Al contestar refiérase al oficio N.°
04445
23 de marzo, 2018
DFOE-DL-0342
Señor
Omar Villalobos Hernández Auditor Interno
MUNICIPALIDAD DE OROTINA
Alajuela
Estimado señor:
Asunto: Emisión de criterio relacionado con los alcances del artículo 27 de la Ley General de Control Interno.
Se procede a dar respuesta a la consulta efectuada por el Auditor Interno de la Municipalidad de Orotina en el oficio N.° AI-052-2018 de 13 de febrero de 2018.
I. MOTIVO DE LA GESTIÓN
Se expone en el documento de consulta el requerimiento para establecer un criterio del Órgano Contralor, que evacue las siguientes interrogantes:
(…) 1. Existiendo en el sector municipal una jerarquía bifronte integrada por el Concejo Municipal y la Alcaldía Municipal: ¿A cuál jerarca se refiere el mencionado artículo 27, al Concejo Municipal o al Alcalde Municipal?
2. Al indicar el párrafo segundo que para efectos presupuestarios se dará a la Auditoría interna una categoría programática: ¿Quién debe dar dicha actividad programática a la Auditoría Interna? ¿Qué recursos deben incorporarse en esa actividad programática? ¿La totalidad de recursos, llámese Remuneraciones, Servicios, Materiales y Suministros, Bienes Duraderos, etc.? ¿O por el contrario podría la administración municipal incorporar en dicha actividad programática únicamente las remuneraciones e incorporar las asignaciones presupuestarias correspondientes a Servicios, materiales y suministros, Bienes Duraderos, etc., dentro del detalle de egresos de la administración municipal?
Respecto de estas consultas, el Auditor Interno de la Municipalidad de Orotina, en su calidad de consultante en este caso, manifiesta su criterio:
(…) 1. En aplicación del principio de integración de las normas (artículo 13, inciso f) del Código Municipal, el 24 de la Ley General de Control Interno y el apartado 1.3 de las Directrices para la solicitud y asignación de recursos a las Auditorías Internas), el superior jerárquico de la Auditoría Interna es el Concejo Municipal y por tanto el jerarca al que hace referencia el artículo 27 de la Ley General de Control Interno es el Concejo Municipal, lo cual es consecuente con lo dicho por el Órgano Contralor en la conclusión número 3 del oficio 02132 del 11 de febrero de 2016 (DFOE-DL-0190).
2. Tal y como ya lo dijo la Contraloría General de la República en la misma conclusión No. 3 a la que se hace referencia en el punto anterior “… el superior jerárquico de la Auditoría Interna es el Concejo Municipal y es ante éste que debe solicitar todo lo atinente a la dotación de recursos”, por tanto es esté órgano el que debe dar una categoría programática al presupuesto de la auditoría, la cual debe ser congruente con recursos aprobados por el órgano colegiado en el presupuesto de que se trate.
3. Bajo el adagio jurídico de que no podemos distinguir donde la ley no hace distinciones, en la actividad programática dada a la Auditoría Interna deben agruparse la totalidad de recursos aprobados por el Concejo Municipal a la Auditoría Interna (ordinarios o extraordinarios), puesto que de posibilitarse a la administración municipal la inclusión de parte de ellos dentro del detalle de sus egresos, no tendría la administración de previo al uso de dichos recursos que contar con el criterio del Auditor Interno, con los riesgos que de ello pueden generarse.
II. CONSIDERACIONES PRELIMINARES
En primer término, el ejercicio de la potestad consultiva de la Contraloría General se encuentra regulada en el artículo 29 de la Ley Orgánica1 y en el Reglamento de Consultas2.
Según lo dispuesto en la normativa citada, el Órgano Contralor emite criterios vinculantes en el ámbito de su competencia cuando se cumplen los siguientes requisitos:
a) Cuando la temática tenga relación con los componentes de la Hacienda Pública y en general con el ordenamiento de control y fiscalización superior de la Hacienda Pública.
