UNIVERSIDAD TÉCNICA PARTICULAR DE LOJA
La Universidad Católica de Loja
ÁREA SOCIOHUMANÍSTICA
TITULACIÓN DE MAGÍSTER EN DERECHO ADMINISTRATIVO
Investigación de la institución del silencio administrativo en
materia tributaria en el Ecuador
TRABAJO DE FIN DE MAESTRÍA
AUTOR: Palma Echeverría Edwin René
DIRECTORA: Pacheco Montoya Emma Patricia, Mtra.
Centro Universitario Quito
II
APROBACIÓN DEL TRABAJO DEL FIN DE MAESTRÍA
Mtra.
Emma Patricia Pacheco Montoya DOCENTE DE LA TITULACIÓN
De mi consideración:
El presente trabajo de fin de maestría, denominado: “Investigación de la
institución del silencio administrativo en materia tributaria en el Ecuador”,
realizado por Edwin René Palma Echeverría, ha sido orientado y revisado, durante su ejecución, por cuanto se aprueba la presentación del mismo.
Loja, Febrero de 2015
Mtra. Emma Patricia Pacheco Montoya
III
DECLARACIÓN DE AUTORÍA Y CESIÓN DE DERECHOS
Yo, Edwin René Palma Echeverría, declaro ser autor del presente trabajo de fin de maestría “Investigación de la institución del silencio administrativo
en materia tributaria en el Ecuador” de la Titulación Maestría en Derecho
Administrativo, siendo Emma Patricia Pacheco Montoya directora del presente trabajo, y eximo expresamente a la Universidad Técnica Particular de Loja y a sus representantes legales de posibles reclamos o acciones legales. Además certifico que las ideas, concepto, procedimientos y resultados vertidos en el presente trabajo investigativo, son de mi exclusiva responsabilidad.
Adicionalmente declaro conocer y aceptar la disposición del Art. 67 del Estatuto Orgánico de la Universidad Técnica Particular de Loja que en su parte pertinente textualmente dice: “Forman parte del patrimonio de la Universidad la propiedad intelectual de investigaciones, trabajos científicos o técnicos y tesis de grado que se realicen a través, o con el apoyo financiero, académico o institucional (operativo) de la Universidad” como autor del presente trabajo de grado cuyo tema es, soy el responsable de las ideas, conceptos, procedimientos y resultados vertidos en el mismo.
IV
DEDICATORIA
V
AGRADECIMIENTO
Como creyente, en primer lugar doy gracias a Dios por haberme permitido tener la oportunidad de realizar mis estudios de posgrado, y por haberme concedido la sabiduría y recursos necesarios para su ejecución y para el desarrollo del presente trabajo de investigación.
Agradezco a mi querida esposa Gabriela, quien desde el primer momento ha sido esa compañera incondicional, esa fuerza de lucha, y la principal motivadora en aquellos tiempos en los que la voluntad de continuar se ve disminuida, por estar junto a mí en todo momento y por todo su esfuerzo y colaboración para la culminación de mi proyecto de tesis.
Agradezco a mi hijo Nicolás, sinónimo de dulzura, ternura y amor, quien con su fortaleza para enfrentar la vida, pese a su corta edad, supo transmitirme la energía necesaria para continuar hasta la culminación de este reto profesional.
VI
ÍNDICE DE CONTENIDOS
CARÁTULA
APROBACIÓN DE LA DIRECTORA DE TRABAJO DE FIN DE MAESTRÍA DECLARACIÓN DE AUTORÍA Y CESIÓN DE DERECHOS
DEDICATORIA AGRADECIMIENTO ÍNDICE DE CONTENIDOS RESUMEN
I II III IV V VI 1
ABSTRACT 2
INTRODUCCIÓN 3
CAPÍTULO I. Generalidades 5
1.1. El acto administrativo 6
1.1.1. Concepto 6
1.1.2. Elementos y requisitos 9
1.1.2.1. Órgano Competente 9
1.1.2.2. Situación Jurídica Individualizada 10
1.1.2.3. Declaración de voluntad 11
1.1.2.4. Modo de exteriorización 11
1.1.2.5. Motivación 12
1.1.2.6. Notificación 14
1.2. Obligación de resolver en el plazo 15
1.2.1. Análisis normativo 15
1.2.2. Análisis doctrinario 18
1.2.3. Análisis jurisprudencial 21
1.3. El Silencio Administrativo 23
1.3.1. Definición y naturaleza jurídica 23
1.3.2. Clasificación según sus efectos jurídicos 25
1.3.3. Evolución del silencio administrativo en el Ecuador 26
1.4. El proceso contencioso tributario 26
1.4.1. Acción de impugnación 28
VII
CAPÍTULO II. Principios que fundamentan el silencio administrativo y derechos que se tutelan
30
2.1. Principios que fundamentan el silencio administrativo 31
2.1.1. Principio de legalidad 31
2.1.2. Principio eficacia y eficiencia 34
2.1.3. Principio de simplicidad administrativa 37
2.1.4. Principio de generalidad 40
2.2. Derechos que tutela el silencio administrativo 43
2.2.1. Derecho al debido proceso 43
2.2.2. Derecho de petición 47
2.2.3. Derecho a la seguridad jurídica 50
2.2.4. Derecho a la propiedad 53
CAPÍTULO III. Análisis del silencio administrativo en materia tributaria 55
3.1. Vicios de nulidad que imposibilitan la institución del silencio administrativo positivo
56
3.1.1. Vicios del acto administrativo que pueden ser subsanados 57
3.1.2. Vicios del acto administrativo que ocasionan la nulidad 59
3.2. Enfoque doctrinario del silencio administrativo positivo 64
3.3. Derecho comparado 72
3.3.1. El silencio administrativo en materia tributaria en el Ecuador 72 3.3.2. El silencio administrativo en materia tributaria en el Colombia 73
3.3.3. El silencio administrativo en materia tributaria en México 74
3.3.4. El silencio administrativo en materia tributaria en Venezuela 75
3.3.5. El silencio administrativo en materia tributaria en Argentina 76
3.3.6. Matriz de tendencia respecto al silencio administrativo en materia tributaria
78
CAPÍTULO IV. Análisis de la aplicación del silencio administrativo en materia tributaria en el Ecuador
80
4.1. Investigación y análisis de los pronunciamientos de los Tribunales Distritales de lo Fiscal y de la Sala Especializada de lo Fiscal de la Corte Nacional de Justicia
81
CONCLUSIONES 98
RECOMENDACIONES 102
RESUMEN
A partir del año 1997, el Ecuador adopta dentro de su régimen tributario, a la institución jurídica del silencio administrativo positivo, es desde entonces que la pasividad de la Administración Tributaria es castigada por la configuración del acto administrativo presunto, que contiene la aceptación tácita a la pretensión contenida en una reclamación.
Se debe tener en consideración que los actos administrativos no requieren declaración judicial previa de legalidad, es decir que se presumen legítimos, sin que esto signifique que no cumplan con la característica de ser actos impugnables.
Concomitante a lo expuesto, el silencio administrativo positivo, da origen a un acto administrativo presunto, que contiene la aceptación de la pretensión que le fuere planteada a la administración, y sobre dicho acto no cabe análisis alguno, salvo analizar que dicho acto no adolezca de vicios de nulidad que no puedan ser subsanados.
