Análisis crítico del autor, al procedimiento

El COGEP, en el Art. 319 establece que para la tramitación en procedimiento contencioso tributario, se clasifica a las acciones como de impugnación, directas y especiales. Para las cuales:

A las primeras en el Art. 320 Ibídem, ordena su ejercicio en procedimiento ordinario. Pudiendo proponerse cuando se alegan lesionados derechos subjetivos de los reclamantes, o cuando se persiga la anulación total o parcial de actos administrativos y/o resoluciones de la administración tributaria central, gobiernos autónomos descentralizados o de excepción. Asimismo, contra resoluciones administrativas en recurso de revisión o sanciones por incumplimiento de deberes formales, o cuando se persiga excepciones a la coactiva del Art. 316, en el Núm. 10 de la misma norma. También se impugnarán las resoluciones que nieguen parcial o total las reclamaciones por compensación o facilidades de pago.

A las segundas, en el Art. 321 del mismo cuerpo legal, le determina de igual modo un procedimiento ordinario. Las cuales, han de presentarse en casos de realizado un pago indebido o pago en exceso o a resoluciones administrativas ejecutoriadas por liquidación o determinación de obligaciones tributarias.

En donde, al encontrarse fijado el procedimiento ordinario, en tanto que se trata de asuntos de conocimiento, se somete a lo establecido en los Arts. 79-87, 289-298 del COGEP, pero en instancia que somete la competencia ante los Tribunales Distritales de lo Contencioso Tributario de cada jurisdicción, acciones propias a la correspondiente vía

judicial, luego de agotada la vía administrativa. Empero de lo cual, el Art. 320, Núm. 3, se refiere a impugnar actos administrativos de administraciones tributarias de excepción, lo que es eminentemente inconstitucional, ya que la norma suprema que en territorio ecuatoriano impera, en su Art. 76, Núm. 7, letra k, ordena que ninguna persona sea juzgado por tribunales de excepción, ni comisiones especiales creadas para el efecto. A las últimas, las acciones especiales, en el Art. 322 de la ya mentada normativa, manda a tramitarse en procedimiento sumario. Para las que, se accionará por las excepciones a la coactiva establecidas en el Art. 316, exceptuando la del Núm. 10. Del mismo modo, cuando se alega prescripción de créditos tributarios, multas e intereses generados o cuando se presenten tercerías excluyentes de dominio en coactivas por créditos tributarios. De igual manera, se accionarán las impugnaciones a providencias en procedimientos de ejecución en casos previos a subasta cuando existen bienes embargados y, cuando existan conflictos de competencia de distintas administraciones tributarias. Se impugnarán, el recurso de queja, los pagos por consignación de créditos tributarios. La nulidad del remate o de subastas adjudicadas a personas prohibidas por la ley. Se habrá de impugnar nulidades, como lo establecido en el Art. 207, Núm. 1, 2 y 3 del CTRI, en conformidad con lo estatuido en el Art. 191 de ese Código, conjuntamente con el recurso de apelación del auto de calificación definitivo. Se presentará también la impugnación por nulidad del procedimiento coactivo por omisión de solemnidades sustanciales, sin que se dé procedencia cuando ya se haya pagado el tributo exigido, se haya consignado valores o se hubiera practicado la subasta o remate o por venta directa, reconociendo por la vía civil los derechos que asistan a terceros perjudicados. Finalmente, esgrime en igual modo, el impugnar las acciones contra registradores de la propiedad y mercantiles, por haberse negado en razón tributaria a inscribir actos o contratos, así como acciones subsiguientes contra dichos funcionarios, para liquidar daños y perjuicios por ilegal negativa.

En el parágrafo anterior, se refiere del ejercicio de la acción coactiva y de pagos por consignación de créditos tributarios, cuando en realidad, deberían referirse a títulos de crédito o a deudas tributarias; ya que el SRI, en base al Art. 66 y siguientes de la LORTI, explica: “… tendrán derecho al crédito tributario por la totalidad del IVA, pagado en las adquisiciones locales o importaciones de los bienes que pasen a formar parte de su activo fijo; (…)”. El crédito tributario se define como la diferencia entre el impuesto cobrado menos el impuesto retenido. “En aquellos casos en los que la declaración arroje saldo a favor (el IVA en compras es mayor al IVA en ventas), dicho saldo será considerado crédito tributario, que se hará efectivo en la declaración del mes siguiente.”; mientras que: “Un título de crédito es un documento que expresa en su contenido, un

derecho literal y autónomo, y que con solo poseer ese soporte material (el documento) puede ejecutarse, sin probar los hechos que determinaron su emisión.” Otorgando un derecho crediticio a favor del acreedor. (La Guía del Derecho, 2008) Esto, en concordancia con el CTRI y el RLORTI, en lo pertinente.

