Tratamiento tributario-contable de los retiros de bienes

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IB OT A B LI EC OPERATIVA

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Tratamiento tributario-contable

de los retiros de bienes

& EMPRESAS

SISTEMA INTEGRAl de INFORMACIÓN PARA CONTADORES, ADMINISTRADORES Y GERENTES

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ÍNDICE

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TRATAMIENTO TRIBUTARIO-CONTABLE DE LOS RETIROS

HECHO EL DEPÓSITO LEGAL EN LA BIBLIOTECA NACIONAL DEL PERÚ

2010-03424 LEY Nº 26905 / D.S. Nº 017-98-ED

ISBN: 978-612-4038-77-8 REGISTRO DE PROYECTO EDITORIAL

31501221000247

DIAGRAMACIÓN DE CARÁTULA Martha Hidalgo Rivero DIAGRAMACIÓN DE INTERIORES

Wilfredo Gallardo Calle

ANGAMOS OESTE 526 - MIRAFLORES LIMA 18 - PERÚ CENTRAL TELEFÓNICA: (01)710-8900

FAX: 241-2323

E-mail: [email protected] www.contadoresyempresas.com.pe

G

ACETA

J

URÍDICA

S.A.

Imprenta Editorial El Búho E.I.R.L. San Alberto 201 - Surquillo

Lima 34 - Perú

Introducción ... 3

1. Autoconsumo ... 7

2. Retiro con fi nes promocionales ... 11

3. Bonifi caciones ... 22

4. Regalos u obsequios ... 32

5. Donaciones ... 40

6. Gastos de representación ... 50

7. Retiros por robo, caso fortuito o fuerza mayor ... 59

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INTRODUCCIÓN

La idea central acerca de los retiros de bienes, y que nunca debe ser perdida de vista ya que el hacerlo provoca confusiones, es tener claro que siempre se tratarán de gastos (en al-gunos casos, como las bonifi caciones –variante de retiro de bienes– son ingresos negativos, lo que al fi nal implicará lo mismo, esto es, que una pérdida o un ingreso negativo tienen el mismo signo, son partidas que producen disminución de ingresos).

Por ello, desde la perspectiva de la Ley del Impuesto a la Renta, los retiros de bienes se-rán considerados como deducciones tributarias en tanto cumplan con los requisitos genera-les y específi cos que esta norma dispone (causalidad, proporcionabilidad, razonabilidad, de-vengado, valor de mercado, topes cuantitativos, etc.).

Desde el punto de vista de la Ley del IGV, algunos retiros de bienes califi can como ven-ta, pero solo para esta ley, ya que como señalamos anteriormente, estos son operaciones que producen o un gasto o un ingreso negativo, tanto desde un punto de vista contable como uno tributario.

A lo largo de la presente guía se revisarán las formas que adoptan los retiros de bienes y se analizarán las disposiciones legales tributarias que existen sobre estas.

Formas de retiros de bienes Formas de retiros de bienes

Todas las siguientes expresiones son empleadas para referirse a los retiros de bienes, como veremos más adelante algunas resultan siendo sinónimas de otras:

- Autoconsumo.

- Muestras.

- Bonifi caciones.

- Obsequios.

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- Retiros con fi nes promocionales.

- Regalos.

- Actos de liberalidad.

- Atenciones a clientes.

- Retiros por robo, pérdida (merma) o destrucción.



JURISPRUDENCIA

Los retiros de bienes deben ser determinados sobre base cierta

• RTF Nº 5278-5-2006 (28/09/2006)

La transferencia, apropiación o consumo susceptibles de ser califi cados como retiro de bienes, deben ser comprobados y determinados sobre base cierta.

La entrega de afi ches publicitarios no constituye retiro de bienes

• RTF Nº 214-5-2000 (28/03/2000)

En cuanto al reparo de retiro de bienes por la entrega gratuita de afi ches se señala que los afi ches no son bienes que la empresa retire en benefi cio directo o en favor de terceros. Se indica que el tercero al recibir los afi ches no tiene obligación de adquirir los productos que promocionan, y que la entrega de los afi -ches responde a una técnica de marketing a fi n de poder colocar sus bienes en el mercado para su pron-ta venpron-ta y acorde con lo que es propio a la realización de su objeto social, por lo que, en este punto, la ley no grava como retiro la entrega de los afi ches efectuada por la empresa. Se señala que cuando el re-glamento de la Ley del IGV considera retiro todo acto por el que se transfi ere la propiedad a título gratui-to, tales como los obsequios, no se está refi riendo a la entrega de afi ches, toda vez que dichos bienes no representan para el adquirente el uso de tal bien, como pueden ser, los lapiceros, polos, llaveros, alma-naques, etc, calidad que no alcanza a un afi che, el cual, solo tiene por fi n ser un instrumento promocional de mercadeo, como ocurre con otros medios de similar naturaleza corno los volantes que las empresas distribuyen en sus propios locales o a los transeúntes a través de terceros en las calles.

Así pues, desvirtuada su utilización como bien en provecho propio del adquirente, resulta forzado reputar como retiro, en su calidad de obsequio, la entrega gratuita de afi ches a terce-ros practicada como técnica comercial por el contribuyente.



INFORME SUNAT Sumilla:

El tercer párrafo del inciso c) del numeral 3 del artículo 2 del Reglamento del IGV, cuando dispone que para efecto de dicho impuesto no se consideran ventas las entregas de bienes muebles que efectúen las empresas como bonifi caciones al cliente sobre ventas realizadas, siempre que cumpla determinados re-quisitos; únicamente se refi ere a las bonifi caciones realizadas por ventas de bienes, mas no por la pres-tación de servicios.

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INFORME N° 216-2002-SUNAT/K00000

MATERIA:

Se consulta si las bonifi caciones que no son con-sideradas ventas, de acuerdo a lo dispuesto en el penúltimo párrafo del inciso c) del numeral 3 del artículo 2 del Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas, y que por lo tanto no dan lu-gar al pago de este impuesto, solo proceden tra-tándose de venta de bienes o también proceden en el caso de prestación de servicios.

BASE LEGAL:

- Texto Único Ordenado de la Ley del Impues-to General a las Ventas e ImpuesImpues-to Selectivo al Consumo, aprobado por Decreto Supre-mo N° 055-99-EF y Supre-modifi catorias (en adelan-te, TUO del IGV).

- Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo, aprobado por Decreto Supremo N° 029-94-EF, cuyo Título I fue sustituido por el Decreto Su-premo N° 136-96-EF y normas modifi catorias, entre las cuales se encuentra el Decreto Su-premo N° 064-2000-EF (en adelante, Regla-mento del IGV).

ANÁLISIS:

De acuerdo a lo dispuesto en el artículo 1 del TUO del IGV, este impuesto grava, entre otros, la ta en el país de bienes muebles y la primera ven-ta de inmuebles que realicen los constructores de los mismos.

Por su parte, el artículo 3 del citado TUO, señala que para efecto de la aplicación del IGV se entien-de por venta:

a) Todo acto por el que se transfi eren bienes a título oneroso, independientemente de la de-signación que se dé a los contratos o negocia-ciones que originan esa transferencia y de las condiciones pactadas por las partes.

b) El retiro de bienes que efectúe el propietario, socio o titular de la empresa o la empresa mis-ma, incluyendo los que se efectúen como des-cuento o bonifi cación, con excepción de los se-ñalados en la Ley y su Reglamento, tales como los siguientes:

- La entrega de bienes a un tercero para ser utilizados en la fabricación de otros bienes que la empresa le hubiere encargado.

- El retiro de insumos, materias primas y bie-nes intermedios utilizados en la elaboración de los bienes que produce la empresa.

- El retiro de bienes por el constructor para ser incorporados a la construcción de un inmueble.

- El retiro de bienes como consecuencia de la desaparición, destrucción o pérdida de bie-nes debidamente acreditadas conforme lo disponga el Reglamento.

- El retiro de bienes para ser consumidos por la propia empresa, siempre que sea nece-sario para la realización de las operaciones gravadas.

- Bienes no consumibles, utilizados por la propia empresa, siempre que sea necesa-rio para la realización de las operaciones gravadas y que dichos bienes no sean re-tirados a favor de terceros.

- El retiro de bienes para ser entregados a los trabajadores como condición de trabajo, siempre que sean indispensables para que el trabajador pueda prestar sus servicios, o cuando dicha entrega se disponga median-te ley.

- El retiro de bienes, producto de la transfe-rencia por subrogación a las empresas de seguros de los bienes siniestrados que ha-yan sido recuperados.