Se aborda y analiza varios pronunciamientos relativos al silencio administrativo, tanto de los Tribunales Distritales de lo Fiscal, como de la Corte Nacional de Justicia que permiten comprender la aplicación práctica que se da a esta institución jurídica.
PALABRAS CLAVES: Acto Administrativo, voluntad pública, silencio administrativo positivo, silencio administrativo negativo, impugnación, proceso contencioso tributario, vicios de nulidad.
2
ABSTRACT
Since 1997, Ecuador has incorporated in its tax system, a new legal form, “the positive administrative silence”, since that date, the Tax Administration´s inactivity is punished with a presumed administrative act. That act contains the tacit acceptance about the claim or request.
We should understand that the administrative acts don´t require the prior declaration of legality, for that reason it is presumed as legitimates, however it have to be actionable acts.
In this investigation, have to make a searching to demonstrate that the positive administrative silence creates a presumed administrative act, and it contains the acceptance of the claim. For this reason we should thing that about the act can´t analyze nothing, however can analyze it only defects remediable nullity.
On the investigation´s final chapter have to analyze some statements about the positive administrative silence of the District Courts Taxes and the Justice´s National Court can understand the practical application.
3
Introducción
El tema desarrollado en el presente trabajo, aborda la institución del silencio administrativo positivo en materia tributaria en el Ecuador, por lo que es importante comprender que el silencio administrativo supone la existencia de una acto administrativo presunto, el cual bajo la concepción del silencio administrativo positivo, se convierte en un acto que acepta la petición del administrado.
En el desarrollo del contenido se abordan cuatro capítulos, el primero de ellos orientado básicamente a establecer un marco conceptual general donde se estudia al acto administrativo, la obligación que tiene la Administración Tributaria de resolver las reclamaciones en el plazo que la ley determine. Un segundo capítulo que desarrolla tanto los principios que fundamentan el silencio administrativo, así como desarrolla también cada uno de los derechos que se tutelan con esta institución jurídica. Dentro del tercer capítulo se analiza propiamente al silencio administrativo en materia tributaria, y en el cuarto capítulo se analiza la aplicación que hacen los tribunales de justicia en el Ecuador respecto del silencio administrativo en causas de índole tributaria.
Con el desarrollo de este documento se establece una fuente de investigación que permita al lector, comprender que el silencio administrativo en sus dos formas, sea el silencio administrativo positivo o el silencio administrativo negativo buscan salvaguardar ciertas garantías constitucionales, tales como el debido proceso, así como también que la Administración Pública actúe conforme a establecido en el artículo 227 de la Constitución de la República, en el que se señala: “La
Administración Pública constituye un servicio a la colectividad que se rige por los principios de eficacia, eficiencia, calidad, jerarquía, desconcentración, descentralización, coordinación, participación, planificación, transparencia y
4
de resolución por la autoridad tributaria en el plazo fijado en el artículo 132, se considerará como aceptación tácita de la reclamación respectiva, y facultará al interesado para el ejercicio de la acción que corresponda…”1; así también en total concordancia el artículo 134 ibídem señala: “En todo caso, el silencio
administrativo no excluirá el deber de la administración de dictar resolución expresa, aunque se hubiere deducido acción contenciosa por el silencio administrativo. En este evento, si la resolución expresa admite en su totalidad el reclamo, terminará la controversia; si lo hace en parte, servirá de elemento de juicio para la sentencia; y si la resolución fuere íntegramente negativa no surtirá efecto alguno.”2
Con la investigación se logra dar respuesta a la problemática planteada para el presente trabajo, comprendiéndose entonces que en el Ecuador en materia tributaria, el silencio administrativo es positivo, lo que significa por ejemplo que en el caso de los reclamos administrativos, la falta de resolución motivada por parte de la Administración Tributaria en el plazo de 120 días hábiles, supone la existencia de un acto administrativo presunto que acepta la petición contenida en dicha reclamación por lo cual, la acción que se endereza ante el órgano jurisdiccional no está dirigida a que se declare el derecho, que como se señala ya se encuentra firme, sino a que dicho órgano disponga su ejecución inmediata.
El desarrollo de cada uno de los capítulos permitió cumplir con los objetivos planteados respecto de la investigación realizada, en la que se contó con elementos de referencia bibliográfica, así como con expedientes de los tribunales.
La metodología utilizada para la investigación realizada correspondió a la analítica descriptiva, fundamentada en la obtención de información en una amplia bibliografía disponible para la materia desarrollada.
1
Código Tributario, Publicado en el Registro Oficial Suplemento 38 de 14 de junio de 2005, estado vigente.
2
6 1.1. El acto administrativo
1.1.1. Concepto.-
Resulta fundamental iniciar el presente estudio señalando que el Derecho debe ser concebido como un instrumento eficaz para que la sociedad a través de una estructuración ordenada e integrada de normas, pueda alcanzar sus fines de manera individual o colectiva, en otras palabras, y en referencia específica al ámbito público, es precisamente el Derecho el instrumento a través del cual, las actuaciones del Estado, emanadas de sus instituciones y organismos, se encuentran condicionadas de manera uniforme a la satisfacción del interés público, recalcando que no existe únicamente la necesidad de que quienes forman parte de la Administración Pública, cumplan inequívocamente con las normas, sino sobre todo que sus actuaciones promuevan el cumplimiento de las mismas por parte de los sujetos administrados.
Lo enunciado anteriormente conlleva la necesidad de comprender que las actuaciones del ente público, deberán estar vinculadas en forma directa con la Constitución de la República como principal fuente del derecho, pues tal como lo ha referido Roberto Dromi, “En este sentido, la Constitución es el
instrumento jurídico-político encargado de otorgar los poderes públicos, reconocer las libertades públicas y controlar el ejercicio de los poderes y de las
libertades, que actúan recíprocamente como límites de su ejercicio.”3,situación que de manera concomitante se evidencia en el artículo 226 de la Constitución del Ecuador, “Las instituciones del Estado, sus organismos, dependencias, las servidoras o servidores públicos y las personas que actúen en virtud de una potestad estatal ejercerán solamente las competencias y facultades que les sean atribuidas en la Constitución y la ley. Tendrán el deber de coordinar acciones para el cumplimiento de sus fines y hacer efectivo el goce y ejercicio
3
7
de los derechos reconocidos en la Constitución.”4, queda claro que dichas
actuaciones no constituyen un poder ilimitado, sino que son una expresión del poder del Estado cuyos límites los define el ordenamiento jurídico, y cuya razón de ser la constituye la satisfacción del bien común.
Previo a definir al acto administrativo, es necesario que se precise lo que la doctrina establece al referirse al concepto de Administración Pública, así para Escuin “Se entiende por Administración Pública a un conjunto de
organizaciones personificadas, que tienen encomendadas la satisfacción de fines de interés general.”5, por su parte Dromi señala que “La Administración Pública nacional es el conjunto de recursos humanos y materiales con que cuenta el Poder ejecutivo para prestar los servicios públicos y cumplir las
funciones que tiene a su cargo.”6. Se entiende entonces que la Administración Pública se encuentra conformada por organizaciones debidamente personificadas (personería jurídica), integradas por un grupo de individuos, a quienes tanto instituciones como individuos, la Constitución y la ley, les han asignado el ejercicio del poder a través del ejercicio de facultades y atribuciones, así como del cumplimiento de funciones orientadas a la satisfacción del interés general, y de las cuales emanan los denominados actos administrativos.“Es de todo punto evidente que el acto administrativo debe emanar de un órgano que, actuando en ejercicio de la función administrativa,
tenga atribuida competencia para dictarlo”7
Si bien podemos encontrar diversos autores que conceptúan al acto administrativo, en el presente estudio, nos referiremos a las plasmadas por Dromi y Escuin, considerando que estas definiciones nos permitirán más adelante realizar un adecuado análisis de los elementos del acto
4
CONSTITUCIÓN DE LA REPÚBLICA DEL ECUADOR, Registro oficial No. 449, 20 de octubre de 2008, artículo 226.