1
Ley N.° 7428 de 4 de setiembre de 1994. 2
Resolución N.° R-DC-197-2011, publicada en el Diario Oficial La Gaceta N.° 244 de 20 de diciembre de 2011.
b) Cuando la consulta la hayan planteado los sujetos pasivos de fiscalización de la Contraloría General, según definición presente en el artículo 4 de la Ley N.° 7428. Deben entenderse incluidos el auditor y subauditor interno de las instituciones públicas.
Ahora bien, por cumplir la presente consulta con los criterios anteriores, procede formular las siguientes consideraciones y observaciones mediante la emisión del presente criterio, para que sea utilizado en el análisis de las conductas administrativas que serán adoptadas por el sujeto consultante y la administración activa, a quienes les corresponde finalmente tomar las decisiones que consideren ajustadas a Derecho.
III. CRITERIO DEL ÓRGANO CONTRALOR
a) Sobre la dependencia orgánica de la Auditoría Interna al Concejo Municipal
Primeramente debe considerarse que la Contraloría General de la República (CGR), constantemente ha sido creadora de jurisprudencia, mediante el dictado reiterado de criterios y resoluciones que, indefectiblemente, se han incorporado al quehacer jurídico sobre el cual gira la actividad de control interno de las administraciones. Y así, se ha pronunciado de manera reiterada sobre la obligación que tienen las instituciones de contar con un adecuado y efectivo sistema de control interno, dentro del cual cada uno de los componentes orgánicos –la administración activa y la auditoría interna del ente u órgano– cuenta con una función definida pero complementaria, de conformidad con los artículos 7 y 9 de la Ley General de Control Interno (LGCI) 3.
Ahora bien, pese a que desde el punto de vista del Órgano Contralor, el asunto consultado está claro, creemos conveniente replicar, lo establecido en el oficio N.° 2132 (DFOE-DL-0190) de 11 de febrero de 2016, mediante el cual se le responde una consulta al mismo Auditor Interno de la Municipalidad de Orotina, referente a la asignación de recursos humanos de la auditoría interna.
Dentro de ese oficio se insistió en dar orientaciones generales referentes a la dependencia orgánica de la auditoría interna al máximo jerarca institucional y se estableció una posición sobre la asignación de recursos a la auditoría interna, llegando a la conclusión de que efectivamente el gobierno local entendido como jerarca institucional, está compuesto por el Concejo Municipal y el Alcalde, cada uno con potestades propias de conformidad con los asuntos de su competencia.
3
En ese oficio se indicó, que el Órgano Contralor ya en otras oportunidades había establecido4 que de conformidad con lo dispuesto por la LGCI en su artículo 24, existe una relación de dependencia orgánica del auditor y sub auditor internos al máximo jerarca institucional, entiéndase Concejo Municipal, estrictamente para los asuntos administrativos, la cual, en primera instancia, se manifiesta en la potestad que ostenta ese jerarca al nombrar al auditor y sub auditor internos y establecer las regulaciones administrativas que les sean aplicables. Manifestación que se ve reflejada también, en el artículo 13, inciso f) del Código Municipal, donde se plasma la potestad del Concejo Municipal para nombrar y remover a la persona auditora.
En concordancia con lo anterior, es que debe tomarse en consideración para todos los efectos, lo señalado por la CGR ya en reiteradas oportunidades5 referente a que el auditor y subauditor internos dependen orgánicamente del máximo jerarca de la institución, que en el caso de las Municipalidades sería al Concejo Municipal, ante quien esa unidad de auditoría debe rendir cuentas y a quien le compete solicitarle explicaciones o justificaciones cuando así lo estime necesario.
Asimismo sobre el tema, en pronunciamiento de la Procuraduría General de la República6 (PGR), se emitió un criterio interpretativo, donde se concluyó que en relación al sistema de control interno de los entes municipales se debe aplicar la definición de jerarca contenida en el artículo 2 inciso b) de la LGCI, al Gobierno Local conformado por el Alcalde y el Concejo Municipal cada uno en lo propio de su competencia.
