La contabilidad como herramienta estratégica de la Teoría de la legitimi-

Aunque habitualmente la contabilidad es contemplada como una herramienta o técnica vinculada a la representación de la realidad de una forma objetiva y libre de toda consideración de valor, existen numerosos estudios que consideran, sin embargo, que también puede ser utilizada para reconstruir la realidad que en principio pretende reflejar (Belkaoui, 1978; Burchell, Clubb, Hopwood, Hughes y Nahapiet, 1980; Morgan, 1988).

Al reflejar la realidad, la contabilidad está afirmando que forma parte del universo simbólico del lenguaje, señales, significados, normas, creencias, percepciones y valores, a través de los cuales los individuos y las instituciones se definen a sí mismos y son definidos por los demás Neimark (1992).

Según Tilt (1994) y Neu et al. (1998), la contabilidad y sus informes pueden ser especialmente útiles para las empresas por la credibilidad, transparencia, comparabilidad, utilización y divulgación que emana de sus estados financieros, permitiendo que los entes construyan una imagen de sí mismos acorde con las expectativas que la sociedad tiene de ellos. En este sentido, las fluctuaciones, tanto en el contenido como en la cantidad de la información medioambiental revelada por parte de las empresas, serían explicadas por la TL, aludiendo a que responden a cambios en la preocupación social por estos temas.

La contabilidad es un proceso de comunicación que establece un enlace que relaciona a un determinado emisor con una diversidad de receptores, considerados vertiente externa del proceso contable. Los receptores a los que nos referimos son los llamados usuarios externos. El flujo de información que contiene el mensaje del proceso de comunicación está constituido por los estados financieros.

La información incluida en los informes anuales de las empresas ha sido preparada, teóricamente, con el objeto de servir a la toma de decisiones (FASB, 1978).

Sin embargo, esto en la práctica ha sido criticado reiteradamente. Los informes financieros anuales se consideran un medio de comunicación de masas debido a la multitud de usuarios a los que va dirigido; por ello, algunas investigaciones sugieren que los directivos pueden utilizarlos con intenciones tácticas para influenciar a los usuarios (Bell, 1984). Hines (1988) habla del poder de la comunicación en el sentido de que los usuarios creen que solo se les está comunicando la realidad y ellos no son conscientes de que al comunicar la realidad esta se construye.

Con la nueva publicación del Nuevo Marco Conceptual45, el objetivo general de la información financiera que proporciona una empresa es que sea útil a los inversores, prestamistas y otros acreedores existentes y potenciales para tomar decisiones sobre el suministro de recursos a la entidad. Esas decisiones conllevan comprar, vender o mantener patrimonio e instrumentos de deuda, y proporcionar o liquidar préstamos y otras formas de crédito (IFRS, 2009). Al informar, se pone de manifiesto la figura del emisor de la información De Fuentes (1993). Emisor que para el contexto recae sobre la empresa como ente autónomo.

El ente persigue o no fines de lucro, el emisor de la información contable está inmerso en un proceso de interacción social. Según Hopper y Powell (1985), como consecuencia de ello, la contabilidad tiende a ser deliberadamente manipulada hacia la búsqueda de la legitimación externa y a enmascarar la realidad subyacente.

Queda de manifiesto, según De Fuentes (1993), que el emisor interactúa con su entorno. Cuando nos referimos al entorno externo podemos considerar que básicamente está compuesto por las empresas de la competencia, el Gobierno o la Administración, y la sociedad con que interactúa. Este entorno externo va a condicionar al emisor, que deberá legitimar su actuación a través de la contabilidad. Para autores como Mellemvik

et al. (1988) la función de legitimación es básica para la contabilidad. Richardson (1987)

señala que el papel de la contabilidad en las organizaciones y en la sociedad puede ser examinada como una institución legitimadora. Sustenta, además, que la contabilidad posee la habilidad, mediante el establecimiento de creencias y técnicas, de vincular las acciones y los valores. El propósito de este vínculo es la legitimación de las acciones. En términos generales, se trata de establecer una relación semiótica entre acciones y

45 _{El Marco Conceptual fue emitido por el IASB en septiembre de 2010. Derogó el Marco Conceptual para la Preparación y}

valores. Esta relación se refiere a la comunicación a través del uso de códigos. Eco (1976) establece que los códigos son expresiones y contenidos, así como reglas que vinculan dichas expresiones y contenidos; por expresión tendríamos los símbolos y, por contenidos, la realidad. De modo que se acepta que los símbolos son atributos de la realidad.