5
ESCUIN PALOP, Vicente, Elementos de Dere ho Pú li o, Editorial Tecnos S.A., Segunda Edición, Madrid, España, 1999, Pág. 98.
6
DROMI, Ro erto, Dere ho Ad i istrati o , Ciudad Argentina Editorial de Ciencia y Cultura, Doceava Edición, Buenos Aires, Argentina, 2009, Pág. 114.
7 LIMA ENDARA, Miguel y otros, Cele ra ió de Co tratos Ad i istrativos , Corporación Editora Nacional,
8
administrativo, mismos que se derivan de tales conceptos:“Toda declaración unilateral efectuada en el ejercicio de la función administrativa, que produce
efectos jurídicos individuales en forma directa”8; por Escuin: “El acto
administrativo es una decisión unilateral ejecutoria de una Administración Pública, realizado en el ejercicio de una potestad administrativa, por el que se
crea, modifica o extingue una situación jurídica individualizada.”9
De las definiciones planteadas, se desprende el hecho de que el acto administrativo nace del perfeccionamiento del poder del que se encuentra envestida la Administración Pública, pero que dicho ejercicio de poder, pudiendo incluso ser discrecional (neoconstitucionalismo), no podrá en ningún punto convertirse en arbitrario o abusivo, y menos deberá configurarse como inconstitucional, ilegal o contradictorio con el interés general.
La exposición realizada de las definiciones que los autores han expresado sobre el acto administrativo dejan de manifiesto que el mismo se caracteriza por no requerir de la voluntad o aprobación del sujeto o los sujetos administrados sobre los cuales se producen los efectos jurídicos, sin que esto pueda desvanecer una de las principales características de estos actos que es la ser impugnables en vía administrativa o judicial.
Lo expuesto se fundamenta en el hecho de que los actos administrativos se encuentran cobijados por la presunción de legitimidad, es decir que una vez que son promulgados por la Administración Pública, éstos se presumen legítimos (no contrarios al Derecho) y por tanto se refutan como actos válidos como legales. En tal virtud los actos administrativos no requieren declaración judicial previa de legalidad, lo cual no significa que no contraría la característica de impugnables, pues no se debe dejar de considerar que su legitimidad es
8
DROMI, Ro erto, Dere ho Ad i istrati o , Ciudad Argentina Editorial de Ciencia y Cultura, Doceava Edición, Buenos Aires, Argentina, 2009, Pág. 338.
9
9
una mera presunción, la cual puede ser objetada en las vías que establece la ley.
Se puede entonces colegir que quien pretende sustentar la ilegitimidad de un acto administrativo, debe alegarlo expresamente y en la vía correspondiente, y además debe probarlo adecuadamente.
Finalmente se debe establecer que el acto administrativo posee ejecutividad, es decir que los administrados sobre los que causa efectos jurídicos están obligados a cumplirlos, y además posee ejecutoriedad, que se define sobre la base de la posibilidad que posee la Administración de ejecutar por sí misma su propio acto.
1.1.2. Elementos y requisitos.-
En base a las definiciones mencionadas en líneas anteriores, resulta sencillo establecer los diferentes elementos y requisitos que debe cumplir el acto administrativo, distinguiéndose así a los siguientes:
Órgano competente;
Situación jurídica individualizada;
Declaración de voluntad;
Modo de exteriorización;
Motivación;
Notificación.
1.1.2.1. Órgano
10
organismo que forma parte de la Administración, así como a las personas que actúan como máximas autoridades de dichos entes públicos.
Lo mencionado precisa la necesidad de establecer con claridad que el acto administrativo emanado de la Administración Pública, para refutarse válido, deberá obligatoriamente ser suscrito por la autoridad con competencia para ello, entendiéndose por competencia a: “la esfera de atribuciones de los entes
y órganos determinada por el ordenamiento jurídico positivo. Es decir, el conjunto de facultades y obligaciones que un órgano puede y debe ejercer
legítimamente.”10. No se debe dejar de tener en cuenta que la competencia debe ser observada en función de la materia, el territorio, el tiempo y el grado.
1.1.2.2. Situación jurídica individualizada.-
Este elemento se refiere a que un acto administrativo emana frente a determinadas circunstancias que lo justifican, es decir que su necesidad se origina ante una situación de carácter particular (puede ser o no común a varios sujetos administrados), la cual debe ser resuelta por la autoridad administrativa a la que la ley le confiere tal potestad, y observando siempre el principio de legalidad. Este elemento da al acto administrativo la característica que se desprende del concepto que se había enunciado en líneas anteriores, esto es que produce efectos jurídicos individuales en forma directa.
Es un elemento al que varios autores, entre ellos podemos citar a Roberto Dromi, lo denominan como el objeto del acto administrativo, y mencionan que es aquel que permite individualizarlo.
10DROMI, Ro erto, Dere ho Ad i istrati o , Ciudad Argentina Editorial de Ciencia y Cultura, Doceava Edición, Buenos
11 1.1.2.3. Declaración de voluntad.-
Elemento que se refiere a la decisión de la autoridad pública que se pone de manifiesto en el acto administrativo, voluntad que si bien en determinadas ocasiones puede ser discrecional, en todos los casos deberá observarse el principio de proporcionalidad y el principio de interdicción de la arbitrariedad, el primero de ellos entendido como la relación que debe existir entre la decisión de la autoridad pública y la finalidad perseguida, y el segundo principio que se refiere a la prohibición de las autoridades públicas a actuar conforme a su mera voluntad sin ajustarse al ordenamiento jurídico.
Con lo expuesto podemos inferir que la voluntad que declara la autoridad pública en un acto administrativo, se encuentra vinculada en forma directa con la apreciación que dicha autoridad tiene sobre los hechos, y la expresión legislativa que se expresa en las normas del ordenamiento jurídico.
Respecto del acto administrativo debemos indicar que la voluntad administrativa debe ser antecedida por una serie de formalidades y procedimientos que el propio ordenamiento jurídico establece, y que de no cumplirse, vician dicho pronunciamiento. Lo enunciado se relaciona con el hecho de que los actos administrativos son de naturaleza, impugnables en vía administrativa y en vía judicial, así como la protección del derecho constitucional del debido proceso.
1.1.2.4. Modo de exteriorización.-
12
Si bien queda claro que la voluntad de la autoridad pública debe ser expresa (por escrito), es necesario establecer que ante la institución del silencio administrativo, la materialización del acto administrativo también puede ser tácita, considerando que es la propia institución del silencio administrativo la que da origen a su nacimiento, es decir cuando nos encontramos ante un acto administrativo presunto, cuya voluntad según los diversos ordenamiento jurídicos de las naciones, puede ser la aceptación de la pretensión del sujeto administrado (silencio administrativo positivo); o la negación de la pretensión (silencio administrativo negativo).