Respecto del Crédito Tributario, más allá de la norma positiva tributaria, se ha considerado indagar a fondo en la práctica, recogiendo una diversificada base de criterios técnicos de:

El (Econ. Orlando Leonardo _ Director del SRI, 2017), en una intervención en televisión nacional, el miércoles 31 de mayo, recorriendo puntos de venta en zona comercial de Quito, con relación al cambio tarifario del impuesto al valor agregado IVA, que deberá regir desde el jueves 01 de junio, regresando del 14% al 12%, se refirió: “Los Contribuyentes deben ajustar sus PVP (precios de venta al público) desde mañana con IVA al 12%, incluso aquellas mercancías que adquirieron con tarifa 14%; lo cual no implica para ellos una pérdida, ya que el SRI, a través del sistema de sus declaraciones, les ha de reconocer la diferencia residual a favor como “Crédito Tributario” por lo pagado en exceso y podrán ir compensando ese valor por los meses siguientes …”

Para la (Ab. CPA. Andrade Unda Rubí _ Funcionaria judicial _ Antonio Ante, 2017), profesional en libre ejercicio de la rama contable y tributaria, a quien se le solicitó su criterio en base a ¿qué es un Crédito Tributario?; de donde, ha enriquecido este trabajo, profundizando así:

“… desde el punto de vista de la parte contable, con el trabajo que desarrollamos día a día, se puede tratar de conceptualizar en un lenguaje coloquial que: el Crédito Tributario, partiendo del conocimiento contable, forma parte del activo de una empresa, que son todos los bienes y cuentas por cobrar que tiene ésta, todo el efectivo que puede disponer; que, en este caso, se clasifica dentro del activo exigible, ya que es una cuenta por cobrar que se deriva de las compras (cuando hablamos de crédito tributario por concepto de IVA), realizadas de bienes y servicios que estén gravadas con tarifa 14% que nuevamente volverá al 12%, que viene a constituirse una cuenta por cobrar, por cuanto; el momento que realicemos la declaración de impuestos, tenemos que deducir o rebajar esos valores de lo que se ha facturado (ingresos por ventas o por servicios prestados); y también con los otros impuestos, así lo que tiene que ver con el impuesto a la renta IR, cuando nos efectúan retenciones en la fuente, también se considera un crédito tributario, por concepto de IR, y es como tal, una cuenta por cobrar que tenemos directamente al fisco, que nos va a servir para deducir al momento que realicemos las declaraciones de impuestos.”

Asimismo, el (Ing. Arboleda Israel Msc. _ Jefe del departamento de Auditoría Tributaria del SRI de la Zonal 1, 2017), aporta desde su óptica empírica y profesional, manifestando que: “Crédito Tributario, es un saldo a favor que tienen los contribuyentes cuando han pagado un impuesto en mayor medida al que al final le resulta a pagar.” Según la (Ing. Galarza Paola CPA _ Contadora de la multinacional SHIMANO del Ecuador, 2017), de manera muy elocuente y sucinta, explica: “Ese concepto está en la ley, no se lo interpreta (…) y el concepto es el mismo para todos. Crédito Tributario es el valor a favor del contribuyente, de cualquier impuesto.”

A criterio del (CPA. Mejía David Arturo, 2017), profesional contable, en libre ejercicio, como socio y en actividad dentro de una importante y reconocida firma auditora y capacitadora de la ciudad de Quito; aporta también inteligenciándonos de manera muy puntual y clara, en los términos siguientes: “Crédito Tributario es la diferencia entre el IVA cobrado en ventas, menos el IVA pagado en compras.”

Habiendo recolectado todas estas acepciones, queda claro que el crédito tributario no es una obligación con el estado, sino un derecho en beneficio del contribuyente que sirve para compensar posibles deudas futuras; por tal razón, no es bajo ningún concepto aplicable en lo más mínimo la acción coactiva, como de manera mal entendida lo contempla el COGEP.

De la coactiva, en cambio, la ejecutabilidad y el derecho consagrado en un documento para sustentación en el ejercicio de la acción de cobro, menciona el jurista (Dr. Purcachi Cobo César _ Ex Secretario del Juzgado de Coactivas del IESS _ Imbabura, 2017), nos explica:

“El ejercicio de cobro de esta acción coactiva nace de un documento llamado “Título de Crédito”, el cual tiene un derecho de exigibilidad privada o en este caso pública, (…); por lo tanto, yo lo catalogaría como un documento de acción pública de exigibilidad de obligaciones. Este documento es emitido por las distintas instituciones públicas, las cuales tienen sus reglamentos y sus procedimientos coactivos, en razón de que no se encuentra generalizado un procedimiento coactivo en todas las instituciones públicas, por lo que cada quién ha ido adaptando de acuerdo a sus necesidades, obligaciones y derechos de exigir una obligación tributaria o de responsabilidad patronal como en el IESS. El origen de estos títulos de crédito se daría en razón de un incumplimiento de obligaciones, es decir, cuando por el incumplimiento en las diferentes exigibilidades de las diferentes instituciones públicas por sus servicios u otro concepto, se genera una glosa, la misma que viene a ser tramitada por una vía extrajudicial dentro de las instituciones, ya sea por un departamento de cobranzas o en el caso del IESS, por medio

del departamento de afiliación y control patronal. Luego de haber agotado con la glosa, las instancias extrajudiciales, se emite este título de crédito por la autoridad administrativa competente; y a raíz de eso, se inicia la acción coactiva. (...) Habiéndose agotado ya la vía extrajudicial realizando convenios de pago y se inicia el trámite de juicio coactivo con la orden de pago y en orden a lo normado en la ley.”