De otro lado, el inciso c) del numeral 3 del artículo 2 del Reglamento del IGV dispone que es venta, el retiro de bienes, considerando como tal:

- Todo acto por el que se transfi ere la propiedad de bienes a título gratuito, tales como obse-quios, muestras comerciales y bonifi caciones, entre otros.

- La apropiación de los bienes de la empresa que realice el propietario, socio o titular de la misma.

- El consumo que realice la empresa de los bie-nes de su producción o del giro de su negocio,

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salvo que sea necesario para la realización de operaciones gravadas.

- La entrega de los bienes a los trabajadores de la empresa cuando sean de su libre disposición y no sean necesarios para la prestación de sus servicios.

- La entrega de bienes pactada por convenios Colectivos que no se consideren condición de trabajo y que a su vez no sean indispensables para la prestación de servicios.

Adicionalmente, el mencionado inciso detalla los retiros que no son considerados ventas y, entre otros, señala que para efecto del IGV, no son ven-tas las entregas de bienes muebles que efectúen las empresas como bonifi caciones al cliente sobre ventas realizadas, siempre que cumplan con los requisitos establecidos en el numeral 13 del artícu-lo 5, excepto el literal c).

Como se puede apreciar de las normas glosadas, para efecto del IGV, se considera como operación de “venta” la transferencia de bienes a título one-roso y los retiros de bienes, salvo las excepciones previstas en las normas sobre la materia.

En ese sentido, cuando las normas que regulan el IGV hacen referencia al término “venta”, debe interpretarse dicho concepto considerando la de-fi nición contemplada en el TUO del IGV y su Re-glamento, no procediendo dar a dicho término un contenido más amplio al expresamente previsto en las normas pertinentes.

Por consiguiente, cuando en el inciso c) del nu-meral 3 del artículo 2 del Reglamento del IGV, se

establece que no se consideran ventas las entre-gas de bienes muebles que efectúen las empresas como bonifi caciones al cliente sobre ventas rea-lizadas, siempre que cumplan con determinados requisitos, debe entenderse que esta norma solo está haciendo alusión a las bonifi caciones que se otorgan por la venta de bienes y de ningún modo a la prestación de servicios.

A mayor abundamiento, debe tenerse en cuenta que en términos generales, se considera como re-tiro de bienes, entre otros, a todo acto por el que se transfi ere la propiedad de los mismos a título gratuito, tales como obsequios, muestras comer-ciales y bonifi caciones, razón por la cual, para que una determinada operación no constituya retiro de bienes, debe estar expresamente contempla-da como una excepción, lo que no ocurre en el su-puesto materia de consulta.

CONCLUSIÓN:

El tercer párrafo del inciso c) del numeral 3 del ar-tículo 2 del Reglamento del IGV, cuando dispone que para efecto de dicho impuesto no se consi-deran ventas las entregas de bienes muebles que efectúen las empresas como bonifi caciones al cliente sobre ventas realizadas, siempre que cum-pla determinados requisitos; únicamente se refi ere a las bonifi caciones realizadas por ventas de bie-nes, más no por la prestación de servicios.

Lima, 2 de agosto de 2002 ORIGINAL FIRMADO POR:

CLARA URTEAGA GOLDSTEIN Intendente Nacional Jurídico (e)

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1. AUTOCONSUMO

El autoconsumo de un bien implica descartar la transferencia de propiedad del mismo, ello se debe a que el contribuyente ha tomado bienes de su propiedad y los ha consumido, entre este tipo de acciones tenemos:

a. El retiro de insumos, materias primas y bienes intermedios utilizados en la elaboración de los bienes que la empresa produce.

b. La entrega de bienes a un tercero para ser utilizados en la fabricación de otros bienes que la empresa hubiere encargado.

c. El retiro de bienes por el constructor para ser incorporados a la construcción de un inmue-ble.

d. En general, el retiro de bienes para ser consumidos por la propia empresa.

Vamos a notar que en este tipo de situaciones la empresa en un momento origen es la propietaria de bienes, mayormente asociado a partidas de inventarios, y en un momento pos-terior, los bienes han desaparecido debido a que la empresa los ha consumido. Como no existe transferencia de propiedad, no existe razón para la emisión de un comprobante de pago, por ello, en el Reglamento de Comprobantes de Pago no encontraremos un supuesto que obligue a la emisión de estos.

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

APLICACIÓN PRÁCTICA • Autoconsumo de mercaderías

La empresa Mi Ofi cina S.A. se dedica a la comercialización de útiles de escritorio, debido a que esta en-tidad tiene que cubrir las demandas de útiles efectuadas por sus diferentes áreas administrativas ha dis-puesto que los jefes de área autoricen de manera semanal los requerimientos de materiales de sus res-pectivas secciones.

Por ello, el jefe del área de contabilidad autoriza el requerimiento de útiles con un valor en libros de S/. 200.

Se pide registrar la operación y analizar el efecto contable y tributario.

Solución:

Como se indicó en el enunciado del caso, se trata de una empresa comercializadora, la cual, en un pri-mer momento adquiere pri-mercaderías con el propósito de efectuar una posterior venta. Esto implica que los útiles requeridos fueron registrados, junto con las demás adquisiciones, en la cuenta 601 Compra de mercaderías y conforman el saldo de la cuenta 20 Mercaderías.

El posterior consumo que realizará la empresa de una porción de estos bienes, implicaría en primer lu-gar efectuar un asiento de reclasifi cación como sigue:

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---x---60 Compras 200 606 Suministros diversos 61 Variación de existencias 200 611 Variación de mercaderías 60 Compras 200 601 Mercaderías 61 Variación de existencias 200

616 Variación de suministros diversos

x/x Reclasificación de mercaderías a suministros diversos. ---x--- 26 Suministros diversos 200 261 Suministros diversos 20 Mercaderías 200 201 Mercaderías x/x Destino de la reclasificación. ---x---

A continuación la empresa registrará el consumo de los bienes:

---x---65 Cargas diversas de gestión 200

659 Otras cargas diversas de gestión

26 Suministros diversos 200

261 Suministros diversos

x/x Consumo de útiles de oficina.

---x---

94 Gastos administrativos 200

79 Cargas imputables a cuenta de costos 200

791 CICC

x/x Destino de las cargas.

---x---

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FORMA

TO 13.1: REGISTRO DEL INVENT

ARIO PERMANENTE VAL

ORIZADO - DET

ALLE DEL INVENT

ARIO VAL ORIZADO PERIODO : Mayo 2010 RUC : 20123456789 EMPRESA : Sansón Her manos S.A . EST ABLECIMIENTO (1) : Av

. Húsares de Junín 2345 - La Victoria

CÓDIGO DE L A EXISTENCIA : 2004859515 TIPO (T ABL A 5) : 02 DESCRIPCIÓN : Bramido 250 ml CÓDIGO DE L A UNIDAD DE MEDIDA (T ABL A 6) : 12 MÉTODO DE V AL UACIÓN : Promedio DOCUMENTO DE TRASLADO , COMPROBANTE DE P AGO ,

DOCUMENTO INTERNO O SIMILAR

TIPO DE OPERACIÓN (TABLA 12) ENTRADAS SALIDAS SALDO FINAL FECHA TIPO (TABLA 10) SERIE NÚMERO CANTIDAD COSTO UNIT ARIO COSTO TOT AL CANTIDAD COSTO UNIT ARIO COSTO TOT AL CANTI- DAD COSTO UNIT ARIO COSTO TOT AL 01/01/2010 16 10,000 15.00 150,000.00 03/05/2010 01 120 1256 01 510 15.00 7,650.00 9,490 15.00 142,350.00 TOT ALES 0 0.00 510 7,650.00

(1) Dirección del establecimiento o código según el R

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En esta anotación hemos empleado los códigos: 00 ya que el documento que sustenta la salida es un documento particular impuesto por el propio contribuyente (nota de salida de almacén –o expresión similar–), así como el código 99 ya que preferimos emplear la expre-sión Autoconsumo.

Autoconsumo - conclusión

- Impuesto a la Renta: genera gasto deducible en tanto cumpla con los requisitos genera-les, no tienen tope.

- IGV: no se considera venta, ni siquiera debe ser considerada como una venta exonerada o inafecta, debido a como ya se ha señalado, esta operación es un gasto para la empresa y no un ingreso.

