2.2 Enfoque administrativo
2.2.2 Autotutela Administrativa Tributaria
Poniendo a consideración las características propias de la autotutela ejecutiva administrativa resta implementarlas al campo tributario y desarrollarlas, por la especificidad requerida.
En materia tributaria, al igual que lo previamente estudiado, deben distinguirse dos momentos: el primero correspondiente al surgimiento de la obligación y el segundo a la ejecución de la
47 Se refiere a la satisfacción de obligaciones pendientes por parte de la Administración Pública con los bienes que
conforman el patrimonio del administrado, en sujeción al procedimiento reglado.
48 La expresión subsidiaria es utilizada en la legislación española, en tanto que el término subrogación es empleado
en la legislación argentina. En ambos casos se refiere a la posibilidad que tiene la Administración de evidenciar el cumplimiento de una obligación por un tercero y no por el sujeto pasivo de la relación jurídica, con el efecto de que sobre éste último recae la indemnización posterior.
obligación insatisfecha, por lo que es menester que existan ambas situaciones para que se pueda materializar la autotutela ejecutiva en el campo tributario.
La primera de las fases descritas comprende la relación jurídica tributaria como resultado de la verificación del hecho generador, que involucra a la Administración Tributaria, en calidad de parte acreedora, el contribuyente o responsable en calidad de parte deudora y la prestación restringida a la entrega de recursos económicos del deudor en favor del acreedor. Así, podrá entenderse que la obligación estará contenida en el acto administrativo como resultado de la materialización de la autotutela administrativa declarativa.
En tanto que el segundo momento inicia con la existencia del título ejecutivo como resultado del incumplimiento de la obligación por parte del sujeto pasivo y la coacción surge como mecanismo empleado por la Administración Tributaria para recuperar las acreencias de las que es parte acreedora y que no han sido satisfechas.
Es decir, en primera instancia, como bien pudo explicarse, la Administración Tributaria en observancia de su facultad determinadora49 procede a identificar los componentes de la obligación tributaria por medio del acto administrativo cuyos efectos son inmediatos por las presunciones de legitimidad y ejecutoriedad, salvo el caso de impugnación, pero de verificarse el incumplimiento aplica la fuerza sobre el contribuyente al amparo de la autotutela ejecutiva o coactiva tributaria en observancia de su facultad recaudadora50.
En conclusión, habrá que señalar que la autotutela ejecutiva tributaria es entendida como la facultad que tiene la Administración Tributaria de materializar el contenido de sus actos administrativos. La voluntad del deudor en el cumplimiento de la obligación no es un factor relevante para la Administración Tributaria porque en aplicación de la fuerza logra recuperar las acreencias que a fin de cuentas serán destinadas a las obras y servicios públicos, ajustando de esta manera su actuar al bienestar común.
49 En el Ecuador, la facultad determinadora se encuentra reglada en el Art. 68 del Código Tributario
Art. 68.-Facultad determinadora.- La determinación de la obligación tributaria, es el acto o conjunto de actos reglados realizados por la administración activa, tendientes a establecer, en cada caso particular, la existencia del hecho generador, el sujeto obligado, la base imponible y la cuantía del tributo.
50 En el Ecuador, la facultad recaudadora es desarrollada en el Art. 71 del Código Tributario.
Art. 71.- Facultad recaudadora.- La recaudación de los tributos se efectuará por las autoridades y en la forma o por los sistemas que la ley o el reglamento establezcan para cada tributo.
El cobro de los tributos podrá también efectuarse por agentes de retención o percepción que la ley establezca o que, permitida por ella, instituya la administración.
2.2.2.1 Procedimiento de cobranza coactiva en Perú
Perú es uno de los países latinoamericanos que adoptó en su normativa tributaria el enfoque administrativo, respecto a la ejecución coactiva. La propia denominación constante en el Libro III del Código Tributario peruano (Arts. 114-123) se refiere a un procedimiento de cobranzas, por medio del cual la Administración Tributaria, debidamente representada por el funcionario ejecutor y sus auxiliares, encamina su actuación al cobro forzoso de las acreencias adeudadas por parte del sujeto pasivo de la obligación tributaria, sin intervención judicial.
El procedimiento de cobranzas se encuentra reglado en el Código Tributario, sin que exista remisión a una normativa supletoria. La lectura de cada uno de los artículos comprendidos en la normativa citada responde a los requisitos exigidos para el inicio del procedimiento y sus fases que han de ser observadas por la autoridad administrativa. Inclusive se desprende en el Art. 114 los requisitos para alcanzar el cargo de funcionario ejecutor y auxiliar, detalle que resulta nuevo dentro de las legislaciones antes estudiadas.51
El procedimiento de cobranza coactiva inicia con la notificación de la Resolución de Ejecución por parte de la Administración Tributaria hacia el deudor, por medio de la que se le hace conocer sobre la firmeza de la deuda y la solicitud de pago inmediato dentro de los siete días posteriores a su conocimiento. Dentro de estos siete días previstos, la parte deudora puede pedir la nulidad o suspensión del procedimiento al propio funcionario ejecutor, siempre que se verifique los requisitos exigidos en la normativa.52
Transcurridos los siete días previstos para el cumplimiento de la obligación y de verificarse la negativa por parte del deudor, el funcionario ejecutor ordena las medidas cautelares53 necesarias para el real cumplimiento de la obligación pendiente. La legislación peruana faculta a que el funcionario ejecutor pueda ordenar medidas cautelares previstas en el Código Tributario y
51 Los requisitos exigidos responden a un criterio de experiencia y conocimiento que debe poseer el funcionario que
ostente el cargo de ejecutor. Se mantiene una percepción del funcionario ejecutor como personaje altamente letrado: (cf. Casanegra, n.d: 2).