Lo enunciado en el párrafo anterior, conlleva a la necesidad de comprender que “Silencio es presunción de voluntad y también sustitución de voluntad para no dejar desamparado al reclamante.”11, siendo evidente entonces que la voluntad que se expresa en este tipo de actos administrativos (presuntos), deberá también de forma obligatoria dar cumplimiento al principio de legalidad, y en general deberá estar acorde al ordenamiento jurídico en su conjunto.
1.1.2.5. Motivación.-
Previo a realizar un análisis referente a este requisito que debe cumplir el acto administrativo, acorde a lo enunciado al analizar el elemento denominado
“declaración de la voluntad”, es necesario enfatizar que son ellos los que
permiten el cumplimiento del derecho al debido proceso, en tal razón la Constitución de la República en el artículo 76 determina: “En todo proceso en el que se determinen derechos y obligaciones de cualquier orden, se asegurará el derecho al debido proceso que incluirá las siguientes garantías básicas”,
específicamente el literal l) del numeral 7) dispone que: “Las resoluciones de los poderes públicos deberán ser motivadas. No habrá motivación si en la resolución no se enuncian las normas o principios jurídicos en que se funda y no se explica la pertinencia de su aplicación a los antecedentes de hecho. Los
11
13
actos administrativos, resoluciones o fallos que no se encuentren debidamente
motivados se consideraran nulos. Las servidoras o servidores responsables serán sancionados.”12, resaltándose en la norma constitucional la importancia
que reviste a este elemento del acto administrativo.
La motivación es entendida por varios autores, entre ellos Vicente Escuin Palop13, como las razones en las que se funda la Administración Pública para dictar un determinado acto administrativo, situación que es análoga a la consideración de que los actos administrativos deben satisfacer el interés general, por tanto, no basta con que el mismo haya sido dictado por la autoridad competente, sino sobre todo debe ser motivado, o en otras palabras debe estar fundado en razones que permiten la satisfacción del interés público.
La motivación no tiene que ver únicamente con la enunciación de las normas jurídicas que se consideran aplicables, sino además cuáles son los hechos sobre los que se requiere apreciación de la autoridad pública, y como estos hechos y estas normas se integran a fin de formar la voluntad que se expresará en cada acto administrativo.
Finalmente, para comprender la importancia de la motivación en los actos emanados del poder público, así como también que no se trata de una simple enunciación de normas, podemos referir lo expuesto por la Sala de lo Contencioso Tributario de la Corte Nacional de Justicia del Ecuador en el recurso de casación No.519-2010, en fallo de 08 de noviembre de 2012, que en su parte pertinente menciona: “De lo expuesto, si bien la sentencia recurrida, enuncia normas jurídicas, respecto a la prueba, como ya hemos dejado indicado, no explica la pertinencia de su aplicación a los antecedentes de hecho, por lo tanto, la sentencia motivo de análisis, no contiene una motivación válida, para ello, esta Sala observa que, el Tribunal que debió dictar
12
CONSTITUCIÓN DE LA REPÚBLICA DEL ECUADOR, Registro oficial No. 449, 20 de octubre de 2008, artículo 76.
13E“CUIN PALOP, Vi e te, Ele e tos de Dere ho Pú li o , Editorial Te os, Qui ta Edi ió , Bar elo a,
14
la sentencia con una correcta motivación, cuya falta trae como consecuencia la
nulidad del mismo”14.
1.1.2.6. Notificación.-
Considerando que el presente estudio tiene una orientación hacia lo que a materia tributaria corresponde, se cita lo señalado en el artículo 85 del Código Orgánico Tributario: “Todo acto administrativo relacionado con la determinación de la obligación tributaria, así como las resoluciones que dicten las autoridades respectivas, se notificará a los peticionarios o reclamantes y a quienes puedan resultar directamente afectados por esas decisiones, con arreglo a los preceptos de este Código.
El acto de que se trate no será eficaz respecto de quien no se hubiere efectuado la notificación.”.
Lo señalado permite identificar que la notificación es el requisito final con el que debe cumplir el acto administrativo, sin embargo su incumplimiento ocasiona que no se produzcan los efectos jurídicos particulares, que se enunciaron en el numeral 1.1 del presente estudio.
La falta de notificación del acto ocasiona la falta de eficacia del mismo, es decir que dicho acto no puede ser ejecutado, en virtud de que el sujeto o sujetos administrados a quienes va dirigido, desconocen de su existencia.
La notificación además debe cumplirse dentro de los plazos previamente establecidos por la ley, y es precisamente la falta de notificación del acto administrativo, ya sea por causas relacionadas con la inexistencia del acto administrativo, por cuanto al momento de vencido el plazo que la ley ha determinado para que la autoridad pública exprese su voluntad debidamente motivada, todavía no se cuenta con el documento formal que permita su
14
15
exteriorización, o ya sea porque, pese a la existencia del documento formal que exterioriza la voluntad de la administración, el mismo no ha sido puesto en conocimiento del interesado o afectado, es decir que a pesar que la resolución de respuesta existe, la misma no ha sido formalmente notificada, por tanto el plazo ha discurrido y por tanto se configura el silencio administrativo.
1.2. Obligación de resolver en el plazo
1.2.1. Análisis normativo
El plazo para resolver, que la norma otorga a la Administración Tributaria en el Ecuador, la encontramos claramente señalado en el artículo 132 del Código Orgánico Tributario, que establece: “Las resoluciones se expedirán en el plazo de 120 días hábiles, contados desde el día hábil siguiente al de la presentación del reclamo, o al de la aclaración o ampliación que disponga la autoridad
administrativa. Se exceptúan de esta norma los siguientes casos:
1. Los previstos en el artículo 127, en los que el plazo correrá desde el día hábil siguiente al de la recepción de los datos o informes solicitados por el reclamante, o del que se decida prescindir de ellos;
2. Los que se mencionan en los artículos 129 y 131 en que se contará desde el día hábil siguiente al vencimiento de los plazos allí determinados; y,
3.- Las reclamaciones aduaneras, en las que la resolución se expedirá en 30 días hábiles por el Gerente Distrital de Aduana respectivo.”
16
Circunstancia 1: El reclamo presentado es claro y se encuentra completo, entonces el plazo para resolver inicia a partir del día hábil siguiente al que fue presentada dicha reclamación.
Circunstancia 2: El reclamo es obscuro, es decir que la reclamación no es clara para la Administración Tributaria; o en su caso dicha reclamación no cumple con los requisitos establecidos en el artículo 119 del Código Orgánico Tributario, los cuales son: “1. La designación de la autoridad administrativa ante quien se la formule; 2. El nombre y apellido del compareciente; el derecho por el que lo hace; el número del registro de
contribuyentes, o el de la cédula de identidad, en su caso; 3. La indicación de su domicilio permanente, y para notificaciones, el que señalare; 4.
Mención del acto administrativo objeto del reclamo y la expresión de los fundamentos de hecho y de derecho en que se apoya, expuestos clara y sucintamente; 5. La petición o pretensión concreta que se formule; y, 6. La firma del compareciente, representante o procurador y la del abogado que lo patrocine.”. En esta segunda circunstancia, se presentan 2 opciones, una
relacionada con la obscuridad de la reclamación, y otra relacionada con la falta de requisitos de la reclamación, en cuyos casos, según lo establece el artículo 120 del Código Orgánico Tributario, la Administración, debe conceder un término de diez días hábiles al o los reclamantes para que aclaren o complementen el reclamo según corresponda. En la presente circunstancia el plazo para resolver inicia a partir del día hábil siguiente al que la reclamación fue aclarada o complementada.
