Este postulado tiene como objetivo determinar al sujeto de la contabilidad, es decir, el ente eco- nómico que realiza actividades de negocios y que, en consecuencia y necesariamente, debe llevar una contabilidad, así como marcar perfectamente la diferencia entre la personalidad jurídica de la empresa y la de sus socios o propietarios, para presentar información financiera útil de una sola entidad económica, que es diferente de otras entidades. De conformidad con la NIF A-1: el postulado que identifica y delimita al ente es el de entidad económica. Se hace hincapié en la actual clasificación del CID del CINIF, el cual dispone que el postulado que identifica y delimita al ente económico es el de entidad económica, y los postulados que se refi eren a la devengación contable y a la asociación de costos y gastos con ingresos —los cuales sustituyen a los anteriores principios de realización y periodo contable— establecen la base para reconocer las operaciones del ente económico y su presentación en los estados financieros.
Esta clasificación nos parece adecuada y desde la primera edición de esta obra expresamos dicha propuesta de la siguiente forma:
Según el criterio del autor, el único principio que delimita e identifi ca al ente económico es el de enti- dad, mientras que los otros dos deberían corresponder al siguiente grupo de la clasifi cación, es decir, al de las operaciones y su cuantifi cación.
Pero, ¿qué es una entidad? Se entiende por entidad o ente aquello que tiene ser, es decir, aque- llo que existe. De acuerdo con lo anterior, la contabilidad trata de conocer al sujeto que, por el he- cho de existir, requiere información financiera, en virtud de que realiza actividades económicas. Ahora bien, como las empresas realizan actividades económicas, las denominamos, de manera genérica, entidades.
La entidad económica es aquella unidad identifi cable que realiza actividades económicas, y que está constituida por un conjunto integrado de recursos humanos, materiales y financieros (actividades económicas y recursos) administrados por un centro de control independiente que toma decisiones encaminadas al cumplimiento de los fines específicos para los que fue creada. La personalidad de la entidad económica es independiente de la de sus accionistas, propietarios o patrocinadores.
El concepto de entidad económica abarca tanto a personas físicas como morales que se de- diquen a cualquier actividad empresarial, independientemente del tipo de ésta, ya sea con o sin propósitos de lucro. Entonces, se puede proponer un concepto de empresa como sigue:
Empresa es la combinación de recursos humanos, técnicos, materiales, naturales, fi nancieros y capi- tal, cuyo objetivo natural y principal es la prestación de servicios a la comunidad, o la obtención de ganancias, coordinada por una autoridad encargada de tomar decisiones acertadas para el logro de los objetivos preestablecidos.
Se puede también mostrar la clasifi cación de las empresas, según el anterior Boletín A-2, que tomaba como base los fi nes, la actividad y la estructura jurídica de las entidades (fi gura 4.12).
Unidad identifi cable
La NIF A-2 señala que:
Una entidad que persigue fines económicos particulares y que es independiente de otras entidades es una unidad identifi cable cuando:
a) Existe un conjunto de recursos disponibles, con estructura y operación propios, encaminados al cumplimiento de fines específi cos.
b) Se asocia con un único centro de control que toma decisiones con respecto al logro de fines específicos. La entidad económica no coincide necesariamente con la entidad jurídica. Esta última es la que tiene personalidad jurídica propia, sujeta a derechos y obligaciones de conformidad con lo establecido en las leyes, que puede ser una persona física o moral.
Figura 4.12 Clasifi cación de las empresas.
Fines Actividades Estructura jurídica
Públicas Lucrativos y no
lucrativos
Mixtas Lucrativos y no
lucrativos
Personas físicas Lucrativos y no lucrativos Privadas Personas colectivas o morales Lucrativos y no lucrativos Nación Estados Municipios Organismos descentralizados Organismos desconcentrados Empresas de participación estatal al 100% Empresas de participación estatal a menos del 100% Política Servicios públicos Bancaria y de seguros y fi anzas Industriales Comerciales Agrícolas Ganaderas De servicio De benefi cencia, científi cas y culturales De seguridad social Sociedad mercantil Sociedad civil Asociación civil Personas físicas Organismos creados por leyes o decretos
Sociedades cooperativas
Sociedades mutualistas
Para la emisión de información financiera, la entidad económica debe prevalecer por encima de los componentes individuales que la integran.