Por lo tanto, a pesar de que el gobierno local entendido como jerarca institucional está compuesto por el Concejo Municipal y el Alcalde, cada uno en lo de su competencia, es el Concejo Municipal el superior jerárquico de la Auditoría Interna, de acuerdo a la normativa citada.
b) Sobre la asignación y disposición de recursos de la Auditoría Interna
Sobre este punto, ya en el oficio N.° 2132 (DFOE-DL-0190) citado, la CGR había llegado a la conclusión de que ante el jerarca del ente u órgano, es que las auditorías internas deben gestionar todo lo atinente a la dotación de recursos. Y es que precisamente, para desarrollar cabalmente su actividad, las auditorías internas precisan de una dotación de recursos congruente con su competencia institucional; es por eso que la normativa jurídica que le es aplicable determina como obligación del jerarca la de asegurar que tales recursos sean asignados y entregados oportunamente.
4
Oficio N°. 8176 (DFOE-ST-0037) del 11 de junio de 2015, emitido por la CGR. 5
Ver los oficios números 02532 (DFOE-DL-0219) de 22 de febrero de 2016 y 13579 (DFOE-DL-1097) 20 de octubre de 2016, emitidos por la CGR.
6
Ver el Dictamen N°. C-320-2014, de 06 de octubre de 2014, emitido por la Procuraduría General de la República.
Aquí es donde se enmarca el tema consultado, pues la normativa aplicable que regula la asignación de recursos, el artículo 27 de la LGCI, va más allá, proponiendo que la dotación de recursos no es un tema antojadizo, sino que sugiere la existencia de un equilibrio entre la solicitud de recursos que debe hacer la propia unidad de auditoría y la dotación de éstos que debe hacer el jerarca, cuyo eje principal debe ser la razonabilidad con la que se pueda llevar a cabo la actividad de auditoría.
De igual forma, la CGR, para regular el tema, emitió las Directrices para la Solicitud y Asignación de Recursos a las Auditorías Internas7 (Directrices), en las que se señalan en el punto 1.3., que en la gestión de la dotación de recursos para la auditoría interna de un ente u órgano, convergen diversas responsabilidades que tienen alguna injerencia en el proceso, a saber:
a. La Auditoría Interna – Le corresponde formular técnicamente y comunicar al jerarca el requerimiento de los recursos necesarios para asegurar el cumplimiento de las competencias de la actividad de auditoría interna, así como dar seguimiento al trámite y los resultados de la solicitud, a fin de emprender cualesquiera medidas que sean procedentes en las circunstancias conforme a estas directrices y a las demás regulaciones del ordenamiento que sean aplicables. Asimismo, en la figura de su titular y como parte de la responsabilidad por la administración de sus recursos, debe rendir cuentas ante el jerarca por el uso que haga de los recursos, de conformidad con el plan de trabajo respectivo.
b. El jerarca – Tiene la responsabilidad de proporcionar los recursos a la Auditoría Interna. En consecuencia, debe analizar la solicitud y determinar la dotación que se hará. En el caso de que la dotación sea menor a la solicitada por la Auditoría Interna, debe justificarlo suficientemente. Asimismo, cuando corresponda, debe girar las instrucciones a las instancias institucionales pertinentes para que realicen, ante los terceros externos con injerencia sobre el particular, las gestiones y el seguimiento para que se obtengan los recursos necesarios para la Auditoría Interna.
c. Otros funcionarios e instancias de la administración activa – Los titulares subordinados y colaboradores que en razón de su cargo tengan participación en el proceso de obtención y gestión de los recursos de la Auditoría Interna, deberán observar las instrucciones del jerarca sobre el particular, así como asegurar que los recursos asignados a esa actividad se encuentren disponibles para su uso y no se desvíe su destino a fines o unidades diferentes. Todo lo anterior, con sujeción a lo estipulado por el ordenamiento jurídico.