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2. RETIRO CON FINES PROMOCIONALES

La Ley del IGV señala que se considera retiros con fi nes promocionales a:

“La entrega a título gratuito de bienes que efectúen las empresas con la fi nalidad de pro-mocionar la venta de bienes muebles, inmuebles, prestación de servicios o contratos de construcción, (…)”.

Esto implicará que dentro de esta fi gura encontremos una acción de publicidad asociada a esta forma de retiro de bienes: la empresa incurre en estos gastos debido a que desea pro-mocionar a la empresa o a productos (bienes o servicios) de la empresa, lo cual se logra en la mayoría de casos trasladando la propiedad de bienes o en otras, permitiendo que el poten-cial cliente pruebe las cualidades del producto de forma inmediata, por ejemplo, en el caso de las degustaciones.

La defi nición brindada en párrafos anteriores implica que las muestras son una forma de retiro de bienes con fi nes promocionales. Sin embargo, es importante hacer notar que la refe-rida Ley del IGV dispone que las muestras médicas no se consideran venta, ello hace que el resto de bienes que se otorguen en calidad de muestra sí sean considerados como ventas.

Lo anterior nos lleva a la revisión de la disposición contenida en el reglamento de la Ley del IGV, la cual señala que los retiros con fi nes promocionales son considerados venta solo en el importe que supere el 1% del promedio de los ingresos brutos de los últimos doce me-ses con un máximo de 20 UIT.

En la vida diaria, para automatizar el control de los retiros de bienes con fi nes promocio-nales, se debería crear un reporte que presente la información consolidada de los ingresos brutos de los últimos doce meses (incluido el mes de la liquidación del IGV), que a continua-ción saque el promedio de esta suma, calcule luego el 1% de la cifra anterior, verifi cando que no se supere de las 20 UIT y fi nalmente compare con el valor venta acumulado de los reti-ros de bienes.

El cálculo aludido en párrafos anteriores nos puede presentar dos situaciones, en la pri-mera, el valor de mercado de los bienes entregados pueden encontrarse por debajo de los límites, lo que implicaría que no existe base afecta con el IGV. Una hoja de trabajo como la que se muestra en el Cuadro Nº 1 será el sustento tributario apropiado.

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CUADRO Nº 1

Verificación de los límites en el retiro de bienes - Mayo 2010 Ingresos brutos 12 últimos meses

Periodo Ingresos_brutos

1 May-10 50,000

2 Abr-10 30,000

3 Mar-10 40,000 Promedio 48,083

4 Feb-10 70,000

5 Ene-10 25,000 a. Tope 1% 481

6 Dic-09 98,000 b. Tope 20 UIT 72,000

7 Nov-09 42,000

8 Oct-09 31,000 Menor de (a) con (b) 481 Límite

9 Set-09 23,000

10 Ago-09 64,000 Valor venta

11 Jul-09 37,000 Retiro de bienes 400

12 Jun-09 67,000

577,000 Exceso sobre límite 0

IGV sobre el exceso 0

En el caso de la primera de las situaciones, el documento a elaborar es una boleta de ven-ta y podría procederse de la siguiente forma:

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Universo Químico S.A.

RUC : 20123456789

Av. Húsares de Junín 2345 - La Victoria

_{BOLETA DE VENTA}

Av. República de Panamá 3547 - Surquillo 120-001256

Fecha : 03/05/2010

Adquirente o usuario: Retiros con fines promocionales

Detalle de la operación

Ítem Descripción Unidad de medida Cantidad Importe

104859515 Colorante Sandolán Púrpura Kilogramos 4 0

Valor de mercado S/. 400

Precio de venta S/.

-Transferencia a título gratuito Imprenta Túpac Amaru E.I.R.L.

RUC: 10086783109

Fecha de impresión: 24/02/2008 Número de autorización: 15156533548

EMISOR

Como se advierte por las cifras trabajadas en el ejemplo, en este caso no existen impor-tes que tengan que ser declarados en el PDT Nº 621.

La segunda posible situación es la que se muestra en el Cuadro Nº 2, en esta se ha su-perado el límite tributario, por lo tanto, el exceso debe ser considerado como venta y afec-tarlo al IGV.

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CUADRO Nº 2

Verificación de los límites en el retiro de bienes - Mayo 2010 Ingresos brutos 12 últimos meses

Periodo Ingresos_brutos

1 May-10 30,000

2 Abr-10 40,000

3 Mar-10 70,000 Promedio 45,975

4 Feb-10 25,000

5 Ene-10 98,000 a. Tope 1% 460

6 Dic-09 42,000 b. Tope 20 UIT 72,000

7 Nov-09 31,000

8 Oct-09 23,000 Menor de (a) con (b) 460 Límite

9 Set-09 64,000

10 Ago-09 37,000 Valor venta

11 Jul-09 67,000 Retiro de bienes 5,000

12 Jun-09 24,700

551,700 Exceso sobre límite 4,540

IGV sobre el exceso 863

Se generará el siguiente asiento tributario:

---x---

64 Tributos 863

649 IGV retiro de bienes

40 Tributos por pagar 863

40111 IGV

x/x IGV que grava el retiro de bienes.

---x---

El gasto registrado en el asiento anterior es reparable para efectos tributarios, ya que así lo dispone el artículo 44 inciso k) de la Ley del Impuesto a la Renta.

En lo que concierne al Reglamento de Comprobantes de Pago (RCP), en los retiros con fi nes promocionales podemos verifi car que se ha trasladado la propiedad de bienes, en al-gunos casos estos estarán dirigidos a la masa de potenciales clientes (degustaciones en

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supermercados, obsequios en las carreteras rumbo a las playas, obsequios en eventos, etc), en otros, el obsequio bajo la forma de muestra es más personalizado, está dirigido a poten-ciales clientes o clientes habituales a efectos de que aprecien las bondades de un producto. Por ello, según lo dispone el RCP se debe elaborar el comprobante de pago correspondien-te, como se aprecia en los ejemplos siguientes.

Para la segunda de las situaciones, el comprobante de pago sería una factura y su con-fección podría adoptar la siguiente forma:

Universo Químico S.A.

RUC : 20123456789

FACTURA

Fecha: 03/05/2010

Adquirente o usuario: Xstilos S.A. Punto de partida: Av. Manco Cápac 523 - La Victoria - Lima

RUC: 20369852147 Punto de llegada: Av. Universitaria 1610 - San Miguel - Lima

Nº de Guía de remisión: 001-0025647 Detalle de la operación

Item Descripción Unidad de medida Cantidad Importe

104859515 Colorante Sandolán Púrpura Kilogramos 5 0

Valor de mercado S/. 5,000 Valor de venta 0

IGV 0

Precio de venta S/.

-Transferencia a título gratuito Imprenta Túpac Amaru E.I.R.L.

RUC: 10086783109

ADQUIRENTE

Notarán que en la confección del comprobante no se ha gravado con el IGV, esto se debe a que el retiro de los bienes se produjo el 3 de mayo y la determinación de si estos retiros se encuentran o no afectos con el impuesto solo puede establecerse al culminar este mes de mayo, sigue un esquema en el que cada salida no se grava, pero al fi nal del mes se verifi can los límites y se grava el exceso, sin embargo, en la práctica diaria también se da la situación inversa, esto es, todo sale gravado con el impuesto y al fi nal del mes se determina el límite y se reversa, de ser el caso, el exceso.

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En el PDT Nº 621, las cifras de nuestro ejemplo generarán el siguiente llenado (para efectos didácticos vamos a suponer que estas son las únicas operaciones realizadas por el contribuyente).

Como ya se ha indicado anteriormente, esta operación es venta solo para la Ley de IGV, en lo que concierne a Renta no representa un ingreso que deba ser considerado en la base imponible del pago a cuenta de este mismo mes, por lo que, en la casilla 301, este importe no fi gura, se consigna cero (recuerden que por fi nes didácticos, en los supuestos de este caso, hemos indicado que se trata de la única operación del mes).

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Aparecerá un mensaje de advertencia como el que sigue:

Es simplemente un mensaje de alerta, pero que no impide que se genere posteriormen-te el archivo de envío a la Sunat.

En lo que concierne a su anotación en el kardex de la empresa, este adoptará la siguien-te forma: (ver cuadro Nº 2 en la siguiensiguien-te página)

Nótese que la salida de los bienes, y fi nalmente, el importe que se tomará para con-tabilizar el gasto se debe efectuar a valores históricos, este generará el siguiente asiento contable:

---x---

65 Cargas diversas de gestión 2,000

6595 Retiros con fines promocionales

21 Productos terminados 2,000

2115 Colorante

x/x Por el registro de muestra enviada a cliente. ---x---

95 Gastos de ventas 2,000

79 Cargas imputables a cuenta de costos 2,000

791 CICC

---x---

Retiro con fi nes promocionales - Conclusión

- Impuesto a la Renta: genera gasto deducible en tanto cumpla con los requisitos genera-les, no tienen tope.