Al plazo general hasta ahora referido, el artículo 132 establece con precisión tres excepciones, las cuales se analizan a continuación:
17
considerados al momento de resolver, o si se requirieren informes de otras instituciones del sector público, entonces el plazo para resolver inicia desde el día hábil siguiente al de la recepción de los datos o informes, o desde el día hábil siguiente al que la Administración Tributaria decidió prescindir de ellos.
2. Cuando dentro de la sustanciación de las reclamaciones, es necesario la apertura de términos probatorios, los cuales no podrán exceder de 30 días, en cuyo caso, el plazo para resolver inicia desde el día hábil siguiente al día en el que venció el término probatorio.
En esta segunda excepción, se menciona además, que cuando existen hechos o indicios sobre la determinación del tributo, la Administración Tributaria dispondrá la suspensión del trámite, y el inicio de un proceso de determinación complementaria (ejercicio de facultad determinadora), concluido dicho proceso determinativo, continúa transcurriendo el plazo para expedir la resolución motivada que contendrá el acto de determinación complementaria.
3. Finalmente se exceptúan las reclamaciones aduaneras, en las que la resolución se expedirá en el plazo de 30 días hábiles.
Es importante señalar que en el caso de tributos municipales, el Código Orgánico de Organización Territorial, Autonomía y Descentralización, en su artículo 500 establece que: “La presentación, tramitación y resolución de reclamos sobre tributos municipales o distritales, se sujetará a lo dispuesto en la ley.”15, es decir que se seguirán las reglas establecidas en el Código
Orgánico Tributario, las cuales han sido debidamente analizadas.
15
18
Se debe enfatizar además en que el Código Orgánico Tributario, en el numeral 5 del artículo 103 que se refiere a los deberes sustanciales de la Administración Tributaria, señala de manera expresa: “Expedir resolución motivada en el tiempo que corresponda, en las peticiones, reclamos, recursos o consultas que presenten los sujetos pasivos de tributos o quienes se consideren afectados por un acto de la administración.”16.
1.2.2. Análisis doctrinario
Dentro del análisis doctrinario de la obligación que tiene la Administración Tributaria de resolver dentro del plazo establecido por la normativa que la rige, es importante enfatizar lo señalado por Dromi, en su obra Derecho Administrativo, “la finalidad es un elemento esencial del acto administrativo, por
imperio lógico y normativo, la concurrencia de los valores en la función administrativa es parámetro de medida y perímetro del control público, tanto de
legitimidad como de oportunidad.”17, de cuyo texto se puede colegir con claridad meridiana, que conforme fue debidamente analizado, la expedición de un acto administrativo está directamente relacionado con la satisfacción del interés público, del interés general, por tanto su expedición con la debida oportunidad, esto es dentro del plazo previsto por la norma, resulta un aspecto fundamental, cuya observancia garantiza la legitimidad de la actuación pública, y se constituyen en evidencia de la transparencia y la ética gubernamental.
La obligación de resolver dentro del plazo determinado por la ley, debe ser entendida por la Administración Tributaria como una forma de sometimiento al Derecho, el cual debe “encontrarse sustentado en principios superiores que tengan en cuenta tanto el interés social cuanto el interés individual. Así, las
normas justas deben ser respetadas por todos.”18, de modo tal que tanto el
16
Código Tributario, Publicado en el Registro Oficial Suplemento 38 de 14 de junio de 2005, estado vigente.
17DROMI, Ro erto, Dere ho Ad i istrati o ,
Ciudad Argentina Editorial de Ciencia y Cultura, Doceava Edición, Buenos Aires, Argentina, 2009, Pág. 192.
18“OLER, Os aldo, Dere hos y Defe sas del Co tri uye te Fre te al Fis o , La Ley “.A., Buenos Aires,
19
Sujeto Activo como los sujetos pasivos de la obligación tributaria, puedan desarrollar una convivencia armoniosa.
Dentro de un Estado Constitucional de Derechos y Justicia Social, el incumplimiento del plazo para resolver que la norma otorga a la Administración Tributaria, se concibe como una transgresión a los principios de responsabilidad, eficiencia, racionalidad, transparencia, simplificación, economía, coparticipación y solidaridad social, en tal virtud, la institución del silencio administrativo es una forma a través de la cual el Estado busca garantizar la prevalencia de los mencionados principios.
Dentro del análisis doctrinario encontramos a autores como Fernández de Velasco, quien concibe que el poder público, a través del acto administrativo puede crear, reconocer, modificar o extinguir situaciones jurídicas subjetivas, y que por tanto dichas facultades no pueden ser ejercidas de forma arbitraria, entendiéndose a la extemporaneidad como una forma de actuación arbitraria de la autoridad pública que estaba llamada a expedir resolución motivada dentro de determinado plazo.
Se debe recordar además que el acto administrativo, conforme lo señalan autores como Dromi, “es dictado en ejercicio de la función administrativa, sin
importar el órgano que la ejerce.”19, por tanto no puede concebirse que el ejercicio de la función administrativa sea realizado fuera de los parámetros temporales en los cuales la actuación de la autoridad pública resulta oportuna, lo contrario significaría, como ha quedado puesto de manifiesto, la desprotección de los derechos que cobijan a los administrados, en el caso específico del presente estudio, los derechos de los sujetos pasivos de una determinada obligación tributaria, pues por ejemplo, si un contribuyente presenta una reclamación sobre un acto de determinación de impuesto a la renta, y la resolución que emana del Servicio de Rentas Internas, confirma
19
20
dicho acto, pero es emitida fuera de los 120 días hábiles, cabe preguntarnos, si resulta justo y legal, que los intereses generados entre el día hábil siguiente al que vencieron los 120 días hábiles, y el día en que se notificó la respectiva resolución, sean asumidos por el reclamante.
Situaciones como la ejemplificada en el párrafo anterior, obligan a reflexionar que la institución del silencio administrativo, no resulta una forma eficaz de tutelar los derechos de los sujetos pasivos de las obligaciones tributarias, pues se limitan según sea el caso a dar origen a la existencia de un acto administrativo presunto que acepta o niega la petición del administrado, y que en el caso de la legislación ecuatoriana, debe ser solicitado en vía judicial, por tanto es importante que la Administración Pública se encuentre obligada a resarcir el perjuicio generado por actos emitidos fuera del plazo que concede la norma.
Frente a lo hasta aquí señalado, es importante mencionar que la doctrina ha sido unánime al establecer que la pasividad de la Administración Tributaria causa la indefensión de los administrados, y que por tanto la institución del silencio administrativo es un medio idóneo para atacar esta inactividad de la administración, sin embargo siguen siendo materia de debate, los efectos jurídicos que producen los actos administrativos presuntos, a través de los cuales se aceptan la peticiones de los administrados, conforme la concepción del silencio administrativo de naturaleza positivo conforme a nuestra legislación vigente.
21
de quien o quienes permitieron la pasividad y ocasionaron el incumplimiento de la obligación, pues la aceptación tácita ocasiona los mismos efectos jurídicos que una resolución favorable. Lo expuesto es rechazado por la corriente que establece que la aceptación tácita por el simple paso del tiempo, sin considerar si la petición se encuentra debidamente fundamentada en el marco normativo, constituye una trasgresión manifiesta del principio de legalidad y por ende afecta a la presunción de legitimidad del acto administrativo.