En opinión de De Fuentes (1993) la empresa es la que, a través de sus estados financieros, trata de legitimarse de acuerdo a unos valores que impone el entorno. Este —como hemos señalado anteriormente— está constituido, entre otros, por la competencia, Gobierno y sociedad. Dentro del entorno social destacamos un grupo más poderoso, el constituido por los accionistas, de forma tal que la información contable financiera que se suministra es aquella que demanda el entorno más poderoso. La idea de legitimación a través de los códigos que facilita la contabilidad, pone de manifiesto que la relación entre valores y acciones es convencional. Depende, por ejemplo, del contexto histórico en que se desenvuelve una acción que trata de ser legítima frente a unos determinados valores.

Si se trata de informar sobre los datos medioambientales, estos habrán de ser expresión del hecho de que las acciones de la empresa han ido encaminadas a su preservación. De esta manera, el ente se legitima con su entorno. Pero no podemos perder de vista que el proceso de legitimación no es exclusivo del medioambiente.

El entorno, empezando por las regulaciones gubernamentales y pasando por la presión de grupos sociales medioambientales, ha empujado a las empresas a tomar medidas correctoras para evitar sanciones económicas y perjuicios morales. Todo esto confluye en que las empresas muestren un mayor interés por su realidad, que se pondrá de manifiesto en los sistemas de información y control. Por ello la importancia de investigar sobre el nivel de información medioambiental para determinar sus naturaleza y características y establecer los factores determinantes para que las empresas mineras peruanas revelen información de desempeño ambiental en los estados financieros o en sus memorias de sostenibilidad, y poder determinar si existe un interés por legitimarse ante la comunidad donde operan.

El sistema de información contable tendría que cumplir la relación semiótica de la que hablaba Richardson (1987); es decir, representar mediante los datos la realidad. La

contabilidad debería ser neutral e independiente del entorno y representar la realidad subyacente tal y como es.

Sin embargo Birnberg et al., (1983) afirma que el sistema contable no es neutral debido, precisamente, a que quien emite la información está inmerso en un entorno que lo condiciona y sobre el cual quiere producir un cierto efecto. De acuerdo con esta nueva perspectiva, el emisor inicia un proceso en el que se plantean una serie de incógnitas acerca de cómo se usa el sistema contable y con qué fines. La neutralidad se quiebra cuando el emisor trata de enmascarar ciertas realidades subyacentes.

Retornando a la consideración de que la contabilidad es un elemento legitimador, en el que existen acciones que se representan mediante códigos, podríamos entender que del conjunto de las acciones el emisor solo selecciona algunas, que considera que le permitirán legitimarse con los valores establecidos. De esta forma, la perspectiva hegemónica de la legitimación establecería que las cifras contables no serían la medida de la eficiencia económica sino el reflejo de los intereses sociales que establecen una visión del mundo, una realidad, a la que tratan de legitimar Tinker (1980).

El emisor tiene parte en la representación de una realidad en la que se consideran importantes algunos hechos, mientras que otros son obviados. Para De Fuentes (1993), todo dependerá de los intereses que condicionan al emisor de la información, y que lo llevarán a la satisfacción de aquellos otros que son más poderosos dentro del entorno. La dependencia del entorno hace que el emisor, en la búsqueda del éxito empresarial, desemboque en actitudes de manipulación de la información, presentándola del modo más favorable posible, de forma que represente la realidad social de los grupos poderosos.

La legitimación se convierte en necesaria cuando es posible tomar varias alternativas. De la elección de una u otra se derivan consecuencias importantes para los demás sujetos, entre las cuales podemos destacar las penalizaciones. Por ello, las empresas son llamadas a divulgar toda la información medioambiental por medio de sus informes.