- IGV: son considerados venta solo en el importe que supere el 1% del promedio de los ingresos brutos de los últimos doce meses con un máximo de 20 UIT.

- Reglamento de comprobantes de pago: se debe emitir comprobante de pago. Es de-seable que se elabore un comprobante por cada operación, sin embargo, en algunas situaciones de acuerdo a la cantidad de benefi ciario, es mejor, operativamente hablan-do, emitir un comprobante resumen, pero a efectos de no tener problemas tributarios,

(18)

CUADRO Nº 2: RETIRO DE BIENES

FORMA

TO 13.1

:

REGISTRO DEL INVENT

ARIO PERMANENTE V

AL

ORIZADO - DET

ALLE DEL INVENT

ARIO V AL ORIZADO PERÍODO : Mayo 2010 RUC : 20123456789 EMPRESA :

Universo Químico S.A

. EST ABLECIMIENTO (1) : Av

CÓDIGO DE L A EXISTENCIA : 104859515 TIPO (T ABL A 5) : 02 DESCRIPCIÓN :

Colorante Sandolan Púrpura

CÓDIGO DE L A UNIDAD DE MEDIDA (T ABL A 6) : 01 MÉTODO DE V AL UACIÓN : Promedio DOCUMENTO DE TRASLADO , COMPROBANTE DE P AGO

, DOCUMENTO INTERNO O SIMILAR

TIPO DE OPERACIÓN (TABLA 12) ENTRADAS SALIDAS SALDO FINAL FECHA TIPO (T ABLA 10) SERIE NÚMERO CANTIDAD COSTO UNIT ARIO COSTO TOT AL CANTIDAD COSTO UNIT ARIO COSTO TOT AL CANTIDAD COSTO UNIT ARIO COSTO TOT AL 01/01/2010 16 30 400,00 12.000,00 03/05/2010 01 120 1256 07 5 400,00 2.000,00 25 400,00 10.000,00 TOT ALES 0 0,00 5 2.000,00

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siempre debe contar con un detalle de las personas que recibieron los bienes, a efectos de que si la Sunat lo estima conveniente se pueda efectuar el cruce de información co-rrespondiente.

Retiro con fi nes promocionales – conclusión

- Impuesto a la Renta: genera gasto deducible en tanto cumpla con los requisitos genera-les, no tienen límite en su deducción.

- IGV: se considera venta solo en la parte que exceda el tope fi jado.

- Reglamento de comprobantes de pago: se debe emitir comprobante de pago debido a que existe transferencia de propiedad.



JURISPRUDENCIA

• El traslado a un tercero del uso y aprovechamiento de un bien constituye retiro de bienes

RTF Nº 452-1-2000 (14/07/2000)

Se señala que si bien la entrega de polos, llaveros, agendas, billeteras, bolígrafos puede constituir un medio publicitario, lo cual no ha sido probado por la recurrente, dada la naturaleza de los bienes, su uti-lidad no habría quedado agotada en la propia empresa, por lo que, al haber sido entregados a los afi lia-dos, el uso y consumo fi nal de los mismos corresponde a terceros, por lo que procede mantener el repa-ro al retirepa-ro en este extremo.

• Obsequios que constituyen retiro de bienes con fi nes publicitarios

RTF Nº 1154-2-2000 (24/11/2000)

Se considera retiro de bienes para efecto del Impuesto General a las Ventas a los obsequios, tales como las entregas que efectúa la recurrente por concepto de publicidad de la empresa (almanaques acrílicos y polos), por lo que corresponde confi rmar la apelada en este extremo.

• ¿Qué son los retiros de bienes con fi nes promocionales?

RTF Nº 1253-4-2005 (25/02/2005)

Los retiros con fi nes promocionales a que se refi ere el segundo párrafo del inciso c) del numeral 3 del ar-tículo 2 del Reglamento de la Ley de IGV, solo comprenden aquellos destinados a difundir las ventajas de los bienes o servicios de una línea de producción, comercialización o prestación de servicios de una empresa excluyendo, ya que se tratarían de gastos de representación, aquellos que buscan proyectar una imagen genérica de la empresa.

(20)



Los retiros de bienes solo se encontrarán gravados con el IGV, en la medida que los mismos sean efec-tuados por sujetos que realicen actividad empresarial. En consecuencia, los retiros de bienes realizados por el Sector Público, con excepción de las empresas conformantes de la actividad Empresarial del Es-tado, no se encontrarán gravados con dicho impuesto.

OFICIO N° 112-2008-SUNAT/200000

Lima, 14 MAR. 2008

Señor CPC

HERNÁN CASTRO MONTERO

Gerente de Contabilidad – Gerencia Central de Finanzas

Ofi cina General de Administración

ESSALUD

Presente

Ref.: Ofi cio N° 10-GC-GCF-OGA-ESSALUD-2008

De mi consideración:

Tengo el agrado de dirigirme a usted en atención al documento de la referencia, mediante el cual su Despacho señala que de acuerdo al criterio con-tenido en el Informe N° 337-2002-SUNAT/K00000 de 22/11/2002: “(...) de las normas que regulan el IGV fl uye claramente que el retiro de bienes es una fi gura que solo puede ser realizada por una empresa y no por otro tipo de sujetos”.

Agrega que, mediante la Resolución N° 5216-2-2003 de 12/09/5216-2-2003, el Tribunal Fiscal ha recogi-do el concepto de “empresa” que la defi ne como una “unidad de producción o de cambio basada en el capital que persigue la obtención de benefi cio, a través de la explotación de la riqueza, la publici-dad, el crédito u otra actividad económica” y como una “organización de personal, capital y trabajo, con fi nalidad lucrativa; ya sea de carácter privado, en que se persigue la obtención de un lucro para los socios o accionistas; o de carácter ofi cial, que se propone realizar un servicio público o cumplir otra fi nalidad benefi ciosa para interés general”.

Teniendo en consideración lo antes expuesto, su Despacho consulta si al Sector Público, tipifi cado

en el inciso a) del artículo 18 de la Ley del Impues-to a la Renta(1)_{, le resulta de aplicación los alcances}

de la Ley del Impuesto General a las Ventas (IGV) y su Reglamento respecto al retiro de bienes.

En relación con la consulta formulada, entenmos que la misma se encuentra orientada a de-terminar si los retiros de bienes efectuados por el Sector Público, con excepción de las empresas conformantes de la actividad empresarial del Esta-do, se encuentran gravados con el IGV.

Al respecto, cabe indicar que el inciso a) del ar-tículo 1 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Se-lectivo al Consumo(2)_{señala que el IGV grava la}

venta en el país de bienes muebles; entendién-dose como venta, entre otros, al retiro de bie-nes que efectúe el propietario, socio o titular de la empresa o la empresa misma, incluyendo los que se efectúen como descuento o bonifi cación, con excepción de los señalados por dicha ley y su reglamento.

Ahora bien, mediante el Ofi cio N° 074-96-I2.0000(3)

se ha indicado que “(...) en lo que se refi ere a la donación de productos hidrobiológicos, cabe se-ñalar que las donaciones efectuadas por entida-des que no tienen carácter de empresa no se en-cuentran afectas al IGV, teniendo en cuenta que solo se grava como retiro de bienes la transferen-cia a título gratuito que realice el propietario, socio o titular de una empresa o la empresa misma.”

El criterio contenido en dicho pronunciamiento ha sido ratifi cado en el Informe N° 337-2002-SUNAT/ K00000(4)_{, el cual indica que “(...) de las normas}

que regulan el IGV, fl uye claramente que el retiro de bienes es una fi gura que solo puede ser realiza-da por una empresa y no por otro tipo de sujetos.”

En ese orden de ideas, los retiros de bienes solo se encontrarán gravados con el IGV, en la medi-da que los mismos sean efectuados por sujetos que realicen actividad empresarial. En consecuen-cia, los retiros de bienes realizados por el Sector

(21)

Público, con excepción de las empresas con-formantes de la Actividad empresarial del Es-tado, no se encontrarán gravados con dicho impuesto.

Hago propicia la ocasión para expresarle los senti-mientos de mi mayor consideración y estima.

