sujetos pasivos; lo que hace necesario un hecho concreto previsto en la ley ante cada obligación concreta209.
Cabe precisar aquí, que una parte de la doctrina suele establecer diferencias entre los términos: poder tributario, potestad tributaria. El primero, vendría a ser la facultad de crear tributos con estricta sujeción a las condiciones y reglas previstas al efecto en las Cartas Políticas; mientras que la segunda, es la facultad de reglamentar las leyes que crean los tributos y, como tal reside en la rama ejecutiva cuya función primordial es la de hacer cumplir la ley. También, existen otros términos, que se utilizan para referirse a la potestad tributaria y que no consideramos tan precisos, como competencia tributaria (que constituye el derecho que tiene el ente público de reclamar el pago del tributo) y función tributaria (que es la actividad que despliega para obtener el recaudo)210. Teniendo en cuenta a la doctrina mayoritaria sobre el tema, cuando en la presente se utilice los términos poder tributario y potestad tributaria, lo tomaremos como sinónimos; sin perjuicio que la expresión potestad tributaria es la asumida por nuestra Constitución.
En nuestro país, de acuerdo con el artículo 74 de nuestra Constitución, quienes ostentan potestad tributaria, en general, son:
- El Poder Legislativo: impuestos y contribuciones, lo ejerce mediante leyes;
- El Poder Ejecutivo: impuestos y contribuciones, por medio de decretos legislativos (previa delegación de facultades); y aranceles y tasas, mediante decreto supremo.
209 CALVO ORTEGA, Rafael. Curso de Derecho Financiero: Derecho Tributario (Parte General).
Madrid: Editorial Civitas, 2000, p. 157.
210 PLAZAS VEGA, Mauricio A. Derecho de la Hacienda Pública y Derecho Tributario. T. II. 2ª.
edición. Bogotá: Temis, 2005, pp. 482-483.
Biblioteca
- Los Gobiernos Regionales: para determinados tributos (tasas y contribuciones) dentro de su jurisdicción y con los límites que señala la ley; aún cuando no se ha definido con qué tipo de norma se ejercerá la potestad tributaria de los gobiernos regionales, consideramos (de acuerdo con el numeral 4 del artículo 200 de la Constitución y el artículo 38 de la Ley Orgánica de Gobiernos Regionales) que debería hacerse mediante ordenanzas regionales.
- Los Gobiernos Locales: para determinados tributos (tasas y contribuciones) dentro de su jurisdicción y con los límites que señala la ley; se ejerce mediante ordenanzas municipales. Por cierto los gobiernos locales distritales también gozan de potestad tributaria pero tutelada en la medida en que, de acuerdo con la Ley Orgánica de Municipalidades, sus ordenanzas, para su vigencia, deben ser ratificadas por el municipio provincial.
Esta potestad tributaria no es irrestricta; sino que su ejercicio se encuentra limitado por los principios constitucionales tributarios que también son establecidos en la Constitución, y los cuales serán estudiados más adelante. De tal manera que a quien se le otorga Potestad Tributaria, se encuentra obligado al cumplimiento de estos límites, para el ejercicio de la potestad otorgada sea legítimo, es decir, con el advenimiento del Estado moderno la potestad tributaria dejó de ser un arsenal de facultades discrecionales e ilimitadas para convertirse en el ejercicio de atribuciones por parte del Estado, al cual la Constitución limita.
3.1.2. Caracteres
Giuliani Fonrouge211 menciona las siguientes:
211 GIULIANI FONROUGE, Carlos M. Derecho Financiero. V. I. 7ª. edición. Obra actualizada por
NAVARRINE, Susana Camila y Rubén Oscar, ASOREY. Buenos Aires: Depalma, 2001, pp. 333-335.
Biblioteca
a) Es abstracto.- El poder tributario que es atribuido al Estado, al materializarse no debe referirse a una persona concreta, sino a toda la colectividad sin distinción origen, raza, sexo, idioma, religión, opinión, condición económica o de cualquiera otra índole. No se le debe confundir con el ejercicio concreto del poder tributario. Una cosa es la facultad de actuar y otra distinta la ejecución de esa facultad en el plano material. Si el Estado no ejerce este poder, no significa que éste deje de existir, ello quiere decir que el poder tributario existe siempre, independientemente de si se ejerce o no.
b) Es permanente.- El poder tributario es connatural al Estado y deriva de la soberanía, de manera que sólo pude extinguirse con el Estado mismo; en tanto subsista indefectiblemente habrá poder de gravar. En consecuencia, toda vez que la existencia del poder tributario esta vinculado al Estado, aquel subsistirá mientras éste exista.
c) Es irrenunciable.- El Estado no puede desprenderse de este atributo esencial, puesto que sin el poder tributario no podría subsistir: es como el oxigeno para los seres viviente. Por otra parte, los órganos del Estado o quienes lo integren carecerían del derecho de renuncia. Reforzando la idea podemos decir que es imposible su abandono por parte del Estado, lo que resulta de obligatorio cumplimiento por parte de éste; no pudiendo desprenderse de su atribución o facultad en tanto no es objeto de disposición. La irrenunciabilidad no obsta a que se dicten leyes que condonen tributos, ya que lo irrenunciable es el poder tributario, más no la recaudación que se logre con su aplicación.
d) Indelegable.- Por que el poder tributario, sea expresa o implícitamente reconocido, no es pasible de ser transferido, ni siquiera de manera transitoria, a terceros distintos al Estado, más específicamente al Poder Legislativo. Lo expresado no
Biblioteca
impide delegar al ejecutivo la tarea de reglamentar el tributo. En este sentido el poder legislativo tiene vedado delegar el poder de hacer la ley, pero, sí puede conferir al Ejecutivo la facultad de reglar los pormenores y detalles para la ejecución de aquella.
A los caracteres mencionados por este distinguido autor, podemos agregar las siguientes:
e) Fundado en la Constitución.- La potestad tributaria deriva de la Constitución, la misma que es la expresión de la voluntad del Pueblo, la cual es expresada a través de sus representantes democráticamente elegidos. Este carácter es de vital importancia, debido a que su regulación debe garantizar que ésta no sea suprimida o modificada por el gobierno de turno mediante la emisión de una simple norma con rango legal, razón por la cual los países suelen incluirla en sus constituciones.
f) Es imprescriptible.- Este poder no se extingue por el paso del tiempo. Lo anterior no significa que no sea prescriptible el derecho que tiene el Estado de exigir el cumplimiento de una obligación que nace y se impone en virtud de este poder. En efecto, si el Estado no requiere el cumplimiento de esta obligación dentro del plazo que el mismo marco legal le señale, se extinguirá por prescripción su derecho.
g) Es Territorial.- Este poder se ejerce dentro de los límites del territorio del mismo Estado. Por esta razón en todos los tributos que existen puede verificarse la concurrencia de un requisito de territorialidad.
h) Limitado.- Como veremos más adelante, la Potestad Tributaria, se encuentra básicamente limitada por los diversos principios y preceptos de naturaleza constitucional que encuadran la función legislativa tributaria.