1.2.3. Análisis jurisprudencial
Dentro del análisis a las sentencias emanadas del Tribunal Distrital de lo Fiscal, es importante enfatizar que existen pronunciamientos que conciben a la expedición de resolución motivada dentro del plazo establecido en la normativa correspondiente, como una obligación de la Administración Tributaria, cuya aplicación es inexcusable y debe ser cumplida en todos los casos, así se tiene por ejemplo la sentencia expedida por la segunda sala del Tribunal Distrital de lo Fiscal No.1 con sede en Quito, dentro de la causa No. 2006-23879,en la cual la sala establece lo siguiente: “correspondió a la sala determinar la existencia o
no de silencio administrativo, normado por los artículos 132 y 134 del Código Tributario codificado, para lo cual basta con verificar las fechas de presentación del reclamo administrativo: 22 de julio de 2005 (fs. 44 a 46) y
la fecha de notificación con la Resolución No. 217 que niega la
devolución de lo indebidamente pagado: 26 de enero de 2006, entre las
cuales han transcurrido 128 días laborables, que son suficientes para
declarar que existió aceptación tácita del Reclamo presentado por el
Fideicomiso Hit.”(Énfasis agregado me pertenece)20
En forma análoga la sentencia expedida por la primera sala del Tribunal Distrital de lo Fiscal No. 1 con sede en Quito, dentro de la causa No. 21104-2401, es concomitante con la corriente que establece que el incumplimiento de
20
22
la obligación de resolver un reclamo dentro del plazo establecido en la respectiva norma, da origen a la aceptación tácita de la reclamación, y por tanto nos encontramos frente a un acto administrativo favorable para el administrado, y la sala dispone su ejecución, sin que sea necesario analizar si el acto administrativo presunto es o no contrario al Derecho:
“Consecuentemente desde la presentación del Reclamo Administrativo, hasta
la notificación de la Resolución al mismo, han transcurrido más de los ciento veinte días hábiles, que tenía la Administración para pronunciarse en forma expresa, por lo que se ha producido el silencio administrativo que debe
considerárselo como aceptación tácita del reclamo” (Énfasis agregado me
pertenece)21
La tesis hasta aquí analizada en las sentencias emitidas por el Tribunal Distrital de lo Fiscal No.1, no refieren línea alguna respecto de responsabilidades que deben existir en contra de o los funcionarios que ocasionaron que se produzca la aceptación tácita de la reclamación, sin embargo existen también pronunciamientos respecto de dichas responsabilidades, tal como se deja constancia en la sentencia No. 17-503-2008, en la que en su parte pertinente se señala: “Todo ello, sin perjuicio de las responsabilidades y acciones a que
haya lugar en contra del funcionario por cuya causa se produjo la aceptación tácita; acciones y responsabilidades que corresponde ejercitar y determinar a
la Administración Municipal, de conformidad con lo previsto en la ley.”.22
Así también existen sentencias las cuales se inclinan por la corriente que establece que el acto administrativo presunto que se origina a consecuencia del acto administrativo debe ser legítimo, y por tanto la petición debe estar amparada por el Derecho y no contrariar a éste, y no basta entonces el mero incumplimiento del deber de la Administración de emitir resolución motivada en
21
Expediente del Departamento Contencioso de la Dirección Metropolitana Tributaria del Municipio del Distrito Metropolitano de Quito.
22
23
el tiempo que corresponda, se puede citar por ejemplo la sentencia expedida por la cuarta sala del Tribunal Distrital de lo Fiscal No. 1 con sede en Quito, dentro de la causa No. 17504-2007-25182 que en su parte pertinente señala:
“Además la sala considera que para que opere el silencio administrativo, deben
estar presentes los requisitos que son necesarios para que prospere el derecho de petición, consistentes en: a) plantearse de buena fe; b) que la petición sea justa y oportuna; c) que exista interés legítimo al formularse los hechos y pedidos; d) se ajuste a derecho y no se encuentre
prohibida…”(Énfasis agregado me pertenece)23
1.3. El Silencio Administrativo
1.3.1. Definición y naturaleza jurídica.-
A continuación se presenta la definición dada por Dromi en su obra Derecho Administrativo, “Comprende la inactividad o pasividad de la Administración, que
no se expide en tiempo y forma sobre las peticiones formuladas, por lo que por vía legal y presuntiva se equipara la omisión a la resolución tácita…”24.
De la definición expuesta se puede advertir que la institución del silencio administrativo da origen a la existencia de un acto administrativo presunto, es decir que una vez vencido el plazo que la norma otorgaba a la Administración Tributaria para que expida resolución motivada, y ante la inactividad de ésta, el Estado instrumenta esta figura jurídica que actúa en sustitución de la resolución que no ha sido emitida, y según sea el caso y la legislación lo define como una aceptación o una denegación tácita.
Es por tanto el silencio administrativo, una figura jurídica sustentada sobre el marco constitucional, pues su finalidad es la protección de los derechos de los
23
Ibídem
24
24
administrados, específicamente tutela su derecho a recibir respuesta por parte de la administración dentro de los respectivos plazos, es decir que evita que la inactividad de la Administración deje en indefensión a los contribuyentes, y por tanto lesione sus intereses.
El silencio administrativo tiene una vinculación directa con el control que el Estado debe tener sobre sus propias actuaciones, es una limitación a su poder, y una forma de sometimiento de la Administración al Derecho, pues sienta la posibilidad de obligar al Estado a dar respuesta a sus peticiones. Para clarificar lo dicho, se cita lo señalado en el artículo 134 del Código Orgánico Tributario:
“En todo caso, el silencio administrativo no excluirá el deber de la administración de dictar resolución expresa, aunque se hubiere deducido acción contenciosa por el silencio administrativo. En este evento, si la resolución expresa admite en su totalidad el reclamo, terminará la controversia; si lo hace en parte, servirá de elemento de juicio para la sentencia; y si la resolución fuere íntegramente negativa, no surtirá efecto alguno.”.25
Existen tesis doctrinarias como la mantenida por el Tribunal Constitucional Peruano, que refieren la naturaleza del acto administrativo como “una simple ficción de efectos estrictamente procesales, limitados además a abrir la vía de recurso, en sustitución del acto expreso, pero en beneficio del particular únicamente, así el acceso a la vía jurisdiccional una vez cumplidos los plazos queda abierta indefinidamente, en tanto la Administración no dicte la resolución
expresa”26
25
Código Tributario, Publicado en el Registro Oficial Suplemento 38 de 14 de junio de 2005, estado vigente.
26
25
1.3.2. Clasificación según sus efectos jurídicos.-
Considerando los efectos jurídicos que produce la institución del silencio administrativo, se lo clasifica en silencio administrativo positivo y silencio administrativo negativo, a continuación se define a cada uno de ellos:
El silencio administrativo positivo, como ha quedado evidenciado se produce ante la pasividad o inactividad de la administración en su deber de dictar resolución motivada en el tiempo en el que la ley establece, en este caso dicha abstinencia ocasiona la producción de un acto administrativo presunto, que acepta la petición o reclamación del administrado.
Por su parte el silencio administrativo negativos, ocasiona la producción de un acto administrativo presunto, que niega la petición o reclamación del administrado.
Es de señalar frente a lo expuesto, que tanto el silencio administrativo positivo, como el silencio administrativo negativo, dan ocasión a la formación de un acto administrativo presunto, esta institución nace como fuente de tutela de los derechos del administrado, garantizándole el acceso al debido proceso, y evitando por tanto que se produzca indefensión.
