Sistemas de imputación de costes a los productos

Como se ha dicho en la primera parte de este capítulo, uno de los objetivos de la conta- bilidad de costes -si no el único, sí, desde luego, el más importante- es evaluar, en términos monetarios, los distintos recursos que una empresa ha tenido que consumir para poner a disposición de sus clientes cada uno de los distintos objetos económicos (productos y servicios) que ofrece al mercado.

Para lograr ese objetivo fundamental, la contabilidad de costes ha de aplicar un sistema de reparto de todos los costes que aparecen a lo largo del proceso productivo. Como la imputación de los costes directos no presenta ningún problema, ya que estos costes, por su propia naturaleza, tienen perfectamente definido el producto sobre el que han que recaer, el verdadero objetivo de la contabilidad de costes es el de llevar a cabo una buena imputación de los costes indirectos, con base en los criterios definidos.

La teoría y la práctica contable han puesto a punto una serie de procedimientos que permiten repartir los costes indirectos de fabricación entre los productos o servicios y que se han concretado en lo que se denomina sistemas de imputación de costes a los productos.

A efectos de nuestro análisis, clasificaremos estos sistemas en dos grandes grupos: los sistemas tradicionales y los sistemas ABC.

3.4.1 Sistemas tradicionales de imputación de costes a los productos

Los sistemas de coste llamados tradicionales optan por repartir los costes entre los productos, mediante un procedimiento que parte de la asignación inicial de los costes indirectos de producción a los llamados centros de coste: unidades contables correspondientes o no con unidades organizativas, a las que es posible asignar costes.

Efectuada esta primera asignación, seguirá un proceso de subreparto en cascada hasta volcar todos los costes indirectos de los productos en los centros en los que realmente se desarrolla la producción. Esto se hace mediante un proceso que consta de varias etapas. A. Definición de los centros de coste

Antes de proceder a la asignación de costes por centros, han de definirse, como es lógico, los propios centros de coste.

Para la determinación de los centros de coste ha de tenerse en cuenta que estos centros de coste se adecuen a los objetivos de control fijados por la dirección.

Los centros de coste se pueden clasificar en:

• Centros de producción: son aquellos en que se fabrican los productos, y representan el último escalón de asignación de costes indirectos.

• Los centros de servicio: son aquellos que contribuyen indirectamente a la produc- ción, prestando un servicio auxiliar a los centros productivos (por ejemplo, manteni- miento).

• Los centros de coste contables, son aquellos que acumulan determinados conceptos de coste generales de producción, tales como servicio de vigilancia, seguros, calefacción etcétera.

A estos dos últimos podremos denominarle centros auxiliares.

Una vez definidos los distintos centros de coste -productivos y auxiliares-, se asignarán los costes directos a todos los centros.

B. Reparto de los costes de los centros no productivos a los productivos

En una segunda fase, se reparten los costes de los centros auxiliares entre los centros de coste productivos, aplicando un criterio de reparto determinado.

En este punto cabe señalar que, cuando se trata de repartir costes indirectos a un objeto o unidad de referencia (centros o productos), debe utilizarse un criterio que explique razonablemente la responsabilidad de aquella unidad en el consumo de recursos (coste) producido. En definitiva, se trata de explicar la relación causa-efecto.

A modo de orientación, y siguiendo la clasificación establecida por el autor Juan Pérez Carballo, los principales criterios de distribución y reparto de costes son los siguientes:

• Servicio recibido: por ejemplo, los costes del servicio de mantenimiento pueden repartirse a los centros de producción en función del tiempo dedicado a cada uno de ellos y de los repuestos utilizados.

• Servicio potencial: si no se dispone de registros sobre la dedicación a cada centro, se puede utilizar como criterio el servicio potencial. Por ejemplo, los gastos de energía pueden repartirse en función de la potencia instalada en cada centro.

• Superficie ocupada: algunos costes pueden repartirse en función del espacio físico ocupado por cada centro. Puede ser el caso de los gastos del edificio (amortización, renta, impuestos, seguros o calefacción).

• Tamaño: para aplicar este criterio es preciso fijar una medida de dimensión como pueden ser, por ejemplo, las horas de mano de obra directa de cada centro de producción.

• Estudios especiales: en ocasiones, es preciso efectuar un estudio específico que sirva de base para definir una estructura de reparto sistemática.

C. Imputación de costes indirectos a los productos

En resumen, en los centros productivos se acumula la totalidad de los costes indirectos de los productos. Por un lado, los propios costes directos de estas secciones; y, por otro, los costes indirectos recibidos de los centros auxiliares.

Una vez repartidos los costes de los centros auxiliares a los centros productivos, el siguiente y último paso es repartir todos los costes acumulados a los productos.

Para llevar a cabo este reparto nuevamente se ha de aplicar un criterio de asignación racional, que explique suficientemente la relación de causalidad entre productos y costes.

Entre otras posibilidades, en esta última fase de asignación de costes, las bases de reparto más habituales son:

• Horas de mano de obra directa.

• Horas-máquina (ésta normalmente utilizada en procesos automatizados).

A modo de resumen, cabe concluir que sobre cada producto recaen los siguientes costes:

• Todos los costes directos a cada uno de los productos, cuya identificación o Imputación suele ser inmediata y no exige criterios de reparto.

• Los costes directos a cada centro de producción, pero indirectos a los productos. Un ejemplo son los salarios pagados a los supervisores de fábrica que son costes directos al taller, pero indirectos a los productos.

Los costes acumulados a los centros de producción procedentes de los centros no pro- ductivos. Éstos serán necesariamente costes indirectos de los productos y para imputárselos habrá que buscar criterios de reparto.

Determinada la base de reparto -por ejemplo, las horas de mano de obra- y conocidos, por una parte, los costes indirectos que han correspondido a un departamento productivo, y, por otra, el número de horas de mano de obra que se han efectuado en este departamento, se obtiene por división un ratio llamado tasa de absorción, que calcula los costes indirectos, que corresponden a cada hora de mano de obra disponible. Posteriormente se aplicará esta tasa de absorción a cada unidad de los productos fabricados en ese departamento multiplicando por el número de horas de mano de obra que cada unidad de producto haya consumido. Las figuras 15 y169 resumen todo lo dicho en este apartado.

Gonzalo Viloria Martínez CENTROS PRODUCTIVOS CENTROS NO PRODUCTIVOS CENTRO E CENTRO D CENTRO C CENTRO A CENTRO B REPARTO CAUSAL Costes directos Costes directos Costes directos Reparto de costes de los centros no productivos a los centros

productivos

Figura 15

Gonzalo Viloria Martínez

Costes directos Costes indirectos IMPUTACIÓN AFECTACIÓN PRODUCTO A PRODUCTO B PRODUCTO C TASA

Esquema de imputación de costes a productos