En cuanto a la prelación de las obligaciones con entidades del sector público, para la ejecución en vía coactiva, el (Dr. Purcachi Cobo César _ Ex Secretario del Juzgado de Coactivas del IESS _ Imbabura, 2017), acota:

“… dentro de esta etapa de ejecución, existe prelación de obligaciones que la ley determina para poder dar una diferenciación con las demás obligaciones, tal es así que el Art. 2367 del Código Civil, habla de la prelación de créditos, donde dice que toda obligación personal, da al acreedor el derecho de hacerla efectiva en todos los bienes raíces muebles e inmuebles del deudor, sean presentes o en futuro, exceptuándose solamente los no embargables. (…) Así también, en el Art. 2374 del Código Civil, se establece la primera clase de créditos o deudas que nacen con las instituciones públicas. Igualmente, en el Art. 57 del Código Tributario, se establece la prelación de créditos, de manera puntual, estando en primer lugar: las a) pensiones alimenticias, b) deudas con las seguridad social, c) haberes por obligaciones laborales, d) deudas hipotecarias y prendarias.” Privilegio de aplicación en concordancia con el Art. 58 del mismo cuerpo legal de orden tributario. Lo que evidencia una eminente desigualdad procesal, que claramente favorece al sujeto activo; dejando en indefensión al contribuyente y por ende, violando el debido proceso, que como principio y garantía constitucional, obliga al Estado a precautelar la seguridad jurídica y bienestar integral en el derecho al trabajo como derecho fundamental del sujeto pasivo en un estado constitucional de derechos. (Las negrillas son agregado del autor)

Sometiéndose al procedimiento sumario, que versa del articulado 332 y 333 del COGEP. Del mismo modo, insta a ejercer la impugnación a nulidades al auto de calificación del recurso de apelación, lo que queda en completa oscuridad, puesto que dentro del procedimiento contencioso tributario, el COGEP en su Art. 300, inc. 2, no establece como posible el recurso de apelación, luego de agotada la instancia contencioso tributaria; lo cual es inconstitucional, pues contraría el Art. 76, Núm. 7, letra m, de la CRE, respecto de que toda resolución, será recurrible en todos los procedimientos en los que se decida sobre sus derechos.

Este análisis, lleva a criticar la indefensión en la que dejan al Contribuyente, al permitir impugnar errores incurridos por los Registradores de la propiedad o mercantiles, sin dar la garantía de reparación integral y el ejercicio del derecho de repetición en contra de tales funcionarios, dada su responsabilidad y el perjuicio ocasionado. Recayendo en una inconstitucionalidad, por faltas una vez más en el cumplimiento al debido proceso, atentando a las garantías de igualdad procesal, imparcialidad, tutela judicial efectiva, acceso a la justicia, contradicción, repetición, seguridad jurídica, entre otros. Generando también de este modo, cierta subjetividad en la aplicación del principio procesal del doble conforme hacia el Sujeto Pasivo, ya que queda en indefensión frente al sometimiento a la “Sana Crítica del juzgador”.

Estudio que, discuerda con lo estatuido en la CRE, en el articulado siguiente: 1, 3, 10, 11, 33, 52, 53, 66 y 78; del mismo modo, como también contraviene lo tipificado en el COIP, en los Arts. 1, 11, 77, 78, 413, inc. Final y Art. 628.

Asimismo, el Art. 324 de dicha norma (COGEP), exige una caución en efectivo, mediante prenda, fianza o hipoteca; para calificar la demanda en la que se solicite la suspensión del acto administrativo que imponga el pago al administrado; caso contrario, de no así hacerlo, con la ejecutoría del auto que exige la caución, se ordenará el archivo. Y, ese archivo, en el Art. 325 de ese mismo Código, tiene por consecuencia la imposibilidad de presentación de excepción alguna y el inmediato ejercicio de la acción coactiva y la de ejecución de las garantías reales.

Por todo esto último, se muestra evidente un uso indebido y abusivo de la facultad coercitiva del Estado, y constituyendo una falta a la tutela judicial efectiva, constante del Art. 75 de la CRE, así también convirtiéndose entonces un condicionante para el acceso a la justicia y por ende, no existiendo igualdad para ejercer un derecho oportunamente positivizado. Por lo que, estas secciones del procedimiento contencioso tributario, esgrimido del COGEP, incurren en violación al principio del debido proceso y por tanto, son a juicio de este autor: “Inconstitucionales”.