7
Resolución N.° R-DC-010-2015 de 06 de febrero de 2015, emitida por la Contraloría General de la República y publicada en La Gaceta N.° 48 de 10 de marzo de 2015. Disponibles en la página web:
En ese sentido, existe una obligación por parte de la Administración de dotar de recursos suficientes a la Unidad de Auditoría Interna, de forma tal que pueda llevar a cabo sus funciones de acuerdo al plan de trabajo y el universo auditable, pero de igual forma, la auditoría interna tiene también la obligación de justificar mediante un estudio técnico8 por qué requiere determinada dotación de recursos y en caso de denegatoria en qué términos podría afectar la actividad de la auditoría interna y la independencia funcional y de criterio.
Por otra parte también, el numeral 2.4 de las Normas para el Ejercicio de la Auditoría Interna en el Sector Público 9 (NEAISP), determina que el auditor interno debe gestionar que los recursos de la auditoría interna sean adecuados y suficientes, y que ante limitaciones de recursos que afecten la cobertura y alcance de la actividad de auditoría interna, el auditor debe presentar al jerarca un estudio técnico sobre las necesidades de recursos, debidamente fundamentado.
Por lo tanto, respecto a este tema, la propia auditoría interna debe determinar cuál es su necesidad de recursos y gestionar ante su jerarca la dotación respectiva, teniendo presente no sólo los factores directamente identificables con la unidad, sino también las posibilidades institucionales de otorgar una mayor o menor cantidad, por lo que no serían procedentes las solicitudes que vayan en detrimento de dichas posibilidades o que no encuentren justificación técnica. Tampoco es procedente que el jerarca con potestades para otorgar o limitar esa dotación de recursos, los restrinja al punto de afectar negativamente la actividad de la auditoría interna o que no le brinde los recursos necesarios para poder llevar a cabo las funciones que el ordenamiento jurídico le asigna.
c) Sobre la clasificación presupuestaria de la auditoría interna como actividad programática
Respecto del punto en particular, resulta necesario aclarar primero, el concepto de categoría programática al que hace referencia el artículo 27 de la LGCI, que está definido en la norma 1.1 de las Normas Técnicas sobre Presupuesto Público10 (NTPP) N-1-2012-DC-DFOE, como:
(…) el conjunto de acciones que requerirán autorización de recursos y que configuran finalmente la estructura del presupuesto (programa, subprograma, actividad, proyecto, obra, tarea).
8
La definición de estudio técnico se encuentra en la norma 2.1 de las Directrices. 9
Resolución N.° R-DC-119-2009 de 16 de diciembre de 2009, emitida por la Contraloría General de la República y publicada en La Gaceta N.° 28 de 10 de febrero de 2010. Disponibles en la página web:
https://www.cgr.go.cr/03-documentos/normativa/auditoria-interna.html
10
Resolución N.° R-DC-24-2012, publicada en el Alcance Digital N° 39 a La Gaceta N° 64, de 29 de marzo de 2012, y reformada mediante Resolución N.° R-DC-064-2013, publicada en la Gaceta N.° 101, de 28 de mayo de 2013. Disponibles en la página web: https://www.cgr.go.cr/03-documentos/normativa/prespub.html
Entonces cuando se habla de categoría programática, se está haciendo referencia no solamente a un programa, sino también a un subprograma, una actividad, un proyecto o incluso una tarea, que finalmente conforman la estructura del presupuesto.
Así, al definir el artículo 27 de la LGCI que (…) Para efectos presupuestarios, se dará a la auditoría interna una categoría programática (…), hace referencia a que para asignar y disponer de sus propios recursos, se le debe dotar al ejecutor –en este caso a la auditoría interna–, de una categoría dentro de esa estructura presupuestaria de la Municipalidad, que le permita una adecuada administración de los recursos que le son asignados.