El postulado de la entidad económica permite delimitar las operaciones que debe captar el sistema de información contable.
Actividades económicas
Al comunicar información financiera, la contabilidad debe ser un reflejo fiel y nítido de las ope- raciones, transacciones, transformaciones internas o eventos que afectan económicamente a la entidad emisora de la información financiera, las cuales deben reconocerse en concordancia con su realidad económica y sentido financiero.
Conjunto integrado de actividades económicas y recursos
El conjunto integrado de actividades económicas y recursos es lo que determina el valor eco- nómico de la entidad, independientemente del valor individual de sus elementos, y tiene como características principales las siguientes:
Los recursos son suficientes para llevar a cabo sus actividades económicas.
Está compuesto por: los activos tangibles e intangibles y, en su caso, los derechos para su uso, el capital de trabajo, el capital intelectual y la fuerza de trabajo, el conocimiento de negocio, los contratos que aseguren la obtención de recursos y la generación de benefi cios económicos, y los procesos gerenciales estratégicos, operacionales y de administración de recursos (figura 4.13).
Actividades económicas Recursos
Conocimiento del negocio Sufi cientes para llevar a cabo las actividades
económicas + Contratos que aseguren recursos y obtención de
benefi cios económicos
+ Activos intangibles + Procesos gerenciales estratégicos, operacionales
y de administración de recursos
+ Activos tangibles o derechos de uso + Centro de control independiente + Capital de trabajo
+ Capital intelectual + Fuerza de trabajo, etcétera = Valor económico de las actividades económicas = Valor económico de los recursos
Valor económico del conjunto integrado = valor económico de las actividades económicas + valor económico de los recursos
Figura 4.13 Conjunto integrado de actividades económicas y recursos.
Un centro de control
Se entiende por control el poder del órgano centralizado para tomar decisiones sobre los recursos y sus fuentes, el establecimiento y gobierno de políticas fi nancieras y operativas, encaminadas a la consecución de los objetivos de la entidad que le permitan obtener beneficios.
En este sentido, la entidad económica puede ser un sujeto jurídicamente independiente o un conjunto de ellos, siempre y cuando se encuentren controlados bajo un único centro de decisiones.
Cumplimiento de fi nes específi cos
En atención a su fi nalidad, existen dos tipos de entidades económicas:
a) Entidad con propósitos lucrativos Es aquella unidad identificable que realiza actividades económicas, constituida por combinaciones de recursos humanos, materiales y de capital (conjunto integrado de recursos), conducidos y administrados por una autoridad que toma
decisiones encaminadas a la consecución de los fines para los que fue creada, cuyo principal propósito es resarcir y retribuir a los inversionistas su inversión a través de rendimientos o reembolsos.
b) Entidad con propósitos no lucrativos Es aquella en que sus patrocinadores no reciben retribución económica alguna derivada de sus aportaciones. Por ello, se dice que es aquella unidad identifi cable que realiza actividades económicas y está constituida por combinacio- nes de recursos humanos, materiales y de aportación, coordinados por una autoridad que toma decisiones encaminadas a la consecución de fines de beneficio social y que no resarce económicamente la inversión a sus patrocinadores. Tiene las siguientes características:
Sus actividades de producción y venta de bienes o prestación de servicios persiguen cubrir directa o indirectamente fines de benefi cio social.
Recepción de recursos, en ocasiones montos importantes, de patrocinadores que no re- ciben en contraprestación pagos o beneficios económicos por los recursos aportados.
Ausencia de participación definida de propietarios que pueda ser vendida, transferida o redimida; o que pueda transmitir derechos a la distribución residual de recursos en el caso de liquidación de la entidad. Esta característica da como resultado transaccio- nes no recíprocas, comunes en esta clase de organizaciones y, por ende, la ausencia de transacciones con propietarios, tales como la emisión y redención de acciones o partes sociales y pago de dividendos o utilidades.