26
1.3.3. Evolución del silencio administrativo en el Ecuador.-
El silencio administrativo en materia tributaria en el Ecuador nacía de acuerdo al artículo 103 del Código Tributario27 como una denegación tácita, es decir que la tutela de la inactividad de la administración ocasionaba el aparecimiento del silencio administrativo negativo, cuyos efectos ya fueron explicados.
El silencio administrativo negativo mantiene sus efectos hasta el 1 de enero de 1995, conforme la reforma establecida en el artículo 21 del Decreto Ley No. 05, que estableció que el silencio administrativo en materia tributaria en el Ecuador pasaba a tener los efectos jurídicos del silencio administrativo positivo, es decir que el acto administrativo presunto acepta la petición o reclamación del administrado.
Concomitante con lo señalado, actualmente encontramos que el Código Orgánico Tributario vigente28, en su artículo 134, la aceptación tácita, es decir que la petición o pretensión del administrado se entiende aceptada.
1.4. El proceso contencioso tributario
Es necesario en primera instancia clarificar que el Derecho Procesal Tributario
“se ocupa de los llamados procedimientos tributarios, en los que existe
controversia (procedimiento contencioso tributario), la exigencia del cobro de la
deuda tributaria (procedimiento de cobranza coactiva) o la tramitación de una determinada petición (procedimiento no contencioso), incluyendo a aquellos asuntos tributarios cuya vía procedimental sea la de observar el procedimiento
administrativo general.”, en atención a lo expuesto, es pertinente realizar un profundo análisis respecto del caso específico del presente estudio, que versa
27
Código Tributario, Publicado en el Registro Oficial 396 de 10 de marzo de 1994, estado derogado.
28
27
respecto de la “Aplicación de la Institución del Silencio Administrativo en materia tributaria en el Ecuador”29:
Lo antes expuesto se origina del hecho de que el silencio administrativo en el Ecuador es de carácter positivo, es decir que ante la pasividad o inactividad de la Administración Tributaria en el plazo que la ley establece para que emita resolución motivada, origina la existencia de un acto administrativo presunto que acepta las pretensiones del administrado.
Originado el acto presunto, la acción procesal en la vía judicial con laque actualmente se busca alcanzar como pretensión, la ejecución del acto administrativo presunto, es a través de una acción de impugnación, es decir que se entendería que existe controversia entre la administración y el administrado, y que precisamente este último, impugna la resolución presunta, situación que a criterio del autor del presente estudio, resulta equivocada, en tanto y en cuanto, la Administración Tributaria no emitió acto administrativo alguno en el que niegue las pretensiones del administrativo, y por el contrario, el acto presunto que se ha originado acepta dichas pretensiones.
Queda claro que la búsqueda de la ejecución de dicha resolución presunta, se la debe realizar en vía judicial, considerando que es precisamente en esta vía, en la que a falta de pronunciamiento de la Administración Tributaria, debe revisarse su actuación procesal, así como la no existencia de vicios de nulidad sobre el mismo, considerando que como se conoce en el argot del derecho, no puede sacrificarse la justicia, por la mera omisión de solemnidades.
Se debe además enfatizar que la institución del silencio administrativo, de manera general, aparece una vez que el límite temporal que la ley otorga a la
29YACOLCA, Daniel, GAMBA, César, AGÜERO, Óscar, Tratado de Dere ho Pro esal Tri utario , Pa ífi o Editores,
28
Administración para el ejercicio de su facultad resolutiva, agota la vía administrativa, y da lugar a acciones en la vía judicial.
Es necesario entonces, diferenciar la acción de la pretensión, siendo la acción
“el derecho que tienen todos los habitantes a articular sus pretensiones ante la autoridad jurisdiccional”30, mientras que la pretensión es “el derecho concreto
que cada una de las partes articula ante la autoridad decisoria del procedimiento o proceso tributario”31, siendo entonces evidenciada que cada
pretensión deberá corresponder a determinada acción.
1.4.1. Acción de impugnación.-
Este tipo de acción tiene como característica principal, la no conformidad del administrado con algún acto de la administración tributaria, que considera lesiona sus derechos subjetivos.
Esta acción nace del derecho de impugnación del que gozan los administrados frente a la Administración Tributaria, y del deber del Estado de garantizar el ejercicio del mentado derecho.
La pretensión de este tipo de acción es la rectificación o anulación del acto administrativo objeto de la no conformidad del administrado.
La acción de impugnación como ha quedado expuesto, se deriva de las controversias que existen entre la administración y el administrado, de hecho a efectos de establecer la procedencia de la acción, es necesaria la existencia de una resolución de última instancia que niega en todo o en parte la pretensión del sujeto pasivo.
30
YACOLCA, Daniel, GAMBA, César, AGÜERO, Óscar, Tratado de Dere ho Pro esal Tri utario , Pa ífi o Editores, Volumen I, Primera Edición, 2012, Pág. 51
31
29
Es importante reflexionar respecto de la acción de impugnación establecida en el numeral 4 del artículo 120 del Código Orgánico Tributario, según el cual, ante la existencia de silencio administrativo (en la legislación ecuatoriana es silencio positivo), cabe acción de impugnación, pese a que el acto administrativo presunto no origina controversia alguna, pues las pretensiones del administrado se entienden aceptadas, conforme el artículo 134 ibídem. En este caso no se busca el reconocimiento de un derecho, porque el derecho ya se configuró por el paso del tiempo.
1.4.2. Acción de ejecución.-
La acción de ejecución tiene como objeto que el administrado acuda en vía judicial con la pretensión de que se declare la existencia de un derecho autónomo.
En el caso específico del presente estudio, este derecho, nace en consecuencia de la pasividad o inactividad de la Administración tributaria dentro del tiempo que la norma estableció para que se dé respuesta a las pretensiones del sujeto pasivo, es decir es un derecho que surge por el ministerio de la ley.
30 CAPITULO II
31
2.1. Principios que fundamentan el silencio administrativo
La institución del silencio administrativo, sea este positivo o negativo, es una figura administrativa que surge ante un incumplimiento de un deber u obligación de la Administración Tributaria, esto es, emitir resolución motivada dentro del plazo que la ley conceda para el efecto, es entonces una herramienta que permite garantizar al administrado, su derecho a la impugnación, así como evita que la administración a causa de su pasividad, lesione las garantías del debido proceso. En síntesis se debe mencionar que son varios los principios que rigen el obrar del silencio administrativo, y por ende existen varios derechos que se tutelan a través del mismo.
2.1.1. Principio de legalidad
Este principio es fundamental para el análisis realizado en el presente estudio, pues de este se desprende que todas las potestades estatales se entienden como potestades legítimas, es decir emanadas de fuente normativa.
En el ámbito tributario, este principio establece que no existe tributo sin ley, pudiéndose colegir por tanto que la relación entre Administración y Administrado se deriva de la propia ley.
32
En este contexto se debe enfatizar que lo antes descrito se fundamenta en el conocido principio de reserva de ley en materia tributaria, cuyo fin último corresponde a evitar la actuación discrecional de la Administración Tributaria, por ello se entiende al ejercicio de las facultades tributarias como actividades estrictamente regladas.
Abundando en la materia, en el Tratado de Derecho Procesal Tributario se establece respecto al principio de legalidad, que “nos encontramos ante un
principio general de todo Estado de Derecho, según el cual la Administración se encuentra plenamente sujeta a la ley y al Derecho”32.