Atentamente, Original fi rmado por

ENRIQUE VEJARANO VELÁSQUEZ

Superintendente Nacional Adjunto de Tributos Internos

---(1) El inciso a) del artículo 18 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto Su-premo N° 179-2004-EF, publicado el 08/12/2004 y normas modificatorias, establece que no son sujetos pasivos del impuesto, el Sector Público, con excepción de las empresas conformantes de la actividad empresarial del Estado. (2) Aprobado por el Decreto Supremo N° 055-99-EF, publicado

el 15/04/1999 y normas modificatorias.

(3) Disponible en el Portal Tributario de la Sunat: <www.sunat.gob. pe>.

(4) Dicho criterio se mantiene vigente a la fecha, dado que la normativa aplicable no ha variado sustancialmente en este aspecto.

(22)

3. BONIFICACIONES

Las bonifi caciones, desde un punto de vista de la Ley del IGV, representan una operación no afecta a este impuesto en tanto se cumplan las condiciones que la misma norma dispone (artículo 2 numeral 3, penúltimo párrafo y artículo 5 numeral 13 –excepto el literal c) del Re-glamento de la Ley del IGV):

a. Se trate de prácticas usuales desarrolladas por empresas del mismo sector económico al que pertenece el generador de la bonifi cación.

b. Se otorguen con carácter general en todos los casos en que ocurran iguales condicio-nes.

c. Se emita el comprobante de pago o la nota de crédito correspondiente.

Es importante precisar que la inafectación a las bonifi caciones dispuesta por la Ley del IGV comprende a aquellas entregas de bienes muebles que efectúen las empresas a sus clientes por ventas realizadas, estas entregas, en su acepción genérica son retiros de bienes,

pero por su naturaleza particular de bonifi cación no se encuentran gravadas con el IGV. (1)

Desde una perspectiva contable y para efectos de la Ley del Impuesto a la Renta, el efec-to es el mismo: se trata de un ingreso negativo, esefec-to es, su importe es de naturaleza deudora y provoca una disminución en los ingresos del mes. Veamos con el siguiente caso:





APLICACIÓN PRÁCTICA

• Bonifi cación por volumen de compras

La empresa comercializadora de bebidas alcohólicas San Tadeo S.A., como parte de una agresiva cam-paña de ventas, ha dispuesto que durante todo el mes de abril 2010, por cada 100 cajas de cerveza com-pradas por los clientes se otorgue una bonifi cación de 2 cajas adicionales. Si una empresa adquirió 500 cajas de cerveza ello implicará que se le deben otorgar 10 cajas adicionales.

Datos adicionales:

El valor de mercado de cada caja que será vendida asciende a la suma de S/. 28.

Valor de costo de la caja de cervezas: S/. 15

¿Cómo contabilizar esta operación y, adicionalmente, cuáles son las obligaciones tributarias derivadas de la misma?

(1) Hay otros tipos de bonificaciones, como las que se materializan mediante la entrega de notas de crédito únicamente y no existe retiro de bienes (por ejemplo, bonificación por volumen de compras), en estos casos, este comprobante resulta siendo un equivalente de dinero, el cual se puede aplicar a futuras obligaciones o ser cancelado mediante un egreso de dinero. Al ser un equivalente de dinero, este tipo de bonificación tampoco se encuentra afecto con el IGV, ya que el dinero es excluido del concepto de bien mueble por la Ley del IGV.

(23)

Solución:

En las prácticas contables la forma de registrar las bonifi caciones se reduce a dos posiciones, en la pri-mera –la menos convincente–, refl eja la bonifi cación como una disminución de las ventas del periodo (afectando la cuenta donde se acumulan las ventas brutas), mientras la segunda, controla estas en una cuenta separada –que en un efecto global produce lo mismo que en el caso anterior–, pero afectando a una cuenta distinta. Esto último tiene sus ventajas, ya que permite a las gerencias vigilar las bonifi ca-ciones que el negocio está otorgando, mientras que en el primer tratamiento, no distingue la venta de la bonifi cación.

Apelaremos, para el desarrollo del caso planteado, a la segunda de las mencionadas, ya que considera-mos que es la práctica más útil para registrar las bonifi caciones otorgadas, esto implicará que la contabi-lización apelará al uso de la cuenta 74 Descuentos, rebajas y bonifi caciones concedidos.

En lo que concierne a la forma de elaborar los comprobantes de pago, existen varias formas de hacerlo, pero que al fi nal llegan a lo mismo: un ingreso disminuido producto del otorgamiento de la bonifi cación.

Según los datos proporcionados tenemos (los importes incluyen el IGV):

Cantidad P. Unit. Precio de venta

Venta de 500 cajas S/. 28 S/. 14,000

Bonifi cación 10 cajas S/. 28 S/. 280

La contabilización de esta operación sería como sigue:

---x---12 Clientes 14,000

121 Clientes

74 Descuentos, rebajas y bonificaciones concedidos 235

741 DRBC

40 Tributos por pagar 2,235

40111 IGV

70 Ventas 12,000

701 Mercaderías

x/x Provisión de venta más otorgamiento de bonificación.

---x---69 Costo de ventas 7,650

691 Mercaderías

20 Mercaderías 7,650

201 Mercaderías

x/x Provisión del costo de venta.

---x---Notarán en el asiento elaborado que el importe a cobrar al cliente es la suma de S/. 14,000 sin conside-rar el importe de los bienes entregados como bonifi cación, es de destacarse también que el monto del IGV corresponde únicamente al de las 500 cajas vendidas, los bienes bonifi cados no producen ningún efecto en este tributo.

(24)

Puede concluirse que se trata de una operación que se suele denominar “descuento en factura”, en esta modalidad de emisión del comprobante, la factura que se emita por esta operación adoptaría la forma que se muestra a continuación (se factura como venta las 510 unidades y de inmediato se aplica un des-cuento por las 10 cajas entregadas como bonifi cación):

Sansón Hermanos S.A.

RUC : 20123456789

FACTURA

Fecha: 03/05/2010

Nº de Guía de remisión: 001-0025647

2004859515 Bramido 250 ml Cajas 510 14,280 2004859515 Bramido 250 ml Cajas (10) ( 280) Precio de venta 14,000 Precio unitario S/. 28.00 Valor de venta 12,000 Dscto. bonificación (235) IGV 2,235 Precio de venta S/. 14,000

Son: catorce mil y 00/100 nuevos soles Imprenta Túpac Amaru E.I.R.L.

RUC: 10086783109

ADQUIRENTE

Otra modalidad bastante extendida consiste en elaborar el comprobante de pago por el total enviado y posteriormente emitir una nota de crédito por la bonifi cación otorgada.

(25)

Sansón Hermanos S.A.

RUC : 20123456789

FACTURA

Fecha: 03/05/2010

Nº de Guía de remisión: 001-0025647 Detalle de la operación

2004859515 Bramido 250 ml Cajas 510 14,280 Precio de venta 14,280 Precio unitario S/. 28.00 Valor de venta 12,000 IGV 2,235 Precio de venta S/. 14,280

Son: catorce mil y 00/100 nuevos soles Imprenta Túpac Amaru E.I.R.L.

RUC: 10086783109

Fecha de impresión: 24/02/2008

Número de autorización: 15156533548 ADQUIRENTE

Ello implicaría que se tenga que emitir una nota de crédito para luego ser aplicada contra la factura de nuestro ejemplo.

(26)

Sansón Hermanos S.A.