Personalidad de la entidad económica
De conformidad con la NIF A-2, la entidad económica se presume como una unidad identifica- ble con personalidad independiente de la de sus accionistas, propietarios o patrocinadores, por lo que sólo debe incluirse en la información financiera los activos, pasivos y capital contable o patrimonio contable de este ente económico independiente.
Entidad persona física se asume como una unidad de negocios independiente de su propie-
tario, con personalidad y capital contable o patrimonio contable propios; por lo que sólo deben incluirse en la información fi nanciera activos, pasivos y capital contable o patrimonio contable de todos los negocios que estén bajo el control de la persona física.
Entidad persona moral tiene personalidad y capital contable o patrimonio contable propios,
distintos de los que ostentan las personas que la constituyen y administran. Por ello, debe presen- tar información fi nanciera en la que sólo deben incluirse los activos, pasivos y el capital contable o patrimonio contable de dicha entidad.
Ya que a la contabilidad le interesa conocer, identifi car y delimitar entidades independientes, cada una con personalidad jurídica propia y ajena a las demás, es indispensable entender que, desde el punto de vista jurídico, “persona” significa sujeto de derechos y obligaciones; es decir, todo ente susceptible de adquirir derechos o contraer obligaciones.
Las personas físicas tienen los siguientes atributos o características:2
a) Capacidad b) Nombre c) Domicilio d) Estado civil e) Patrimonio f) Nacionalidad
Los atributos de las personas morales son:3
a) Capacidad
b) Nombre, razón o denominación social c) Domicilio
2 Rafael Rojina Villegas, Compendio de Derecho Civil, Porrúa, México, 1998, p. 154. 3 Idem.
d) Estado político o nacionalidad e) Patrimonio
Capacidad de goce y ejercicio
La capacidad es el atributo más importante de las personas. Todo sujeto de derecho debe tener capacidad jurídica, que puede ser total o parcial. La capacidad de goce es el atributo esencial de toda persona, pues cuando falta la capacidad de ejercicio que se refi ere a las personas físicas la personalidad todavía existe.4
La capacidad de las personas físicas se establece en el artículo 22 del Código Civil para el Dis- trito Federal y Territorios de la siguiente manera:
La capacidad jurídica de las personas físicas se adquiere por el nacimiento y se pierde por la muerte; pero desde el momento en que un individuo es concebido, entra bajo la protección de la ley y se le tiene por nacido para los efectos declarados en el presente código.
Y el artículo 23 del mencionado ordenamiento establece:
Las personas físicas, para poder ostentar capacidad jurídica, deben reunir los requisitos de edad, salud y los demás que marcan las leyes respectivas o, en su defecto, ejercer sus derechos y contraer obliga- ciones por medio de sus representantes.
En lo referente a las personas morales o colectivas, el artículo 25 las clasifi ca de la siguiente manera:
I. La Nación, los estados y los municipios.
II. Las demás corporaciones de carácter público reconocidas por la ley. III. Las sociedades civiles o mercantiles.
IV. Los sindicatos, las asociaciones profesionales y las demás a que se refi ere la fracción XVI del artículo 123 de la Constitución Federal.
V. Las sociedades cooperativas y mutualistas.
VI. Las asociaciones distintas de las enumeradas que se propongan fi nes políticos, científi cos, ar- tísticos, de recreo o cualquier otro fin lícito, siempre que no fueren desconocidas por la ley. La persona jurídica puede ser defi nida como toda unidad orgánica resultante de una colectivi- dad organizada o de un conjunto de bienes, a la que, para la consecución de un fin social durable y permanente, es reconocida por el Estado una capacidad de derechos patrimoniales.5
El artículo 28 de este ordenamiento establece que las personas colectivas o morales se regirán por las leyes correspondientes, por su escritura constitutiva y por sus estatutos.
Pero, ¿qué tiene que ver la personalidad de las entidades con la contabilidad? Como ya se vio, cada entidad tiene sus propios atributos y personalidad, la cual es “distinta” de otras entidades, por lo que, en el momento en que es “identifi cada” como una entidad, está sujeta, ya sea por nece- sidad u obligación, a hacer uso de la técnica contable.