En la legislación ecuatoriana, este principio se cataloga como rector del régimen tributario tanto en el artículo 300 de la Constitución de la República, así como en el artículo 5 del Código Orgánico Tributario. Dicha rectoría se orienta a lograr limitar la potestad tributaria, evitando la arbitrariedad y el abuso del poder, permite por tanto alcanzar la tan ansiada seguridad jurídica, que es una de las principales características de Estados en los que la inversión nacional o extranjera se dinamiza o amplía constantemente. Mientras mayor crecimiento experimenta la inversión, mejora también la captación de recursos de fuentes tributarias, y por ende la inversión social también se incrementa, permitiendo hacer efectiva la redistribución de la riqueza, a ocasión de lo cual se logra uno de los fines primordiales del régimen tributario.
Respecto al tema específico de estudio, se debe enfatizar que el ámbito tributario supone la dotación de potestades a la Administración Tributaria, pero si bien dichas potestades se refutan universales, son limitadas para evitar el abuso y la discrecionalidad en su actuación.
32
33
Las referidas limitaciones se encuentran plasmadas en herramientas tales como la institución del silencio administrativo positivo, según la cual la falta de atención a la pretensión en el plazo que la ley señala, da lugar a la existencia de un acto presunto que acepta la pretensión del administrado, por tanto no cabe impugnar el derecho en vía judicial (silencio administrativo negativo), sino que simplemente cabe solicitar su ejecución, porque el mismo ya nació, la única posibilidad de negación se refuta a la presencia de vicios de nulidad del acto.
Si consideramos que no podrá existir decisión alguna de la Administración que contravenga las normas que rigen la relación tributaria, es evidente que tampoco las decisiones judiciales podrán realizarse en sentido contrario a la norma, y que deberá por tanto garantizar su estricta aplicación, pese a que esta afirmación pareciere resultar de un régimen de la escuela positivista, es necesario resaltar que la misma contiene reglas propias de un Estado Constitucional de Derechos y Justicia, donde las normas que favorecen al administrado sin afectar y vulnerar derechos deben ser de inmediata aplicación.
Eduardo García de Enterría, respecto al tema señala “…toda actuación
singular del poder debe estar cubierta por una ley previa…”33, “Lo mismo
ocurre con el poder judicial, que deja de ser un poder libre, supuesta expresión directa de la soberanía y con la misma fuerza creadora que el poder normativo supremo, para quedar definitivamente legalizado, sometido a la ley.”.
Es evidente que el principio de legalidad en el caso del régimen tributario ecuatoriano, cobija la aplicación del silencio administrativo positivo, y por tanto el Tribunal Distrital de lo Fiscal, ante la pretensión del sujeto administrado de que se ejecute el derecho que ha nacido por el ministerio de la ley, deberá
33GARCÍA DE ENTERRÍA, Eduardo, y FERNÁNDEZ, Ra ó , Curso de Dere ho Ad i istrati o , To o I, Editorial Te is
34
conforme ha sido insistentemente referido en el presente estudio, verificar la no existencia de vicios de nulidad en el acto presunto, y de no encontrarlos, disponer la ejecución inmediata de la pretensión que el administrado hubiese tenido al iniciar su acción en vía administrativa, misma que ante la falta de atención, dio origen al silencio administrativo positivo.
Se debe precisar además, conforme quedó explicado anteriormente, que dentro del ámbito tributario, existen aspectos reservados estrictamente a la ley, tal es el caso de los recursos, entendiéndose que el reclamo administrativo, es un recurso en vía administrativa que posee el sujeto pasivo, por tanto, su tratamiento se encuentra plenamente reservado a lo que determina la ley.
Siendo que el reclamo administrativo, es un recurso que se tramita en estricta obediencia a lo que señala la ley, y que es justamente el Código Orgánico Tributario, el que determina que la falta de atención dentro del plazo de 120 días hábiles, da lugar al silencio administrativo positivo, es decir a la aceptación tácita de la pretensión del administrado, las actuaciones del Tribunal Distrital de lo Fiscal, o la Corte Nacional de Justicia que sustancien dicha acción como si se tratara de una acción de controversia entre la Administración Tributaria y los administrados, convirtiéndose en una forma de ampliación del plazo para resolución de la Administración Tributaria, se deberán refutar como acciones ilegítimas, que ocasionan la ineficacia del silencio administrativo en materia tributaria en el Ecuador.
2.1.2 Principio de eficacia y eficiencia
35
La eficacia es el grado en que algo logra el mejor resultado posible. La falta de eficacia no puede ser reemplazada con mayor eficiencia porque no hay nada más inútil que hacer muy bien, algo que no tiene valor. Peter Druker expresaba
con total lucidez la siguiente frase “un líder debe tener un desempeño eficiente
y eficaz a la vez, pero aunque la eficiencia es importante, la eficacia es aún
más decisiva”34.
En la legislación ecuatoriana, este es un principio que se encuentra recogido en el artículo 227 de la Constitución de la República, en el que se señala que la Administración Pública constituye un servicio a la colectividad, y que entre otros está regido por el principio de eficacia y eficiencia.
Es importante considerar que para la temática tratada en el presente estudio, la actuación de la Administración se basa en el poder tributario, y en tal virtud, será siempre necesario que dicho poder se adecué entre otros, a los principios constitucionales que rigen el accionar de la Administración Pública, todo sobre la base fundamental de la relación jurídico personal existente entre el Ente acreedor de los tributos y los sujetos pasivos de los mismos.
Lo señalado permite colegir con claridad meridiana, que esta relación jurídico personal, deriva un conjunto de derechos y obligaciones, tanto para el sujeto pasivo, como para el sujeto activo, mismos que merecen ser analizados, considerando que tras esta relación se encuentran prestaciones patrimoniales que respecto al sujeto activo, se constituyen en recursos que alimentan los presupuestos estatales, y respecto del sujeto pasivo constituyen recursos generados por su esfuerzo y orientados a la satisfacción de sus necesidades y acrecentamiento de su patrimonio.
34
36
Enfáticamente corresponde señalar que en el marco de lo expuesto, es evidente la importancia y trascendencia de lograr que la Administración Tributaria tornó su actuación bajo este principio rector, es decir que el ente activo se encuentra obligado a dictar resolución en el tiempo máximo que la ley ha determinado, y que dicho acto deberá dar debida atención (entiéndase aceptación o negación) a la pretensión con la que concurrió el administrado.
Resulta evidente que en el primer caso, es decir cuando la administración no se pronunció dentro del plazo normativo, es la institución del silencio administrativo, la que garantiza que el administrado pueda continuar con su pretensión en vía judicial, considerando que en el caso de nuestra legislación, el silencio es positivo, y por ende dicha pretensión se entiende aceptada, queda nada más, que en vía judicial se revise que el acto administrativo presunto no tenga vicios de nulidad, pues el derecho ha nacido por el ministerio de la ley.
Por otra parte, cabe reflexionar si en el caso en el que la administración tributaria, pese a que ha dictado resolución motivada dentro del plazo que la ley determinó, dicho pronunciamiento no da atención a la pretensión del administrado, sino que por el contrario atiende una pretensión diferente, ¿cabe entonces la institución del silencio administrativo, sobre la base precisamente del principio de eficacia y eficiencia de la Administración Pública, según el cual, el actuar de la Administración, no solo debe ser dentro de los plazos previstos, sino además sobre lo que debió actuar?.