RUC : 20123456789

NOTA DE CRÉDITO

Fecha: 04/05/2010

Adquirente o usuario: Xstilos S.A. Documento que _modifica: F/. 120-001256

RUC : 20369852147

Item Descripción Unidad de medida Cantidad Importe

2004859515 Bramido 250 ml Cajas 10 280 Bonificación Campaña Verano - 2010 Precio de venta 280 Precio unitario S/. 28.00 Valor de venta 235 IGV 45 Precio de venta S/. 280

Son: doscientos ochenta y 00/100 nuevos soles

Imprenta Túpac Amaru E.I.R.L. RUC: 10086783109

ADQUIRENTE La anotación en el kardex de la empresa será como sigue (en ambas situaciones):

(27)

FORMA

ORIZADO - DET

ALLE DEL INVENT

ARIO VAL ORIZADO PERIODO : Mayo 2010 RUC : 20123456789 EMPRESA : Sansón Her manos S.A . EST ABLECIMIENTO (1) : Av

CÓDIGO DE L A EXISTENCIA : 2004859515 TIPO (T ABL A 5) : 02 DESCRIPCIÓN : Bramido 250 ml CÓDIGO DE L A UNIDAD DE MEDIDA (T ABL A 6) : 12 MÉTODO DE V AL UACIÓN : Promedio DOCUMENTO DE TRASLADO , COMPRO -BANTE DE P AGO

TIPO DE OPERACIÓN (TABLA 12) ENTRADAS SALIDAS SALDO FINAL FECHA TIPO (TABLA 10) SERIE NÚMERO CANTI- DAD COSTO UNIT ARIO COSTO TOT AL CANTIDAD COSTO UNIT ARIO COSTO TOT AL CANTI- DAD COSTO UNIT ARIO COSTO TOT AL 01/01/2010 16 10.000 15,00 150.000,00 03/05/2010 01 120 1256 01 510 15,00 7.650,00 9.490 15,00 142.350,00 TOT ALES 0 0,00 510 7.650,00

(28)

Nótese en el llenado del kardex que la totalidad de la salida (las 510 cajas) forman parte del costo de ven-tas de la transacción. Así existan 10 como bonifi cación, esven-tas también conforman el costo de la operación, esto se debe a que la totalidad de los bienes salidos están comprometidos en una transacción de venta; es el ingreso de esta operación el que sufre los efectos (disminución) de la bonifi cación a otorgar.

En el PDT la bonifi cación, según la posición que hemos asumido, generará la siguiente presentación:

Bonifi caciones - conclusión

- Impuesto a la Renta: genera una deducción de ingresos (ingresos negativos), la cual al sumarse a los ingresos de una entidad conforman el concepto de ingresos netos.

- IGV: no se considera afecta a este impuesto en tanto se cumplan las condiciones del Reglamento de la Ley del IGV.

- Reglamento de comprobantes de pago: se debe emitir el comprobante de pago apropiado (factura o nota de crédito) donde se deje constancia de la transferencia de propiedad.



1. La prestación de servicios a título gratuito se encuentra inafecta del IGV, independiente-mente de la denominación que reciba (donación de servicios, bonifi cación de servicios, entre otros).

(29)

2. Teniendo en cuenta que la prestación de servicios realizada a manera de bonifi cación es a título gratuito, califi ca como una operación no gravada a efecto de lo establecido en el numeral 6.2 del artículo 6 del Reglamento de la Ley del IGV.

3. La entrega de bienes muebles que se efectúe a manera de bonifi cación sobre ventas realizadas, no califi ca como “operación no gravada” a efectos del cálculo del crédito fi scal de acuerdo al procedimiento establecido en el numeral 6.2 del artículo 6 del Reglamento de la Ley del IGV.

INFORME N° 148-2004-SUNAT/2B0000

MATERIA:

Se formulan las siguientes consultas:

La entrega de servicios por parte de las empresas que prestan servicios comerciales, como una bo-nifi cación adicional al servicio, que cumplan los re-quisitos establecidos en el Reglamento de la Ley del IGV(1)_{, ¿es un concepto distinto al concepto de}

“servicio gratuito” establecido en el numeral 6 del artículo 6 del Reglamento del IGV y, por lo tan-to, no debe ingresar para el cálculo del crédito fi scal?

¿La entrega de bonifi caciones, sea de bienes o de servicios, deben computarse como operaciones no gravadas para efectos de la aplicación del cál-culo del crédito fi scal de acuerdo al método esta-blecido en el numeral 6 del artículo 6 del Regla-mento de la Ley del IGV?

BASE LEGAL:

- Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo, aprobado por Decreto Supremo N° 055-99-EF(2)_{y normas modifi catorias (en}

ade-lante, TUO de la Ley del IGV e ISC).

- Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo, aprobado por Decreto Supremo N° 029-94-EF(3)_{y normas modifi catorias (en adelante,}

Re-glamento de la Ley del IGV).

ANÁLISIS:

En cuanto a la primera consulta, entendemos que la misma está referida a los casos en los cua-les, conjuntamente con la prestación de servicios

gravados, se prestan servicios gratuitos en calidad de “bonifi cación”; no verifi cándose un supuesto de accesoriedad, en los términos del segundo párra-fo del numeral 1 del artículo 5 del Reglamento de la Ley del IGV.

Bajo esta premisa, cabe indicar que el tercer pá-rrafo del inciso c) del numeral 3 del artículo 2 del Reglamento de la Ley del IGV señala que, para efecto del Impuesto General a las Ventas (IGV) e Impuesto de Promoción Municipal (IPM), no se consideran ventas las entregas de bienes muebles que efectúen las empresas como bonifi caciones al cliente sobre ventas realizadas, siempre que cum-plan con los requisitos establecidos en el nume-ral 13 del artículo 5 del citado reglamento, excepto el literal c). Cabe señalar que estos requisitos son los siguientes:

Se trate de prácticas usuales en el mercado o que respondan a determinadas circunstancias tales como pago anticipado, monto, volumen u otros.

Se otorguen con carácter general en todos los ca-sos en que ocurran iguales condiciones.

Conste en el comprobante de pago o en la nota de crédito respectiva.

Conforme se puede apreciar de las normas ante-riormente glosadas, la legislación del IGV solo ha regulado como “bonifi caciones” a aquellas entre-gas de bienes muebles efectuadas con ocasión de la venta de bienes y no por la prestación de servicios(4)_{. En tal sentido, únicamente la entrega}

gratuita de bienes muebles a título de bonifi cación, en tanto cumpla con los requisitos antes mencio-nados, no se encontrará gravada con el IGV.

De otro lado, de acuerdo a lo establecido en el in-ciso b) del artículo 1 del TUO de la Ley del IGV e ISC, el IGV grava la prestación o utilización de ser-vicios en el país.

(30)

Por su parte, el numeral 1 del inciso c) del artículo 3 del citado TUO defi ne a los “servicios” como toda prestación que una persona realiza para otra y por la cual percibe una retribución o ingreso que se considere renta de tercera categoría para los efec-tos del Impuesto a la Renta, aun cuando no esté afecto a este último impuesto; incluidos el arrenda-miento de bienes muebles e inmuebles y el arren-damiento fi nanciero.

De las normas antes citadas, fl uye que la pres-tación de servicios gravada con el IGV es aque-lla por la cual se percibe una retribución o ingre-so que califi que como renta de tercera categoría, aun cuando no estuviera gravada con el Impuesto a la Renta. Es decir, que la prestación de servicios efectuada a título gratuito, en la medida que no se ha percibido un ingreso o retribución por la misma, no califi ca como “servicio” para efecto del IGV(5)_y,

por lo tanto, constituye una operación inafecta de dicho impuesto.

En este orden de ideas, se tiene que toda prestación de servicios a título gratuito se en-cuentra inafecta del IGV, independientemen-te de la denominación que reciba (donación de servicios, bonificación de servicios, entre otros), salvo la excepción mencionada en la nota a pie de página 5.

Por su parte, el punto i) del numeral 6.2 del artícu-lo 6 del reglamento de la Ley del IGV dispone que para efectos de aplicar el procedimiento de cálculo del crédito fi scal señalado en el numeral 6.2 del ci-tado Reglamento, se entenderá como operaciones no gravadas, entre otras, a la prestación de servi-cios a título gratuito.

Como puede apreciarse, la norma reglamentaria no ha efectuado distinción alguna respecto de los servicios a título gratuito que deberán ser consi-derados como “operaciones no gravadas”. En tal sentido, e independientemente de la denomina-ción que se brinde a los mismos, en tanto se trate de la prestación de servicios a título gratuito, tales servicios serán considerados como operaciones no gravadas para efectos del cálculo del crédito fi scal señalado en el numeral 6.2. del artículo 6 del Reglamento de la Ley del IGV.

Respecto a la segunda consulta, y tal como se ha sostenido en el numeral precedente, la prestación de servicios a título gratuito, inde-pendientemente de la denominación que se

otorgue a los mismos, constituye una opera-ción no gravada a efectos de realizar el cál-culo del crédito fiscal, de acuerdo al proce-dimiento establecido en el numeral 6.2 del artículo 6 del Reglamento de la Ley del IGV.

De otro lado, en cuanto a la entrega de bienes mue-bles que se efectúe a manera de bonifi cación(6)_se

parte de la premisa que la consulta está referida a las bonifi caciones que se realizan sobre ventas efectuadas; en ese sentido cabe señalar que en nuestra opinión, dicha operación no debe compu-tarse como no gravada para efectos de la aplica-ción del cálculo del crédito fi scal de acuerdo al mé-todo establecido en el numeral 6 del artículo 6 del Reglamento de la Ley del IGV.