En consecuencia, se concluye que “la personalidad de los socios, accionistas o dueños es distin- ta de la personalidad jurídica de la empresa”. Por tanto, podemos decir que los socios son los dueños de la empresa, pero ellos no son la empresa.
El artículo 2o. de la Ley General de Sociedades Mercantiles señala: “Las sociedades mercan- tiles inscritas en el Registro Público de Comercio tienen personalidad jurídica distinta de la de sus socios”.
De lo anterior se desprende que cuando se preparan estados fi nancieros de entidades con personalidad jurídica propia y distinta de las demás se deben incluir bienes, valores, derechos, obligaciones, compromisos, capital y resultados de un ente económico independiente.
Esto significa que en los estados fi nancieros deben mostrarse sólo aquellos conceptos que pertenecen a una entidad, sin involucrar conceptos de otras entidades con personalidad jurídica
4 Op. cit., p. 158. 5 Op. cit., p. 155.
distinta, lo que equivale a decir: “no revolver bienes, derechos, obligaciones, capital y resultados de la empresa, con bienes, derechos, obligaciones, capital y resultados de los socios, accionistas o dueños de la entidad”.
Ejemplo
Pensemos en el caso de una persona física que establece un negocio con parte de su patrimonio (este ejemplo puede también tomarse en el caso de una sociedad constituida con varios socios que aportan cada uno de ellos parte de su patrimonio individual a la sociedad).
El señor José María Osorio tiene un patrimonio integrado de la siguiente manera: Dinero efectivo en caja y bancos $ 25 000.00
Inversiones en valores negociables 10 000.00
Terrenos 200 000.00 Casa propia 800 000.00 Edifi cio 1 000 000.00 Automóviles (2 c/u = $60 000.00) 120 000.00 Camioneta 65 000.00 Total patrimonio $2 220 000.00
Decide establecer una empresa individual dedicada a la compraventa de artículos deportivos, denominada Deportes Chema, para lo cual, de su patrimonio individual, destina a su negocio lo siguiente:
Dinero efectivo en caja y bancos $10 000.00
Edifi cio 1 000 000.00
Automóvil 60 000.00
Camioneta 65 000.00
Total de patrimonio de Deportes Chema $1 135 000.00
De manera que, al preparar y presentar los estados fi nancieros del señor José María Osorio, debemos hacer la distinción entre la persona física y el negocio de artículos deportivos.
Como contadores del señor Osorio, prepararemos dos estados fi nancieros (balances) de la siguiente manera:
El balance general como persona física, que presentará los siguientes conceptos:
José María Osorio
Balance general al 31 de diciembre de 20X1
Activo Capital contable
Circulante Capital contribuido
Caja y bancos $ 15 000.00 Patrimonio $1 085 000.00
Inversiones en valores negociables 10 000.00 Inmuebles y equipo Terrenos 200 000.00 Casa propia 800 000.00 Automóvil 60 000.00 Activo $1 085 000.00 Capital $1 085 000.00
Por lo que respecta a la tienda de artículos deportivos, tendremos que preparar un estado fi nan- ciero que incluya sólo aquellos bienes que correspondan a esta actividad o empresa, como sigue:
Deportes Chema Artículos deportivos
Balance general al 31 de diciembre de 20X1
Activo Capital contable
Circulante Capital contribuido
Caja y bancos $ 10 000.00 Patrimonio $1 135 000.00
Inmuebles y equipo
Edifi cios 1 000 000.00
Automóvil 60 000.00
Camioneta 65 000.00
Activo $1 135 000.00 Capital $1 135 000.00
Con este ejemplo se comprende que a la contabilidad le interesa identifi car entidades inde- pendientes con personalidad jurídica propia y que, por ser ésta distinta de la de sus dueños indi- viduales, socios o accionistas, al preparar y presentar estados fi nancieros se deben mostrar única y exclusivamente los bienes y derechos de cada entidad en particular, lo cual es el sujeto de la contabilidad.
Se puede decir que al conocer la entidad que es sujeto de la contabilidad, su personalidad y de- más atributos, se está en condiciones de establecer el sistema de contabilidad más adecuado para satisfacer sus necesidades, basándose en la característica de utilidad de la información fi nanciera que señala el deber de adecuarse a los propósitos del usuario.