52 La omisión es entendida como la falta de requisitos formales propios del acto administrativo (Art. 117 CT Per.), y;
la suspensión guarda relación con los aspectos de la deuda (Art. 119 CT Per). Ambos casos son causales de interrupción del procedimiento coactivo.
53 El Código Tributario peruano, en su Art. 118, agrupa las siguientes medidas cautelares: embargo tanto de bienes
muebles e inmuebles, descerraje y las medidas cautelares genéricas entendidas como el empleo de aquellas previstas en otros cuerpos normativos.
adicionalmente aquellas que no se encuentren en la normativa citada (medidas cautelares genéricas), toda vez que se verifique la imperiosa necesidad de hacerlo porque de lo contrario causaría un grave perjuicio a las arcas estatales.
No obstante, el empleo de las medidas cautelares no es la única posibilidad de garantizar la deuda vencida, sino que también se prevé la figura de las medidas cautelares previas. El funcionario ejecutor antes de iniciar el procedimiento, como tal puede ordenar una serie de medidas cautelares, en el supuesto de que existan graves indicios que permitan dudar sobre el cumplimiento de la deuda tributaria por parte del sujeto pasivo, por ejemplo: presentación de información falsa, ocultamiento de bienes, etc.54
Por otro lado, la normativa peruana (Art. 120 CT) reconoce la figura de la tercería excluyente dentro del procedimiento de coactiva, como causa de la suspensión del embargo. En el caso de que los bienes sujetos a embargo por parte de la Administración Tributaria se refieran a un titular diferente del sujeto pasivo, aquel puede intervenir en el procedimiento con la finalidad de que se suspenda la orden de remate, que de ser ejecutada reportaría un grave perjuicio en su patrimonio La orden de remate es acompañada de la tasación de los bienes, es decir del avalúo que el perito de la Administración Tributaria pueda efectuar respecto de la condición de los bienes al momento del embargo.55 Ordinariamente el remate finaliza el procedimiento de ejecución forzosa tributaria, salvo que exista apelación ante la Corte Superior dentro de los veinte días posteriores a la resolución que concluye con el procedimiento.56
Para finiquitar el tema en cuestión es necesario decir que el enfoque administrativo de la ejecución coactiva tributaria peruana refleja el protagonismo de la Administración Tributaria
54 ART.56º DEL CÓDIGO TRIBUTARIO PERUANO.- MEDIDAS CAUTELARES PREVIAS.-
Excepcionalmente, cuando por el comportamiento del deudor tributario sea indispensable o, existan razones que permitan presumir que la cobranza podría devenir en infructuosa, antes de iniciado el Procedimiento de Cobranza Coactiva, la Administración a fin de asegurar el pago de la deuda tributaria, y de acuerdo a las normas del presente Código, podrá trabar medidas cautelares por la suma que baste para satisfacer dicha deuda, inclusive cuando ésta no sea exigible coactivamente (…)
55ART. 121° DEL CÓDIGO TRIBUTARIO PERUANO.- TASACIÓN Y REMATE.- La tasación de los bienes
embargados se efectuará por un (1) perito perteneciente a la Administración Tributaria o designado por ella. Dicha tasación no se llevará a cabo cuando el obligado y la Administración Tributaria hayan convenido en el valor del bien o éste tenga cotización en el mercado de valores o similares (…)
56 ART 122º DEL CÓDIGO TRIBUTARIO PERUANO.- RECURSO DE APELACION.-Sólo después de
terminado el Procedimiento de Cobranza Coactiva, el ejecutado podrá interponer recurso de apelación ante la Corte Superior dentro de un plazo de veinte (20) días hábiles de notificada la resolución que pone fin al procedimiento de cobranza coactiva (…)
frente al incumplimiento de una obligación por parte del sujeto pasivo. El funcionario ejecutor desempeña una importante labor dentro del procedimiento porque será quien recupere las acreencias estatales, por medio del empleo de diferentes figuras previstas en la normativa interna, sin que exista la presencia de un juez como tercero imparcial; al igual que en la ejecución coactiva tributaria ecuatoriana, el enfoque escogido por el Estado peruano representa una sobrevaloración de la figura del funcionario ejecutor, tal como el juez lo era para el enfoque judicial.
Es decir, el enfoque administrativo se contrapone al enfoque judicial antes expuesto porque se refiere al ejercicio de la autotutela administrativa sin la intervención de un juez. De los ejemplos expuestos en el enfoque judicial, el protagonista es el juez al ser quien ordena todos los actos conducentes a la ejecución de la deuda, como por ejemplo: las medidas cautelares, en tanto que en el enfoque administrativo lo es el funcionario ejecutor. Bajo este esquema, la mayoría de autores justifican la adopción del presente enfoque porque representa un mecanismo eficaz del cobro de deudas por parte de la Administración Tributaria, en ejercicio de la autotutela. Inclusive se habla de un mejoramiento de la gestión tributaria, especialmente en la faceta recaudatoria porque el funcionario ejecutor concentra su atención en la recuperación de acreencias hasta lograr su cometido, sin depender de las decisiones de un tercero.