En efecto, el punto i) del numeral 6.2 del artículo 6 del Reglamento de la Ley del IGV establece que para efectos de la aplicación del procedimiento de la prorrata del crédito fi scal del IGV, se entende-rá como operaciones no gravadas a las compren-didas en el artículo 1 del TUO de la Ley del IGV e ISC que se encuentren exoneradas o inafectas del impuesto, incluyendo la primera transferencia de bienes realizadas en Rueda o Mesa de Productos de las Bolsas de Productos, la prestación de servi-cios a título gratuito y la venta de inmuebles cuya adquisición estuvo gravada, siempre que sean realizadas en el país.

De la norma anteriormente glosada fl uye que, se consideran como operaciones no gravadas, en-tre otras, a las comprendidas dentro del ámbito de aplicación del IGV que se encuentren exonera-das o inafectas. Una de dichas operaciones es la venta en el país de bienes muebles, por lo que se incluirán en la prorrata todas aquellas “ventas de bienes muebles” exoneradas o inafectas. Ténga-se en cuenta que, en principio, debe identifi carTénga-se a la operación como comprendida dentro del ám-bito de aplicación del IGV y, posteriormente, de-terminar que la misma esté exonerada o inafec-ta del impuesto.

Ahora bien, en el caso de las entregas de bienes muebles que efectúan las empresas como bonifi -caciones al cliente sobre ventas realizadas(6)_{, las}

mismas no se consideran ventas para efecto del IGV(7)_{, vale decir, no se enmarcan dentro de lo}

dis-puesto en el artículo 1 del TUO de la Ley del IGV e ISC.

En tal sentido, toda vez que la entrega de bie-nes muebles al cliente realizada a título de

(31)

bonifi cación(6)_{sobre ventas efectuadas, no está}

considerada como “operación” para efectos del IGV y, por ende, no se encuentra comprendida dentro de los alcances del artículo 1 del TUO de la Ley del IGV e ISC; la misma no será incluida en el cálculo de la prorrata del crédito fi scal a que se re-fi ere el numeral 6.2 del artículo 6 del Reglamento de la Ley del IGV.

CONCLUSIONES(8)_:

La prestación de servicios a título gratuito se en-cuentra inafecta del IGV(5)_{, independientemente}

de la denominación que reciba (donación de servi-cios, bonifi cación de serviservi-cios, entre otros).

Teniendo en cuenta que la prestación de servicios realizada a manera de bonifi cación es a título gra-tuito, califi ca como una operación no gravada a efecto de lo establecido en el numeral 6.2 del artí-culo 6 del Reglamento de la Ley del IGV.

La entrega de bienes muebles que se efectúe a manera de bonifi cación(6)_{sobre ventas realizadas,}

no califi ca como “operación no gravada” a efectos del cálculo del crédito fi scal de acuerdo al procedi-miento establecido en el numeral 6.2 del artículo 6 del Reglamento de la Ley del IGV.

Lima, 22 agosto de 2004

ORIGINAL FIRMADO POR: CLARA URTEAGA GOLDSTEIN Intendente Nacional Jurídico

---(1) Es decir: a) se trate de prácticas usuales en el mercado o que respondan a determinadas circunstancias tales como pago anticipado, monto, volumen u otros; b) se otorguen con carácter general en todos los casos en que ocurran iguales condiciones; y c) conste en el comprobante de pago o en la nota de crédito respectiva.

(2) Publicado el 15/04/99.

(3) Publicado el 29/03/94, cuyo Título I fuera sustituido por el Decreto Supremo N° 136-96-EF, publicado el 31/12/96. (4) Criterio contenido en el Informe N° 216-2002-SUNAT/K00000. (5) La única excepción al carácter oneroso del servicio está

contemplada en el numeral 2 del inciso c) del artículo 3 del TUO de la Ley del IGV e ISC, que comprende en la definición de servicios afectos, la entrega a título gratuito que no impli-que transferencia de propiedad de bienes impli-que conforman el activo fijo de una empresa a otra vinculada económicamen-te, salvo en los casos señalados en el reglamento. (6) Siempre que: a) se trate de prácticas usuales en el mercado

o que respondan a determinadas circunstancias tales como pago anticipado, monto, volumen u otros; b) se otorguen con carácter general en todos los casos en que ocurran iguales condiciones; y c) conste en el comprobante de pago o en la nota de crédito respectiva.

(7) Según lo dispuesto en el penúltimo párrafo del numeral 3 del artículo 2 del reglamento de la Ley del IGV.

(8) Las conclusiones deben entenderse teniendo en cuenta las premisas planteadas en el presente informe.

(32)

4. REGALOS U OBSEQUIOS

Según el diccionario de la Real Academia Española un regalo es una “dádiva que se hace voluntariamente o por costumbre”, mientras que obsequio se defi ne como “regalo que se hace”, resultan siendo expresiones sinónimas de la palabra donación ya que esta hace refe-rencia al acto de “traspasar graciosamente a otra algo o el derecho que sobre ella tiene”. En ambas existe una transferencia de propiedad de bienes a título gratuito, ¿hay diferencia en-tre unas y otra?, en el habla común no existiría mayor diferencia, pero a efectos de nuestra normativa tributaria sí existe un interés de identifi car plenamente una donación, ya que esto permitirá la deducción tributaria del gasto para el donante, así como que la donación no se encuentre gravada con el IGV en algunas situaciones particulares, por ello desarrollaremos este tema en un capítulo aparte.

En este acápite revisaremos aquellos regalos u obsequios en los que no existe interés de califi carlos como donación, resultando de interés para la Ley del Impuesto a la Renta identifi -car en unos casos actos de liberalidad (gasto reparable) y en otros, operaciones que generan un gasto deducible. Para fi nes de la Ley del IGV, se trataría en todos los casos de una ope-ración afecta con este impuesto.





APLICACIÓN PRÁCTICA

Regalos (aguinaldos) por navidad a los trabajadores

Para fi nes didácticos vamos a trabajar el caso de una sola persona en relación al obsequio que recibirá de su empresa empleadora en el mes de diciembre de 2010, con los siguientes datos:

- Remuneración mensual: S/. 7,000

- Valor del aguinaldo (canasta navideña): S/. 1,000

- Retención de quinta acumulada de enero a noviembre: S/. 10,010

Se pide:

Registrar el retiro del bien (la canasta navideña) y el efecto en la renta de quinta categoría del trabajador.

Solución:

Iniciaremos contabilizando la adquisición de la canasta navideña, en esta estamos afectando las cuentas que mueven el inventario, lo cual trae ventajas para el control administrativo. Esta forma de registro tie-ne un correlato en la vida real ya que representa la entrega de la canasta para su custodia (pudieron ser todas las canastas adquiridas, pero en nuestro ejemplo solo estamos haciendo el seguimiento de una de ellas) al almacenero de la empresa, de modo que en un cruce de información entre el kardex y el alma-cén existirá concordancia de cifras.

(33)

Primera opción:

---1---60 Compras 1,000

40111 IGV

42 Proveedores 1,190

421 Facturas por pagar

x/x Provisión de compra de canasta de Navidad.

---2--- 26 Suministros diversos 1,000 261 Suministros diversos 61 Variación de existencias 1,000 611 Mercaderías x/x Destino de la compra. ---x---

Otra forma de registrar la adquisición de la canasta hubiera sido como sigue, en la cual no tocamos las cuentas de almacén, empleando en su reemplazo una de carga diferida, el control administrativo de las canastas en el almacén sería de forma extracontable:

Segunda opción:

---1/a---38 Cargas diferidas 1,000

389 Otras cargas diferidas

40111 IGV

42 Proveedores 1,190

421 Facturas por pagar

x/x Provisión de compra de canasta de Navidad.

---x---

Posteriormente, se producirá la entrega de la canasta navideña, por este acto se debe emitir un compro-bante de pago, tal como lo dispone el Reglamento de Comprocompro-bante de Pago:

“Artículo 5.- Oportunidad de emisión y otorgamiento de comprobantes de pago

Los comprobantes de pago deberán ser emitidos y otorgados en la oportunidad que se indica:

(…)

2. En el caso de retiro de bienes muebles a que se refi ere la Ley del Impuesto General a las Ventas e Im-puesto Selectivo al Consumo, en la fecha del retiro”.

(34)

Universo QuÍmico S.A.

RUC : 20123456789

_{BOLETA DE VENTA}

Fecha: 10/12/2010

Adquirente o usuario: Sergio Galvarini Ochoa DNI Nº 08482859

269999998 Canasta de Navidad Unidades 1 1,000

Aguinaldo de Navidad

Precio de venta S/.