Ordinariamente la categoría que le corresponde a una unidad de auditoría interna es la de actividad del Programa I11, lo cual no impide que esas unidades puedan administrar los recursos que les son asignados, y basta con que los jerarcas regulen la administración de esos recursos, de conformidad con los procedimientos institucionales establecidos en materia presupuestaria, asumiendo a su vez la auditoría interna, la obligación de administrar los recursos que le sean asignados, de forma eficiente, eficaz y económica12.
Es por esto que debe haber una correcta planificación, ya que pese a que se espera que el jerarca institucional le asigne los recursos suficientes y necesarios a la auditoría interna para que pueda cumplir con su gestión, la auditoría interna debe contar con un plan de trabajo que justifique que los recursos requeridos son proporcionales al universo auditable de la institución; esto de conformidad con indicado en el inciso f) del artículo 22 de la LGCI, y específicamente con lo establecido en el punto 2.213 de las NEAISP.
Aunado a ello, debe quedar claro que la clasificación presupuestaria, es un tema presupuestario, independiente a la asignación de los recursos que le corresponden a la auditoría por parte del jerarca, lo cual ya se desarrolló en el acápite anterior.
11
Véase la Estructura para incluir la Información Presupuestaria de las Municipalidades y Concejos Municipales de Distrito en el Sistema de Información sobre Planes y Presupuestos (SIPP) que está disponible en la página web de la CGR.
(
https://cgrfiles.cgr.go.cr/publico/jaguar/Documentos/cgr/foe/Presupuestos/aprob_presup/2017/02-gobiernos-locales/estructura-incluir-informacion-SIPP.pdf)
12
Véase el oficio N.° 11247 (DFOE-SOC-0971) de 27 de setiembre de 2017, emitido por la CGR. 13
2.2 Planificación. El auditor interno y los funcionarios de la auditoría interna, según proceda, deben ejecutar un proceso sistemático para la planificación de la actividad de auditoría interna, el cual debe documentarse apropiadamente. Dicho proceso debe cubrir los ámbitos estratégico y operativo, considerando la determinación del universo de auditoría, los riesgos institucionales, los factores críticos de éxito y otros criterios relevantes.
d) Sobre las consultas formuladas
De conformidad con lo expuesto en los acápites anteriores, resulta que pese a existir en el sector municipal una jerarquía bifronte integrada por el Concejo Municipal y la Alcaldía Municipal, la referencia al jerarca que hace el artículo 27 de la LGCI apunta al Concejo Municipal.
La remisión a una categoría programática, que hace el párrafo segundo del artículo 27 de la LGCI, alude a la estructura presupuestaria institucional, la cual debe crear la propia Administración Municipal, de conformidad con lo establecido por las NTPP, y para ello existe la Estructura para incluir la Información Presupuestaria de las Municipalidades y Concejos Municipales de Distrito en el Sistema de Información sobre Planes y Presupuestos (SIPP), diseñado para esos efectos, en donde se indica que dentro del Programa I: Dirección y Administración General, se encuentra la Actividad 02 de Auditoría Interna, en la cual:
(…) se debe clasificar la totalidad de los gastos en que incurra la Unidad de Auditoría Interna en la realización de sus funciones. Debe considerar el registro de las incapacidades, vacaciones, indemnizaciones, prestaciones legales, etc., relacionadas con el personal de esa Unidad. (El resaltado no corresponde al original).
Por lo tanto, los recursos que deben incorporarse en una actividad programática, comprende la totalidad de los gastos que origine esa actividad, que en el caso de las de las Municipalidades debe obedecer a la técnica de presupuesto por programas, establecida en el punto 2.2.714 de las NTPP, dentro de la cual se deben definir los aspectos de forma y contenido para cada categoría programática, de conformidad con el punto 2.2.815 de las mismas NTPP.