-Transferencia a título gratuito

Imprenta Túpac Amaru E.I.R.L. RUC: 10086783109

EMISOR

La emisión de la boleta de venta generará un asiento como el que sigue por el IGV que grava el retiro:

---x---64 Tributos 190

649 IGV

40111 IGV

x/x Provisión del IGV que grava el retiro de bienes.

---x---

El valor de la canasta otorgada forma parte de la base imponible sobre la que se calcula la retención por renta de quinta categoría, ya que así se desprende de lo dispuesto por la Ley del Impuesto a la Renta:

(35)

“Artículo 34.- Son rentas de quinta categoría las obtenidas por concepto de:

a) El trabajo personal prestado en relación de dependencia, incluidos cargos públicos, electivos o no, como sueldos, salarios, asignaciones, emolumentos, primas, dietas, gratifi caciones, bonifi caciones, agui-naldos, comisiones, compensaciones en dinero o en especie, gastos de representación y, en general, toda retribución por servicios personales.

(…)”.

Por ello, el cálculo a realizarse en diciembre de 2010 sería el siguiente:

Remuneración anual:

S/. 7,000 x 12 = S/. 84,000

Gratifi caciones:

S/. 7,000 x 2 = S/. 14,000

Aguinaldo: = S/. 1,000

Total renta bruta de quinta

categoría del año = S/. 99,000

Deducción de 7 UIT = (S/. 25,200)

Renta neta de quinta categoría = S/. 73,800

Impuesto a la Renta del año = S/. 11,070

Retenciones de enero a nov. = (S/. 10,010)

Retención del mes de diciembre = S/. 1,060

El asiento por el envío a gastos del aguinaldo y de la retención de la quinta categoría sería el siguiente:

Continuando con la primera opción:

---3---61 Variación de existencias 1,000

611 Mercaderías

60 Compras 1,000

x/x Entrega de canasta de Navidad.

---4---

38 Cargas diferidas 1,000

26 Suministros diversos 1,000

261 Suministros diversos x/x Destino de la salida de almacén. ---x---

(36)

Y en la provisión de la planilla de remuneraciones efectuaremos el siguiente asiento: ---5---

62 Cargas de personal 8,630

621 Sueldo 7,000

627 EsSalud 630

629 Otras cargas de personal 1,000

38 Cargas diferidas 1,000

40 Tributos por pagar 2,588

40911 AFP 898

40175 Imp. Renta 5ª categoría 1,060

40313 EsSalud 630

41 Remuneraciones y participaciones por pagar 5,042

411 Remuneraciones por pagar x/x Provisión de planilla de sueldo.

---6---

94 Gastos de administración 8,630

9462 Cargas de personal

79 Cargas imputables a cuenta de costos 8,630

791 CICC

---x---

Si se optara por la secuencia de registros señalados en el asiento Nº 1/a solo se tendrían que elaborar posteriormente los asientos Nº 5 y 6.

El movimiento que se genera en el almacén provoca los siguientes registros en el kardex de la empresa: (ver cuadro en la siguiente página).

(37)

FORMA

ORIZADO - DET

ALLE DEL INVENT

ARIO VAL ORIZADO PERIODO : Diciembre 2010 RUC : 20123456789 EMPRESA :

Universo Químico S.A

. EST ABLECIMIENTO (1) : Av

CÓDIGO DE L A EXISTENCIA : 269999998 TIPO (T ABL A 5) : 05 DESCRIPCIÓN : Canasta de Navidad CÓDIGO DE L A UNIDAD DE MEDIDA (T ABL A 6) : 07 MÉTODO DE V AL UACION : Promedio DOCUMENTO DE TRASLADO , COMPRO -BANTE DE P AGO

TIPO DE OPERACIÓN (TABLA 12) ENTRADAS SALIDAS SALDO FINAL FECHA TIPO (TABLA 10) SERIE NÚME- RO CAN- TIDAD COSTO UNIT ARIO COSTO TOT AL CAN- TIDAD COSTO UNIT ARIO COSTO TOT AL CANTIDAD COSTO UNIT ARIO COSTO TOT AL 12/07/2010 02 1 1.000,00 1.000,00 12/10/2010 03 0001 65458 12 1 1.000,00 1.000,00 0 1.000,00 0,00 TOT ALES 0 0,00 1 1.000,00

(38)

En lo que se refi ere al Impuesto a la Renta no existiría base imponible ya que la operación es un gasto.

Regalos u obsequios - conclusión

- Impuesto a la Renta: genera un gasto contable que será deducible si se cumple con el principio de causalidad.

- IGV: se encuentra afecta a este impuesto.

- Reglamento de comprobantes de pago: se debe emitir el comprobante de pago apropiado (factura o boleta de venta) donde se deje constancia de la transferencia de propiedad.



JURISPRUDENCIA • Obsequios - gasto reparable

RTF Nº 2669-5-2003 (21/05/2003)

Los gastos incurridos por la empresa en golosinas y artículos de limpieza son reparables debido a que no resulta razonable que el empleador tenga que otorgar obsequios a sus trabajadores para que estos cum-plan con su obligación de proporcionarle la información necesaria para su afi liación a los sistemas públi-cos o privados de seguridad social, según corresponda.

(39)

• Obsequios - gasto deducible

RTF Nº 2669-5-2003 (21/05/2003)

Los gastos por canastas navideñas deben ser merituados por la Administración Tributaria contrastando la relación que presenta el contribuyente, en donde fi gura el nombre de las personas que recibieron el bien y la verifi cación con el libro de planillas o con los contratos de trabajo.

• Las canastas navideñas son aguinaldos

RTF Nº 603-2-2000 (19/07/2000)

El gasto por canastas navideñas tiene naturaleza de aguinaldo.

• Obsequios reparables

RTF Nº 603-2-2000 (19/07/2000)

No es gasto deducible para efectos del Impuesto a la Renta la compra de los juguetes y comestibles y, en consecuencia, tampoco constituye crédito fi scal para el Impuesto General a las Ventas, debido a que la recurrente no ha probado que dichos productos hayan sido entregados a sus trabajadores con oca-sión de las fi estas navideñas, menos aún cuando la factura que sustenta la compra de los mismos, se-ñala que dichos bienes fueron entregados al recurrente en febrero.

(40)

5. DONACIONES

Las donaciones constituyen actos de liberalidad y, en lo que concierne al tema de la pre-sente guía operativa, nos interesa revisar los aspectos tributarios y contables cuando la do-nación implica un retiro de bienes, de modo que las donaciones en servicios y en dinero es-tán descartadas de este análisis.

Como ya se indicó anteriormente, la donación es fi nalmente un regalo, pero de una na-turaleza particular ya que con la expresión donación la Ley del Impuesto a la Renta y la del IGV establecen consecuencias tributarias para esta forma de gasto.

En lo que concierne a la Ley del Impuesto a la Renta, el artículo 37 inciso x) señala que:

“Artículo 37.- (…) son deducibles:

(…)

x) Los gastos por concepto de donaciones otorgados en favor de entidades y depen-dencias del Sector Público nacional, excepto empresas, y a entidades sin fi nes de lucro cuyo objeto social comprenda uno o varios de los siguientes fi nes: (i) benefi -cencia; (ii) asistencia o bienestar social; (iii) educación; (iv) culturales; (v) científi cas; (vi) artísticas; (vii) literarias; (viii) deportivas; (ix) salud; (x) patrimonio histórico cultural indígena; y otras de fi nes semejantes; siempre que dichas entidades y dependencias cuenten con la califi cación previa por parte del Ministerio de Economía y Finanzas mediante Resolución Ministerial. La deducción no podrá exceder del 10% de la renta neta de tercera categoría, luego de efectuada la compensación de pérdidas a que se refi ere el artículo 50”.

Y en lo que se refi ere a la Ley del IGV, los siguientes artículos disponen:

“Artículo 2.- Conceptos no gravados No están gravados con el impuesto: (…)

e) La importación de:

1. Bienes donados a entidades religiosas.

Dichos bienes no podrán ser transferidos o cedidos durante el plazo de cuatro (4) años contados desde la fecha de la numeración de la Declaración Única de Importa-ción. En caso de que se transfi eran o cedan, se deberá efectuar el pago de la deuda tributaria correspondiente de acuerdo con lo que señale el Reglamento. La deprecia-ción de los bienes cedidos o transferidos se determinará de acuerdo con las normas del Impuesto a la Renta.