14
2.2.7 Presupuesto por programas. El presupuesto institucional deberá obedecer a la técnica de presupuesto por programas. Las unidades competentes, deben definir y aprobar los programas del presupuesto acorde con las funciones sustantivas de la institución y considerando entre otros aspectos, las categorías programáticas que rigen para la planificación institucional y los requerimientos específicos que para el ejercicio de sus competencias establezca la Contraloría General de la República y otras instancias de control. Como parte de la estructura programática que rige el presupuesto se deberán establecer las subdivisiones en categorías de nivel inferior -subprograma, actividad, proyecto, obra, tarea-, que se requieran de acuerdo con las necesidades de información para la toma de decisiones.
15
2.2.8 Aspectos de forma y contenido de las categorías programáticas. Las categorías programáticas que en conjunto conforman la estructura programática del presupuesto, deben contener al menos: a) El nombre de la categoría programática, con la codificación respectiva. b) Una descripción general de la categoría programática que incluya los objetivos – identificando los relacionados con el Plan Nacional de Desarrollo o con los planes sectoriales, regionales y municipales–, las metas, indicadores y otros elementos como la misión del programa, en caso de que la Administración la haya definido a ese nivel. c) La unidad ejecutora. d) Especificación de la fuente de financiamiento y el monto correspondiente. e) Un detalle de los indicadores -tipo, descripción, formula y fuente de información- a los que están referidos sus objetivos y metas. f) Un detalle de las metas y la asignación de recursos asociados a ellas. g) En el caso de los programas presupuestarios se deberá informar sobre el aporte que el logro de sus metas y objetivos dará a los resultados esperados en el mediano y largo plazo. h) El cronograma de la ejecución física y financiera para alcanzar los objetivos y metas de la categoría programática. i) El detalle de la asignación presupuestaria según las diferentes clasificaciones vigentes. j) Cualquier otra información relevante sobre el contenido de la categoría programática.
La asignación de recursos que haga el jerarca respecto de la unidad de auditoría, refiere a la dotación de recursos, y no a la clasificación de la categoría programática que se hace presupuestariamente.
IV. CONCLUSIONES
1. El gobierno local entendido como jerarca institucional está compuesto por el Concejo Municipal y el Alcalde, cada uno en lo de su competencia, pero es el Concejo Municipal, el superior jerárquico de la Auditoría Interna, de conformidad con los artículos 24 de la LGCI y 13 inciso f) del Código Municipal.
2. La asignación de recursos establecida en el artículo 27 de la LGCI, refiere a que la Administración tiene la obligación de dotar de recursos suficientes a la Unidad de Auditoría Interna, de forma tal que pueda llevar a cabo sus funciones de acuerdo al plan de trabajo y el universo auditable; y por su parte, la propia auditoría interna debe determinar cuál es su necesidad de recursos y gestionarlo ante su jerarca, teniendo presente los factores directamente relacionados con la unidad, pero también las posibilidades institucionales.
3. La categoría programática que se le da a la auditoría interna en el párrafo segundo del artículo 27 de la LGCI, es una clasificación presupuestaria dentro de la estructura programática de la Administración Municipal, en la que se encuadra a la auditoría interna como una actividad dentro del Programa I, en la cual se debe incluir la totalidad de los gastos en que incurra la unidad de auditoría interna.
4. La clasificación presupuestaria de la auditoría interna como actividad, es una un tema presupuestario independiente, referido a la posición de la auditoría interna como actividad dentro de la estructura programática del presupuesto institucional; distinto es el tema de la dotación de recursos, que le corresponden a la auditoría, para ser asignados por parte del jerarca del Gobierno Local.
Finalmente, le recordamos la importancia de registrarse y utilizar el Sistema de la Potestad Consultiva, de manera que podamos brindarle un servicio oportuno y eficiente en la atención de su gestión. El Sistema está disponible en el sitio web de la Contraloría General: www.cgr.go.cr.
Atentamente,
Licda. Vivian Garbanzo Navarro Licda. María del Milagro Rosales
Gerente de Área Fiscalizadora
FARM/msb
Ce: Archivo Central NI: 3904 (2018) G: 2018001265-1
MARIA DEL MILAGRO ROSALES VALLADARES (FIRMA)
